股權(quán)激勵(lì)中的稅務(wù)及會(huì)計(jì)問(wèn)題探究

股權(quán)激勵(lì)中的稅務(wù)及會(huì)計(jì)問(wèn)題探究股權(quán)鼓勵(lì)中的稅務(wù)及會(huì)計(jì)問(wèn)題探究

現(xiàn)代企業(yè)制度的核心就是尋求管理者和所有者利益的均衡，通過(guò)一些監(jiān)督機(jī)制，讓職業(yè)經(jīng)理能夠從股東利益出發(fā)進(jìn)行日常的管理，實(shí)現(xiàn)股東利益價(jià)值的最大化。為此，企業(yè)的所有者采用股權(quán)鼓勵(lì)的方式將經(jīng)營(yíng)管理者的利益和企業(yè)所有者的利益連接起來(lái)。此外，國(guó)家為了深入推動(dòng)國(guó)企改革、完善員工福利體系也出臺(tái)了相關(guān)的政策。綜上，企業(yè)應(yīng)該深入研究股權(quán)鼓勵(lì)的稅務(wù)及會(huì)計(jì)處理問(wèn)題，做好本錢(qián)管理，讓股權(quán)鼓勵(lì)充沛發(fā)揮作用。

一、股權(quán)鼓勵(lì)所波及的會(huì)計(jì)問(wèn)題

1.股權(quán)鼓勵(lì)的含義及模式

股權(quán)鼓勵(lì)，顧名思義就是公司對(duì)員工以企業(yè)的股權(quán)為鼓勵(lì)伎倆，讓企業(yè)的員工分享企業(yè)未來(lái)開(kāi)展帶來(lái)的潛在收益，從而讓企業(yè)的開(kāi)展和員工的個(gè)人利益結(jié)合起來(lái)，激勵(lì)員工為企業(yè)的開(kāi)展而努力工作。股權(quán)鼓勵(lì)的方式已經(jīng)非常豐盛，當(dāng)前常見(jiàn)的形式為股票期權(quán)、限制性股票、股票增值權(quán)、員工持股方案等。

〔1〕股票期權(quán)。股票期權(quán)是應(yīng)用最為廣泛的股權(quán)鼓勵(lì)模式，在該模式下，企業(yè)授予員工或者職業(yè)經(jīng)理人一種權(quán)利，他們可以在規(guī)定的期限內(nèi)，以事先約定的價(jià)格購(gòu)置〔看漲〕企業(yè)的股票，股權(quán)期權(quán)的收益和未來(lái)企股票的市場(chǎng)價(jià)緊密相關(guān)。

〔2〕員工持股方案。該模式下，公司將公司的股份局部劃給職工持有，由職工出資認(rèn)購(gòu)，這些認(rèn)購(gòu)的資金由公司集中管理。同時(shí)常常會(huì)成立員工持股會(huì)，并派代表參與公司的經(jīng)營(yíng)決策及利潤(rùn)分紅，讓員工真正樹(shù)立主人公意識(shí)。

〔3〕限制性股票。該方式下，職工是需要支付一定的現(xiàn)金獲得公司的股票，雖然存在一定的資金支付壓力，但是因?yàn)閱T工只需要支付股票均價(jià)的一半左右，員工一般都是會(huì)行權(quán)的，這樣的股價(jià)對(duì)他們而言是相當(dāng)有吸引力的。

〔4〕股票增值權(quán)。所謂股票增值權(quán)就是賦予員工一種權(quán)利，即當(dāng)企業(yè)未來(lái)股價(jià)回升時(shí)，員工可以獲得股票增值〔未來(lái)股票市價(jià)-約定價(jià)格〕收益，但是與股票期權(quán)不同的是，股票增值權(quán)并不會(huì)授予職工股票及相應(yīng)的股東權(quán)益。對(duì)于職工而言，不需要為行權(quán)而支付現(xiàn)金，沒(méi)有支付壓力。

2.股權(quán)鼓勵(lì)所波及的會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么

依據(jù)“會(huì)計(jì)準(zhǔn)側(cè)第11號(hào)-股份支付〞的規(guī)定。股權(quán)鼓勵(lì)是職工薪酬新的形式，是企業(yè)為獲得員工的勞動(dòng)支付而付出的代價(jià)，這局部支出應(yīng)在員工的勞動(dòng)期限內(nèi)進(jìn)行分?jǐn)?。一般股?quán)鼓勵(lì)設(shè)計(jì)權(quán)益性支付和現(xiàn)金性支付，在核算時(shí)要以授予日或者資產(chǎn)負(fù)債表日的股權(quán)價(jià)值為根底進(jìn)行計(jì)算，在效勞年限內(nèi)進(jìn)行均攤。

3.股權(quán)鼓勵(lì)所波及的會(huì)計(jì)處理

股權(quán)鼓勵(lì)波及的環(huán)節(jié)有授予日、行權(quán)日等，按照結(jié)算方式可以分為權(quán)益性結(jié)算和現(xiàn)金結(jié)算，由于行權(quán)條件都存在，一般不能立刻行權(quán)，兩種結(jié)算方式下都不做會(huì)計(jì)處理。但是需要明確授予日股權(quán)的公允價(jià)值，這是確定企業(yè)管理費(fèi)用金額大小和后續(xù)攤銷(xiāo)的根底。

就可行權(quán)條件而言，一般分為市場(chǎng)條件和非市場(chǎng)條件：市場(chǎng)條件主要與股價(jià)相關(guān)；非市場(chǎng)條件主要和企業(yè)的業(yè)績(jī)指標(biāo)緊密相關(guān)。在權(quán)益性結(jié)算方式下，企業(yè)僅僅需要以授予日股權(quán)公允價(jià)值為根底，計(jì)算計(jì)入“資本公積〞科目；現(xiàn)金結(jié)算下要考慮每一個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日股權(quán)公允價(jià)值的變動(dòng)，計(jì)入“公允價(jià)值變動(dòng)損益〞并確認(rèn)“應(yīng)付職工薪酬〞科目。在等待期內(nèi)，企業(yè)需要定期估計(jì)未來(lái)員工的行權(quán)人數(shù)，定期對(duì)確認(rèn)的管理費(fèi)用金額進(jìn)行更新。

行權(quán)時(shí)，企業(yè)應(yīng)該按照實(shí)際行權(quán)人數(shù)計(jì)算計(jì)入資本公積的金額，同時(shí)計(jì)算企業(yè)回購(gòu)股票的支出，計(jì)入“庫(kù)存股〞，按照收到的款項(xiàng)計(jì)算計(jì)入“資本公積-股本溢價(jià)〞的大小。

二、股權(quán)鼓勵(lì)所波及的稅務(wù)問(wèn)題

1.股權(quán)鼓勵(lì)所波及的主要《務(wù)規(guī)定

企業(yè)股權(quán)支付波及的稅項(xiàng)有個(gè)人所得稅和企業(yè)所得稅：財(cái)稅[2022]第035號(hào)文件規(guī)定個(gè)人股票期權(quán)所得收入征收個(gè)稅，同時(shí)，財(cái)稅[2022]第5號(hào)與財(cái)稅[2022]第40號(hào)也對(duì)股權(quán)鼓勵(lì)個(gè)人所得稅進(jìn)行了規(guī)定。

根據(jù)2022年9月執(zhí)行的?關(guān)于完善股權(quán)鼓勵(lì)和技術(shù)入股有關(guān)所得稅政策的通知財(cái)稅》（2022）101號(hào)，對(duì)于非上市公司授予本公司員工股權(quán)鼓勵(lì)，合乎規(guī)定條件的可實(shí)行遞延納稅政策，即員工在取得股權(quán)鼓勵(lì)時(shí)可暫不納稅，遞延至轉(zhuǎn)讓該股權(quán)時(shí)納稅。需滿(mǎn)足的條件包括股權(quán)鼓勵(lì)方案屬于境內(nèi)居民企業(yè)、鼓勵(lì)標(biāo)的應(yīng)為境內(nèi)居民企業(yè)的本公司股權(quán)、鼓勵(lì)對(duì)象應(yīng)為技術(shù)骨干和高級(jí)管理人員且人數(shù)累計(jì)不得超過(guò)公司最近6個(gè)月在職平均人數(shù)的30%等等；對(duì)上市公司股權(quán)鼓勵(lì)也適當(dāng)延長(zhǎng)納稅期限，即個(gè)人可自股票期權(quán)行權(quán)之日起，在不超過(guò)12個(gè)月的期限內(nèi)繳納個(gè)人所得稅。隨后，?國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)鼓勵(lì)和技術(shù)入股所得稅征管問(wèn)題的公告》[2022]62號(hào)就股權(quán)鼓勵(lì)和技術(shù)入股有關(guān)所得稅征管問(wèn)題進(jìn)一步做了解釋。

關(guān)于企業(yè)所得稅，?股權(quán)鼓勵(lì)方案有關(guān)企業(yè)所得稅處理問(wèn)題的公告》?上市公司股權(quán)鼓勵(lì)管理方法》分別對(duì)上市、非上市公司股權(quán)鼓勵(lì)企業(yè)所得稅進(jìn)行了規(guī)定。?國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)鼓勵(lì)和技術(shù)入股所得稅征管問(wèn)題的公告》就企業(yè)以技術(shù)成果投資入股境內(nèi)居民企業(yè)適用遞延納稅優(yōu)惠政策的問(wèn)題進(jìn)行了解釋。

2.股權(quán)鼓勵(lì)所波及的個(gè)人所得稅處理

股權(quán)鼓勵(lì)個(gè)人所得稅的處理依據(jù)股權(quán)鼓勵(lì)模式分類(lèi)處理，具體如下：

〔1〕股票期權(quán)。就股票期權(quán)個(gè)稅征收時(shí)點(diǎn)而言，除授權(quán)日之外的其他時(shí)點(diǎn)都有波及：在行權(quán)日，應(yīng)納稅所得額=〔股票市場(chǎng)價(jià)-每股行權(quán)價(jià)〕*股數(shù)，計(jì)入員工的收入工程，據(jù)此，個(gè)稅繳納額=〔股票市場(chǎng)價(jià)-每股行權(quán)價(jià)〕*股數(shù)*個(gè)稅稅率-速算扣除系數(shù)*規(guī)定月份。其中，規(guī)定月份為授予日到行權(quán)日的月份數(shù)，一般因?yàn)閷?shí)際中長(zhǎng)于12個(gè)月而按照12計(jì)算。在員工將股票進(jìn)行發(fā)售時(shí)，要按照發(fā)售價(jià)格與行權(quán)價(jià)格之差與股票數(shù)量之積乘以20%繳納“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得〞，不發(fā)售時(shí)，員工行使股東權(quán)益，參與利潤(rùn)分配所得減半征收稅款，即應(yīng)納稅款=利潤(rùn)分配所得*10%?！?〕限制性股票。限制性股票個(gè)稅繳納與股票期權(quán)差不多，不同之處在于前者在行權(quán)時(shí)首次繳納個(gè)稅，后者在每批股票解鎖時(shí)才按照〔每股市場(chǎng)價(jià)-每股授予價(jià)〕*股數(shù)確認(rèn)應(yīng)納稅所得額，因?yàn)榻怄i之前職工并沒(méi)有股票的配置權(quán)。個(gè)稅繳納的計(jì)算和股票期權(quán)是一樣的，這里不再贅述。

〔3〕股票增值權(quán)。按照定義，股票增值權(quán)下員工不獲取股票，直接按照股票的增值局部獲得收益，其個(gè)稅繳納較為簡(jiǎn)單，即在收益兌現(xiàn)時(shí)按照員工收入的增加，按照〔行權(quán)日市場(chǎng)價(jià)格-授予日股票價(jià)格〕*行權(quán)數(shù)計(jì)算應(yīng)納稅所得額，進(jìn)而按照〔行權(quán)市場(chǎng)價(jià)-授予日股票價(jià)格〕*行權(quán)數(shù)*適用稅率-速算扣除系數(shù)*規(guī)定月份確定繳納額，規(guī)定月份同樣取12。

〔4〕員工持股方案。在員工持股方案中，個(gè)稅的處理因股份來(lái)源而異，對(duì)于員工從流通市場(chǎng)購(gòu)入的股份，購(gòu)置時(shí)不波及個(gè)稅繳納，對(duì)于企業(yè)贈(zèng)與員工的股份鼓勵(lì)方案，員工個(gè)稅處理按照收入所得繳納所得稅。但是，員工持股方案的稅收尚未制定明確的實(shí)施細(xì)那么，目前主要參考限制性股票的個(gè)稅處理進(jìn)行。

3.股權(quán)鼓勵(lì)所波及的企業(yè)所得稅處理

依據(jù)財(cái)稅（2022）101號(hào)，股權(quán)鼓勵(lì)就是通過(guò)減少資本公積來(lái)支付職工的薪酬，讓職工在一定的期限內(nèi)為企業(yè)付出勞動(dòng)，這和支付給職工工資并無(wú)本質(zhì)差別，所以對(duì)企業(yè)而言該局部支出應(yīng)在稅前扣除，但是注意辨別處理：一般股權(quán)鼓勵(lì)都設(shè)置行權(quán)條件，但是如果鼓勵(lì)計(jì)劃可立即行權(quán)，那么企業(yè)按照股票市場(chǎng)價(jià)格與行授予價(jià)格之差計(jì)算本錢(qián)支出，并可以在稅前扣除。對(duì)于需要滿(mǎn)足市場(chǎng)和非市場(chǎng)條件的股權(quán)鼓勵(lì)，需要在等待期內(nèi)分期確認(rèn)管理費(fèi)用，需要注意的是，這些管理費(fèi)用不得在稅前扣除，只有在鼓勵(lì)對(duì)象真正行權(quán)的時(shí)候才允許企業(yè)稅前扣除?！禓里的原理在于，在員工行權(quán)前，管理費(fèi)用確實(shí)認(rèn)只是在等待期內(nèi)的預(yù)計(jì)值，而非實(shí)際支出的本錢(qián)。

三、結(jié)語(yǔ)