企業(yè)會計準則》對銀行業(yè)的影響講座.ppt

企業(yè)會計準則對銀行業(yè)的影響,河北金融學院 主講人：趙興梅,講座內容包括四方面：,一、按照交易目的對金融資產和負債進行分類 二、對交易類資產和負債以公允價值計量，按市價反映經濟價值，并將市價波動立即確認為損益 三、按照現金流折現法對貸款逐筆計提減值準備 四、新會計準則對會計報表帶來的主要變化,針對銀行業(yè)的準則主要有四個：,準則第22號：金融工具確認和計量 準則第23號：金融資產轉移 準則第24號：套期保值 準則第37號：金融工具列報 財政部第54號令金融企業(yè)國有資產轉 讓管理辦法自2009年5月1日起施行。,一、按照交易目的對金融資產和 金融負債進行分類,（一）金融工具 金融工具是指形成一個企業(yè)的金融資產，并形成其他單位的金融負債或權益工具的合同。金融工具包括金融資產、金融負債和權益工具。,（二）金融資產和負債的分類,1.金融資產的分類 按照金融企業(yè)會計制度的要求，資產按流動性應劃分為以下幾類:(1)現金及存放中央銀行款項；2)短期投資；3)長期投資；4)貸款及貼現；5)應收利息；6)應收賬款；7)其他應收款；8)固定資產、無形資產等,1.金融資產的分類,按新會計準則要求，除長期股權投資準則所規(guī)范的股權投資等金融資產外，企業(yè)應在取得時按持有意圖將其劃分為以下四類:(1)以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產；2)持有至到期投資；3)貸款和應收款項；4)可供出售金融資產。,2.金融負債分類,按原制度要求，金融負債應劃分為以下幾類:(1)各種存款；(2)各種借款；(3)應付賬款；(4)應付股利；（5）其他應付款；（6）長期借款；（7）應付債券；（8）長期應付款等。,2.金融負債分類,按新準則要求，企業(yè)應在承擔金融負債時，將其劃分為兩類: (1)以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債； (2)其他金融負債。 上述分類一經確定，不得隨意變更。,計量屬性發(fā)生變化：,采用公允價值計量： 以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產、金融負債和可供出售金融資產。 采用實際利率法以攤余成本計量： 持有至到期投資、貸款和應收款項、其他金融負債。,二、對交易類資產和負債以公允價值計量，按市價反映經濟價值，并將市價波動立即確認為損益 金融工具引入了公允價值計量,金融工具引入了公允價值計量,原制度對股票債券等短期投資采用成本與市價孰低計量；新準則要求對衍生金融資產、金融負債，可供出售金融資產采用公允價值計量，對持有至到期投資、貸款和應收款項采用實際利率法攤余成本計量。,（一）新會計準則的會計計量屬性,1、歷史成本，在歷史成本計量下,資產按照購置時支付的現金或者現金等價物的金額,或者按照購置資產時所付出的對價的公允價值計量。負債按照因承擔現時義務而實際收到的款項或者資產的金額,或者承擔現時義務的合同金額,或者按照日?；顒又袨閮斶€負債預期需要支付的現金或者現金等價物的金額計量。,（一）新會計準則的會計計量屬性,2、重置成本，在重置成本計量下,資產按照現在購買相同或者相似資產所需支付的現金及現金等價物的金額計量。負債按照現在償付該項債務所需支付的現金或者現金等價物的金額計量。,（一）新會計準則的會計計量屬性,3、可變現凈值，在可變現凈值計量下,資產按照其正常對外銷售所能收到現金或者現金等價物的金額扣減該資產至完工時估計將要發(fā)生的成本,估計的銷售費用以及相關稅費后的金額計量。,（一）新會計準則的會計計量屬性,4、 凈值，在現凈值計量下, 資產按照預計從其持續(xù)使用和最終處置中所產生的未來凈現金流入量的折現金額計量。負債按照預期內需要償還的未來凈現金流入量的折現金額計量。 5、公允價值，在公允價值計量下,資產和負債按照在公平交易中,熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或者債務清償的金額計量。,（二）公允價值的含義,公允價值是指在公平交易中，熟悉 情況的當事人自愿進行資產交換或者債 務清償的金額。,（三）公允價值的優(yōu)點,1、公允價值能為投資者提供更加有價值的決策信息，提高投資效益。公允價值計量已將所有影響企業(yè)現實及未來收益的因素基本涵蓋，其中包括資產未來預期收益，能夠較好地反映市場價值和盈利能力。,（三）公允價值的優(yōu)點,如某一投資性房地產，賬面價值3000萬元，如果市價漲到3億元，反映在報表中，這樣的信息才真正真實有用。如果仍然堅持在報表上顯示3000萬元，會計處理簡單了，但這種信息不能幫助投資者進行決策分析，甚至還會誤導，因此，投資性房地產在公允價值模式下更符合其特性。,（三）公允價值的優(yōu)點,2、公允價值有助于解決經營者短期行為與企業(yè)長遠發(fā)展的博弈。在成本模式下，以收入、利潤為重心的財務報告模式導致經營者的風險意識和責任意識不足，容易產生短期行為。,（三）公允價值的優(yōu)點,在公允價值模式下，不僅標志著會計計量的變革，而且標志著會計理論由收益觀向資產負債觀的轉變，從而促進經營者更加關注市場的變化，提升企業(yè)的市場價值，加強股東回報意識和資本成本意識。,（三）公允價值的優(yōu)點,3、公允價值有利于提高專業(yè)化投資水平。公允價值的實施，提高了財務報告信息的質量與透明度，如實反映了企業(yè)的價值和未來發(fā)展前景，從而有助于現有的或者潛在的投資者作出理性的投資決策，有效促進投資者專業(yè)化投資水平的提高。,（四）公允價值運用中的問題,公允價值的計量影響銀行資本水平從國際經驗來看，公允價值計量模式有助于提高銀行會計信息的質量，更能反映出金融工具真實的信息。但它也給銀行資本監(jiān)管帶來了嚴峻挑戰(zhàn)。,（四）公允價值運用中的問題,1.缺乏完善的理論體系指導。盡管目前對公允價值計量屬性的研究已有了一些理論上的研究成果,但至今尚未形成一個完整的理論體系。很多領域短時間內還很難克服人為的因素影響,也使其處于明顯的階段性的規(guī)定上?？傊狈Ρ匾睦碚摶A,勢必影響其全面的推廣與運用，這也是公允價值目前還不能全面取代歷史成本的重要原因。,2.公允價值不易直接獲取。雖然市場經濟在我國已經有了長足的發(fā)展, 但很多情況下公允價值仍然是難以取得的。在公允價值難以取得的情況下,會計準則要求運用公允價值進行計量,如果沒有合適的替代方法，勢必將會影響會計信息的可靠性。有許多會計要素如資產和負債在市場上很難找到可供觀察的交易價格, 將未來現金流量按一定的折現率折算成現在的現金價值的現值計量, 往往就成為估計相關價格即公允價值的最重要的技術手段。 而現值計量的復雜性也成為公允價值計量模式推廣應用的難點。,3.關聯方交易嚴重影響交易價格的公允性。公允價值主要是通過市場確認的,如果兩個交易主體之間除了交易事項之外沒有其他利害關系，那么他們的交易價格被認為是公允的。但是在現實中企業(yè)與其關聯方交易價格缺乏公允性的情況時有發(fā)生, 很多上市公司甚至利用關聯方交易粉飾報表,虛增會計利潤。,4.公允價值被少數企業(yè)操控。由于公允價值主要是市場價格,在沒有市場價格的情況下,要由會計主體自己來確定,所以人的主觀因素不可避免地會影響價值的公允性,影響程度不同,價值的公允性也會隨之不同。在實踐中,有少數企業(yè)不考慮公允與否,把公允價值作為達到目的的工具：比如通過資產減值以及以后的減值沖回等手段從而達到操控利潤的目的。,5.信息質量的可靠性難以判斷。選擇公允價值計量模式這樣一個非確定性、變動性和集合性的模糊計量概念, 作為會計計量的手段,相對于客觀性、確定性和可驗證性的歷史成本計量模式, 雖然在財務報告中能提供更為相關性的信息,但在可靠性的質量要求上卻不能保證能提高或不會減弱。,6.可能增加財務報表項目的波動性。在公允價值計量模式下,經濟環(huán)境和風險狀況的變化以及企業(yè)自身信用的不確定都會引起企業(yè)財務報表項目的波動。有人認為,如果波動性存在,那么財務報表就應反映這種波動,這樣報表使用者才能獲得更相關的財務信息。但是,反映外部環(huán)境等變化所引起的損益的變動,可能并不能提供非常相關的信息, 甚至可能誤導財務報表使用者。,7、主觀因素影響公允價值的確定。雖然新會計準則要求商業(yè)銀行在運用公允價值計量工具時必須有確實的理由、事實或依據，但是其中仍然會存在大量的主觀分析和判斷。特別是存在不活躍市場的情況下，就更需依靠會計核算人員運用大量專業(yè)判斷，如在定價方式的選取、折現率的確定等方面，主觀因素的影響可能導致評價標準在不同的時點會有較大的變化，也可能便于銀行故意掩蓋部分信息，監(jiān)管部門判斷銀行損益真實性難度也加大。,在我國，雖然市場經濟有了較大發(fā)展，但不可否認的是，在我國還沒有形成活躍的二級市場，并且，與現值技術相關的準則尚不完善，這樣，公允價值是難以取得的。在這種現實情況下，會計準則要求運用公允價值計量，直接影響了會計要素的可靠性。,按照準則，交易類資產、負債和可供出售類資產應按公允價值計量，可理解為市場價值，這雖然提高了財務報告與市價的相關性，反映了資產負債的真實價值，但在這種計量方式下，資產負債將會隨市價而波動，降低了財務報告的可靠性。另外，準則要求報告期內將公允價值的變動帶來的利得或損失直接確認為損益或權益，改變了傳統(tǒng)的損益計算模式，形成未實現的賬面損益，對資產負債表和損益表產生較大影響。,三、按照現金流折現法對貸款逐筆計提減值準備,企業(yè)應當在資產負債表日對以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產以外的金融資產(含單項金融資產或一組金融資產，下同)的賬面價值進行檢查，有客觀證據表明該金融資產發(fā)生減值的，應當確認減值損失，計提減值準備。,采用未來現金流量折現法對金融資產計提減值準備,原制度著重于要求企業(yè)采用金融資產期末余額乘以一個適當的比例計算確定相關金融資產的減值準備。 新準則明確要求企業(yè)應當在資產負債表日對以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產以外的金融資產的賬面價值進行檢查，有客觀證據表明該金融資產發(fā)生減值的，應當計提減值準備。,(一)金融資產發(fā)生減值的客觀證據,1、發(fā)行方或債務人發(fā)生嚴重財務困難; 2、債務人違反了合同條款，如償付利息或本金發(fā)生違約或逾期等; 3、債權人出于經濟或法律等方面因素的考慮，對發(fā)生財務困難的債務人作出讓步; 4、債務人很可能倒閉或進行其他財務重組; 5、因發(fā)行方發(fā)生重大財務困難，該金融資產無法在活躍市場繼續(xù)交易;,(一)金融資產發(fā)生減值的客觀證據,6、無法辨認一組金融資產中的某項資產的現金流量是否已經減少，但根據公開的數據對其進行總體評價后發(fā)現，該組金融資產自初始確認以來的預計未來現金流量確已減少且可計量，如該組金融資產的債務人支付能力逐步惡化，或債務人所在國家或地區(qū)失業(yè)率提高、擔保物在其所在地區(qū)的價格明顯下降、所處行業(yè)不景氣等;,(一)金融資產發(fā)生減值的客觀證據,7、債務人經營所處的技術、市場、經濟或法律環(huán)境等發(fā)生重大不利變化，使權益工具投資人可能無法收回投資成本; 8、權益工具投資的公允價值發(fā)生嚴重或非暫時性下跌; 9、其他表明金融資產發(fā)生減值的客觀證據,（二）貸款減值準備計提方法的比較分析,新會計準則實施后，商業(yè)銀行貸款減值準備計提方法發(fā)生了變化，從五級分類方法改成現金流量折現法，計提方法的改變不僅影響了貸款減值準備計提數量，而且對貸款減值準備的監(jiān)管產生了一定影響。,（二）貸款減值準備計提方法的比較分析,1、計提范圍比較 貸款損失準備計提指引中計提減值準備的范圍既包括有客觀證據表明發(fā)生減值損失的貸款，也包括發(fā)生減值的證據尚未識別，但未來有可能發(fā)生損失的貸款。另外，對于某一國家、地區(qū)、行業(yè)或者某一類貸款可能發(fā)生損失的貸款計提特種準備。,（二）貸款減值準備計提方法的比較分析,新會計準則第22號金融工具確認和計量要求對有客觀證據表明已經發(fā)生減值的貸款計提減值準備，而對于未來事件可能造成的貸款損失，不管發(fā)生可能性有多大，均不應予以確認，即對于沒有客觀證據表明發(fā)生減值的貸款，都不計提減值準備。因此，新會計準則的貸款減值準備計提范圍要小于指引的范圍。這種差異的存在說明，在貸款減值準備計提方面銀行監(jiān)管當局比會計準則制定者更加審慎。,（二）貸款減值準備計提方法的比較分析,但兩者在審慎方面的差異不會很大，因為貸款組合減值計提能夠在一定程度上彌補兩者之間的差異。金融工具確認和計量規(guī)定，對于單獨測試未發(fā)現減值的貸款，應包括在具有類似信用風險特征的貸款組合中再進行減值測試，計提組合減值準備。在對某資產組合的未來現金流量進行預計時，應當以與其具有類似風險特征的歷史損失率為基礎。,（二）貸款減值準備計提方法的比較分析,2、計提方法比較 指引對貸款減值準備的計提建立在貸款五級分類的基礎上，并規(guī)定了貸款減值準備的計提比例：一般準備年末余額不低于年末貸款余額的1%，關注類貸款計提比例為2%，次級類貸款計提比例25%，可疑類貸款計提比例為50%，損失類貸款計提比例為100%，其中次級和可疑類可上下浮動20%.,（二）貸款減值準備計提方法的比較分析,金融工具確認和計量分別采用單筆減值測試和組合減值測試方法計提貸款減值準備。在實際操作中，貸款單筆減值測試法通過未來現金流量折現模型逐筆對貸款進行減值測試，并依據測算結果計提減值準備。組合減值測試，是銀行通過運用遷徙矩陣模型將具有相似特征的貸款作為整體，在對貸款評級的變動及損失的歷史數據進行分析的基礎上，對貸款組合計提減值準備。,（二）貸款減值準備計提方法的比較分析,3、貸款抵押擔保處理方式比較 指引在貸款減值準備方面的審慎性一方面體現在對于尚未識別的減值貸款計提減值準備，一方面也體現在計提專項減值準備時對抵押、擔保等因素的審慎處理。根據貸款風險分類指導原則要求，貸款在五級分類時是以評估借款人的還款能力為核心，把借款人的正常營業(yè)收入作為貸款主要還款來源，貸款擔保作為次要還款來源，按照貸款分類計提專項準備時不再考慮抵押擔保因素的影響。,（二）貸款減值準備計提方法的比較分析,而金融工具確認和計量中則要求根據借款人的還款能力、貸款本息的償還情況，抵押、質押物的合理價值、擔保人的實際擔保能力等測算貸款的現金流量現值，計提貸款減值準備，并沒有區(qū)分償還貸款的主要來源和次要來源，從而將抵押擔保對貸款未來現金流量的影響進行了充分的考慮。在貸款擔保的處理方面，指引顯然比金融工具確認和計量更審慎。,（二）貸款減值準備計提方法的比較分析,4、執(zhí)行效果比較 指引對貸款減值準備的計提采取了固定比率法，執(zhí)行上較為簡單清晰，同業(yè)間可比性強。而新企業(yè)會計準則在計提貸款減值準備，特別是在計提組合減值準備中大量運用了銀行貸款損失的歷史經驗數據，這些數據來源于銀行歷年來對不良貸款回收方面的信息，與各銀行貸款的歷史遷徙情況、風險評判標準、風險管理能力以及數據統(tǒng)計的準確性密切相關，因此該方法更具科學性。,（二）貸款減值準備計提方法的比較分析,雖然新會計準則規(guī)定的減值準備計提方法不同于指引，但并不能夠說明指引將被作廢，因為指引總體來看是關于貸款減值準備的監(jiān)管計提標準，而非會計計提標準。新企業(yè)會計準則實施后，指引可以作為監(jiān)管當局評判貸款減值準備計提是否充足的標準，從而為評價監(jiān)管資本和資本充足率提供依據。,（三）運用攤余成本計算貸款利息,例題：2008年1月5日經批準發(fā)放給某單位貸款，貸款本金100萬元，公允利率12%，利息總額10萬元，貸款期限10個月，采用實際利率法以攤余成本計算貸款利息。 解題：每個資產負債表日計算攤余成本及利息?？聪卤恚?各報告期貸款攤余成本利息計算表,各報告期貸款攤余成本利息計算表,表中相關數據說明:,應收利息是以合同本金、公允利率計算； 利息收入是以攤余成本、實際利率計算； 折余金額是應收利息與利息收入的差額，若差額為正數則加在本金中；若為負數則從本金中減去。 攤余成本是指金融資產或金融負債初始確認金額經下列調整后的結果：扣除已償還的本金，加上或減去采用實際利率法將初始確認金額與到期日金額之間的差額進行攤銷形成的累積攤銷額，扣除已發(fā)生的減值損失。,貸款利息計算過程如下：,第一個資產負債表日為1月31日： 應收利息 =10000002612%/360=8666.67 利息收入 =10000002611.21%/360=8096.11 折余金額=8666.67-8096.11=570.56,貸款利息計算過程如下：,會計分錄為： 確認貸款利息時： 借：應收利息 8666.67 貸：利息收入 8096.11 貸款利息調整 570.56 實際收入利息時： 借：吸收存款單位活期存款戶 8666.67 貸：應收利息 8666.67,貸款利息計算過程如下：,第二個資產負債表日為2月28日： 應收利息 =100000012%12=10000 利息收入 =100057010.50%12=8754.99 折余金額=10000-8754.99=1245.01 會計分錄與一月份相同。其余資產負債表日的計算與上相同。,貸款利息計算過程如下：,貸款到期收回本息的處理： （1）貸款到期時銀行應收回的利息額，即1-9月份應收利息之和再加上10月份五天的利息。 8666.67+100008+1666.67=90333.34 企業(yè)尚欠貸款利息額為： 100000-90333.34=9666.66（元）,貸款利息計算過程如下：,向客戶收取本息的分錄： 借：吸收存款單位活期存款戶 1009666.66 貸：貸款單位貸款戶 1000000 利息收入 9666.66 （2）計算應結轉的折余利息額： 570.56+1245.01+816.70-26.32+691.99-33.50+334.71+799.87+616.75+87.88=5103.65 （貸款到期日將此數列為當期損益）,貸款利息計算過程如下：,結轉折余金額的會計分錄： 借：貸款利息調整 5103.65 貸：利息收入 5103.65 （3）驗證計算結果 實際的利息收入總額為： 85229.69+9666.66+5103.65=100000 與按照公允利率確定的利息總額： 100000010個月12%12=100000相等,四、新會計準則對會計報表的影響,新會計準則給商業(yè)銀行報表帶來的變化主要體現在以下三個方面：一是要求對交易性、可供出售金融資產按公允價值計量；對持有至到期投資、貸款以及應收款項按實際利率法以攤余成本計量。二是要求采用未來現金流量折現法提取金融資產減值準備，并且金融資產減值準備一經提取，即不得轉回。三是要求將衍生金融工具納入交易性金融資產，按公允價值計量，并且將公允價值變動形成的利得和損失計入當期損益。,新會計準則對會計報表的影響,1、公允價值與實際利率攤余法能夠更好地反映市場因素、時間價值，從而能使商業(yè)銀行更準確地計量各類金融資產和負債。以前使用的歷史成本法不能實時地計量資產與負債的價值，特別是在當今利率自由化和各類商品及金融資產價值波動幅度較大的形勢下，歷史成本法不能反映商業(yè)銀行實際承擔的市場風險，因而不利于商業(yè)銀行的風險管理。,新會計準則對會計報表的影響,2、使用未來現金流量折現法計提金融資產減值準備，能夠更為真實地計量貸款的內在價值和損失程度，從而使商業(yè)銀行減值準備的提取更加客觀、 科學 。實施未來現金流量折現法后，金融資產減值準備既能成為商業(yè)銀行抵御風險的有效工具，又不至于影響商業(yè)銀行的利潤水平。與之相比較，五級分類 方法 由于允許過多的人為判斷，因此，其結果必然帶有較大的主觀性。,新會計準則對會計報表的影響,金融資產準備金制度主要有：財政部會計司2001年制訂的金融企業(yè)會計制度、財政部金融司2005年最新出臺的金融企業(yè)呆賬準備提取管理辦法、人民銀行2002年