本科畢業(yè)論文會計理論結構的探討.doc

湖南人文科技學院畢業(yè)論文(設計)畢業(yè)論文題目：關于會計理論結構的探討目 錄中文摘要及關鍵詞 -2前言 -3一、構建我國財務會計概念框架的設想-4（一）我國財務會計理論要素及準則-41我國的會計理論要素 - 52.財務會計概念框架與企業(yè)會計準則-5（二）構建我國財務會計概念框架的設想-51.我國財務會計概念框架的基本內(nèi)容-62.我國財務會計概念框架的制定機構及名稱-6二、財務會計理論框架的基本要素-7（一）財務會計理論框架分析-7（二）對會計實踐的探索與研究的成果-10參考文獻- 11致謝-12 摘 要財務會計理論框架是構建會計理論體系和指導會計實踐的基礎。本文從財務會計基礎理論、會計應用理論和會計環(huán)境理論三個方面分析了會計目標、會計假設、會計原則、會計要素、會計方法、會計實踐、會計檢驗、會計環(huán)境等會計理論構成要素及其相互關系，為財務會計理論、會計實踐以及會計理論與會計實踐的相互結合奠定了一個基本的理論框架。關鍵詞：會計理論框架；會計基礎理論；會計應用理論；會計環(huán)境理論前 言財務會計概念框架，也稱財務會計概念結構，是由若干說明財務會計并為財務會計所應用的基本概念所組成的理論體系，是指導和評價會計準則的理論依據(jù)。西方各國對財務會計概念框架的研究，始于20世紀的70年代。在此之前，無論是美國還是西方其他發(fā)達國家制定會計準則的理論依據(jù)，主要來源于會計職業(yè)團體及一些著名會計學家的有關專題研究報告。然而，進入70年代以后，傳統(tǒng)的會計理論概念受到了嚴重的沖擊。原因是：(1)傳統(tǒng)的會計理論概念明顯落后于客觀經(jīng)濟形勢的發(fā)展變化。70年代以后，美國等西方國家的經(jīng)濟生活中出現(xiàn)了許多新事物，給會計實務提出了許多新的課題，如企業(yè)兼并、融資租賃、物價變動影響和國際結算等。因此，迫切需要許多新的會計技術方法和新的會計準則。(2)傳統(tǒng)的財務會計理論側重于描述性，缺乏一套首尾一貫的理論框架。這樣，與會計準則有關的一些重要的會計文獻往往觀點不一，甚至于相互抵觸，從而導致會計實務的混亂，以及會計信息使用者對會計準則和財務報告的嚴厲批評。正是為了解決經(jīng)濟環(huán)境的發(fā)展變化給會計實務帶來的新問題，糾正會計實務中處理程序和處理方法上的不一致或出現(xiàn)的分歧，為進一步發(fā)展會計準則提供一個具有充分說服力的理論依據(jù)，美國財務會計準則委員會(FASB)于 70年代中期率先展開對財務會計概念框架的研究，并將其研究成果陸續(xù)以“財務會計概念公告”等文件形式予以發(fā)布。隨后，英國、澳大利亞、加拿大等國的會計職業(yè)團體和國際會計準則委員會(IASC)也都先后對財務會計概念框架進行了研究，并發(fā)布了一系列闡述財務會計概念框架的重要文件和報告。實踐證明，財務會計概念框架在建立和完善會計準則過程中具有非常重要的作用：1可以保持會計準則相關文件和內(nèi)在邏輯的一致性，避免不同準則之間的矛盾或沖突，保證會計準則體系的完整性和縝密性。2能減少準則制定過程中由于個人偏好或不同學派之間的“門戶之見”，以及“長官意志”等各種人為因素所帶來的不利影響，從而保證會計準則的科學性。3可用來評估已發(fā)布的會計準則，既可據(jù)以對原準則做出修訂和完善，給新會計準則的制定指明方向，而且還彌補準則中的某些缺陷，對重大會計問題的解決提供理論上的支持。4有助于會計信息使用者更好地理解財務報告所提供信息的目的、內(nèi)容、性質(zhì)和局限性，使其能據(jù)以做出恰當?shù)姆治雠袛嗪驼_的經(jīng)營決策。5通過財務會計概念框架的研究，既可充分肯定傳統(tǒng)會計理論中仍然適用的合理部分，又能及時展示社會經(jīng)濟環(huán)境變動情況下會計理論研究的最新成果，從而不斷地推動會計理論研究向縱深發(fā)展。一、 構建我國財務會計概念框架的設想（一）我國財務會計理論要素及準則1我國的會計理論要素。中國在1992年頒布的企業(yè)會計準則中，首次明確確立了資產(chǎn)、負債、所有者權益、收入、費用和利潤等6大會計要素。按收入具體準則的解釋，收入是指企業(yè)在銷售商品、提供勞務及他人使用本企業(yè)資產(chǎn)等日?；顒又行纬傻慕?jīng)濟利益總流入。顯然，該收入要素為狹義概念，僅僅包括企業(yè)持續(xù)的生產(chǎn)經(jīng)營活動所取得的收入。企業(yè)會計準則將費用定義為企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中發(fā)生的各種耗費，意味著費用只包括與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動有關的生產(chǎn)經(jīng)營費用，而不包括投資費用、營業(yè)外支出等非生產(chǎn)經(jīng)營費用。中國單獨設立了利潤要素，并規(guī)定其包括營業(yè)利潤、投資凈收益和營業(yè)外收支凈額等內(nèi)容。該利潤要素，既包括其他要素的匯總結果，又含有自身的特定內(nèi)容，與FASB的全面收益尚有區(qū)別。2、財務會計概念框架與企業(yè)會計準則我國對財務會計概念框架的研究起步較晚，會計準則的建設尚處于初級階段。從目前的會計準則體系來看，它是由1992年頒布的企業(yè)會計準則和1997年起陸續(xù)公布的具體會計準則兩部分構成。前者又稱基本會計準則，是制定具體會計準則所依據(jù)的基本會計規(guī)范，就其功能來說，類似于西方國家的財務會計概念框架；后者即為國際會計慣例所指的會計準則。這種將會計準則所依據(jù)的理論體系，沒有采取財務會計概念框架形式，而是采取基本會計準則形式的做法的確值得探討。筆者認為，我國具體會計準則的理論依據(jù)應采用財務會計概念框架形式。主要理由是：(1)基本準則一般是粗線條、抽象化的，側重于對一些基本會計概念的簡要描述，有的條款。不可避免讓人一時難以理解和接受；而概念框架則可以對這些概念所隱含的一些重要理論問題加以充分論述和詳細說明，即使一些深奧的理論問題，也會變得易于理解。(2)我國的基本準則是會計準則的組成部分，具有強制性，是以行政命令的方式進行會計理論說明，雖然可以回避概念之爭，但由于不可能有充分論證，容易讓人誤解為以“長官意志”代替學術爭鳴；而概念框架只是制定和理解會計準則的理論指南，是獨立于會計準則的理論體系，并不具有強制性，實際上，建立財務會計概念框架的過程，也就是對有關的會計基本理論問題進行充分論證并指明主流觀點的過程。(3)以準則的形式表達會計基本理論，也會使基本準則與具體會計準則之間的重復、矛盾難以避免，這在我國的企業(yè)會計準則和已發(fā)布的具體會計準則中已經(jīng)屢見不鮮；而以財務會計概念框架取代基本會計準則，既可以擺脫當前企業(yè)會計準則不倫不類的尷尬境地，又能解除會計實務界無所適從的困惑。(4)從國際會計慣例上看，美、英等西方發(fā)達國家，以及國際會計準則委員會都是把財務會計概念框架獨立于會計準則予以發(fā)布，這種成功的經(jīng)驗很值得我們借鑒和學習。在探索建立我國財務會計概念框架問題上，有的同志主張將企業(yè)會計準則修改完善，不搞另起“爐灶”。對此觀點，筆者不能茍同。不能否認，企業(yè)會計準則的出臺，對于推動我國會計準則的建設，加快傳統(tǒng)會計向國際會計慣例靠攏的步伐，發(fā)揮了極其重要的作用。尤其是從時代背景上來分析，當年以基本會計準則的形式表達會計的基本理論問題，要比采用財務會計概念框架形式效果好。畢竟當時國人中懂西方會計的較少，能理解財務會計概念框架涵義的更是寥若晨星，而一場疾風暴雨式的會計改革又勢在必行，在這種條件下，也只有用基本準則的形式進行會計理論的說明會計改革風雨洗禮的我國會計理論和實務工作者的素質(zhì)更是今非昔比，加之由于企業(yè)會計準則是特定歷史時期的產(chǎn)物，其內(nèi)容大部分亟需修改，此時，廢止企業(yè)會計準則，以財務會計概念框架取而代之的時機，應該說已十分成熟。（二）構建我國財務會計概念框架的設想1我國財務會計概念框架的基本內(nèi)容借鑒西方已取得的研究成果，結合我國的具體國情，我國財務會計概念框架可包括以下基本內(nèi)容：(1)會計本質(zhì)。會計本質(zhì)是會計理論體系中最基本的概念，應在財務會計概念框架中首先予以明確。西方財務會計概念框架中之所以沒有會計本質(zhì)的論述，可能是因為在西方國家，“信息系統(tǒng)論”已得到會計界的普遍認可。我國的情況則有所不同，關于會計本質(zhì)的認識，會計界至今尚未達成共識。無論是“信息系統(tǒng)論”，還是“管理活動論”，都未得到普遍認可。(2)會計基本假設。對于會計基本假設，西方往往在公告的背景資料中結合會計環(huán)境進行簡單的提及，未進一步深入地加以闡述。但實際上，會計假設是基于外部環(huán)境不確定性而提出的，是會計核算不可或缺的前提條件。它又包括基本假設和技術假設兩個層次的內(nèi)容。其中，基本假設對財務會計具有全局性的重大影響，必須列入財務會計概念框架之中。(3)會計對象。西方財務會計概念框架中只對會計要素進行詳細論述，對會計對象不涉及。這不能不說是一個缺陷。會計對象一直是我國會計界爭論的熱點話題，將其列入財務會計概念框架，原因在于：會計要素是會計對象的具體化，財務報表設置哪些要素，設置多少個要素，這都必須限制在會計對象的范圍內(nèi)，受到會計對象的制約，對于會計目標，西方各國和國際會計準則委員會的財務會計概念框架都立足“決策有用觀”。事實上，無論是“決策有用觀”還是“受托責任觀”，都各有其存在的特定經(jīng)濟環(huán)境?！皼Q策有用觀”適宜于資本市場高度發(fā)達并在資源配置中占據(jù)主導地位的經(jīng)濟環(huán)境；而“受托責任觀”則適合于委托方和受托方可以明確辨認，資源的委托與受托關系不是通過資本市場而是直接往來形成的經(jīng)濟環(huán)境。由于我國的資本市場尚不十分發(fā)達，企業(yè)大量資本的取得，主要采用直接投資的方式，國家作為委托方仍然占據(jù)著十分重要的地位，所以，將我國會計目標定位于“受托責任觀”是比較恰當?shù)摹?5)會計信息的質(zhì)量特征。會計信息的質(zhì)量特征是通向會計目標的橋梁。會計目標定位于“受托責任觀”，決定了我國會計信息的首要質(zhì)量特征應是可靠性而并非是相關性。此外，關于會計要素的定義，會計要素的確認、計量、記錄，以及財務報告等問題，均應在財務會計概念框架中加以闡明。2我國財務會計概念框架的制定機構及名稱財務會計概念框架與會計準則應由同一機構來制定及發(fā)布，這一點似乎已為我國會計界所普遍認可。從西方發(fā)達國家的情況來看，概念框架與會計準則的制定任務大多由民間團體來承擔，但按照我國的市場經(jīng)濟環(huán)境和現(xiàn)實條件，我國財務會計概念框架與會計準則則應由政府部門即財政部會計準則委員會制定及發(fā)布。原因是：(1)我國市場經(jīng)濟的主要特征是公有制為主體且國有經(jīng)濟占主導地位。這就決定了國家是我國會計信息的主要使用者，而由政府部門來制定會計準則，則是滿足國家宏觀經(jīng)濟決策需要最為直接的手段。(2)在我國，只有政府才有能力協(xié)調(diào)會計準則的經(jīng)濟后果。會計準則不是一種純粹的技術手段，不同的準則將生成不同的會計信息，從而影響到不同主體的利益。在我國，至少到目前為止，任何一個民間團體都不具備協(xié)調(diào)會計準則經(jīng)濟后果的能力。廢止企業(yè)會計準則，而由財務會計概念框架取而代之，還要涉及到我國財務會計概念框架的名稱表達問題。西方對財務會計概念框架的稱謂不盡相同，如美國稱之為“財務會計概念報告”，國際會計準則委員會稱之為“編報財務報表的框架”?？紤]到既要為我國廣大會計工作者所普遍理解和接受，又能體現(xiàn)財務會計概念框架與會計準則的關系，還要反映財務會計概念框架的本質(zhì)，我國財務會計概念框架可以“會計準則的理論框架”或“會計理論框架”的名稱來表達。二、財務會計理論框架的基本要素財務會計理論框架是構建會計理論要素和邏輯關系的構造體系，它是由財務會計基礎理論、財務會計應用理論和財務會計環(huán)境理論相互結合、有機構成的一個理論系統(tǒng)。財務會計基礎理論是構成財務會計理論的基本要素，包括會計目標理論、會計假設理論、會計原則理論、會計要素理論、會計方法理論、會計檢驗理論等；財務會計應用理論是將財務會計基礎理論應用于會計實踐、指導會計實踐的理論，包括財務會計管理體制理論，如會計機構、會計人員和會計法規(guī)等方面的理論、會計基本準則理論、會計政策理論等；財務會計環(huán)境理論是對財務會計基礎理論和財務會計應用理論產(chǎn)生影響作用的外部條件，包括企業(yè)內(nèi)部環(huán)境和外部環(huán)境。企業(yè)內(nèi)部環(huán)境因素，包括企業(yè)內(nèi)部管理體制、企業(yè)治理結構、企業(yè)經(jīng)營活動及規(guī)模、企業(yè)管理狀況、經(jīng)理素質(zhì)才能、企業(yè)文化等；企業(yè)外部環(huán)境，包括社會發(fā)展與進步、經(jīng)濟體制與經(jīng)濟發(fā)展、財政稅收與財務、法律法規(guī)、科學技術發(fā)展水平、科學哲學與經(jīng)濟學研究的方法論等。（一）財務會計理論框架分析財務會計理論框架是一個結構嚴密和層次遞進的邏輯體系。它全面反映了財務會計理論系統(tǒng)的基本構成因素及其相互關系。1.會計的目標。會計理論是以會計為研究對象，因此，研究會計，首先就應確定會計研究要達到的目標。理所當然，會計的目標構成會計理論框架合乎邏輯的起點。財務會計的目標是提供有關生產(chǎn)經(jīng)營活動方面的財務會計信息，以供信息使用者進行經(jīng)濟決策。這一觀點已被普遍接受。2.會計假設。假設是科學研究中的一種邏輯思維方式。通過建立會計假設，確定財務會計確認和計量的前提條件，也就是構造一個理想客體，以便“舍棄其客觀原形的原始形態(tài)，撇開與當前研究無關的內(nèi)容、次要過程和干擾因素，使其以理想化的純粹單一的形式，呈現(xiàn)在研究者的面前，使我們有可能對其進行深入細致的研究，找出其存在和運動的規(guī)律，達到對其本質(zhì)的科學認識”（戴蓬軍，1992）。會計既然是提供有關生產(chǎn)經(jīng)營活動方面的財務會計信息，就應進一步確定會計所提供信息的空間范圍和時間界限，并指定計量的方法，即我們在什么范圍內(nèi)、以什么方式來核算和披露會計信息。由于現(xiàn)實世界中企業(yè)經(jīng)濟業(yè)務活動存在的復雜性、相關性等不確定性因素，所以，對企業(yè)財務會計信息核算和披露的對象，必須加以理想化、純粹化，以便達到對會計對象本質(zhì)的科學認識?，F(xiàn)實中企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動具有不確定性。首先，在企業(yè)所處的各種內(nèi)外部環(huán)境中，會計核算的內(nèi)容上具有不確定性。企業(yè)與投資者存在投資關系、與債權人存在借貸關系、與客戶存在交易關系、與政府部門存在監(jiān)管關系、與內(nèi)部職工存在勞資關系等。上述關系的存在，影響企業(yè)經(jīng)營活動，使其復雜化，由于主觀或客觀原因，可能混淆企業(yè)自身的經(jīng)營活動與相關者自身事項的邊界，因而，將本不屬于企業(yè)的交易或事項納入企業(yè)的財務會計信息系統(tǒng)，以至影響企業(yè)正常經(jīng)營活動的成果，影響企業(yè)損益的計算和財務會計信息的披露。不但造成財務會計信息失真，更重要的是損害投資者、債權人、經(jīng)營者和職工的利益。因此，會計提供的信息只能以企業(yè)其自身的經(jīng)濟業(yè)務為前提，這就是會計主體假設。它界定了會計核算的理想的、純粹的空間范圍。企業(yè)主體假設主要目的在于維護企業(yè)投資者和經(jīng)營者的權益。其次，市場經(jīng)濟存在經(jīng)營風險，企業(yè)存在信用風險，資本也在集中和積聚。因此，企業(yè)可能隨時面臨破產(chǎn)倒閉、兼并收購等而使企業(yè)經(jīng)營終結，如果企業(yè)存續(xù)期限不夠確定，就難以對企業(yè)的交易及事項進行正常而恰當?shù)拇_認和計量。例如，固定資產(chǎn)的折舊、低值易耗品的攤銷、債權債務的結算、留存收益的處置等，如果會計存續(xù)期間不確定，就難以按照其技術或經(jīng)濟上的常規(guī)狀態(tài)進行會計核算。因此，就必須以“不變應萬變”，即假定企業(yè)的存續(xù)期限是處于一個理想的狀態(tài)，除非有相反的證據(jù)證明，否則就認為企業(yè)會無限期地繼續(xù)經(jīng)營下去，而不停止和清算。這就是持續(xù)經(jīng)營假設。它給定了企業(yè)預期可持續(xù)經(jīng)營的理想期限，所以資產(chǎn)、負債、所有者權益、收入、費用成本和利潤等可按照正常的狀態(tài)進行會計核算處理。再次，企業(yè)處于持續(xù)經(jīng)營狀態(tài)，但總不能直到企業(yè)終止才提供財務會計信息。因此，會計應定期提供財務會計信息，即使企業(yè)的經(jīng)營活動具有跨月、季、年的連續(xù)性，也必須將持續(xù)不斷的經(jīng)營業(yè)務活動劃分為等長的會計期間，作為披露財務會計信息的時限。最后，企業(yè)會計是以什么計量方式和尺度來核算和披露財務會計信息呢？企業(yè)的交易和事項復雜繁多，必須采用一套能夠?qū)ζ髽I(yè)所有交易和事項進行核算和披露的計量尺度，現(xiàn)階段貨幣職能的不可替代性，當然也只有貨幣量度能夠擔此重任。因此，選擇了貨幣作為統(tǒng)一計量單位，這就是貨幣計量假設?？傊?，以會計主體假設界定會計核算和披露的企業(yè)經(jīng)營活動的空間范圍，以持續(xù)經(jīng)營假設給定企業(yè)經(jīng)營活動無限期的可持續(xù)性，以會計分期假設規(guī)定財務會計信息核算和披露的期間，以貨幣計量假設設定財務會計信息核算和披露的量度。這樣，會計就是以貨幣為統(tǒng)一計量單位，對一個持續(xù)經(jīng)營的特定會計主體某一會計期間的交易和事項進行核算和披露。會計假設為會計原則、會計要素、會計方法、會計實踐和會計檢驗方面的研究奠定了理論基礎。3.會計原則。財務會計要按照會計假設奠定的基礎核算和披露信息，那么，作為公共產(chǎn)品的財務會計信息必須科學、規(guī)范，確定其應具備的質(zhì)量特征、確認和計量方式以及對其進行必要修正的彈性規(guī)定。這就是要制定會計原則，規(guī)定財務會計信息應達到的質(zhì)量標準，使財務會計信息具有客觀性、相關性、可比性、一貫性、及時性、明晰性；規(guī)定財務會計信息確認和計量標準，按照權責發(fā)生制、收入與費用成本配比、歷史成本、劃分收益性支出與資本性支出的準則來進行企業(yè)交易和事項的會計處理；同時還規(guī)定財務會計進行會計核算和披露時，可以依照謹慎性、重要性和實質(zhì)重于形式等原則，對前述會計原則進行修正。4.會計要素。會計要素是指會計主體擁有資金在靜態(tài)下（某一時點）的存量（財務狀況）和動態(tài)下（某一時期）的流量（經(jīng)營成果）類別和規(guī)模，包括資產(chǎn)、負債、所有者權益、收入、費用成本、利潤等6大會計核算和披露的內(nèi)容。它是在會計假設前提下，按照會計原則要求，為實現(xiàn)會計目的而提供的可用于決策的財務會計信息。5.會計方法。會計方法是對會計要素進行核算和披露的方法和程序。會計是一門實踐性很強的應用性管理科學。如何對會計對象進行核算和監(jiān)督，即采用什么方法對會計核算和披露的內(nèi)容進行數(shù)據(jù)采集、計算、歸集、分類、再分類、匯總、披露，就需要根據(jù)假設和會計原則，對會計要素內(nèi)容進行核算，實行監(jiān)督，從而需要研究會計的方法和程序，以提供會計主體的符合質(zhì)量要求的財務會計信息。對會計目標、會計假設、會計原則、會計要素和會計方法的探索與研究的成果，構成財務會計的基礎理論。6.會計實踐。會計實踐是將會計基礎理論與會計具體實務相結合的過程。會計實踐既是一個實務問題，又是一個理論問題。作為前者，就是建立和完善財務會計管理體制，包括組建會計機構、配備會計人員、制定會計法規(guī)、會計制度和會計政策，以便進行會計核算，實行會計監(jiān)督，完成會計任務，實現(xiàn)會計目的；作為后者，就是研究財務會計管理體制的性質(zhì)、特點和規(guī)律，探討會計制度的創(chuàng)新和會計政策的安排，例如，如何設計、執(zhí)行、測試和完善內(nèi)部控制制度，如何組建會計機構，如何配備會計人員，如何規(guī)范會計人員的職業(yè)道德，如何對會計人員進行專業(yè)教育、素質(zhì)培訓，如何設計、安排、執(zhí)行、監(jiān)督會計制度，如何根據(jù)會計主體生產(chǎn)經(jīng)營的特點制定相應的會計政策等，都是需要進行探討的應用理論研究問題。對會計實踐的探索與研究的成果，構成會計的應用理論。7.會計檢驗。會計檢驗是對財務會計理論體系進行測試、評價、反饋和改進的過程。在一定的環(huán)境條件下，財務會計理論與會計實踐相結合，使得會計管理體制進入運行狀態(tài)。財務會計能否在會計假設的前提下，按照會計原則，運用會計方法對會計要素進行反映和控制，能否提供符合會計目標的財務會計信息，取決于會計理論體系中每一個構成因素自身的完善性和各個構成因素之間的相適性。經(jīng)過會計檢驗，如果一定環(huán)境條件下，會計理論與會計實踐有機結合，通過會計管理體制的運行，能夠提供財務會計信息，也就實現(xiàn)了財務會計的目的；如果運行的結果不能提供財務會計信息、或提供的財務會計信息失真、失誤，則沒有能夠?qū)崿F(xiàn)財務會計的目的。在這種情況下，就應通過反饋程序，查找會計理論框架體系各個因素方面可能存在的完善性和相適性問題及原因，并加以改進或修正，以便使財務會計理論體系經(jīng)得起會計檢驗，保證財務會計目標的實現(xiàn)。通過會計檢驗的會計理論結構框架體系，才是理想的、有效的、科學的、合理的。根據(jù)會計環(huán)境的變化，進行會計檢驗，經(jīng)常地對會計理論系統(tǒng)進行符合性測試和實質(zhì)性測試，才能使會計理論不斷地創(chuàng)新，使其進一步發(fā)展和完善。8.會計環(huán)境。會計環(huán)境是影響會計理論和會計實踐的各種內(nèi)外部條件或因素，包括社會、經(jīng)濟、法律、科技等外部環(huán)境，以及企業(yè)管理體制、企業(yè)文化等內(nèi)部環(huán)境。會計環(huán)境對會計既可能產(chǎn)生正面的、積極的影響，從而促進會計的發(fā)展，也可能產(chǎn)生負面的、消極的影響，從而制約會計的發(fā)展。會計環(huán)境對會計的影響是全方位的，它既影響會計目的、