第二十五章完成審計(jì)工作(重點(diǎn))

1、第二十五章完成審計(jì)工作第一節(jié)完成審計(jì)工作概述審計(jì)完成階段的工作審計(jì)實(shí)施階段審計(jì)計(jì)劃階段審計(jì)完成階段評(píng)價(jià)審計(jì)中的重大發(fā)現(xiàn)匯總審計(jì)差異評(píng)價(jià)獨(dú)立性和職業(yè)道德的遵守情況考慮持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)、或有事項(xiàng)、期后事項(xiàng)獲取管理層聲明書編制并致送審計(jì)報(bào)告（第26章）評(píng)價(jià)審計(jì)中的重大發(fā)現(xiàn)重大發(fā)現(xiàn)涉及會(huì)計(jì)政策的選擇、運(yùn)用和一貫性的重大事項(xiàng)，包括相關(guān)的信息披露。為了實(shí)現(xiàn)計(jì)劃的審計(jì)目標(biāo)，是否有必要對(duì)審計(jì)重要性進(jìn)行修訂。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)計(jì)劃階段對(duì)重要性的判斷，與其在評(píng)估審計(jì)差異時(shí)對(duì)重要性的判斷是不同的。如果在審計(jì)完成階段確定的修訂后重要性水平遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于在計(jì)劃階段確定的重要性水平，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)重新評(píng)估已經(jīng)獲得的審計(jì)證據(jù)的充分性和適

2、當(dāng)性。匯總審計(jì)差異1.編制審計(jì)差異調(diào)整表審計(jì)差異核算錯(cuò)誤重分類錯(cuò)誤建議調(diào)整的不符事項(xiàng)_賬項(xiàng)調(diào)整分錄匯總表_表25-1未調(diào)整不符事項(xiàng)_未更正錯(cuò)報(bào)匯總表_表25-3重要性重分類調(diào)整分錄匯總表_表25-2審計(jì)差異：在審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)處理方法與企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的不一致。核算錯(cuò)誤：因企業(yè)對(duì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行了不正確的會(huì)計(jì)核算而引起的錯(cuò)誤。重分類錯(cuò)誤：因企業(yè)未按企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則列報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表而引起的錯(cuò)誤。如企業(yè)在應(yīng)付賬款項(xiàng)目中反映的預(yù)付款項(xiàng)、在應(yīng)付賬款項(xiàng)目中反映的預(yù)收款項(xiàng)。2.編制試算平衡表試算平衡表是注冊(cè)會(huì)計(jì)師在被審計(jì)單位提供未審財(cái)務(wù)報(bào)表的基礎(chǔ)上，考慮調(diào)整分錄、重分類分錄等內(nèi)容以確定已審數(shù)與報(bào)表披露數(shù)的表式

3、，參見表25-4和表25-5。（1）資產(chǎn)負(fù)債表試算平衡表和利潤(rùn)表試算平衡表格式（2）資產(chǎn)負(fù)債表試算平衡表勾稽關(guān)系會(huì)計(jì)調(diào)整與審計(jì)調(diào)整一、概念審計(jì)調(diào)整：注冊(cè)會(huì)計(jì)師根據(jù)審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的問題，應(yīng)當(dāng)對(duì)核算誤差和重分類誤差進(jìn)行調(diào)整，注冊(cè)會(huì)計(jì)師把被審計(jì)單位提交的財(cái)務(wù)報(bào)表當(dāng)做未結(jié)賬對(duì)待，編制“賬項(xiàng)調(diào)整分錄匯總表”和“重分類調(diào)整分錄匯總表”，建議被審計(jì)單位調(diào)整財(cái)務(wù)報(bào)表。因此，審計(jì)調(diào)整的對(duì)象是會(huì)計(jì)報(bào)表。會(huì)計(jì)調(diào)整：被審計(jì)單位在調(diào)整財(cái)務(wù)報(bào)表外，還需要調(diào)整下一年度的相關(guān)會(huì)計(jì)賬簿記錄，這就會(huì)涉及到會(huì)計(jì)賬項(xiàng)的調(diào)整。因此，會(huì)計(jì)調(diào)整的對(duì)象不僅包括會(huì)計(jì)報(bào)表，還需要根據(jù)會(huì)計(jì)調(diào)整分錄相應(yīng)的調(diào)整會(huì)計(jì)賬簿（重分類調(diào)整無需調(diào)整會(huì)計(jì)賬簿）。二、

4、審計(jì)調(diào)整在審計(jì)過程中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位的一些錯(cuò)誤的會(huì)計(jì)處理或者有些業(yè)務(wù)未作會(huì)計(jì)處理（核算錯(cuò)誤），也有可能在會(huì)計(jì)賬目處理上是恰當(dāng)?shù)?，但是在編制?bào)表時(shí)未進(jìn)行恰當(dāng)?shù)姆诸悾ㄖ胤诸愬e(cuò)誤）。針對(duì)上述兩種情況，需要編制賬項(xiàng)調(diào)整分錄和重分類調(diào)整分錄，對(duì)報(bào)表項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整。（一）賬項(xiàng)調(diào)整分錄對(duì)于存在的核算錯(cuò)誤，一般體現(xiàn)為錯(cuò)報(bào)和漏報(bào)，針對(duì)兩種不同的情形，其調(diào)整思路如下：1.對(duì)錯(cuò)報(bào)的調(diào)整（1）正誤對(duì)照分析法先檢查企業(yè)原賬面記錄（錯(cuò)誤分錄），然后做出正確的分錄，再將錯(cuò)誤和正確的分錄均記錄在草稿上，最后比較這兩個(gè)分錄，分析多計(jì)和少計(jì)的項(xiàng)目并編制相應(yīng)的調(diào)整分錄。【例】注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)ABC公司2008年的財(cái)務(wù)報(bào)表審

5、計(jì)發(fā)現(xiàn)，該公司將該年度的出租固定資產(chǎn)收入100000元，掛在應(yīng)付賬款中未作處理。步驟一：列出被審計(jì)單位所作的分錄：借：銀行存款 100000 貸：應(yīng)付賬款 100000步驟二：根據(jù)準(zhǔn)則，做出正確的會(huì)計(jì)分錄：借：銀行存款 100000 貸：其他業(yè)務(wù)收入 100000步驟三：比較上述錯(cuò)誤和正確的會(huì)計(jì)分錄，發(fā)現(xiàn)多計(jì)和少計(jì)的項(xiàng)目，編制調(diào)整分錄如下：借：應(yīng)付賬款 100000 貸：營(yíng)業(yè)收入 100000說明：一般采用報(bào)表的項(xiàng)目名稱作為審計(jì)調(diào)整分錄的科目。在實(shí)務(wù)中，因?yàn)橐粋€(gè)財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目通常有多筆錯(cuò)報(bào)，為了清晰辨別，在工作底稿中一般都需要列明明細(xì)科目。比如“存貨”，在工作底稿中就需要區(qū)分原材料、生產(chǎn)成本等存

6、貨項(xiàng)目。對(duì)于各種準(zhǔn)備金的錯(cuò)報(bào)可以利用報(bào)表項(xiàng)目作為科目（如應(yīng)收賬款、存貨）。也可以直接用該科目（比如“壞賬準(zhǔn)備”、“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”）。也可用報(bào)表項(xiàng)目作一級(jí)科目，相應(yīng)賬戶作明細(xì)（如“應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備”等），此種方法最為常見。（2）推倒重來法對(duì)于錯(cuò)報(bào)的會(huì)計(jì)分錄，直接做出相反的分錄沖銷，然后再做出正確的快處理，最后將這兩個(gè)會(huì)計(jì)分錄合并。采用此法較為機(jī)械，沒有分析過程，不能直觀反映錯(cuò)報(bào)所造成的影響。如上例：先做相反的會(huì)計(jì)分錄：借：應(yīng)付賬款 100000 貸：銀行存款 100000再做正確的調(diào)整分錄：借：銀行存款 100000 貸：營(yíng)業(yè)收入 100000最后合并上述兩筆會(huì)計(jì)分錄：借：應(yīng)付賬款 100000

7、 貸：營(yíng)業(yè)收入 1000002.對(duì)漏報(bào)的調(diào)整漏記了相關(guān)業(yè)務(wù)，直接補(bǔ)記即可?！纠孔?cè)會(huì)計(jì)師負(fù)責(zé)對(duì)Y公司2008年財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)，發(fā)現(xiàn)Y公司為G公司向銀行借款3000萬元提供信用擔(dān)保。2008年10月，G公司因經(jīng)營(yíng)虧損，進(jìn)行破產(chǎn)清算，無論償還已經(jīng)到期的該筆銀行借款。銀行因此向法院起訴，要求Y公司承擔(dān)擔(dān)保責(zé)任，支付本息3200萬元。2009年2月5日，法院終審判決銀行勝訴，并于2月15日?qǐng)?zhí)行完畢。考慮到無法向G公司追償，Y公司在2009年2月支付該筆款項(xiàng)的同時(shí)，將其全額計(jì)入當(dāng)月營(yíng)業(yè)外支出項(xiàng)目中。對(duì)上述事項(xiàng)，Y公司你在2008年度財(cái)務(wù)報(bào)表附注中按規(guī)定予以披露。該會(huì)計(jì)事項(xiàng)屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的調(diào)整

8、事項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日反映該項(xiàng)賠償支出。注冊(cè)會(huì)計(jì)師也因此需要調(diào)整2008年的財(cái)務(wù)報(bào)表：借；營(yíng)業(yè)外支出 3200 貸：其他應(yīng)付款 3200（二）重分類調(diào)整分錄與核算錯(cuò)誤不同，重分類錯(cuò)誤的會(huì)計(jì)賬目是正確的，只是編制報(bào)表時(shí)資產(chǎn)負(fù)債表分類不符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度的規(guī)定。具體包括以下情況：1.資產(chǎn)和負(fù)債重新分類如未將一年內(nèi)到期的長(zhǎng)期借款歸入流動(dòng)負(fù)債類的“一年內(nèi)到期的非流動(dòng)負(fù)債”項(xiàng)目下列示。需要做重分類調(diào)整分錄：借：長(zhǎng)期借款 貸：一年內(nèi)到期的非流動(dòng)負(fù)債2.往來款項(xiàng)的重新分類【例】某公司的預(yù)收賬款明細(xì)如下：預(yù)收賬款f公司2100萬元預(yù)收賬款g公司1100萬元預(yù)收賬款h公司-2000萬元預(yù)收賬款i公司100

9、萬元預(yù)收賬款j公司9100萬元上表中，預(yù)收賬款h公司的借方余額，其實(shí)質(zhì)是應(yīng)收賬款，應(yīng)做調(diào)整分錄：借：應(yīng)收賬款 2000 貸：預(yù)收賬款 2000由于應(yīng)收賬款余額變動(dòng)，則應(yīng)當(dāng)調(diào)整計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備：借：資產(chǎn)減值損失壞賬準(zhǔn)備 貸：應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備三、會(huì)計(jì)調(diào)整（一）不僅調(diào)整報(bào)表，還要調(diào)整賬簿由于會(huì)計(jì)調(diào)整主要針對(duì)上年的會(huì)計(jì)問題調(diào)整，而上年度賬簿已經(jīng)結(jié)賬，不可能再增加相關(guān)記錄，所以只能在下年度賬簿中調(diào)整。由于涉及到的資產(chǎn)負(fù)債表科目均屬于時(shí)點(diǎn)數(shù)，因此以前年度少計(jì)或者多計(jì)的項(xiàng)目，可以直接在下年度賬目中記錄增加或者減少。但是涉及利潤(rùn)表的科目屬于期間數(shù)，如果直接記錄于下年度賬簿中，就會(huì)影響下年度賬簿記錄的恰當(dāng)反映，因

10、此在會(huì)計(jì)上使用“以前年度損益調(diào)整”科目，通過該科目匯總損益項(xiàng)目并結(jié)轉(zhuǎn)至“利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn)”，作為調(diào)整期初留存收益的依據(jù)。（二）不需調(diào)整賬簿，只需調(diào)整報(bào)表審計(jì)的重分類調(diào)整分錄不作為被審計(jì)單位調(diào)賬的依據(jù)，因此不必編證登賬。四、審計(jì)調(diào)整和會(huì)計(jì)調(diào)整的比較審計(jì)調(diào)整與會(huì)計(jì)調(diào)整對(duì)比事項(xiàng)（2009年審計(jì)2008年度的財(cái)務(wù)報(bào)表）審計(jì)差異類型審計(jì)調(diào)整分錄（調(diào)整2008年報(bào)表）會(huì)計(jì)調(diào)整分錄（調(diào)整2009年賬簿）上年少結(jié)轉(zhuǎn)產(chǎn)品銷售成本核算誤差借：營(yíng)業(yè)成本 貸：存貨借：以前年度損益調(diào)整 貸：庫存商品預(yù)付賬款出現(xiàn)貸方余額重分類誤差借：預(yù)付款項(xiàng) 貸：應(yīng)付賬款不調(diào)整復(fù)核審計(jì)工作底稿和財(cái)務(wù)報(bào)表1.對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表總體合理性實(shí)施分析

11、程序在審計(jì)結(jié)束或者臨近結(jié)束時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師運(yùn)用分析程序的目的是確定經(jīng)調(diào)整后的財(cái)務(wù)報(bào)表整體上是否與對(duì)被審計(jì)單位的了解相一致，是否具有合理性。 如果識(shí)別出以前未識(shí)別的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)重新考慮對(duì)全部或部分各類交易、帳戶余額、列報(bào)評(píng)估的風(fēng)險(xiǎn)是否恰當(dāng)，并在此基礎(chǔ)上重新評(píng)價(jià)之前計(jì)劃的審計(jì)程序是否充分、是否有必要追加審計(jì)程序。2.審計(jì)工作底稿的復(fù)核項(xiàng)目負(fù)責(zé)經(jīng)理項(xiàng)目組內(nèi)部復(fù)核項(xiàng)目負(fù)責(zé)合伙人項(xiàng)目質(zhì)量控制復(fù)核（獨(dú)立復(fù)核）評(píng)價(jià)獨(dú)立性和職業(yè)道德的遵守情況項(xiàng)目負(fù)責(zé)合伙人應(yīng)當(dāng)考慮項(xiàng)目組成員是否遵守職業(yè)道德規(guī)范，在整個(gè)審計(jì)過程中對(duì)項(xiàng)目組成員違反職業(yè)道德規(guī)范的跡象保持警惕，并就審計(jì)業(yè)務(wù)的獨(dú)立性是否得到遵守形成結(jié)論。

12、【例題1】華盈公司系公開發(fā)行A股的上市公司，北京中南會(huì)計(jì)師事務(wù)所注冊(cè)會(huì)計(jì)師西敏擔(dān)任華盈股份有限公司2006年度財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的項(xiàng)目經(jīng)理，張怡的主要工作是協(xié)助西敏復(fù)核工作底稿，他們?cè)趨R總各個(gè)審計(jì)人員的審計(jì)工作底稿時(shí)，發(fā)現(xiàn)如下問題：（1）2006年1月1日分別借入三年期借款1000萬元，年利率8和兩年期借款2000萬元，年利率12借款用于擴(kuò)建生產(chǎn)大樓，工程于2006年7月開始，首先購入工程物資1170萬元，2006年10月領(lǐng)用該工程物資600萬元，同時(shí)用借款支付工程費(fèi)用60萬元。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)該借款利息時(shí)，全年合計(jì)計(jì)提利息共320萬元計(jì)入在建工程。（2）2006年1月，華盈公司購買價(jià)格為24萬元的

13、管理部門轎車l輛并入賬，當(dāng)月啟用，但當(dāng)年未計(jì)提折舊。(公司采用平均年限法核算固定資產(chǎn)折舊，該類固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)使用年限為5年，預(yù)計(jì)凈殘值率為5)（3）12月30日，華盈公司銷售商品5萬元，成本為3.5萬元，收到一個(gè)月的銀行承兌匯票一張，發(fā)票、提貨單已交付購貨方，會(huì)計(jì)部門未予入賬，由于該商品仍在倉庫中，已計(jì)入了期末存貨盤點(diǎn)表中（不考慮增值稅問題）。（4）華盈公司12月10日支付了120萬元的下年度廣告費(fèi)，均已計(jì)入當(dāng)期的期間費(fèi)用。（5）華盈公司2006年12月31日未審計(jì)的資產(chǎn)負(fù)債表反映的應(yīng)收賬款項(xiàng)目借方余額為10000萬元，壞賬準(zhǔn)備項(xiàng)目貸方余額為10萬元。經(jīng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審閱應(yīng)收賬款的明細(xì)賬，發(fā)現(xiàn)應(yīng)收賬

14、款中有貸方余額2000萬元。(華盈公司采用根據(jù)債務(wù)人的信用情況決定采用備抵法核算壞賬，壞賬準(zhǔn)備按應(yīng)收賬款期末余額的5計(jì)提。)(6) 2006年7月1日，鑒于更為先進(jìn)的技術(shù)被采用，經(jīng)董事會(huì)決議批準(zhǔn)，決定將B設(shè)備的使用年限由10年縮短至6年，預(yù)計(jì)凈殘值為零，仍采用年限平均法計(jì)提折舊。B設(shè)備系2004年12月購入，并于當(dāng)月投入公司管理部門使用，入賬價(jià)值為10500萬元；購入當(dāng)時(shí)預(yù)計(jì)使用年限為10年，預(yù)計(jì)凈殘值為500萬元。該公司未對(duì)其進(jìn)行財(cái)務(wù)處理。（7）華盈公司于2006年10月向其B公司出售一項(xiàng)專利權(quán)，該專利權(quán)的賬面余額為90萬元，已計(jì)提了減值準(zhǔn)備10萬元，售價(jià)為100萬元，應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅5萬元，華盈

15、公司的會(huì)計(jì)處理如下： 借：銀行存款 100無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 10貸：無形資產(chǎn) 90應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅 5其他業(yè)務(wù)收入 15（8）2006年12月20日，華盈公司被Y公司指控侵犯了專利權(quán)，要求其賠償損失500萬元。法院已經(jīng)受理，但尚未審理。華盈公司的法律顧問認(rèn)為，華盈公司很可能敗訴，估計(jì)可能賠償450萬元。公司對(duì)此未作處理。注：西敏根據(jù)在審計(jì)計(jì)劃中制定的華盈公司2006年度財(cái)務(wù)報(bào)表層次的重要性水平150萬元，各項(xiàng)目的容忍錯(cuò)報(bào)為20萬元。要求：(1) 如果不考慮重要性水平，針對(duì)上述事項(xiàng)，請(qǐng)分別回答注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否需要提出審計(jì)處理建議？若需提出審計(jì)調(diào)整建議，請(qǐng)直接列示審計(jì)調(diào)整分錄（不考慮錯(cuò)報(bào)對(duì)當(dāng)期所得

16、稅期末損益結(jié)轉(zhuǎn)和利潤(rùn)分配的影響）。(2)請(qǐng)代為編制下列表1、表2、表3。表1： 調(diào)整分錄匯總表被審計(jì)單位：華盈公司 編制：西敏 281/2007 索引號(hào)：會(huì)計(jì)期間：2006年 復(fù)核：張怡 28/12007 頁次：序號(hào)調(diào)整內(nèi)容及項(xiàng)目索引號(hào)調(diào)整金額影響利潤(rùn)十（）備注借方貸方123456表2： 未調(diào)整不符事項(xiàng)匯總表被審計(jì)單位：華盈公司 編制：西敏 281/2007 索引號(hào)：會(huì)計(jì)期間：2006年 復(fù)核：張怡 281/2007 頁次：序號(hào)調(diào)整內(nèi)容及項(xiàng)目索引號(hào)調(diào)整金額備注借方貸方表3：重分類分錄匯總表被審計(jì)單位：華盈公司 編制：西敏 281/2007 索引號(hào)：會(huì)計(jì)期間：2006年 復(fù)核：張怡 28/1/2

17、007 頁次：序號(hào)調(diào)整內(nèi)容及項(xiàng)目索引號(hào)調(diào)整金額備注借方貸方【答案】 （1） 2006年全年利息2000×12+1000×8320（萬元）2006年應(yīng)計(jì)入在建工程的借款利息320×6/12160（萬元）注冊(cè)會(huì)計(jì)師的建議調(diào)整分錄為：借：財(cái)務(wù)費(fèi)用160貸：在建工程160 注冊(cè)會(huì)計(jì)師建議的調(diào)整分錄為：借：管理費(fèi)用折舊費(fèi) 4.18 貸：累計(jì)折舊 4.l8 注冊(cè)會(huì)計(jì)師建議的調(diào)整分錄為： a：借：應(yīng)收票據(jù) 5 貸：營(yíng)業(yè)收入 5 b：借：營(yíng)業(yè)成本 3.5 貸：存貨 3.5 注冊(cè)會(huì)計(jì)師建議的調(diào)整分錄為： 借：預(yù)付賬款 120 貸：銷售費(fèi)用 120 注冊(cè)會(huì)計(jì)師建議的調(diào)整分錄為： a：

18、借：應(yīng)收賬款 2000 貸：預(yù)收賬款 2000 b：借：資產(chǎn)減值損失提取壞賬準(zhǔn)備50 (12000×510) 貸：應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備 50 注冊(cè)會(huì)計(jì)師建議的調(diào)整分錄為： 2006年應(yīng)計(jì)提的折舊金額（10500500）/10/2（105001500）/（61.5）/21500（萬元）借：管理費(fèi)用 1500 貸：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊 1500注冊(cè)會(huì)計(jì)師建議的調(diào)整分錄為：借：營(yíng)業(yè)收入15貸：營(yíng)業(yè)外收入 15 注冊(cè)會(huì)計(jì)師建議在報(bào)表附注中披露該事項(xiàng)并進(jìn)行調(diào)整，調(diào)整分錄為：借：營(yíng)業(yè)外支出賠償支出450貸：預(yù)計(jì)負(fù)債未決訴訟450（2）表1： 調(diào)整分錄匯總表被審計(jì)單位：華盈公司 編制：西敏 281/200

19、7 索引號(hào)：會(huì)計(jì)期間：2006年 復(fù)核：張怡 28/12007 頁次：序號(hào)調(diào)整內(nèi)容及項(xiàng)目索引號(hào)調(diào)整金額影響利潤(rùn)十（）備注借方貸方1財(cái)務(wù)費(fèi)用160-160在建工程1602預(yù)付賬款120銷售費(fèi)用120+l203資產(chǎn)減值損失提取壞賬準(zhǔn)備 50-50應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備504管理費(fèi)用15001500固定資產(chǎn)累計(jì)折舊15005營(yíng)業(yè)外支出賠償支出450-450預(yù)計(jì)負(fù)債未決訴訟450表2： 未調(diào)整不符事項(xiàng)匯總表被審計(jì)單位：華盈公司 編制：西敏 281/2007 索引號(hào)：會(huì)計(jì)期間：2006年 復(fù)核：張怡 281/2007 頁次：序號(hào)調(diào)整內(nèi)容及項(xiàng)目索引號(hào)調(diào)整金額備注借方貸方1管理費(fèi)用折舊費(fèi)4.18累計(jì)折舊4.182

20、應(yīng)收票據(jù)5營(yíng)業(yè)收入53營(yíng)業(yè)成本3.5存貨3.54營(yíng)業(yè)收入15營(yíng)業(yè)外收入15表3： 重分類分錄匯總表被審計(jì)單位：華盈公司 編制：西敏 281/2007 索引號(hào)：會(huì)計(jì)期間：2006年 復(fù)核：張怡 28/1/2007 頁次：序號(hào)調(diào)整內(nèi)容及項(xiàng)目索引號(hào)調(diào)整金額備注借方貸方應(yīng)收賬款2000預(yù)收賬款2000第二節(jié)考慮持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)的含義持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)是指被審計(jì)單位在編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，假定其經(jīng)營(yíng)活動(dòng)在可預(yù)見的將來會(huì)繼續(xù)下去，不擬也不必終止經(jīng)營(yíng)或者破產(chǎn)清算，可以在正常的經(jīng)營(yíng)過程中變現(xiàn)資產(chǎn)、清償債務(wù)。管理層責(zé)任管理層應(yīng)當(dāng)根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)能力做出評(píng)估，考慮運(yùn)用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)編制財(cái)務(wù)報(bào)

21、表的合理性。如果管理層認(rèn)為以持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)為基礎(chǔ)編制財(cái)務(wù)報(bào)表不再合理時(shí)，應(yīng)當(dāng)采用其他基礎(chǔ)編制，如清算基礎(chǔ)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師責(zé)任注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任是考慮管理層運(yùn)用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)假設(shè)的適當(dāng)性和披露的充分性。需要注意的是，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，不得對(duì)被審計(jì)單位是否具有持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力和管理層作出應(yīng)對(duì)計(jì)劃的可實(shí)現(xiàn)程度作出保證。對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況1.財(cái)務(wù)方面如債務(wù)違約、無法繼續(xù)履行重大借款合同中的有關(guān)條款、累計(jì)經(jīng)營(yíng)性虧損數(shù)額巨大、資不抵債、現(xiàn)金流量困難等。2.經(jīng)營(yíng)方面關(guān)鍵管理人員離職且無人替代、失去主要市場(chǎng)或者主要供應(yīng)商、主導(dǎo)產(chǎn)品不符合國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策。3.其他方面嚴(yán)重違反有關(guān)法律法規(guī)或者

22、政策、異常原因?qū)е峦９せ蛘咄．a(chǎn)、有關(guān)法律法規(guī)或者政策的變化可能造成重大不利影響。評(píng)價(jià)管理層對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力作出的評(píng)估管理層對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的評(píng)估是注冊(cè)會(huì)計(jì)師考慮持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)的一個(gè)重要組成部分。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)管理層對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力作出的評(píng)估。1.管理層評(píng)估涵蓋的期間管理層對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的合理評(píng)估期間應(yīng)是自資產(chǎn)負(fù)債表日起的下一個(gè)會(huì)計(jì)期間。2.管理層作出評(píng)估的過程、依據(jù)的假設(shè)以及應(yīng)對(duì)計(jì)劃在評(píng)價(jià)管理層作出的評(píng)估時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮管理層作出評(píng)估的過程、依據(jù)的假設(shè)以及應(yīng)對(duì)計(jì)劃。審計(jì)結(jié)論與報(bào)告持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)適當(dāng)不適當(dāng)拒絕充分披露未充分披露不改正改正BCEEBC DA.標(biāo)準(zhǔn)無保留 B.帶強(qiáng)調(diào)段的無保留C.保留

23、 D.無法表示E否定1.被審計(jì)單位運(yùn)用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)是適當(dāng)?shù)模?）如果財(cái)務(wù)報(bào)表已經(jīng)做出充分披露，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具無保留意見的審計(jì)報(bào)告，并在審計(jì)意見段之后增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段，強(qiáng)調(diào)可能導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或者情況存在重大不確定性的事實(shí)，并提醒財(cái)務(wù)報(bào)表使用者注意財(cái)務(wù)報(bào)表附注中隊(duì)有關(guān)事項(xiàng)的披露。四、強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)我們提醒財(cái)務(wù)報(bào)表使用者關(guān)注，如財(cái)務(wù)報(bào)表附注×所述，ABC公司在20×1年發(fā)生虧損×萬元，在20×1年12月31日，流動(dòng)負(fù)債高于資產(chǎn)總額×萬元。ABC公司已在財(cái)務(wù)報(bào)表附注×中充分披露了擬采取的改善措施，但其持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力仍然存在重大

24、不確定性，可能無法在正常的經(jīng)營(yíng)過程中變現(xiàn)資產(chǎn)、清償債務(wù)。本段內(nèi)容不影響已發(fā)表的審計(jì)意見。（2）如果財(cái)務(wù)報(bào)表未能做出充分披露，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具保留意見或者否定意見的審計(jì)報(bào)告。審計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)具體提及可能導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或者情況存在重大不確定性的事實(shí)，并指明財(cái)務(wù)報(bào)表未對(duì)該事實(shí)做出披露。三、導(dǎo)致保留意見的事項(xiàng)ABC公司的借款合同已經(jīng)到期，按照合同規(guī)定，應(yīng)于20×2年3月20日償還借款××萬元。截至審計(jì)報(bào)告日，ABC公司尚未償還該筆借款，也未獲得該筆借款的展期協(xié)議或取得新的借款。這一情況表明ABC公司的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力存在重大不確定性，可能無法在正常的經(jīng)營(yíng)過

25、程中變現(xiàn)資產(chǎn)、清償債務(wù)。ABC公司20×1年度財(cái)務(wù)報(bào)表未充分披露上述情況。四、審計(jì)意見我們認(rèn)為，除了前段所述事項(xiàng)的重大影響外，ABC公司財(cái)務(wù)報(bào)表已經(jīng)按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和××會(huì)計(jì)制度的規(guī)定編制，在所有重大方面公允反映了ABC公司20×1年12月31日的財(cái)務(wù)狀況以及20×1年度的經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量。2.被審計(jì)單位不能按照持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)經(jīng)營(yíng)（1）如果被審計(jì)單位將不能持續(xù)經(jīng)營(yíng)，但財(cái)務(wù)報(bào)表仍然按照持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)編制，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具否定意見的審計(jì)報(bào)告。三、導(dǎo)致否定意見的事項(xiàng)ABC公司已連續(xù)三個(gè)會(huì)計(jì)年度發(fā)生巨額虧損，主要財(cái)務(wù)指標(biāo)顯示其財(cái)務(wù)狀況嚴(yán)重惡化，巨額逾期

26、債務(wù)無法償還，且存在巨額對(duì)外擔(dān)保。截至審計(jì)報(bào)告日，無任何證據(jù)表明ABC公司采取的各項(xiàng)措施能夠有效改善公司的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)狀況。根據(jù)我們的判斷，ABC公司不具有持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力。因此，ABC公司繼續(xù)按照持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)編制20×1年度財(cái)務(wù)報(bào)表是不適當(dāng)?shù)?。四、審?jì)意見我們認(rèn)為，由于受到前段所述事項(xiàng)的重大影響，ABC公司財(cái)務(wù)報(bào)表沒有按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和××會(huì)計(jì)制度的規(guī)定編制，未能在所有重大方面公允反映ABC公司20×1年12月31日的財(cái)務(wù)狀況以及20×1年度的經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量。（2）如果管理層認(rèn)為編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)運(yùn)用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)不恰當(dāng)，而選用了其他基礎(chǔ)編制財(cái)務(wù)報(bào)表

27、，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為管理層選用的其他編制基礎(chǔ)是適當(dāng)?shù)模邑?cái)務(wù)報(bào)表已經(jīng)做出了充分披露，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以出具無保留意見的審計(jì)報(bào)告，并在審計(jì)意見段之后增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段，提醒報(bào)表使用者關(guān)注管理層選用的編制基礎(chǔ)。3.管理層拒絕對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力作出評(píng)估對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力作出適當(dāng)評(píng)估是管理層的責(zé)任，管理層對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的評(píng)估是注冊(cè)會(huì)計(jì)師考慮持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)的一個(gè)重要組成部分。如果管理層拒絕注冊(cè)會(huì)計(jì)師的要求，應(yīng)當(dāng)判斷審計(jì)范圍受限制的程度，并考慮出具審計(jì)報(bào)告的意見類型，如保留意見或者無法表示意見。二、導(dǎo)致無法表示意見的事項(xiàng)ABC公司已連續(xù)兩年虧損，巨額逾期債務(wù)無法償還，管理層拒絕對(duì)公司的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力做出書面評(píng)價(jià)，且我們也無法

28、通過其他程序就管理層運(yùn)用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)編制財(cái)務(wù)報(bào)表的合理性獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。三、審計(jì)意見由于上述審計(jì)范圍受到限制可能產(chǎn)生的影響非常重大和廣泛，我們無法對(duì)ABC公司財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表意見。【例題2.單選題】如果認(rèn)為被審計(jì)單位在編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)運(yùn)用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)是適當(dāng)?shù)模赡軐?dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況存在重大不確定性，雖財(cái)務(wù)報(bào)表已充分披露，但注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表應(yīng)出具( )的審計(jì)報(bào)告。A.無保留意見B.保留意見C.無法表示意見D.無保留意見加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段【答案】D【解析】當(dāng)持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)合理，影響事項(xiàng)存在但已披露時(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)發(fā)表無保留意見但應(yīng)增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段。【例題3.單選題】

29、如果判斷被審計(jì)單位將不能持續(xù)經(jīng)營(yíng)，但財(cái)務(wù)報(bào)表仍然按照持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)編制，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具( )審計(jì)報(bào)告。A.否定意見B.保留意見C.無保留意見D.無法表示意見【答案】A【解析】持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)不合理時(shí)應(yīng)當(dāng)出具否定意見的審計(jì)報(bào)告。【例題4.單選題】下列屬于注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)關(guān)注的被審計(jì)單位在財(cái)務(wù)方面存在持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)不再合理的跡象是( )。A.存在大量不良資產(chǎn)且長(zhǎng)期未作處理B.未達(dá)到預(yù)期經(jīng)營(yíng)目標(biāo)C.關(guān)鍵管理人員離職且無人替代D.生產(chǎn)公司的主要產(chǎn)品的主要原材料已嚴(yán)重短缺【答案】A【解析】B、C、D三項(xiàng)均屬于經(jīng)營(yíng)方面的跡象，只有A屬于財(cái)務(wù)方面的不合理跡象。第三節(jié)或有事項(xiàng)或有事項(xiàng)的含義或有事項(xiàng)，是指過去的交易或者

30、事項(xiàng)形成的，其結(jié)果須由某些未來事項(xiàng)的發(fā)生或者不發(fā)生才能決定的不確定事項(xiàng)。常見的或有事項(xiàng)包含未決訴訟和仲裁、債務(wù)擔(dān)保、產(chǎn)品質(zhì)量保證、承諾、環(huán)境污染治理等。或有事項(xiàng)一、預(yù)計(jì)負(fù)債的確認(rèn)與或有事項(xiàng)有關(guān)的義務(wù)應(yīng)當(dāng)在同時(shí)符合以下三個(gè)條件時(shí)確認(rèn)為負(fù)債，作為預(yù)計(jì)負(fù)債進(jìn)行確認(rèn)：（1）該義務(wù)是企業(yè)承擔(dān)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)；（2）履行該義務(wù)很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)；一般情況下，發(fā)生的概率分為以下幾個(gè)層次：基本確定、很可能、可能、極小可能?！皹O小可能”的概率，發(fā)生的可能性大于0但小于等于5%；“可能”的概率：發(fā)生的可能性大于5%但小于或等于50%；“很可能”的概率：發(fā)生的可能性大于50%但小于或等于95%；“基本確定”的概率

31、：發(fā)生的可能性大于95%但小于100%。（3）該義務(wù)的金額能夠可靠地計(jì)量。二、預(yù)計(jì)負(fù)債的計(jì)量（一）最佳估計(jì)數(shù)的確定預(yù)計(jì)負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照履行相關(guān)現(xiàn)時(shí)義務(wù)所需支出的最佳估計(jì)數(shù)進(jìn)行初始計(jì)量。最佳估計(jì)數(shù)的確定應(yīng)當(dāng)分兩種情況處理：第一，所需支出存在一個(gè)連續(xù)范圍，且該范圍內(nèi)各種結(jié)果發(fā)生的可能性相同，則最佳估計(jì)數(shù)應(yīng)當(dāng)按照該范圍內(nèi)的中間值，即上下限金額的平均數(shù)確定。第二，所需支出不存在一個(gè)連續(xù)范圍，或者雖然存在一個(gè)連續(xù)范圍，但該范圍內(nèi)各種結(jié)果發(fā)生的可能性不相同，如果或有事項(xiàng)涉及多個(gè)項(xiàng)目，最佳估計(jì)數(shù)按照各種可能結(jié)果及相關(guān)概率計(jì)算確定（加權(quán)平均數(shù)）?！纠考坠煞萦邢薰臼巧a(chǎn)并銷售A產(chǎn)品的企業(yè)，20×1年度

32、第一季度，共銷售A產(chǎn)品60 000件，銷售收入為360 000 000元。根據(jù)公司的產(chǎn)品質(zhì)量保證條款，該產(chǎn)品售出后一年內(nèi)，如發(fā)生正常質(zhì)量問題，公司將負(fù)責(zé)免費(fèi)維修。根據(jù)以前年度的維修記錄，如果發(fā)生較小的質(zhì)量問題，發(fā)生的維修費(fèi)用為銷售收入的1%；如果發(fā)生較大的質(zhì)量問題，發(fā)生的維修費(fèi)用為銷售收入的2%。根據(jù)公司技術(shù)部門的預(yù)測(cè)，本季度銷售的產(chǎn)品中，80%不會(huì)發(fā)生質(zhì)量問題；15%可能發(fā)生較小質(zhì)量問題；5%可能發(fā)生較大質(zhì)量問題。據(jù)此，20×1年第一季度末，甲股份有限公司應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表中確認(rèn)的負(fù)債金額為：360 000 000×（0×80%1%×15%2%×

33、5%）900 000（元）（二）預(yù)期可獲得補(bǔ)償?shù)奶幚恚ɑ蛴匈Y產(chǎn)的確認(rèn)） 如果企業(yè)清償因或有事項(xiàng)而確認(rèn)的負(fù)債所需支出全部或部分預(yù)期由第三方或其他方補(bǔ)償，則此補(bǔ)償金額只有在基本確定能收到時(shí)，才能作為資產(chǎn)（其他應(yīng)收款）單獨(dú)確認(rèn)，確認(rèn)的補(bǔ)償金額不能超過所確認(rèn)負(fù)債的賬面價(jià)值?！纠?0×1年12月31日，乙股份有限公司因或有事項(xiàng)而確認(rèn)了一筆金額為1 000 000元的負(fù)債；同時(shí)，公司因該或有事項(xiàng)，基本確定可從甲股份有限公司獲得400 000元的賠償。本例中，乙股份有限公司應(yīng)分別確認(rèn)一項(xiàng)金額為1 000 000元的負(fù)債和一項(xiàng)金額為400 000元的資產(chǎn)，而不能只確認(rèn)一項(xiàng)金額為600 000元（1

34、 000 000400 000）的負(fù)債。同時(shí)，公司所確認(rèn)的補(bǔ)償金額400 000元不能超過所確認(rèn)的負(fù)債的賬面價(jià)值1 000 000元。借：營(yíng)業(yè)外支出等100 貸：預(yù)計(jì)負(fù)債100借：其他應(yīng)收款40貸：營(yíng)業(yè)外支出40三、或有事項(xiàng)的披露企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露與或有事項(xiàng)有關(guān)的下列事項(xiàng)：（一）預(yù)計(jì)負(fù)債1.預(yù)計(jì)負(fù)債的種類、形成原因以及經(jīng)濟(jì)利益流出不確定性的說明；2.預(yù)計(jì)負(fù)債的期初、期末余額和本期變動(dòng)情況；3.與預(yù)計(jì)負(fù)債有關(guān)的預(yù)期補(bǔ)償金額和本期已確認(rèn)的預(yù)期補(bǔ)償金額；（二）或有負(fù)債（不包括極小可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的或有負(fù)債）1.或有負(fù)債的種類及形成原因、包括已貼現(xiàn)商業(yè)承兌匯票、未決訴訟、未決仲裁、對(duì)外提供債

35、務(wù)擔(dān)保等形成的或有負(fù)債，.經(jīng)濟(jì)利益流出不確定性的說明；2.或有負(fù)債預(yù)計(jì)產(chǎn)生的財(cái)務(wù)影響，以及獲行補(bǔ)償?shù)目赡苄?；無法預(yù)計(jì)的，應(yīng)當(dāng)說明原因；（三）企業(yè)通常不應(yīng)當(dāng)披露或有資產(chǎn)。但或有資產(chǎn)很可能會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的，應(yīng)當(dāng)披露其形成的原因、預(yù)計(jì)產(chǎn)生的財(cái)務(wù)影響等。或有事項(xiàng)的審計(jì)目標(biāo)1.確定或有事項(xiàng)是否存在和完整；2.確定或有事項(xiàng)的確認(rèn)和計(jì)量是否符合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定；3.確定或有事項(xiàng)的列報(bào)是否恰當(dāng)。在審計(jì)或有事項(xiàng)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師尤其要關(guān)注財(cái)務(wù)報(bào)表反映的或有事項(xiàng)的完整性?；蛴惺马?xiàng)的審計(jì)程序1.了解被審計(jì)單位與識(shí)別或有事項(xiàng)有關(guān)的內(nèi)部控制；2.審閱截至審計(jì)工作完成日止被審計(jì)單位歷次董事會(huì)紀(jì)要和股東大會(huì)會(huì)議記錄，確

36、定是否存在未決訴訟和仲裁、未決索賠、稅務(wù)糾紛、債務(wù)擔(dān)保、產(chǎn)品質(zhì)量保證、財(cái)務(wù)承諾等方面的記錄；3.向與被審計(jì)單位有業(yè)務(wù)往來的銀行函證，以查找有關(guān)票據(jù)貼現(xiàn)、背書、應(yīng)收賬款抵借；4.檢查與稅務(wù)征管機(jī)構(gòu)之間的往來函件和稅收結(jié)算報(bào)告，以確定是否存在稅務(wù)爭(zhēng)議；5.向被審計(jì)單位的法律顧問和律師進(jìn)行函證，分析所審計(jì)期間發(fā)生的法律費(fèi)用，以確定是否存在未決訴訟、索賠等事項(xiàng)；6.向被審計(jì)單位管理層獲取書面聲明，聲明其已按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，對(duì)全部或有事項(xiàng)作了恰當(dāng)反映。律師聲明書注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)向被審計(jì)單位的法律顧問進(jìn)行函證，以獲取資產(chǎn)負(fù)債表日業(yè)已存在的，以及資產(chǎn)負(fù)債表日至復(fù)函期間內(nèi)存在的或有事項(xiàng)。被審計(jì)單位律師對(duì)詢

37、證函的回復(fù)和說明，即律師聲明書。格式參見25-1和25-2第四節(jié)期后事項(xiàng)期后事項(xiàng)的含義期后事項(xiàng)是指資產(chǎn)負(fù)債表日至審計(jì)報(bào)告日之間發(fā)生的事項(xiàng)以及審計(jì)報(bào)告日后發(fā)現(xiàn)的事實(shí)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)被審計(jì)單位某一會(huì)計(jì)年度的財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，除了對(duì)所審會(huì)計(jì)年度內(nèi)發(fā)生的交易和事項(xiàng)實(shí)施必要的審計(jì)程序外，還必須考慮所審會(huì)計(jì)年度之后發(fā)生和發(fā)現(xiàn)的事項(xiàng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表和審計(jì)報(bào)告的影響，以保證一個(gè)會(huì)計(jì)期間的財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)性和完整性。資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理一、方法1.涉及損益的事項(xiàng)，通過“以前年度損益調(diào)整”科目核算。對(duì)于年度財(cái)務(wù)報(bào)告而言，由于資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)發(fā)生在報(bào)告年度的次年，報(bào)告年度的有關(guān)賬目已經(jīng)結(jié)轉(zhuǎn)，損益類科目在結(jié)賬后已無

38、余額。因此，需要通過“以前年度損益調(diào)整”科目核算。其中，所得稅費(fèi)用的處理：（1）所得稅匯算清繳前：會(huì)計(jì)與稅法規(guī)定一致且調(diào)整事項(xiàng)影響應(yīng)納稅所得額的，應(yīng)調(diào)整報(bào)告年度的應(yīng)交所得稅；（常見情形）（2）所得稅匯算清繳后：不能調(diào)整報(bào)告年度的應(yīng)交所得稅。所得稅費(fèi)用=應(yīng)交所得稅+遞延所得稅可見，由于以前年度損益調(diào)整增加的所得稅費(fèi)用，計(jì)入“以前年度損益調(diào)整”科目的借方，同時(shí)貸記“應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交所得稅”等科目；由于以前年度損益調(diào)整減少的所得稅費(fèi)用，計(jì)入“以前年度損益調(diào)整”科目的貸方，同時(shí)借記“應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交所得稅”等科目。調(diào)整完成后，將“以前年度損益調(diào)整”科目的貸方或借方余額，轉(zhuǎn)入“利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn)”科目。2.不涉

39、及損益及利潤(rùn)分配的事項(xiàng)，調(diào)整相關(guān)科目。3.涉及利潤(rùn)分配調(diào)整的事項(xiàng)，直接在“利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn)”科目核算。4.調(diào)整財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的數(shù)字，包括資產(chǎn)負(fù)債表日編制的財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的期末數(shù)或本年金額。二、應(yīng)用1.由未決訴訟判決所引起的資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的處理資產(chǎn)負(fù)債表日后訴訟案件結(jié)案，判決證實(shí)了企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日已經(jīng)存在現(xiàn)時(shí)義務(wù)，需要調(diào)整原先確認(rèn)的與該訴訟案件相關(guān)的預(yù)計(jì)負(fù)債。訴訟事項(xiàng)涉及的預(yù)計(jì)負(fù)債有兩種情況：（1）資產(chǎn)負(fù)債表日訴訟已經(jīng)客觀存在，但無法準(zhǔn)確預(yù)計(jì)，則資產(chǎn)負(fù)債表日沒有確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債，待法院判決后再確認(rèn)新的負(fù)債。（2）資產(chǎn)負(fù)債表日根據(jù)已有事項(xiàng)確定了一項(xiàng)預(yù)計(jì)負(fù)債，法院判決的結(jié)果和原預(yù)計(jì)負(fù)債的金額

40、不一致，這種情況下就需要對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表日確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債進(jìn)行調(diào)整?！绢}】甲公司與乙公司簽訂一項(xiàng)銷售合同，合同中訂明甲公司應(yīng)在20×7年8月銷售給乙公司一批物資。由于甲公司未能按照合同發(fā)貨，致使乙公司發(fā)生重大經(jīng)濟(jì)損失。20×7年12月，乙公司將甲公司告上法庭，要求甲公司賠償450萬元。20×7年12月31日法院尚未判決，甲公司按或有事項(xiàng)準(zhǔn)則對(duì)該訴訟事項(xiàng)確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債300萬元。20×8年2月10日，經(jīng)法院判決甲公司應(yīng)賠償乙公司400萬元。甲、乙雙方均服從判決。判決當(dāng)日，甲公司向乙公司支付賠償款400萬元。甲、乙兩公司20×7年所得稅匯算清繳均在20&#

41、215;8年3月20日完成（假定該項(xiàng)預(yù)計(jì)負(fù)債產(chǎn)生的損失不允許在預(yù)計(jì)時(shí)稅前抵扣，只有在損失實(shí)際發(fā)生時(shí)，才允許稅前抵扣）。要求：列示甲公司的資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)調(diào)整分錄和報(bào)表調(diào)整項(xiàng)目。本例中，20×8年2月10日的判決證實(shí)了甲公司在資產(chǎn)負(fù)債表日（即20×7年12月31日）存在現(xiàn)時(shí)賠償義務(wù)，因此甲公司應(yīng)將“法院判決”這一事項(xiàng)作為調(diào)整事項(xiàng)進(jìn)行處理。甲公司20×7年所得稅匯算清繳在20×8年3月20日完成，因此，應(yīng)根據(jù)法院判決結(jié)果調(diào)整報(bào)告年度應(yīng)納稅所得額和應(yīng)納所得稅稅額。（1）20×8年2月10日，記錄支付的賠款：借：以前年度損益調(diào)整營(yíng)業(yè)外支出1 000

42、000預(yù)計(jì)負(fù)債 3 000 000貸：其他應(yīng)付款4 000 000原確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債時(shí)：借：營(yíng)業(yè)外支出 3 000 000 貸：預(yù)計(jì)負(fù)債 3 000 000由于在確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債時(shí)同時(shí)確認(rèn)了遞延所得稅資產(chǎn)，在損失實(shí)際已經(jīng)發(fā)生的情況下，原確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)應(yīng)沖回：借：以前年度損益調(diào)整所得稅費(fèi)用750 000貸：遞延所得稅資產(chǎn)750 000原確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債時(shí)，確認(rèn)了遞延所得稅資產(chǎn)：借：遞延所得稅資產(chǎn) 750 000 貸：所得稅費(fèi)用 750 0000原不能扣除的預(yù)計(jì)損失已經(jīng)實(shí)際發(fā)生，故稅法上可以扣除，因此，需要調(diào)整應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交所得稅。借：應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交所得稅250 000貸：以前年度損益調(diào)整所得稅費(fèi)用 250

43、 000（1 000 000×25%）借：應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交所得稅 750 000（3 000 000×25%）貸：以前年度損益調(diào)整所得稅費(fèi)用 750 000借：其他應(yīng)付款4 000 000貸：銀行存款4 000 000注：資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)如果涉及貨幣資金收支項(xiàng)目，均不調(diào)整報(bào)告年度資產(chǎn)負(fù)債表的貨幣資金項(xiàng)目和現(xiàn)金流量表各項(xiàng)目的數(shù)字。（2）將“以前年度損益調(diào)整”科目余額轉(zhuǎn)入未分配利潤(rùn)借：利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn)750 000貸：以前年度損益調(diào)整凈利潤(rùn) 750 000（3）因凈利潤(rùn)變動(dòng)，調(diào)整盈余公積借：盈余公積（750 000×10%）75 000貸：利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn) 75 0

44、00（4）調(diào)整報(bào)告年度報(bào)表資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目調(diào)整：調(diào)減遞延所得稅資產(chǎn)75萬元；調(diào)增其他應(yīng)付款400萬元，調(diào)減應(yīng)交稅費(fèi)100萬元，調(diào)減預(yù)計(jì)負(fù)債300萬元；調(diào)減盈余公積7.5萬元，調(diào)減未分配利潤(rùn)67.5萬元。利潤(rùn)表項(xiàng)目調(diào)整：調(diào)增營(yíng)業(yè)外支出100萬元，調(diào)減所得稅費(fèi)用25萬元，調(diào)減凈利潤(rùn)75萬元。2.資產(chǎn)負(fù)債表日后取得確鑿證據(jù)，表明某項(xiàng)資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表日發(fā)生了減值或者需要調(diào)整該項(xiàng)資產(chǎn)原先確認(rèn)的減值金額壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提【例】甲公司20×7年5月銷售給乙公司一批產(chǎn)品，貨款為100萬元（含增值稅）。乙公司于6月份收到所購物資并驗(yàn)收入庫。按合同規(guī)定，乙公司應(yīng)于收到所購物資后兩個(gè)月內(nèi)付款。由于乙公司財(cái)務(wù)狀況

45、不佳，到20×7年12月31日仍未付款。甲公司于12月31日編制20×7年財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，已為該項(xiàng)應(yīng)收賬款提取壞賬準(zhǔn)備5萬元。12月31日資產(chǎn)負(fù)債表上“應(yīng)收賬款”項(xiàng)目的金額為200萬元，其中95萬元為該項(xiàng)應(yīng)收賬款。甲公司于20×8年1月30日（所得稅匯算清繳前）收到法院通知，乙公司已宣告破產(chǎn)清算，無力償還所欠部分貨款。甲公司預(yù)計(jì)可收回應(yīng)收賬款的60%。（注：如果題目中沒有說明稅法允許扣除0.5%的壞賬準(zhǔn)備，則在進(jìn)行處理時(shí)就認(rèn)為企業(yè)計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備全部不能在計(jì)提當(dāng)期從稅前扣除）。本例中，根據(jù)資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的判斷原則，首先可判斷該事項(xiàng)屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)。甲公司原

46、對(duì)應(yīng)收乙公司賬款提取了5萬元的壞賬準(zhǔn)備，按照新的證據(jù)應(yīng)提取的壞賬準(zhǔn)備為40萬元（100×40%），差額35萬元應(yīng)當(dāng)調(diào)整20×7年度財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的數(shù)字。甲公司的賬務(wù)處理如下：（1）應(yīng)補(bǔ)提的壞賬準(zhǔn)備=1 000 000×40%-50 000=350 000（元）借：以前年度損益調(diào)整資產(chǎn)減值損失350 000貸：壞賬準(zhǔn)備350 000調(diào)整遞延所得稅資產(chǎn)（由于以前計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備已經(jīng)確認(rèn)了相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)，現(xiàn)在只需要就補(bǔ)提的壞賬準(zhǔn)備部分確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)）借：遞延所得稅資產(chǎn) 87 500貸：以前年度損益調(diào)整所得稅費(fèi)用 （350 000×25%）87 500

47、（2）將“以前年度損益調(diào)整”科目的余額轉(zhuǎn)入利潤(rùn)分配借：利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn) 262 500貸：以前年度損益調(diào)整所得稅費(fèi)用 262 500（3）調(diào)整利潤(rùn)分配有關(guān)數(shù)字借：盈余公積 26 250貸：利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn) （262 500×10%）26 250（4）調(diào)整報(bào)告年度財(cái)務(wù)報(bào)表資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目調(diào)整：調(diào)減應(yīng)收賬款350 000元，調(diào)增遞延所得稅資產(chǎn)87 500元；調(diào)減盈余公積26 250元，調(diào)減未分配利潤(rùn)236 250元。利潤(rùn)表項(xiàng)目調(diào)整：調(diào)增資產(chǎn)減值損失350 000元，調(diào)減所得稅費(fèi)用87 500元，調(diào)減凈利潤(rùn)262 500元。期后事項(xiàng)的種類1.資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)含義：對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表日已經(jīng)

48、存在的情況提供了新的或者進(jìn)一步證據(jù)，影響財(cái)務(wù)報(bào)表的金額。應(yīng)對(duì)：需要提請(qǐng)管理層調(diào)整財(cái)務(wù)報(bào)表及與之相關(guān)的披露信息。內(nèi)容：（1）資產(chǎn)負(fù)債表日后訴訟案件結(jié)案（舉例）。（2）資產(chǎn)發(fā)生減值或需要確認(rèn)減值（舉例）。（3）確認(rèn)資產(chǎn)負(fù)債表日前購入資產(chǎn)的成本或售出資產(chǎn)的收入。（4）資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)現(xiàn)了財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊或差錯(cuò)。2.資產(chǎn)負(fù)債表日后非調(diào)整事項(xiàng)含義：屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生的情況的事項(xiàng)，雖然不影響財(cái)務(wù)報(bào)表金額，但可能影響財(cái)務(wù)報(bào)表的正確理解。應(yīng)對(duì)：因不影響資產(chǎn)負(fù)債表日的財(cái)務(wù)狀況，不需要調(diào)整被審計(jì)單位的本期財(cái)務(wù)報(bào)表。但如果被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表因此可能受到誤解，就應(yīng)在財(cái)務(wù)報(bào)表中以附注的形式予以適當(dāng)披露。內(nèi)容：（1）資

49、產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生的重大訴訟、仲裁。（2）資產(chǎn)價(jià)格、稅收政策、外匯匯率發(fā)生重大變化。（3）因自然災(zāi)害導(dǎo)致資產(chǎn)發(fā)生重大損失。（4）發(fā)行股票和債券以及其他巨額舉債。（5）資本公積轉(zhuǎn)增資本。（6）發(fā)生巨額虧損。（7）發(fā)生企業(yè)合并或處置子公司。（8）企業(yè)利潤(rùn)分配方案中擬分配的以及經(jīng)審議批準(zhǔn)宣告發(fā)放的股利或利潤(rùn)。不同時(shí)段的期后事項(xiàng)資產(chǎn)負(fù)債表日：指財(cái)務(wù)報(bào)表涵蓋的最近期間的截止日期，即12月31日。審計(jì)報(bào)告日：注冊(cè)會(huì)計(jì)師完成審計(jì)工作的日期，不應(yīng)早于注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，并在此基礎(chǔ)上對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表形成審計(jì)意見的日期。在實(shí)務(wù)中審計(jì)報(bào)告日與財(cái)務(wù)報(bào)表批準(zhǔn)日相同。財(cái)務(wù)報(bào)表批準(zhǔn)日：被審計(jì)單位董事會(huì)或者類似權(quán)力機(jī)

50、構(gòu)批準(zhǔn)財(cái)務(wù)報(bào)表報(bào)出的日期。財(cái)務(wù)報(bào)表報(bào)出日：被審計(jì)單位實(shí)際對(duì)外披露已經(jīng)審計(jì)報(bào)表的日期。第一時(shí)間段期后事項(xiàng)1.基本原則對(duì)于這一時(shí)段的期后事項(xiàng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師負(fù)有主動(dòng)識(shí)別的義務(wù)，應(yīng)當(dāng)設(shè)計(jì)專門的審計(jì)程序來識(shí)別這些期后事項(xiàng)，并根據(jù)這些事項(xiàng)的性質(zhì)判斷其對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響，進(jìn)而確定是進(jìn)行調(diào)整還是披露。2.識(shí)別期后事項(xiàng)的審計(jì)程序通常情況下，針對(duì)期后事項(xiàng)的專門審計(jì)程序，其實(shí)施時(shí)間越接近審計(jì)報(bào)告日越好。3.知悉該時(shí)段事項(xiàng)的考慮如果知悉對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表有重大影響的期后事項(xiàng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮這些事項(xiàng)在財(cái)務(wù)報(bào)表中是否得到恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)處理或予以充分披露。如果所知悉的期后事項(xiàng)屬于調(diào)整事項(xiàng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮被審計(jì)單位是否已對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表做

51、出適當(dāng)?shù)恼{(diào)整。如果所知悉的期后事項(xiàng)屬于非調(diào)整事項(xiàng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮被審計(jì)單位是否在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中予以充分披露。第二時(shí)間段期后事項(xiàng)1.基本原則在審計(jì)報(bào)告日后，注冊(cè)會(huì)計(jì)師沒有責(zé)任針對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表實(shí)施審計(jì)程序或進(jìn)行專門查詢。但是，在這一階段，被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表并未報(bào)出，管理層有責(zé)任將發(fā)現(xiàn)的可能影響財(cái)務(wù)報(bào)表的事實(shí)告知注冊(cè)會(huì)計(jì)師2.知悉該時(shí)段事項(xiàng)的考慮管理層修改財(cái)務(wù)報(bào)表：實(shí)施必要的審計(jì)程序，出具新的審計(jì)報(bào)告，審計(jì)的審計(jì)報(bào)告日期不應(yīng)早于董事會(huì)批準(zhǔn)修改后的財(cái)務(wù)報(bào)表的日期審計(jì)報(bào)告未提交：出具新的非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見管理層不修改財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告已經(jīng)提交：通知管理層不要將審計(jì)報(bào)告對(duì)外披露。如果財(cái)務(wù)報(bào)表仍被披露，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)采取措施防止報(bào)表使用者信賴該審計(jì)報(bào)告。第三時(shí)間段期后事項(xiàng)1.基本原則在財(cái)務(wù)報(bào)表報(bào)出后，注冊(cè)會(huì)計(jì)師沒有義務(wù)針對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表做出查詢?！纠}5.多選題】B注冊(cè)會(huì)計(jì)師負(fù)責(zé)對(duì)乙公司20×8年度財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)。B注冊(cè)會(huì)計(jì)師