房地產開發(fā)稅務籌劃

1、房地產開發(fā)企業(yè)稅務籌劃房地產前期準備階段的稅務籌劃主要包括土地使用權的取得，土地使用稅以土地面積為課稅對象，向土地使用人課征， 屬于以有償占用為特點的行為稅類型。土地使用稅只在縣以上城市開征，非開征地區(qū) 城鎮(zhèn)使用土地則不征稅。土地使用稅采用有幅度的差別稅額，列入大、中、小城市和 縣城每平方米土地年稅額多少不同。為了防止長期征地而不使用和限制多占土地，可 在規(guī)定稅額的2倍-5倍范圍內加成征稅。對于公園、名勝、寺廟及文教、衛(wèi)生、社會 福利等單位使用的土地，城鎮(zhèn)、街道、公共設施用地、鐵路、機場、港區(qū)、車站、管 理交通運輸用地及水利工程，農、林、牧、漁、果生產基地用地，以及個人非營業(yè)建 房用地等，均免

2、征土地使用稅。為了鼓勵利用荒地、灘涂等土地，對經過批準整治的 土地和改造的荒廢土地，給予10年期限的免稅，注意利用免稅項目。房地產建筑施工階段的稅務籌劃主要涉及到營業(yè)稅的建筑業(yè)和營業(yè)稅的服務業(yè)。按照我國現行營業(yè)稅法規(guī)的規(guī)定，如果建筑工程的總承包人將工程分包轉包給他熱播，應 以全部價款減去付給分包人的價款后的余額為營業(yè)額計征營業(yè)稅，工程承包公司承包建筑安 裝工程業(yè)務，在與建設單位簽訂建筑安裝工程承包合同進行施工建設的，無論其是否參與施 工，都應遵守以上規(guī)定，按建筑業(yè)稅目繳納營業(yè)稅，稅率3%；如果工程承包公司不與建設 方簽訂建筑安裝工程合同，只是負責工程的組織協(xié)調業(yè)務，此項業(yè)務應按服務業(yè)稅目繳納營

3、 業(yè)稅，稅率為5%。所以在建筑施工階段，總承包人應該選擇和分包轉包人簽訂建筑安裝工 程承包合同。利用各種建房方式進行稅務籌劃一）采用設立合營企業(yè)的合作建房方式。所謂合作建房，指一方提供土地使用權，另 一方提供資金，雙方合作建造房屋。有兩種方式：第一種是“以物易物”，即雙方以各自擁 有的土地使用權和房屋所有權相互交換，這樣雙方都擁有部分房屋的所有權。但在這種方式 下，需要就轉讓土地使用權和不動產繳納營業(yè)稅；雙方將分得的房屋出售時，還應繳納營業(yè) 稅和土地增值稅，稅負較重。第二種是成立“合營企業(yè)”，即一方以土地使用權，另一方以 貨幣資金成立合營企業(yè)合作建房。對此又存在兩種利潤分配方式：一是房屋建成后

4、合作雙方 風險共擔、利益共享；二是雙方按一定比例分配房屋。兩種方式下的稅負也不同。根據現行 營業(yè)稅法：自2003年1月1日起，以無形資產、不動產投資入股，參與接受投資方利潤分 配、共同承擔投資風險的行為，不征收營業(yè)稅。因此，在第一種分配方式下，合營雙方只需 在對外銷售房屋時繳納營業(yè)稅和土地增值稅。在第二種分配方式下，如果雙方建成后按比例 分房自用的，按現行稅法暫免征收土地增值稅；但土地使用權投資的一方無法享受轉讓無形 資產免征營業(yè)稅的政策?？梢?，在收入和費用相同的情況下，合作建房的各方采取成立合營企業(yè)，在房屋 建成后風險共擔、利益共享的分配方式稅負最小。必須注意的是，由于合營雙方是出于稅務 籌

5、劃目的而成立的，并無對外開展營業(yè)的行為，只有投入沒有銷售更無利潤可言，該合營企 業(yè)也沒有存在的必要。因此，更節(jié)稅的辦法是待房屋建成后，將合營企業(yè)清算，房屋作為所 得分配給雙方。例：甲房地產企業(yè)有一塊價值5億元的土地，但出于資金限制，擬考慮與乙企業(yè) 合作建房，由甲提供土地使用權，乙提供資金。若甲、乙采用房屋建好后按比例分房自用的 方式，則甲企業(yè)需要就轉讓無形資產繳納2500 （5億元X5%）萬元的營業(yè)稅。若甲、乙成 立合營企業(yè)，采取風險共擔、利益共享的利潤分配方式，待房屋建好后將該合營企業(yè)清算， 房屋作為所得分配給雙方，雙方都可以不用繳納營業(yè)稅。(二)采用代建房方式。房地產的代建房行為，是指房地

6、產開發(fā)企業(yè)代客戶進行房地 產開發(fā)，開發(fā)完成后向客戶收取代建收入的行為。對于房地產開發(fā)企業(yè)而言，沒有發(fā)生房地 產權屬的轉移，不需繳納土地增值稅和營業(yè)稅，只需就勞務收入繳納營業(yè)稅。房地產開發(fā)企 業(yè)可以利用該政策，在開發(fā)之初確定最終用戶，簽訂代建房合同，以此降低巨額稅負；同時， 可以適當降低代建房的勞務費用，將節(jié)省的稅款讓利于客戶，一方面得到其更大的配合，另 一方面對降低房價也起到一定作用。例：某房地產企業(yè)，商品房銷售收人為5000萬元，除營業(yè)稅及附加之外的總扣除項目 金額為3500萬元。若該企業(yè)按正常的銷售商品繳納稅金，應繳納營業(yè)稅及附加=5000X 5.5%=275 (萬元)；增值額占扣除項目的

7、比率為 32.45% (5000-3500-275) : (3500+275)， 應繳納土地增值稅 367.5(5000-3500-275)X30%萬元，實現利潤 857.5(5000-3500-275-367.5) 萬元。若企業(yè)采用代建房方式，取得勞務收入1400萬元，應繳納營業(yè)稅70 (1400X5%) 萬元，實現利潤1330 (1400-70)萬元。可見，建房方式的轉變將為企業(yè)增加收益472.5 (1330-857.5)萬元。房產銷售環(huán)節(jié)的稅務籌劃房產銷售環(huán)節(jié)涉及到營業(yè)稅企業(yè)，所得稅，土地增值稅城市建設維護稅還有印花稅等。一、以營業(yè)稅為例(1)若房地產企業(yè)出售的是經過裝修的房屋，如果將房

8、屋售價和裝修價款一同包括在售房 收入中，那么裝修價款將無法按照建筑業(yè)3%的稅率計證營業(yè)稅，計證土地增值稅時裝修價 款也會成為增值額的一部分。因此，企業(yè)應該將房屋售價和裝修價款分開核算，分別與購房 者簽訂兩份合同，一份是房屋銷售合同，另一份是房屋裝修合同。在總收入不變的情況下， 就房屋銷售價款繳納5%的營業(yè)稅，就增值額繳納土地增值稅；裝修價款屬于勞務收入，只 需按建筑業(yè)3%的稅率計證營業(yè)稅，不需繳納土地增值稅。同時也可以減少購房者應繳納的 契稅。(2)若房地產開發(fā)企業(yè)銷售的房屋中包括一些設施，應將能單獨計價的部分，如房屋 內部的辦公設備、電器等，從整個房地產價值中分離出來。與購買者簽訂一份房屋銷

9、售合同， 同時再簽訂一份附屬設施的購銷合同，降低房屋銷售價款，減少應納營業(yè)稅和土地增值稅。(3)若房地產開發(fā)企業(yè)與購房者簽訂設備安裝合同，根據現行營業(yè)稅法，若設備價值作為 安裝工程產值的，應將設備價款包括在營業(yè)額中繳納營業(yè)稅。企業(yè)可以與接受勞務方協(xié)商， 由接受勞務方購買設備，只就安裝的勞務費用簽訂合同，這樣，企業(yè)只需要就勞務費用繳納 3%的營業(yè)稅。例：某房地產開發(fā)企業(yè)出售商品房，取得轉讓產權合同收入4800萬元(包括800萬元 的裝修款)，除稅金之外允許扣除的項目總額為2800萬元。則應納營業(yè)稅及附加2644800 X 5% X( 1+3%+7%)萬元，增值額占扣除費用的比率為 56.66%

10、(4800-2800-264)： (2800+264) =17363064，應納土地增值稅 541.201736X40%-3064X5%萬元。稅款合 計 805.20264+541.20萬元。二、利用土地增值稅“起征點”優(yōu)惠政策進行籌劃中華人民共和國土地增值稅暫行條例規(guī)定，納稅人建造普通標準住宅出售，增值額 未超過扣除項目金額20%的免繳土地增值稅。這一特殊的起征點為土地增值稅的稅務籌劃 提供了條件。利用該政策進行稅務籌劃時應注意三點：(1)企業(yè)所建造的房屋必須是符合當 地普通住宅標準的居住用住宅。(2)出售房屋的增值額占扣除項目的比率不得超過20%， 增值額占扣除項目的比率在20%左右時稅負

11、將出現大幅度的跳躍，企業(yè)應高度關注稅收成 本對利潤和現金流的影響。(3)對于房地產企業(yè)既建普通標準住宅又搞其他房地產開發(fā)的， 應分別核算增值額；如果不能分別核算或者不能準確劃分增值額的，其建造的普通住宅標準 不能享受稅收優(yōu)惠。例：某房地產企業(yè)欲銷售普通標準住宅，扣除項目總額為2000元/平方米，現有兩種銷 售方案，一是按2380元/平方米的價格出售；二是按2500元/平方米的價格出售。對于方案 一，增值額占扣除項目的比率為19% (2380-2000)：2000，小于20%，無需繳納土地增 值稅，利潤為380元/平方米。方案二中，由于收入增加120元/平方米，導致增加營業(yè)稅及 附加為6.6 (

12、120X5.5%)元/平方米，扣除項目金額為2006.6元/平方米，增值額占扣除項目 的比率升至 24.59% (2500-2006.6):2006.6，需繳納土地增值稅 148.02 (2500-2006.6) X30%元/平方米，企業(yè)的利潤為345.38 (2500-2006.6-148.02)元/平方米?？梢?，售價提高 之后利潤卻下降34.62元/平方米。如何解決提高售價與增加稅負的矛盾，見下文稅負平衡點 的分析。享受稅收優(yōu)惠的平衡點計算如下：假設某房地產開發(fā)的商品房銷售價格為A，除銷售稅 金及附加外的扣除項目金額為a，則全部扣除項目金額為:a+AX5%X(1+7%+3%)=a+5.5%

13、A. 要享受免稅的稅收優(yōu)惠，增值額占扣除項目的比率必須小于等于20%，即要A-(a+5.5%A) ：(a+5.5%A) 20%，解得A 1.2848a .即納稅人想要享受免征土地增值稅的優(yōu)惠，其銷售額 不能超過除銷售稅金及附加以外的扣除項目金額的1.2848倍，否則將對增值額征收30%的 土地增值稅。如果售價低于該價位，雖也能享受免稅，卻只能獲取較低的收益。若企業(yè)打算通過提高售價來增加利潤。假定售價提高到A+x (即1.2848a+x)，相應的銷 售稅金及附加提高了 5.5%x，則允許扣除項目金額=a+5.5%A+5.5%x，應納土地增值稅 =(A+x) - (a+5.5%A+5.5%x) X

14、30%=6.42408%a+28.35%x，若納稅人欲通過提高售價達 到增加收益，就必須使x (6.42408%a+28.35%x) +5.5%x，解得x0.0971a.這就是說，如果 想通過提高售價取得更大的收益，提高的售價必須超過除銷售稅金及附加以外的扣除項目金 額的0.0971倍。同理可以計算出當納稅人要享受30%、40%或50%的稅率，其銷售額的上 限分別是除銷售稅金及附加以外的扣除項目金額的1.6349倍、2.2472倍和3.5928倍。房地產保有期間稅務籌劃房地產保有期間主要涉及出租商品房的稅務籌劃有時房地產開發(fā)企業(yè)也會出于房屋滯銷或者其他考慮將商品房用于出租經營。這時可以 從兩方面進行稅務籌劃：第一，房地產開發(fā)企業(yè)需要就出租收入繳交營業(yè)稅及房產稅，稅務 籌劃的關鍵在于分開核算房屋租金與其他代收代墊費用，降低計稅依據。實務中不少房地