論人力資源會(huì)計(jì)體系在我國(guó)的構(gòu)建

論人力資源會(huì)計(jì)體系在我國(guó)的構(gòu)建

摘要在客觀經(jīng)濟(jì)條件變化的情況下，客觀上需要構(gòu)建人力資源會(huì)計(jì)體系，本文就次闡述了構(gòu)建人力資源會(huì)計(jì)的特定前提和在實(shí)踐中應(yīng)做好的基礎(chǔ)性工作，并提出適合我國(guó)國(guó)情的人力資源會(huì)計(jì)體系建設(shè)的基本思路。從本實(shí)際70年代初開始，隨著社會(huì)的進(jìn)步及高新技術(shù)的不斷發(fā)展和應(yīng)用，并迅速轉(zhuǎn)化為生產(chǎn)力，人力智力資源作為生產(chǎn)要素越來越受到人們的關(guān)注。與此相聯(lián)系的會(huì)計(jì)學(xué)的一個(gè)新興的學(xué)科分支——人力資源會(huì)計(jì)也正越來越受到會(huì)計(jì)界專家和學(xué)者們的重視和研究。人力資源會(huì)計(jì)主要是研究組織人力資源的成本與價(jià)值的計(jì)量和報(bào)告的問題，包括人力資源成本會(huì)計(jì)和人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)兩大基本內(nèi)容。把人力資源納入會(huì)計(jì)系統(tǒng)，建設(shè)有中國(guó)特色的人力資源會(huì)計(jì)體系，對(duì)于我國(guó)在下個(gè)世紀(jì)的世界站穩(wěn)腳跟，有著極其重要的意義。1、構(gòu)建人力資源會(huì)計(jì)體系是客觀經(jīng)濟(jì)條件變化的必然要求。傳統(tǒng)會(huì)計(jì)模式下，企業(yè)根本不需要在會(huì)計(jì)系統(tǒng)和財(cái)務(wù)報(bào)表中單獨(dú)反映人力資源的成本和價(jià)值，即使對(duì)人力資源方面的投資也不需要資本化，而是直接作為期間費(fèi)用處理。但會(huì)計(jì)決定于客觀經(jīng)濟(jì)條件的變化，必須服務(wù)于特定的社會(huì)環(huán)境，隨著高科技的迅猛發(fā)展和知識(shí)經(jīng)濟(jì)的撲面而來，也為會(huì)計(jì)領(lǐng)域帶來了新的課題。其中對(duì)人力資源的會(huì)計(jì)處理問題就是核心課題之一。知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代對(duì)智力的要求比任何一個(gè)經(jīng)濟(jì)時(shí)代都要高，可以說以智力為基礎(chǔ)的智能經(jīng)濟(jì)是知識(shí)經(jīng)濟(jì)的一個(gè)重要特征。高新技術(shù)成果的大量問世，專利發(fā)明的激增，計(jì)算機(jī)軟件的不斷開發(fā)和更新?lián)Q代，咨詢服務(wù)業(yè)的方興未艾，以及教育在經(jīng)濟(jì)發(fā)展中的決定性作用都是智能經(jīng)濟(jì)的重要體現(xiàn)。智能經(jīng)濟(jì)要求把智力作為一個(gè)基本的經(jīng)濟(jì)要素，智力作為資本的觀念深入人心。智力的開發(fā)和利用對(duì)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的貢獻(xiàn)越來越大。在智能經(jīng)濟(jì)社會(huì)，知識(shí)成為身份的象征，受教育程度越高，掌握知識(shí)越豐富，創(chuàng)新能力越強(qiáng)的人越受到社會(huì)的尊重和歡迎。今后的世界競(jìng)爭(zhēng)將成為以經(jīng)濟(jì)為基礎(chǔ)，從自然資源的競(jìng)爭(zhēng)推向了人才智力資源的競(jìng)爭(zhēng)，形成了以高新技術(shù)為主導(dǎo)的知識(shí)總量和科技實(shí)力的競(jìng)爭(zhēng)。在以知識(shí)為基礎(chǔ)，以智力為資源的經(jīng)濟(jì)社會(huì)里，人才智力資源成為了第一資源、第一資本和第一財(cái)富。正如在資本主義早期出現(xiàn)復(fù)式簿記一樣，構(gòu)建人力資源會(huì)計(jì)體系是適應(yīng)客觀經(jīng)濟(jì)條件變化，迎接知識(shí)經(jīng)濟(jì)挑戰(zhàn)的必然要求。二、構(gòu)建人力資源會(huì)計(jì)的特殊理論前提。人力資源會(huì)計(jì)作為會(huì)計(jì)學(xué)的一個(gè)分支，具體來講屬于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的范疇。因此它必須具備〈企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則〉所規(guī)定的建立財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)所必須的一般理論前提，即財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的四個(gè)基本假設(shè)：會(huì)計(jì)主體、持續(xù)經(jīng)營(yíng)、會(huì)計(jì)分期和貨幣計(jì)量。但是作為一種以貨幣形式反映并控制經(jīng)濟(jì)組織中的人力資源成本和價(jià)值的管理活動(dòng)，它還要具備一些特殊的理論前提，否則建立人力資源會(huì)計(jì)體系仍是一句空話。1、更新資產(chǎn)觀念，把人力資源納入資產(chǎn)范疇，根據(jù)會(huì)計(jì)上的定義，資產(chǎn)是企業(yè)擁有或控制能以貨幣計(jì)量的經(jīng)濟(jì)資源，包括各種財(cái)產(chǎn)、債權(quán)和其他權(quán)利。連人力資源會(huì)計(jì)提出之前，有許多學(xué)者認(rèn)為，人力資源具有極大的不確定性，且將人的價(jià)值貨幣化有損人的尊嚴(yán)，實(shí)際上必須澄清，對(duì)人力資源的計(jì)價(jià)并不是對(duì)人明碼標(biāo)價(jià)，而是對(duì)人的勞動(dòng)能力及對(duì)這種能力所創(chuàng)造價(jià)值的計(jì)量。人力資源是指企業(yè)所擁有或控制的，可望向企業(yè)流入未來經(jīng)濟(jì)利益的人力資源，它包含著直接或間接增加企業(yè)現(xiàn)金或其他經(jīng)濟(jì)利益的潛力。因而人力資源完全符合資產(chǎn)的定義。在知識(shí)經(jīng)濟(jì)形態(tài)下，對(duì)于在微觀經(jīng)濟(jì)主體收益形成中起決定性作用的人力資產(chǎn)，在會(huì)計(jì)運(yùn)行系統(tǒng)的特點(diǎn)就應(yīng)加以確認(rèn)，將其資本話，使之既能全面地反映微觀經(jīng)濟(jì)主體人力資源價(jià)值，同時(shí)又能使人力資本得以保值和增值。2、人力資源不應(yīng)作為經(jīng)濟(jì)主體的債權(quán)，而應(yīng)作為所有者權(quán)益。現(xiàn)行的會(huì)計(jì)制度沒有把勞動(dòng)產(chǎn)權(quán)納入應(yīng)有的管理范圍，也沒有對(duì)人力資源和勞動(dòng)權(quán)益進(jìn)行相應(yīng)的反映，因而導(dǎo)致了會(huì)計(jì)核算內(nèi)容的不完整性，造成了人們認(rèn)識(shí)觀念的錯(cuò)位，認(rèn)為工資收入是收益性分配，在帳務(wù)處理上用負(fù)債類帳戶“應(yīng)付工資”等來反映。這就剝奪了屬于勞動(dòng)者那部分固有權(quán)益，掩蓋了剩余價(jià)值分配不公的事實(shí)。人力資源內(nèi)存于具體的某個(gè)勞動(dòng)者的身體，這個(gè)人自然對(duì)其擁有所有權(quán)，當(dāng)人力資源成為最重要的資產(chǎn)時(shí)，還把人力資源當(dāng)作負(fù)債而把它排斥于所有者權(quán)益之外的話，這對(duì)于調(diào)動(dòng)勞動(dòng)者的積極性、創(chuàng)造性和推動(dòng)社會(huì)的進(jìn)步，將造成巨大的負(fù)面影響。而且由于經(jīng)濟(jì)主體的盈余分配沒有強(qiáng)調(diào)勞動(dòng)權(quán)益的份額，也就不反映事物的本來面貌，導(dǎo)致本末倒置的錯(cuò)誤。

3、最大限度地克服人力資源價(jià)值不確定性的影響，盡管人力資產(chǎn)是一件可以為企業(yè)帶來現(xiàn)金流入的資產(chǎn)，但由于難以界定其在收益形成過程中的作用程度，因而人力資源為企業(yè)所提供的未來利益無法確定，而且它沒有儲(chǔ)存價(jià)值，因此人力資產(chǎn)相對(duì)于其他資產(chǎn)來講最具有不確定性。這種不確定性主要表現(xiàn)在兩個(gè)方面，一方面是人力資源價(jià)值會(huì)因管理水平、個(gè)人努力、科技進(jìn)步、教育培養(yǎng)等出現(xiàn)增值減值變動(dòng)；另一方面人力資產(chǎn)所有者是人本身，在微觀經(jīng)濟(jì)主體的組織間發(fā)生轉(zhuǎn)移，不需要借助外界的力量，在利益機(jī)制的驅(qū)使下，就可以自主地發(fā)生轉(zhuǎn)移，這種轉(zhuǎn)移不僅使原組織資產(chǎn)減少，而且可能造成更大的損失，因?yàn)樵谌藶橘Y產(chǎn)轉(zhuǎn)移的同時(shí)，還有由其產(chǎn)生的商業(yè)秘密等也同時(shí)發(fā)生轉(zhuǎn)移。最大限度地克服人力資產(chǎn)不確定的影響，關(guān)鍵是對(duì)人力資源增減量的計(jì)量。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（IASC）在對(duì)付會(huì)計(jì)環(huán)境中的不確定性所提出的建議中，把不確定性的程度按概率進(jìn)行劃分。盡管這是一種建立在主觀估計(jì)基礎(chǔ)之上的計(jì)量，但它卻為計(jì)量人力資源未來收益的途徑指明了光輝的前景。對(duì)人力資源未來收益的計(jì)量問題一經(jīng)解決，人力資源作為資產(chǎn)就有了更充分的理論依據(jù)，就能最大限度地克服人力資源價(jià)值不確定性的影響，人力資源會(huì)計(jì)體系才能得以真正地建立。4、人力資源信息具有相關(guān)性。在知識(shí)經(jīng)濟(jì)條件下，智力資本是第一資本；在人本管理時(shí)代，人是萬物的核心和一切生產(chǎn)活動(dòng)的中心。因此不能僅把人力資源作為管理會(huì)計(jì)的內(nèi)容，還呀把它作為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)對(duì)外報(bào)告的重要組成部分，因?yàn)闊o論是對(duì)于管理者、合伙人，還是對(duì)于債權(quán)人、鼓動(dòng)來說，企業(yè)的人力資源信息，無疑是最重要、最相關(guān)的信息。2、構(gòu)建人力資源會(huì)計(jì)體系要在實(shí)踐中做好基礎(chǔ)性工作。人力資源會(huì)計(jì)體系的構(gòu)建雖然是形勢(shì)所迫，但決不可能一蹴而就。除了解決人力資源作為管理會(huì)計(jì)的內(nèi)容，還要把它作為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)對(duì)外報(bào)告的重要組成部分，因?yàn)椴徽撌菍?duì)于管理者、合伙人，還是對(duì)于債權(quán)人、股東來說，企業(yè)的人力資源信息，無疑是最重要、最相關(guān)的信息。3、構(gòu)建人力資源會(huì)計(jì)體系要在實(shí)踐中做好基礎(chǔ)性工作。人力資源會(huì)計(jì)體系的構(gòu)建雖然是形勢(shì)所迫，但決不可能一蹴而就。除了解決人力資源會(huì)計(jì)理論上的問題之外，我們還要在實(shí)踐中做好以下幾個(gè)方面的基礎(chǔ)性，只有這樣，構(gòu)建人力資源會(huì)計(jì)體系才能水到渠成。1、用立法的形式確定人力資源會(huì)計(jì)的權(quán)威性。對(duì)于企業(yè)所擁有的人力資產(chǎn)要用法律法規(guī)加以確認(rèn)，同時(shí)對(duì)人力資產(chǎn)的流動(dòng)和交易，國(guó)家要出臺(tái)相應(yīng)的法律法規(guī)予以支持和規(guī)范。此外國(guó)家要修改一些相應(yīng)的法律法規(guī)，如規(guī)定必須把人力資源信息如實(shí)地在對(duì)外財(cái)務(wù)報(bào)表中披露等。尤其要在法律上明確，人力資源的所有權(quán)屬于人本身，但在受聘期間，人力資源的配置要服從企業(yè)管理的需要，企業(yè)對(duì)其擁有使用權(quán)。2、把貨幣計(jì)量與非貨幣計(jì)量相結(jié)合，定量分析與定性分析相結(jié)合。人力資源會(huì)計(jì)的對(duì)象是人本身，因此人力資源價(jià)值的許多特性是貨幣指標(biāo)所不能表現(xiàn)的，而且影響人力資源價(jià)值的個(gè)人、組織和社會(huì)等諸多方面的因素也遠(yuǎn)非貨幣計(jì)量所能確定的，因而人力資源會(huì)計(jì)除了運(yùn)用精確的貨幣計(jì)量之外，還可以運(yùn)用非貨幣方法計(jì)量。譬如采用機(jī)會(huì)成本、影子價(jià)格、模糊數(shù)學(xué)模型等。在這一方面，一些西方會(huì)計(jì)界的學(xué)者所做的研究值得借鑒。對(duì)人力資源的貨幣計(jì)量與非貨幣計(jì)量相結(jié)合，決定了在會(huì)計(jì)報(bào)告中除了進(jìn)行定量反映外，還需用必要的文字說明進(jìn)行定性分析。只有把定量分析與定性分析相結(jié)合，才能更完整地反映企業(yè)的人力資源狀況。3、培育高素質(zhì)的會(huì)計(jì)人才，加強(qiáng)人力資源會(huì)計(jì)管理。人力資源會(huì)計(jì)不僅管理著企業(yè)的人力資源，而且需要高素質(zhì)的會(huì)計(jì)人才進(jìn)行操作。因?yàn)楸M管人力資源會(huì)計(jì)被公認(rèn)是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的分支，但是與傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)相比，它的計(jì)量與核算方法更為復(fù)雜，技術(shù)性更強(qiáng)。尤其在非貨幣計(jì)量上，要使結(jié)果更趨近于科學(xué)，這就要求會(huì)計(jì)人員不僅要有豐富的經(jīng)驗(yàn)和深厚的會(huì)計(jì)理論基礎(chǔ)，還要掌握概率論、建立數(shù)學(xué)模型、電腦模擬分析等相關(guān)知識(shí)。這就需要培育高素質(zhì)的會(huì)計(jì)人員，使他們不但具有獲取知識(shí)的學(xué)習(xí)技能，更要使他們具有轉(zhuǎn)化知識(shí)的創(chuàng)新技能，并使之運(yùn)用于實(shí)踐，從而做好人力資源會(huì)計(jì)管理工作。4、加強(qiáng)微觀經(jīng)濟(jì)主體的人本管理。人力資源價(jià)值除了來自本身的技能、性格、健康等狀況外，還受企業(yè)管理方式的影響。畢竟人不是機(jī)器，有自己的情感、喜好，容易情緒化。因而實(shí)行和加強(qiáng)人本管理至關(guān)重要。實(shí)現(xiàn)人本管理要多管齊下，如采取措施加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部的民主建設(shè)，建設(shè)文明健康的企業(yè)文化，鼓勵(lì)競(jìng)爭(zhēng)和創(chuàng)新，關(guān)心員工日常生活等。加強(qiáng)人本管理，有利于人力資產(chǎn)的保值增值。4、建設(shè)有中國(guó)特色的人力資源會(huì)計(jì)體系。目前我國(guó)對(duì)人力資源會(huì)計(jì)的研究還遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠，主要問題是：在理論上尚不夠完善，且大部分都來源于一些西方人力資源會(huì)計(jì)理論的編譯和介紹，消化和吸收不夠，沒有形成自己的特色。而且中國(guó)企業(yè)人員編制以及公有制企業(yè)員工在生產(chǎn)中的地位與西方資本主義國(guó)家有本質(zhì)的不同，適合西方國(guó)家的理論與實(shí)踐，卻不一定適合中國(guó)國(guó)情，因此我們應(yīng)當(dāng)從中國(guó)的實(shí)際出發(fā)，建設(shè)有中國(guó)特色的人力資源會(huì)計(jì)體系。1、以克思主義政治經(jīng)濟(jì)學(xué)為指導(dǎo)，同時(shí)借鑒西方人力資源會(huì)計(jì)的理論與方法。因?yàn)槲覈?guó)是社會(huì)主義國(guó)家，我們研究人力資源會(huì)計(jì)的目的之一是最大限度地調(diào)動(dòng)微觀經(jīng)濟(jì)主體員工的積極性和創(chuàng)造性，為社會(huì)創(chuàng)造更多的財(cái)富；而不同于資本家為為獲取高額剩余價(jià)值而研究如何更多、更好地剝削員工。堅(jiān)持以馬克思主義政治經(jīng)濟(jì)學(xué)為指導(dǎo)，可以保證我們的研究方向正確。同時(shí)我們應(yīng)該本著引進(jìn)與消化、吸收和創(chuàng)新相結(jié)合的原則，大膽借鑒西方的相關(guān)理論與實(shí)踐。例如我國(guó)會(huì)計(jì)界提出的“勞動(dòng)者權(quán)益會(huì)計(jì)”就是西方人力資源會(huì)計(jì)理論引進(jìn)、吸收后的創(chuàng)新。2、從國(guó)情出發(fā)，加強(qiáng)對(duì)人力資源會(huì)計(jì)的科學(xué)性、實(shí)用性和可操作性研究。人力資源會(huì)計(jì)的科學(xué)性主要表現(xiàn)在其理論上邏輯嚴(yán)密，其方法體系，包括確認(rèn)方法、計(jì)量方法等都具有科學(xué)性。其實(shí)用性是指它提供的會(huì)計(jì)信息要滿足各個(gè)方面的需求。為此，在會(huì)計(jì)指標(biāo)的選擇上，不但要滿足財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)對(duì)外披露的要求，還要適應(yīng)管理會(huì)計(jì)的需要，因此在計(jì)量上要采取公允合理的計(jì)量模式是現(xiàn)實(shí)的選擇。這就需要我們摒棄傳統(tǒng)思想，把人力資本在知識(shí)經(jīng)濟(jì)形態(tài)下創(chuàng)造的現(xiàn)金流量收益、金融衍生產(chǎn)品以現(xiàn)行市價(jià)交易發(fā)生的現(xiàn)金流量等按歷史成本計(jì)量模式無法計(jì)量的，采用公允的現(xiàn)行價(jià)值計(jì)量模式計(jì)量。在對(duì)人力資源的計(jì)量上，要把貨幣計(jì)量和非貨幣計(jì)量相結(jié)合，同時(shí)應(yīng)根據(jù)各地區(qū)、行業(yè)的電算化進(jìn)展程度，開發(fā)相應(yīng)的人力資源會(huì)計(jì)軟件，增強(qiáng)在計(jì)量上和核算上的準(zhǔn)確性與可操作性。3、在我國(guó)條件適宜的地區(qū)和行業(yè)，積極開展試點(diǎn)工作。如北京的中關(guān)村、陜西的楊陵等高科技公司，科研機(jī)構(gòu)比較密集的地區(qū)以及一些專業(yè)性、技術(shù)性較強(qiáng)的行業(yè)，如會(huì)計(jì)師事務(wù)所、律師事務(wù)所、財(cái)務(wù)公司、足球俱樂部、?？漆t(yī)院等。在這些地區(qū)和行業(yè)率先啟動(dòng)人力資源會(huì)計(jì)程序，使其真正進(jìn)入實(shí)踐。在核算主體的帳戶中，“人力資產(chǎn)”帳戶將成為企業(yè)投資人和會(huì)計(jì)信息使用者最關(guān)注的一個(gè)關(guān)鍵帳戶。通過試點(diǎn)工作的逐步深入，人力資源成本的確認(rèn)和計(jì)量程序日益普遍地得到應(yīng)用，人力資源的攤銷成本也會(huì)進(jìn)入企業(yè)生產(chǎn)成本的構(gòu)成之中，并且其所占比例也會(huì)逐漸提高。在試點(diǎn)地區(qū)和行業(yè)，其微觀經(jīng)濟(jì)主體在會(huì)計(jì)報(bào)告中將正式進(jìn)入企業(yè)財(cái)務(wù)管