第四章金融資產(chǎn)

第四章金融資產(chǎn)目錄第一節(jié)金融資產(chǎn)及其分類

第二節(jié)交易性金融資產(chǎn)

第三節(jié)持有至到期投資第四節(jié)應(yīng)收款項(xiàng)第五節(jié)可供出售金融資產(chǎn)第一節(jié)金融資產(chǎn)及其分類

一、金融資產(chǎn)的內(nèi)容二、金融資產(chǎn)的分類

一、金融資產(chǎn)的內(nèi)容金融資產(chǎn)是企業(yè)資產(chǎn)的重要組成部分，主要包括庫存現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、貸款、其他應(yīng)收款項(xiàng)、股權(quán)投資、債權(quán)投資、衍生工具形成的資產(chǎn)等。

本章不涉及以下金融資產(chǎn)：（1）貨幣資金（2）長期股權(quán)投資二、金融資產(chǎn)的分類企業(yè)應(yīng)當(dāng)結(jié)合自身業(yè)務(wù)特點(diǎn)、投資策略和風(fēng)險管理要求，將取得的金融資產(chǎn)在初始確認(rèn)時劃分為以下幾類：

（1）交易性金融資產(chǎn)；（2）持有至到期投資；（3）貸款和應(yīng)收款項(xiàng)；（4）可供出售的金融資產(chǎn)。

（一）交易性金融資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn)，主要是指企業(yè)為了近期內(nèi)出售而持有的金融資產(chǎn)，如企業(yè)以賺取差價為目的從二級市場購買的股票、債券、基金等。

（二）持有至到期投資

持有至到期投資，是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)。

（三）貸款和應(yīng)收款項(xiàng)貸款和應(yīng)收款項(xiàng)，是指在活躍市場中沒有報價、回收金額固定或可確定的非衍生金融資產(chǎn)，如金融企業(yè)發(fā)放的貸款和其他債權(quán)。

（四）可供出售金融資產(chǎn)

可供出售金融資產(chǎn)，是指初始確認(rèn)時即被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)，以及除下列各類資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)：

（1）貸款和應(yīng)收款項(xiàng)；（2）持有至到期投資；（3）交易性金融資產(chǎn)。第二節(jié)交易性金融資產(chǎn)

一、交易性金融資產(chǎn)的初始計量二、交易性金融資產(chǎn)持有收益的確定三、交易性金融資產(chǎn)的期末計量四、交易性金融資產(chǎn)的處置一、交易性金融資產(chǎn)的初始計量

（一）“交易性金融資產(chǎn)”科目

■核算內(nèi)容

▲交易性金融資產(chǎn)

▲指定為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)

■明細(xì)科目——成本

——公允價值變動

（二）取得交易性金融資產(chǎn)的會計處理

交易性金融資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照取得時的公允價值作為初始入賬金額，相關(guān)的交易費(fèi)用在發(fā)生時計入當(dāng)期投資收益。交易費(fèi)用，是指可直接歸屬于購買、發(fā)行或處置金融工具新增的外部費(fèi)用，包括支付給代理機(jī)構(gòu)、咨詢公司、券商等的手續(xù)費(fèi)和傭金及其他必要支出。

企業(yè)購入股票、債券等實(shí)際支付的價款中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息，應(yīng)當(dāng)單獨(dú)確認(rèn)為應(yīng)收項(xiàng)目，不計入相關(guān)資產(chǎn)的初始入賬金額。

例題見教材【例4-1、4-2、4-3】二、交易性金融資產(chǎn)持有收益的確認(rèn)

企業(yè)在持有交易性金融資產(chǎn)期間所獲得的現(xiàn)金股利或債券利息，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為投資收益。

例題見教材【例4-4、4-5】三、交易性金融資產(chǎn)的期末計量

資產(chǎn)負(fù)債表日,交易性金融資產(chǎn)應(yīng)按其公允價值計量，公允價值的變動計入當(dāng)期損益。

例題見教材【例4-6】四、交易性金融資產(chǎn)的處置交易性金融資產(chǎn)的賬面余額=成本±累計公允價值變動

處置交易性金融資產(chǎn)實(shí)際收到的價款

－交易性金融資產(chǎn)的賬面余額應(yīng)收股利/應(yīng)收利息

交易性金融資產(chǎn)處置損益

企業(yè)處置交易性金融資產(chǎn)時，該交易性金融資產(chǎn)在持有期間已確認(rèn)的累計公允價值變動凈損益應(yīng)確認(rèn)為處置當(dāng)期投資收益，同時調(diào)整公允價值變動損益。

注意例題見教材【例4-7、4-8、4-9】第三節(jié)持有至到期投資一、持有至到期投資的初始計量

二、持有至到期投資利息收入的確認(rèn)

一、持有至到期投資的初始計量

（一）會計科目的設(shè)置（以分期付息債券為例）持有至到期投資——成本

——利息調(diào)整

（二）取得持有至到期投資的會計處理持有至到期投資應(yīng)當(dāng)按取得時的公允價值和相關(guān)交易費(fèi)用之和作為初始確認(rèn)金額。如果支付的價款中包含已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息，應(yīng)單獨(dú)確認(rèn)為應(yīng)收項(xiàng)目。例題見教材【例4-10、4-11、4-12】二、持有至到期投資利息收入的確認(rèn)

（一）攤余成本與實(shí)際利率法持有至到期投資在持有期間應(yīng)當(dāng)按照攤余成本計量，并按攤余成本和實(shí)際利率計算確認(rèn)當(dāng)期利息收入，計入投資收益。

1.攤余成本攤余成本，是指該金融資產(chǎn)的初始確認(rèn)金額經(jīng)下列調(diào)整后的結(jié)果：

（1）扣除已償還的本金；

（2）加上或者減去采用實(shí)際利率法將該初始確認(rèn)金額與到期日金額之間的差額進(jìn)行攤銷形成的累計攤銷額；

（3）扣除已發(fā)生的減值損失。

2.實(shí)際利率實(shí)際利率是使持有至到期投資未來收回的利息和本金的現(xiàn)值恰等于持有至到期投資初始確認(rèn)金額的折現(xiàn)率。實(shí)際利率應(yīng)當(dāng)在取得持有至到期投資時確定，在該持有至到期投資預(yù)期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)保持不變。

3.實(shí)際利率法按照攤余成本和實(shí)際利率計算確認(rèn)利息收入并確定期末攤余成本的方法稱為實(shí)際利率法，即以持有至到期投資的期初攤余成本乘以實(shí)際利率作為當(dāng)期利息收入，以當(dāng)期利息收入與按票面利率和面值計算確定的當(dāng)期應(yīng)收利息的差額作為當(dāng)期利息調(diào)整攤銷額，以期初攤余成本加上或減去當(dāng)期利息調(diào)整攤銷額作為期末攤余成本的一種方法。

在實(shí)際利率法下，投資收益、應(yīng)收利息、利息調(diào)整攤銷額、攤余成本之間的關(guān)系如下：

投資收益=持有至到期投資攤余成本×實(shí)際利率應(yīng)收利息=面值（到期日金額）×票面利率（名義利率）利息調(diào)整攤銷額=應(yīng)收利息-投資收益◆在持有至到期投資既不存在已償還的本金也沒有發(fā)生減值損失的情況下，其攤余成本可用公式表示如下：

攤余成本=初始確認(rèn)金額±利息調(diào)整累計攤銷額或=面值±利息調(diào)整攤余金額

（二）分期付息債券利息收入的確認(rèn)◆初始確認(rèn)金額大于面值借：應(yīng)收利息[面值×票面利率]

貸：投資收益[攤余成本×實(shí)際利率]持有至到期投資——利息調(diào)整[差額]◆初始確認(rèn)金額小于面值借：應(yīng)收利息[面值×票面利率]持有至到期投資——利息調(diào)整[差額]貸：投資收益[攤余成本×實(shí)際利率]例題見教材【例4-13、4-14、4-15】第四節(jié)應(yīng)收款項(xiàng)一、應(yīng)收款項(xiàng)概述二、應(yīng)收款項(xiàng)的會計處理三、應(yīng)收款項(xiàng)減值損失的計量第四節(jié)應(yīng)收款項(xiàng)一、應(yīng)收款項(xiàng)概述屬于企業(yè)的債權(quán)，主要包括應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、預(yù)付賬款、其他應(yīng)收款等二、應(yīng)收款項(xiàng)的會計處理

（一）應(yīng)收賬款應(yīng)收賬款是指企業(yè)因銷售商品、提供勞務(wù)等經(jīng)營活動而應(yīng)向購貨單位或接受勞務(wù)單位收取的款項(xiàng)。企業(yè)的應(yīng)收賬款通過“應(yīng)收賬款”科目核算，該科目屬于資產(chǎn)類科目。應(yīng)收賬款的賬戶結(jié)構(gòu)：借方應(yīng)收賬款貸方銷售商品應(yīng)收取的款項(xiàng)（1）收回的應(yīng)收賬款（2）發(fā)生壞賬沖銷的應(yīng)收賬款期末尚未收回的應(yīng)收賬款

1.應(yīng)收賬款的確認(rèn)企業(yè)的應(yīng)收賬款應(yīng)當(dāng)于收入實(shí)現(xiàn)時確認(rèn)。應(yīng)收賬款入賬價值=銷售商品或提供勞務(wù)的價款+增值稅銷項(xiàng)稅額+代購貨方墊付的包裝費(fèi)、運(yùn)雜費(fèi)等例題見教材【例4-21】

2.商業(yè)折扣

商業(yè)折扣，是指企業(yè)為促進(jìn)商品銷售而在商品標(biāo)價上給予的價格扣除。商業(yè)折扣的目的是鼓勵購貨方多購商品，通常根據(jù)購貨方不同的購貨數(shù)量而給予不同的折扣比率。商品標(biāo)價扣除商業(yè)折扣后的金額，為雙方的實(shí)際交易價格，即發(fā)票價格。由于會計記錄是以實(shí)際交易價格為基礎(chǔ)的，而商業(yè)折扣是在交易成立之前予以扣除的折扣，它只是購銷雙方確定交易價格的一種方式，因此，并不影響銷售的會計處理。例題見教材【例4-22】

3.現(xiàn)金折扣現(xiàn)金折扣，是指債權(quán)人為鼓勵債務(wù)人在規(guī)定的期限內(nèi)付款而向債務(wù)人提供的債務(wù)扣除?，F(xiàn)金折扣的目的是鼓勵債務(wù)人在規(guī)定的期限內(nèi)盡快付款，折扣條件通常用一個簡單的分式表示。例如：2/10，1/20，N/30。如果購貨方能夠取得現(xiàn)金折扣，則發(fā)票金額扣除現(xiàn)金折扣后的余額，為購貨方的付款金額。

▲總價法總價法，是指直接按發(fā)票金額對應(yīng)收賬款及銷售收入計價入賬的會計處理方法。在總價法下，如果購貨方能夠在折扣期限內(nèi)付款，銷貨方應(yīng)將購貨方取得的現(xiàn)金折扣作為財務(wù)費(fèi)用處理。例題見教材【例4-23】（二）應(yīng)收票據(jù)1.票據(jù)的概念

票據(jù)是由出票人簽發(fā)的、載明債務(wù)人于規(guī)定日期向債權(quán)人無條件支付一定金額款項(xiàng)的書面證明。

2.票據(jù)的種類支票銀行本票屬于即期票據(jù)，見票即付，不需要通過應(yīng)收票據(jù)核算銀行匯票商業(yè)匯票屬于遠(yuǎn)期票據(jù)是我國目前應(yīng)收票據(jù)的核算對象3.應(yīng)收票據(jù)的確認(rèn)和計量

（1）取得商業(yè)匯票無論商業(yè)匯票是否帶息，企業(yè)均應(yīng)于收到購貨方開出的商業(yè)匯票時，按商業(yè)匯票的票面金額對應(yīng)收票據(jù)計價入賬。

（2）商業(yè)匯票到期如果票據(jù)持有人如數(shù)收回票款，按商業(yè)匯票的票面金額或賬面價值轉(zhuǎn)銷應(yīng)收票據(jù)；商業(yè)承兌匯票到期，如果債務(wù)人無力支付票款，應(yīng)將應(yīng)收票據(jù)的票面金額或賬面價值轉(zhuǎn)為對債務(wù)人的應(yīng)收賬款。例題見教材【例4-24】（三）預(yù)付賬款預(yù)付賬款是企業(yè)為取得生產(chǎn)經(jīng)營所需材料物資等而按照合同規(guī)定預(yù)付給供應(yīng)單位的款項(xiàng)。預(yù)付賬款屬于債權(quán)，但產(chǎn)生于購貨業(yè)務(wù)，收回債權(quán)的形式是取得所購買的材料物資。例題見教材【例4-25】

（四）其他應(yīng)收款

其他應(yīng)收款，是指除應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、預(yù)付賬款等以外的其他各種應(yīng)收、暫付款項(xiàng)。非購銷業(yè)務(wù)形成的債權(quán)應(yīng)收的各種賠款和罰款應(yīng)向職工收取的各種墊付款項(xiàng)應(yīng)收出租包裝物的租金備用金其他應(yīng)收、暫付的款項(xiàng)例題見教材【例4-26、4-27】三、應(yīng)收款項(xiàng)減值損失的計量

壞賬：企業(yè)無法收回或收回的可能性極小的應(yīng)收款項(xiàng)。例如：

（1）債務(wù)人破產(chǎn)，無法收回債權(quán)。

（2）債務(wù)人死亡、失蹤，造成債權(quán)無法收回。

（3）由于自然災(zāi)害等其他原因，確實(shí)無法收回的應(yīng)收款項(xiàng)。

（4）債務(wù)人較長時期未履行償債義務(wù)，有確鑿證據(jù)表明無法收回款項(xiàng)。

在應(yīng)收賬款確認(rèn)為壞賬之前，通常有明顯的跡象表明應(yīng)收款項(xiàng)發(fā)生了減值。企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期或者至少于每年年度終了，對應(yīng)收款項(xiàng)進(jìn)行檢查，分析各項(xiàng)應(yīng)收款項(xiàng)收回的可能性，確認(rèn)資產(chǎn)減值損失，計提壞賬準(zhǔn)備。實(shí)務(wù)中，采用如下計提壞賬準(zhǔn)備的方法：（一）應(yīng)收賬款余額百分比法應(yīng)收賬款余額百分比法是指按應(yīng)收賬款期末余額的一定百分比計算確定減值損失，計提壞賬準(zhǔn)備的一種方法。

1、壞賬準(zhǔn)備的計提

期末，當(dāng)期實(shí)際計提的壞賬準(zhǔn)備金額：

應(yīng)收賬款的減值金額=應(yīng)收賬款的期末余額ⅹ壞賬比率當(dāng)期實(shí)際計提期末應(yīng)收賬款“壞賬準(zhǔn)備”科目壞賬準(zhǔn)備金額的減值金額原有貸方余額

=-（1）如果應(yīng)收賬款的減值金額大于“壞賬準(zhǔn)備”科目的貸方余額，應(yīng)按兩者的差額補(bǔ)提壞賬準(zhǔn)備，做如下會計分錄：借：資產(chǎn)減值損失

貸：壞賬準(zhǔn)備

（2）如果應(yīng)收賬款的減值金額小于“壞賬準(zhǔn)備”科目的貸方余額，應(yīng)按兩者的差額沖減多計提的壞賬準(zhǔn)備：

借：壞賬準(zhǔn)備貸：資產(chǎn)減值損失

2、應(yīng)收賬款的轉(zhuǎn)銷

企業(yè)確實(shí)無法收回的應(yīng)收款項(xiàng)，應(yīng)報請公司股東大會、董事會、經(jīng)理辦公會等機(jī)構(gòu)批準(zhǔn)，作為壞賬處理，轉(zhuǎn)銷該應(yīng)收賬款賬面余額，并按相同的金額轉(zhuǎn)銷壞賬準(zhǔn)備。

會計分錄為：

借：壞賬準(zhǔn)備

貸：應(yīng)收賬款——XX單位

3、應(yīng)收賬款重新收回

已經(jīng)作為壞賬轉(zhuǎn)銷的應(yīng)收賬款重新收回時，先做一筆與原來轉(zhuǎn)銷應(yīng)收款項(xiàng)相反的分錄，再按正常的方式處理。

會計分錄為：

借：應(yīng)收賬款——XX單位

貸：壞賬準(zhǔn)備

借：銀行存款

貸：應(yīng)收賬款——XX單位

[實(shí)例]北京新華信公司2015年12月31日應(yīng)收賬款余額為1000萬元，估計的壞賬比率為2%，“壞賬準(zhǔn)備”科目已有貸方余額10萬元。

（1）2015年12月31日應(yīng)計提的壞賬準(zhǔn)備=1000×2%-10=10（萬元）

借：資產(chǎn)減值損失100000

貸：壞賬準(zhǔn)備100000

（2）2016年4月8日，應(yīng)收北京新世紀(jì)公司的50萬元貨款因該公司破產(chǎn)，確認(rèn)無法收回。

借：壞賬準(zhǔn)備500000

貸：應(yīng)收賬款——北京新世紀(jì)公司500000

（3）2016年4月18日，已經(jīng)作為壞賬轉(zhuǎn)銷的北京華貿(mào)公司賬款8萬元又全部收回，存入銀行。

借：應(yīng)收賬款——北京華貿(mào)公司80000

貸：壞賬準(zhǔn)備80000

借：銀行存款80000

貸：應(yīng)收賬款——北京華貿(mào)公司80000

（二）賬齡分析法賬齡分析法是指對應(yīng)收款項(xiàng)按賬齡分類并分別確定計提壞賬準(zhǔn)備的百分比，據(jù)以計算減值損失，計提壞賬準(zhǔn)備的一種方法。賬齡分析法假設(shè)賬款被拖欠的時間越長，發(fā)生壞賬的可能性越大。新華信公司應(yīng)收賬款賬齡分析及減值金額計算表2015年12月31日應(yīng)收賬款賬齡應(yīng)收賬款明細(xì)1年以內(nèi)1-2年2-3年3年以上合計北京通達(dá)公司150000150000北京大誠汽車銷售公司300005000080000大眾望京銷售中心200000200000合計18000050000200000430000壞賬比率1%2%3%100%--減值金額18001000600008800假設(shè)2015年12月31日新華信公司“壞賬準(zhǔn)備”貸方余額為5000元，則:

應(yīng)計提的壞賬準(zhǔn)備=8800-5000=3800（元）會計分錄為：

借：資產(chǎn)減值損失3800

貸：壞賬準(zhǔn)備3800

請大家總結(jié)“壞賬準(zhǔn)備”科目的賬戶結(jié)構(gòu)。第五節(jié)可供出售金融資產(chǎn)

一、可供出售金融資產(chǎn)核算的內(nèi)容

企業(yè)購入的在活躍市場上有報價的股票投資、債券投資等，沒有劃分為交易性金融資產(chǎn)、持有至到期投資，也沒有作為長期股權(quán)投資核算的金融資產(chǎn)，可以劃分為可供出售金融資產(chǎn)。

金融資產(chǎn)的比較

投資工具持有意圖

會計核算科目計量屬性股票、債券、基金

準(zhǔn)備近期出售交易性金融資產(chǎn)

公允價值債券持有至到期持有至到期投資

歷史成本債券、股票持有意圖不明確可供出售金融資產(chǎn)

公允價值二、可供出售金融資產(chǎn)——股票投資的核算

（一）會計科目

可供出售金融資產(chǎn)——XX公司股票（成本）

——XX公司股票（公允價值變動）

應(yīng)收股利

投資收益

其他綜合收益所有者權(quán)益類科目，核算計入所有者權(quán)益的非企業(yè)日常經(jīng)營活動形成的利得與損失二、可供出售金融資產(chǎn)——股票投資的核算（二）初始計量取得時應(yīng)當(dāng)按照公允價值和相關(guān)交易費(fèi)用之和作為初始入賬金額（成本）。支付的價款中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利，應(yīng)單獨(dú)確認(rèn)為應(yīng)收項(xiàng)目。二、可供出售金融資產(chǎn)——股票投資的核算會計分錄如下：借：可供出售金融資產(chǎn)——X公司股票（成本）

應(yīng)收股利（支付的價款中包含的已宣告股利）

貸：銀行存款公允價值+交易費(fèi)用-應(yīng)收股利二、可供出售金融資產(chǎn)——股票投資的核算

【例題1】2015年4月20日，北京華聯(lián)公司從證券市場上購入中國石油股票10000股，每股價格8.60元，價款中包含已宣告但尚未領(lǐng)取的股利0.60元，另支付交易費(fèi)用2000元。華聯(lián)公司將其作為可供出售金融資產(chǎn)核算。則該項(xiàng)可供出售金融資產(chǎn)的成本（初始入賬金額）為（）元。A.86000B.80000C.82000D.88000

二、可供出售金融資產(chǎn)——股票投資的核算可供出售金融資產(chǎn)的成本=公允價值+交易費(fèi)用=10000×（8.60-0.60）+2000=82000（元）根據(jù)計算結(jié)果，我們可編制如下會計分錄：

借：可供出售金融資產(chǎn)——中國石油股票（成本）82000

應(yīng)收股利6000

貸：銀行存款88000

二、可供出售金融資產(chǎn)——股票投資的核算

【例題2】2015年4月20日，北京華聯(lián)公司從證券市場上購入中國石油股票10000股，每股價格8.60元，價款中包含已宣告但尚未領(lǐng)取的股利0.60元，另支付交易費(fèi)用2000元。華聯(lián)公司將其作為交易性金融資產(chǎn)核算。則該項(xiàng)交易性金融資產(chǎn)的成本（初始入賬金額）為（）元。A.86000B.80000C.82000D.88000

二、可供出售金融資產(chǎn)——股票投資的核算（三）持有收益的確認(rèn)

▲被投資單位宣告發(fā)放現(xiàn)金股利時：借：應(yīng)收股利貸：投資收益

▲收到發(fā)放的現(xiàn)金股利時：借：銀行存款貸：應(yīng)收股利二、可供出售金融資產(chǎn)——股票投資的核算（四）期末計量公允價值變動=股票市價-賬面余額（初始入賬金額）公允價值變動為正，做如下分錄：

借：可供出售金融資產(chǎn)——X公司股票（公允價值變動）貸：其他綜合收益

公允價值變動為負(fù)，做與上面相反的會計分錄。二、可供出售金融資產(chǎn)——股票投資的核算【例題3】2015年12月31日，北京華聯(lián)公司持有的10000股中國石油股票，每股市價為9.5元。公司應(yīng)當(dāng)如何做會計分錄？

公允價值變動=9.5×10000-82000=13000（元）

借：可供出售金融資產(chǎn)——中國石油股票（公允價值變動）13000

貸：其他綜合收益13000

二、可供出售金融資產(chǎn)——