企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則借款費(fèi)用手冊(cè)

1、 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則借款費(fèi)用指南 一、差不多要求（一）企業(yè)應(yīng)正確計(jì)算每期實(shí)際發(fā)生的借款費(fèi)用，并嚴(yán)格區(qū)分每期應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用和應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益的借款費(fèi)用。每個(gè)會(huì)計(jì)期末，企業(yè)都應(yīng)正確計(jì)算當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的借款費(fèi)用，包括因借款而發(fā)生的利息、因借款而發(fā)生的折價(jià)或溢價(jià)在當(dāng)期應(yīng)攤銷的金額、因借款而發(fā)生的輔助費(fèi)用金額以及因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額。在正確計(jì)算每期實(shí)際發(fā)生的借款費(fèi)用的基礎(chǔ)上，企業(yè)還應(yīng)依照本準(zhǔn)則規(guī)定的資本化條件，將其中因?qū)ｉT借款而發(fā)生的借款費(fèi)用資本化，計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)的成本；其他借款費(fèi)用作為財(cái)務(wù)費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益。（二）企業(yè)應(yīng)正確確定借款費(fèi)用資本化的期間確定借款費(fèi)用資本化的期間是正確計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用

2、的重要前提。資本化的期間，是指借款費(fèi)用從開始資本化到停止資本化的這一段期間。依照本準(zhǔn)則的規(guī)定，開始資本化的時(shí)點(diǎn)為以下三個(gè)條件同時(shí)具備時(shí)，即資產(chǎn)支出差不多發(fā)生、借款費(fèi)用差不多發(fā)生和為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所必要的購建活動(dòng)差不多開始；停止資本化的時(shí)點(diǎn)為所購置或建筑的固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí)。停止資本化以后所發(fā)生的借款費(fèi)用應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。那個(gè)地點(diǎn)的資本化期間適用于因?qū)ｉT借款而發(fā)生的利息、折價(jià)或溢價(jià)的攤銷和因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額。因?qū)ｉT借款而發(fā)生的輔助費(fèi)用，只要是在所購建的固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)之前發(fā)生的，均應(yīng)在發(fā)生時(shí)予以資本化。需要注意的是，借款費(fèi)用在從開始資本化到停止資本化這一段期

3、間內(nèi)，假如由于某種緣故導(dǎo)致資產(chǎn)的購置或建筑過程發(fā)生中斷，則應(yīng)依照中斷的性質(zhì)和時(shí)刻長(zhǎng)短，確定中斷期間是否應(yīng)暫停借款費(fèi)用的資本化。假如屬于非正常中斷，同時(shí)中斷時(shí)刻連續(xù)超過3個(gè)月的，應(yīng)于中斷期間暫停借款費(fèi)用的資本化，將這段時(shí)刻發(fā)生的借款費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益，直至購置或建筑活動(dòng)重新開始。但假如中斷是使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所必要的程序，則借款費(fèi)用的資本化應(yīng)接著進(jìn)行。（三）企業(yè)應(yīng)正確計(jì)算每期應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用金額依照本準(zhǔn)則的規(guī)定，應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用的范圍是因購建固定資產(chǎn)而專門借入的款項(xiàng)所發(fā)生的借款費(fèi)用，也確實(shí)是專門借款發(fā)生的借款費(fèi)用。為此企業(yè)應(yīng)依照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，計(jì)算每期因?qū)ｉT借款而發(fā)生的借款利息、應(yīng)攤

4、銷的折價(jià)或溢價(jià)、輔助費(fèi)用和匯兌差額。計(jì)算因?qū)ｉT借款而發(fā)生的利息資本化金額，應(yīng)與發(fā)生在該項(xiàng)資產(chǎn)上的支出掛鉤，依照至當(dāng)期末止購置或建筑該項(xiàng)資產(chǎn)的累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)乘以資本化率確定。假如專門借款存在折價(jià)或溢價(jià)，還應(yīng)當(dāng)將每期應(yīng)攤銷的折價(jià)或溢價(jià)金額作為利息的調(diào)整額，對(duì)資本化率作相應(yīng)調(diào)整。因安排專門借款而發(fā)生的輔助費(fèi)用，屬于在所購建固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)之前發(fā)生的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)全部予以資本化，例如債券發(fā)行傭金，應(yīng)在實(shí)際支付時(shí)予以資本化。每期應(yīng)予資本化的匯兌差額，為外幣專門借款本金及其利息當(dāng)期所發(fā)生的匯兌差額。（四）企業(yè)應(yīng)正確核算每期發(fā)生的借款費(fèi)用關(guān)于應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用，企業(yè)應(yīng)通過“在建工程”科目核算

5、，具體可在“在建工程”科目下設(shè)置“借款費(fèi)用”明細(xì)科目進(jìn)行核算；企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中發(fā)生的其他借款費(fèi)用通過“財(cái)務(wù)費(fèi)用”科目進(jìn)行核算。 二、關(guān)于引言本準(zhǔn)則不涉及與融資租賃有關(guān)的融資費(fèi)用，與融資租賃有關(guān)的融資費(fèi)用依照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則租賃的規(guī)定進(jìn)行處理；本準(zhǔn)則也不涉及房地產(chǎn)商品開發(fā)過程中發(fā)生的借款費(fèi)用，以及籌建期間和清算期間發(fā)生的借款費(fèi)用。房地產(chǎn)商品開發(fā)過程中發(fā)生的借款費(fèi)用，以及籌建期間和清算期間發(fā)生的借款費(fèi)用，按照有關(guān)規(guī)定處理。 三、關(guān)于定義1.借款費(fèi)用，指企業(yè)因借款而發(fā)生的利息、折價(jià)或溢價(jià)的攤銷和輔助費(fèi)用，以及因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額。（1）因借款而發(fā)生的利息因借款而發(fā)生的利息，包括企業(yè)向銀行或其他

6、金融機(jī)構(gòu)等借入資金發(fā)生的利息、發(fā)行債券發(fā)生的利息，以及承擔(dān)帶息債務(wù)應(yīng)計(jì)的利息等。（2）因借款而發(fā)生的折價(jià)或溢價(jià)的攤銷因借款而發(fā)生的折價(jià)或溢價(jià)要緊是發(fā)行債券發(fā)生的折價(jià)或溢價(jià)。折價(jià)或溢價(jià)的攤銷實(shí)質(zhì)上是對(duì)借款利息的調(diào)整，因而構(gòu)成了借款費(fèi)用的組成部分。企業(yè)應(yīng)在借款的存續(xù)期間對(duì)折價(jià)或溢價(jià)進(jìn)行分期攤銷。折價(jià)或溢價(jià)的攤銷，能夠采納實(shí)際利率法，也能夠采納直線法。（3）因借款而發(fā)生的輔助費(fèi)用因借款而發(fā)生的輔助費(fèi)用，是指企業(yè)在借款過程中發(fā)生的諸如手續(xù)費(fèi)、傭金、印刷費(fèi)、承諾費(fèi)等費(fèi)用。由于這些費(fèi)用是因安排借款而發(fā)生的，也是借入資金的一部分代價(jià)，因而這些費(fèi)用構(gòu)成了借款費(fèi)用的組成部分。（4）因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額因外

7、幣借款而發(fā)生的匯兌差額，是指由于匯率變動(dòng)而對(duì)外幣借款本金及其利息的記賬本位幣金額產(chǎn)生的阻礙金額。由于這部分匯兌差額是與外幣借款直接相聯(lián)系的，因而也構(gòu)成借款費(fèi)用的組成部分。2.專門借款，指為購建固定資產(chǎn)而專門借入的款項(xiàng)。這種款項(xiàng)應(yīng)有明確的用途，即為購置或建筑某項(xiàng)固定資產(chǎn)而專門借入的，并具有標(biāo)明該用途的借款合同。 四、關(guān)于確認(rèn)（一）應(yīng)予資本化的資產(chǎn)范圍和借款范圍1.應(yīng)予資本化的資產(chǎn)范圍本準(zhǔn)則規(guī)定，借款費(fèi)用應(yīng)予資本化的資產(chǎn)范圍是固定資產(chǎn)。只有發(fā)生在固定資產(chǎn)購置或建筑過程中的借款費(fèi)用，才能在符合條件的情況下予以資本化；發(fā)生在其他資產(chǎn)（如存貨、無形資產(chǎn)）上的借款費(fèi)用，不能予以資本化。關(guān)于應(yīng)予資本化的資產(chǎn)

8、范圍，有幾點(diǎn)需要講明：（1）那個(gè)地點(diǎn)所指的固定資產(chǎn)，既包括企業(yè)自己購買或建筑的固定資產(chǎn)，也包括托付其他單位建筑的固定資產(chǎn)。（2）固定資產(chǎn)一旦達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)，就應(yīng)停止借款費(fèi)用資本化。購入不需要安裝的固定資產(chǎn)，在購入時(shí)就視為差不多達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)。2.應(yīng)予資本化的借款范圍本準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)予資本化的借款范圍為專門借款，即為購建固定資產(chǎn)而專門借入的款項(xiàng)，不包括流淌資金借款等。（二）具體確認(rèn)原則在企業(yè)發(fā)生的各項(xiàng)借款費(fèi)用中，利息、折價(jià)或溢價(jià)的攤銷和匯兌差額的確認(rèn)原則與輔助費(fèi)用有所不同。分述如下：1.利息、折價(jià)或溢價(jià)的攤銷和匯兌差額的確認(rèn)本準(zhǔn)則規(guī)定的借款利息、折價(jià)或溢價(jià)的攤銷和匯兌差額的確認(rèn)原則為：因?qū)ｉT

9、借款而發(fā)生的利息、折價(jià)或溢價(jià)的攤銷和匯兌差額，在符合本準(zhǔn)則規(guī)定的資本化條件的情況下，應(yīng)當(dāng)予以資本化，計(jì)入該項(xiàng)資產(chǎn)的成本；其他的借款利息、折價(jià)或溢價(jià)的攤銷和匯兌差額，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用。那個(gè)地點(diǎn)所講的“符合本準(zhǔn)則規(guī)定的資本化條件”是指符合本準(zhǔn)則關(guān)于借款費(fèi)用同意資本化的期間和資本化金額的確定方法等方面的規(guī)定。例如，盡管本準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)予資本化的借款為專門借款，但專門借款發(fā)生的利息并不是都能夠資本化。如要資本化，首先應(yīng)當(dāng)滿足本準(zhǔn)則規(guī)定的關(guān)于開始資本化的三個(gè)條件，之后還需要與發(fā)生在資產(chǎn)上的支出相掛鉤。在這一過程中，假如出現(xiàn)了暫停資本化的情況，還應(yīng)依照本準(zhǔn)則關(guān)于暫停資本化的規(guī)定，在中斷期間暫停資本化。

10、另外在資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)后則應(yīng)停止資本化。2.輔助費(fèi)用的確認(rèn)本準(zhǔn)則規(guī)定的輔助費(fèi)用確認(rèn)原則為：因安排專門借款而發(fā)生的輔助費(fèi)用，屬于在所購建固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)之前發(fā)生的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)予以資本化；以后發(fā)生的輔助費(fèi)用應(yīng)當(dāng)于發(fā)生當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用。假如輔助費(fèi)用的金額較小，也能夠于發(fā)生當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用。因安排其他借款而發(fā)生的輔助費(fèi)用應(yīng)當(dāng)于發(fā)生當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用。這條規(guī)定有以下幾層含義：（1）因安排專門借款而發(fā)生的輔助費(fèi)用，在所購建固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)之前發(fā)生的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)予以資本化。具體來講，不論是一次性支付的輔助費(fèi)用，如發(fā)行債券手續(xù)費(fèi)，依舊分期支付的輔助費(fèi)用，如為已借入未劃撥款項(xiàng)而按期支付的承

11、諾費(fèi)，均應(yīng)在所購建固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)之前，于實(shí)際發(fā)生時(shí)予以資本化；在所購建固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)之后發(fā)生的輔助費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用。（2）因安排專門借款而發(fā)生的輔助費(fèi)用，假如金額較小，依照重要性原則，也能夠于發(fā)生當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用。（3）因安排除專門借款外的其他借款而發(fā)生的輔助費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用。例如，安排為生產(chǎn)產(chǎn)品而借入款項(xiàng)所發(fā)生的輔助費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用；又如，安排為開發(fā)軟件借入款項(xiàng)而發(fā)生的輔助費(fèi)用等，也應(yīng)于發(fā)生當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用。 五、關(guān)于開始資本化本準(zhǔn)則規(guī)定，因?qū)ｉT借款而發(fā)生的利息、折價(jià)或溢價(jià)的攤銷和匯兌差額，應(yīng)當(dāng)在以下三個(gè)條件同時(shí)具備時(shí)開始資本化：

12、1.資產(chǎn)支出差不多發(fā)生。那個(gè)地點(diǎn)所指的資產(chǎn)支出只包括為購建固定資產(chǎn)而以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)移非現(xiàn)金資產(chǎn)或者承擔(dān)帶息債務(wù)形式而發(fā)生的支出。具體來講：（1）支付現(xiàn)金是指用貨幣資金支付固定資產(chǎn)的購置或建筑支出。如用現(xiàn)金、銀行存款或其他貨幣資金等購買工程用材料，用現(xiàn)金支付建筑固定資產(chǎn)的職工工資等。（2）轉(zhuǎn)移非現(xiàn)金資產(chǎn)是指將非現(xiàn)金資產(chǎn)用于固定資產(chǎn)的建筑與安裝，如將企業(yè)自己生產(chǎn)的產(chǎn)品用于固定資產(chǎn)的建筑，或以企業(yè)自己生產(chǎn)的產(chǎn)品向其他企業(yè)換取用于固定資產(chǎn)建筑所需要的物資等。（3）承擔(dān)帶息債務(wù)是指因購買工程用材料等而承擔(dān)的帶息應(yīng)付款項(xiàng)（如帶息應(yīng)付票據(jù)）。企業(yè)以賒購方式向供貨單位購買工程用物資，由此產(chǎn)生的債務(wù)可能帶息，也

13、可能不帶息。假如是不帶息債務(wù)，就不計(jì)入資產(chǎn)支出，因?yàn)樵谠搨鶆?wù)償付前不需承擔(dān)利息，企業(yè)可不能因這部分未償付債務(wù)承擔(dān)借款費(fèi)用，亦即沒有任何借款費(fèi)用是應(yīng)當(dāng)歸屬于這部分未償付債務(wù)的。直到企業(yè)償付債務(wù)實(shí)際發(fā)生了資源流出時(shí)，才能作為資產(chǎn)的支出。而關(guān)于帶息債務(wù)來講，情況就不同了，由于企業(yè)要為這筆債務(wù)付出代價(jià)，承擔(dān)利息，與企業(yè)用銀行借款支付資產(chǎn)支出的性質(zhì)是一樣的。因此，帶息債務(wù)應(yīng)當(dāng)作為資產(chǎn)支出，用以計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用金額。例如，企業(yè)于2000年3月1日采納帶息應(yīng)付票據(jù)方式購買了10萬元的工程用材料，票據(jù)期限為3個(gè)月，年利率為6，到期還本付息。3月31日編制當(dāng)月會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，應(yīng)付票據(jù)尚未償付，則該筆應(yīng)付票據(jù)

14、本金10萬元應(yīng)作為當(dāng)月資產(chǎn)支出。假如這10萬元是不帶息的應(yīng)付票據(jù)或應(yīng)付賬款，則3月31日編制當(dāng)月會(huì)計(jì)報(bào)表并計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用金額時(shí)，不將其作為資產(chǎn)支出。需要注意的是，假如企業(yè)托付其他單位建筑固定資產(chǎn)，則企業(yè)向受托單位支付第一筆預(yù)付款或第一筆進(jìn)度款時(shí)，即認(rèn)為資產(chǎn)支出差不多發(fā)生。2.借款費(fèi)用差不多發(fā)生。這一條件是指差不多發(fā)生了因購建固定資產(chǎn)而專門借入款項(xiàng)的利息、折價(jià)或溢價(jià)的攤銷、輔助費(fèi)用或匯兌差額。例如，企業(yè)以發(fā)行債券的方式籌集資金來建筑一項(xiàng)固定資產(chǎn)，在債券本身可能還沒有開始計(jì)息時(shí)，就為發(fā)行債券向承銷機(jī)構(gòu)支付了一筆承銷費(fèi)，即發(fā)生了專門借款的輔助費(fèi)用?，F(xiàn)在，應(yīng)當(dāng)認(rèn)為借款費(fèi)用差不多發(fā)生。3.為使

15、資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所必要的購建活動(dòng)差不多開始。本準(zhǔn)則所指的“為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所必要的購建活動(dòng)”要緊是指資產(chǎn)的實(shí)體建筑活動(dòng)。例如主體設(shè)備的安裝、廠房的實(shí)際建筑等。然而“為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所必要的購建活動(dòng)差不多開始”不包括僅僅持有資產(chǎn)、但沒有發(fā)生為改變資產(chǎn)狀態(tài)而進(jìn)行建筑活動(dòng)的情況。如只購置了建筑用地但未發(fā)生有關(guān)房屋建筑活動(dòng)就不包括在內(nèi)。在上述三個(gè)條件同時(shí)滿足的情況下，因?qū)ｉT借款而發(fā)生的利息、折價(jià)或溢價(jià)的攤銷或匯兌差額應(yīng)當(dāng)開始資本化，只要其中有一個(gè)條件沒有滿足，就不能開始資本化。例如，企業(yè)為購置或建筑某項(xiàng)固定資產(chǎn)借入的專門借款差不多劃入企業(yè)賬戶，即借款費(fèi)用差不多發(fā)生，固定資產(chǎn)的

16、實(shí)體建筑工作也差不多開始，但由于為建筑該項(xiàng)資產(chǎn)所購買的工程物資款項(xiàng)均未支付，而且這些應(yīng)付款項(xiàng)差不多上不帶息債務(wù)，另外，也沒有發(fā)生其他與固定資產(chǎn)購建有關(guān)的支出，因而已發(fā)生的專門借款的借款費(fèi)用，盡管是為建筑該項(xiàng)固定資產(chǎn)而專門借入的款項(xiàng)所發(fā)生的，也不能計(jì)入該項(xiàng)資產(chǎn)的成本，只能確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用，因?yàn)椴环祥_始資本化的第一個(gè)條件。又如，企業(yè)差不多使用銀行存款購買了建筑某項(xiàng)固定資產(chǎn)所需的工程物資，固定資產(chǎn)的實(shí)體建筑工作也差不多開始，但為建筑該項(xiàng)資產(chǎn)專門借入的款項(xiàng)還沒有到位，因此沒有發(fā)生相應(yīng)的借款費(fèi)用，現(xiàn)在，也不能開始資本化，因?yàn)椴环祥_始資本化的第二個(gè)條件。再比如，企業(yè)為了建筑一項(xiàng)固定資產(chǎn)差不多使用銀行存款

17、購買了工程所需物資，發(fā)生了資產(chǎn)支出，為購建該項(xiàng)固定資產(chǎn)專門借入的款項(xiàng)也差不多開始計(jì)息，即借款費(fèi)用差不多發(fā)生，現(xiàn)在，差不多符合了開始資本化的第一、二個(gè)條件，但固定資產(chǎn)的實(shí)體建筑還沒有開始，即為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所必要的購建活動(dòng)還沒有開始，不符合開始資本化的第三個(gè)條件，在這種情況下，專門借款發(fā)生的借款費(fèi)用也不能開始資本化。需要注意的是，因安排專門借款而發(fā)生的一次性支付的輔助費(fèi)用，一般不考慮開始資本化的三個(gè)條件，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)予以資本化，如發(fā)行債券的手續(xù)費(fèi)、初始借款手續(xù)費(fèi)應(yīng)當(dāng)在實(shí)際支付時(shí)予以資本化。 六、關(guān)于資本化金額的確定企業(yè)每期應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用金額，包括當(dāng)期應(yīng)予資本化的利息、借款折價(jià)或溢

18、價(jià)的攤銷、輔助費(fèi)用和匯兌差額。（一）利息資本化金額的確定依照本準(zhǔn)則的規(guī)定，利息資本化金額的確定應(yīng)與發(fā)生在固定資產(chǎn)購建活動(dòng)上的支出掛鉤。在應(yīng)予資本化的每一會(huì)計(jì)期間，因購置或建筑某項(xiàng)固定資產(chǎn)而發(fā)生的利息，其資本化金額應(yīng)為至當(dāng)期末止購置或建筑該項(xiàng)資產(chǎn)的累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)乘以資本化率；假如借款存在折價(jià)或溢價(jià)，還應(yīng)當(dāng)將每期應(yīng)攤銷的折價(jià)或溢價(jià)金額作為利息的調(diào)整額，對(duì)資本化率作相應(yīng)調(diào)整。利息資本化金額的計(jì)算公式為： 每一會(huì)計(jì)期間利息的資本化金額 至當(dāng)期末止購建固定資產(chǎn)累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù) 資本化率 1.累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)的確定上述公式中的累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)應(yīng)按每筆資產(chǎn)支出金額乘以每筆資產(chǎn)支出占用的天數(shù)與會(huì)計(jì)期

19、間涵蓋的天數(shù)之比計(jì)算確定。其計(jì)算公式為： 累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù) 每筆資產(chǎn)支出金額 每筆資產(chǎn)支出占用的天數(shù)會(huì)計(jì)期間涵蓋的天數(shù) 上述公式中的“每筆資產(chǎn)支出占用的天數(shù)”是指發(fā)生在固定資產(chǎn)上的支出所應(yīng)承擔(dān)借款費(fèi)用的時(shí)刻長(zhǎng)度?！皶?huì)計(jì)期間涵蓋的天數(shù)”是指計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用金額的會(huì)計(jì)期間的長(zhǎng)度。上述時(shí)刻長(zhǎng)度一般應(yīng)以天數(shù)計(jì)算，有時(shí)考慮到資產(chǎn)支動(dòng)身生筆數(shù)較多，而且發(fā)生比較均衡，為簡(jiǎn)化計(jì)算，也能夠月數(shù)計(jì)算，具體可依照借款費(fèi)用資本化金額的計(jì)算期和發(fā)生的資產(chǎn)支出筆數(shù)的多寡和均衡情況而定。（1）假如企業(yè)按月計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用，則應(yīng)當(dāng)以該月中每筆資產(chǎn)支出金額乘以每筆支出所需要承擔(dān)借款費(fèi)用的天數(shù)與當(dāng)月天數(shù)之比，計(jì)

20、算確定該月累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)；假如每月資產(chǎn)支出的筆數(shù)較多，支動(dòng)身生比較均衡，為簡(jiǎn)化計(jì)算，也能夠以每月月初資產(chǎn)支出余額和當(dāng)月資產(chǎn)支出的算術(shù)平均數(shù)之和作為當(dāng)月的累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)，即：累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)月初資產(chǎn)支出余額+當(dāng)月資產(chǎn)支出算術(shù)平均數(shù)上述公式中的“當(dāng)月資產(chǎn)支出算術(shù)平均數(shù)”按如下公式計(jì)算：當(dāng)月資產(chǎn)支出算術(shù)平均數(shù)當(dāng)月資產(chǎn)支出總額2（2）假如企業(yè)按季、半年或年計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)以每筆資產(chǎn)支出金額乘以每筆支出所需要承擔(dān)借款費(fèi)用的天數(shù)與該季（半年或年）天數(shù)之比，計(jì)算確定該季（半年或年）累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)；假如資產(chǎn)支出筆數(shù)較多，支動(dòng)身生比較均衡，為簡(jiǎn)化計(jì)算，也能夠月數(shù)作為計(jì)算累計(jì)支出加權(quán)平

21、均數(shù)的權(quán)數(shù)，即以月數(shù)作為確定承擔(dān)借款費(fèi)用的時(shí)刻長(zhǎng)度的最小單位。現(xiàn)在能夠依照每月月初資產(chǎn)支出余額和每月資產(chǎn)支出算術(shù)平均數(shù)之和除以會(huì)計(jì)期間涵蓋的月數(shù)，加總計(jì)算確定該季（半年或年）累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)，其計(jì)算公式為： 累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù) （月初資產(chǎn)支出余額+當(dāng)月資產(chǎn)支出算術(shù)平均數(shù)）1/會(huì)計(jì)期間涵蓋的月數(shù) 需要注意的是，在這種情況下，企業(yè)應(yīng)按照該累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)乘以相應(yīng)會(huì)計(jì)期間的利率（即季利率、半年利率或者年利率），求得該期應(yīng)予資本化的利息金額。企業(yè)也能夠首先按照每月累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)乘以月利率計(jì)算出每月應(yīng)予資本化的利息金額，然后加總得到該季（半年或年度）應(yīng)予資本化的利息金額。以下舉例講明上述情況下累

22、計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)的計(jì)算方法：（1）企業(yè)按月計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用【例1】風(fēng)華公司為增值稅一般納稅企業(yè)，從2000年1月1日開始建筑一項(xiàng)固定資產(chǎn)，并為建筑該項(xiàng)資產(chǎn)專門從銀行借入了500萬元的3年期借款，年利率為6。資產(chǎn)于2000年4月1日建筑完工。為簡(jiǎn)化計(jì)算，假設(shè)每月均為30天。公司在2000年1月3月間發(fā)生的資產(chǎn)支出如下：1月1日，支付購買工程用物資款項(xiàng)140.40萬元，其中增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為20.40萬元；2月10日，支付建筑資產(chǎn)的職工工資9萬元；3月15日，將企業(yè)的產(chǎn)品用于建筑固定資產(chǎn)，該產(chǎn)品的成本為60萬元，其中，材料成本為50萬元，增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為8.50萬元，該產(chǎn)品計(jì)稅價(jià)格為100萬

23、元，增值稅銷項(xiàng)稅額為17萬元，為生產(chǎn)這些產(chǎn)品所耗用的材料價(jià)款及增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額已支付；3月31日，為3月15日用于固定資產(chǎn)建筑的本企業(yè)產(chǎn)品，交納增值稅8.50萬元。公司如按月計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用，應(yīng)依照每月每筆資產(chǎn)支出金額和每筆支出所需要承擔(dān)借款費(fèi)用的天數(shù)與當(dāng)月天數(shù)之比，計(jì)算每月累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)： 1月份累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù) 140.4030/30 140.40（萬元） 2月份累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù) 140.4030/30920/30 146.40（萬元） 3月份累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù) 140.4030/30930/3068.5015/308.500/30 183.65（萬元） （2）企業(yè)按季（或半

24、年、全年）計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用【例2】承例1，假設(shè)其他條件不變，公司按季計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用。公司應(yīng)依照2000年第一季度每筆資產(chǎn)支出金額和每筆支出所需要承擔(dān)借款費(fèi)用的天數(shù)與當(dāng)季天數(shù)之比，計(jì)算第一季度累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)：公司第一季度累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)140.4090/90950/9068.5015/90156.82（萬元）（3）企業(yè)按月計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用，且資產(chǎn)支出筆數(shù)較多、支動(dòng)身生比較均衡的情況（簡(jiǎn)化計(jì)算方法）【例3】承例1，假設(shè)其他條件不變，公司為建筑固定資產(chǎn)而在2000年1月3月間發(fā)生的資產(chǎn)支出如下：1月1日，支付購買工程用物資款項(xiàng)35.10萬元，其中增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為5.1

25、0萬元；1月6日，支付項(xiàng)目設(shè)計(jì)方案費(fèi)20萬元；1月15日，支付工程用物資款46.80萬元，其中增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為6.80萬元；1月20日，支付建筑該項(xiàng)資產(chǎn)的職工工資2萬元；1月28日，支付工程用料款32.76萬元，其中增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為4.76萬元；2月6日，將本公司生產(chǎn)的產(chǎn)品用于工程建設(shè)，產(chǎn)品成本為4萬元，其中材料成本為3萬元，增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為0.51萬元，為生產(chǎn)這些產(chǎn)品所耗用的材料價(jià)款及增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額已支付；2月8日，支付項(xiàng)目顧問費(fèi)2萬元；2月12日，用銀行存款購買工程用低值易耗品1.17萬元，其中增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為0.17萬元；2月20日，支付建筑該項(xiàng)資產(chǎn)的職工工資2萬元；2月28日，交納2月

26、6日用于工程建設(shè)的本公司產(chǎn)品的增值稅應(yīng)納稅額0.51萬元；3月10日，支付工程用物資款29.25萬元，其中增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為4.25萬元；3月20日，支付建筑該項(xiàng)資產(chǎn)的職工工資5萬元；3月28日，用本企業(yè)的產(chǎn)品向外單位換進(jìn)一批工程用物資，產(chǎn)品成本為30萬元，其中材料成本為20萬元，增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為3.40萬元，為生產(chǎn)這些產(chǎn)品所耗用的材料價(jià)款及增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額已支付；3月31日，交納3月28日用本企業(yè)產(chǎn)品交換工程用物資的增值稅應(yīng)納稅額5.10萬元。公司按月計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用。公司能夠依照每月每筆資產(chǎn)支出金額和每筆支出所需要承擔(dān)借款費(fèi)用的天數(shù)與當(dāng)月天數(shù)之比，計(jì)算每月累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)。但考慮到每

27、月資產(chǎn)支出的筆數(shù)較多，支動(dòng)身生比較均勻，也能夠簡(jiǎn)化計(jì)算，即用每月月初資產(chǎn)支出余額和每月資產(chǎn)支出算術(shù)平均數(shù)之和作為當(dāng)月的累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)。具體計(jì)算如下： 1月份累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù) 月初資產(chǎn)支出余額 +當(dāng)月資產(chǎn)支出總額/2 0（35.102046.82 32.76）/2 0136.66/2 68.33（萬元） 2月份累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù) 136.66（4.51+21.172 0.51）/2 136.6610.19/2 141.76（萬元） 3月份累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù) 146.85（29.25533.4 5.10）/2 146.8572.75/2 183.23（萬元） 計(jì)算過程見下表：月份 月初資產(chǎn)支

28、出余額 當(dāng)月資產(chǎn)支出總額 當(dāng)月資產(chǎn)支出算術(shù)平均數(shù) 累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù) 月末資產(chǎn)支出余額 (1)上月(5) (2) (3)(2)/2 (4)(1)+(3) (5)(1)+(2) 1 0 35.10+20+46.80+2+32.76136.66 136.66/268.33 68.33 136.66 2 136.66 4.51+2+1.17+2+0.5110.19 10.19/25.10 141.76 146.85 3 146.85 29.25+5+33.4+5.1072.75 72.75/236.38 183.23 219.60 （4）企業(yè)按季(或半年、全年)計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用，且資產(chǎn)支出筆

29、數(shù)較多、支動(dòng)身生比較均衡的情況（簡(jiǎn)化計(jì)算方法）【例4】承例3，假設(shè)其他條件不變，公司按季計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用。公司能夠以2000年第一季度每筆資產(chǎn)支出金額和每筆支出所需要承擔(dān)借款費(fèi)用的天數(shù)與當(dāng)季天數(shù)之比，計(jì)算第一季度累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)，但考慮到資產(chǎn)支出筆數(shù)較多，支動(dòng)身生比較均勻，也能夠簡(jiǎn)化計(jì)算，即選擇以月數(shù)（而非天數(shù)）作為確定承擔(dān)借款費(fèi)用時(shí)刻長(zhǎng)度的最小單位，依照公式據(jù)以計(jì)算第一季度累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)： 第一季度累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù) (月初資產(chǎn)支出余額+當(dāng)月資產(chǎn)支出 算術(shù)平均數(shù))1/會(huì)計(jì)期間涵蓋的月數(shù) 0（35.102046.8232.76）/2 1/3136.66（4.5121.172 0.

30、51）/21/3146.85（29.255 33.45.10）/21/3 131.11（萬元） 2.資本化率的確定資本化率應(yīng)當(dāng)分不不同情況，按下列原則確定：（1）為購建固定資產(chǎn)只借入了一筆專門借款，資本化率即為該項(xiàng)借款的利率。一般來講，在為購建某項(xiàng)固定資產(chǎn)只借入一筆專門借款的情況下，該項(xiàng)借款的利率即為資本化率，假如這一項(xiàng)專門借款為采納面值發(fā)行的債券，則債券的票面利率即為資本化率。當(dāng)為購建固定資產(chǎn)專門折價(jià)或溢價(jià)發(fā)行了一筆債券時(shí)，現(xiàn)在即使只存在這一筆專門借款，也不能直接將債券的票面利率作為資本化率，而應(yīng)重新計(jì)算債券的實(shí)際利率作為資本化率。資本化率即實(shí)際利率的計(jì)算公式為： 債券當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息 當(dāng)

31、期應(yīng)攤銷的折價(jià)或溢價(jià) 資本化率 100% 債券期初賬面價(jià)值 上述公式中的“債券當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息”是指當(dāng)期按債券的票面價(jià)值乘以票面利率計(jì)算得出的利息金額。上述公式中的“當(dāng)期應(yīng)攤銷的折價(jià)或溢價(jià)”是指按實(shí)際利率法或直線法計(jì)算的折價(jià)或溢價(jià)的每期攤銷金額。上述公式中的“債券期初賬面價(jià)值”是指每期期初債券的賬面價(jià)值，包括上期應(yīng)計(jì)的利息和上期應(yīng)攤銷的折價(jià)或溢價(jià)金額，假如債券是分期付息的，還應(yīng)扣除分期付息情況下每期差不多支付的利息金額。假如到期還本、分期付息的債券每期應(yīng)計(jì)和支付的利息，均未通過“應(yīng)付債券”科目核算，則每期期初債券的賬面價(jià)值中只包括上期應(yīng)攤銷的折價(jià)或溢價(jià)。假如企業(yè)選擇按月份、季度或半年計(jì)算一次

32、借款費(fèi)用應(yīng)予資本化的金額，由于每期需要調(diào)整債券期初賬面價(jià)值，比較繁瑣，為簡(jiǎn)化工作量，也能夠采取按年調(diào)整的方法處理，即以每年年初債券的賬面價(jià)值作為這一年中每期期初債券的賬面價(jià)值。按實(shí)際利率法攤銷折價(jià)或溢價(jià)企業(yè)選擇按實(shí)際利率法攤銷折價(jià)或溢價(jià)時(shí)，資本化率按照插值法的計(jì)算如下：【例5】企業(yè)為建筑一項(xiàng)固定資產(chǎn)于2000年1月1日發(fā)行3年期債券，票面價(jià)值為1000萬元，票面年利率為5，每年年末支付利息，到期還本，債券發(fā)行價(jià)格為900萬元（不考慮發(fā)行債券的輔助費(fèi)用）。每年年末支付的利息1000550（萬元）50PA（3，r）1000PV（3，r）900當(dāng)r9時(shí)，502.53129510000.7721838

33、98.74775900當(dāng)r8時(shí)，502.57709710000.793832922.68685900用插值法計(jì)算如下： 利率 現(xiàn)值 8 922.6869 r 900 9 898.7478 898.7478900 898.7478-922.6869 9-r9-8 r8.95 實(shí)際利率為8.95，即資本化率也為8.95。按照插值法計(jì)算出實(shí)際利率后，能夠直接將這一利率作為資本化率，不需要再依照這一實(shí)際利率計(jì)算每期應(yīng)攤銷的折價(jià)或溢價(jià)金額。按直線法攤銷折價(jià)或溢價(jià)假如企業(yè)選擇按直線法攤銷折價(jià)或溢價(jià)，資本化率的計(jì)算如下：【例6】承例5，則發(fā)行債券第一年的資本化率為： 資本化率 50+100/3 (1000-

34、100)100%9.26% 發(fā)行債券第二年的資本化率為： 資本化率 50+100/3 (1000-100+50+100/3-50)100%8.93% （2）為購建固定資產(chǎn)借入一筆以上的專門借款，則資本化率應(yīng)為這些專門借款的加權(quán)平均利率。假如為購建固定資產(chǎn)借入一筆以上的專門借款，在這些借款都沒有折價(jià)或溢價(jià)的情況下，加權(quán)平均利率的計(jì)算公式為： 加權(quán)平均利率 專門借款當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息之和專門借款本金加權(quán)平均數(shù)100% 上述公式的分子“專門借款當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息之和”是指企業(yè)因借入款項(xiàng)在當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息金額。上述公式的分母“專門借款本金加權(quán)平均數(shù)”是指各專門借款的本金余額在會(huì)計(jì)期間內(nèi)的加權(quán)平均數(shù)，

35、其計(jì)算應(yīng)依照每筆專門借款的本金乘以該借款在當(dāng)期實(shí)際占用的天數(shù)與會(huì)計(jì)期間涵蓋的天數(shù)之比確定。計(jì)算公式為： 專門借款本金加權(quán)平均數(shù) 每筆專門借款本金 每筆專門借款實(shí)際占用的天數(shù)會(huì)計(jì)期間涵蓋的天數(shù) 為簡(jiǎn)化計(jì)算，也能夠月數(shù)作為計(jì)算專門借款本金加權(quán)平均數(shù)的權(quán)數(shù)?！纠?】企業(yè)為建筑某項(xiàng)固定資產(chǎn)于1999年1月1日專門借入了100萬元，3月1日又專門借入了100萬元，資產(chǎn)的建筑工作從1月1日開始。假定企業(yè)按季計(jì)算資本化金額。在3月31日，企業(yè)的第一筆專門借款占用了3個(gè)月，第二筆專門借款占用了1個(gè)月，則第一季度“專門借款本金加權(quán)平均數(shù)”為：專門借款本金加權(quán)平均數(shù)=1003/31001/3133.3（萬元）假如

36、這些專門借款存在折價(jià)或溢價(jià)的情況，還應(yīng)當(dāng)將每期應(yīng)攤銷折價(jià)或溢價(jià)的金額作為利息的調(diào)整額，對(duì)加權(quán)平均利率即資本化率作相應(yīng)調(diào)整。折價(jià)或溢價(jià)的攤銷能夠采納實(shí)際利率法，也能夠采納直線法?，F(xiàn)在，加權(quán)平均利率的計(jì)算公式為： 專門借款當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息之和 當(dāng)期應(yīng)攤銷的折價(jià)或溢價(jià) 加權(quán)平均利率 100% 專門借款本金加權(quán)平均數(shù) 需要注意的是，假如上述專門借款中有存在折價(jià)或溢價(jià)的債券，則該債券的本金應(yīng)按每期期初債券的賬面價(jià)值作為基數(shù)進(jìn)行加權(quán)平均，為簡(jiǎn)化工作量，也能夠每年年初債券的賬面價(jià)值作為這一年中每期期初的賬面價(jià)值?！纠?】某企業(yè)2000年1月1日開始建筑一項(xiàng)固定資產(chǎn)，專門借款有兩項(xiàng)：2000年1月1日借入的

37、3年期借款100萬元，年利率為6；2000年4月1日發(fā)行的3年期債券200萬元，票面年利率為5，債券發(fā)行價(jià)格為170萬元，折價(jià)30萬元（不考慮發(fā)行債券發(fā)生的輔助費(fèi)用）。假定資產(chǎn)建筑從1月1日開始，截至3月31日，計(jì)算得出的累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)為90萬元，截至6月30日，計(jì)算得出的累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)為150萬元，債券折價(jià)采納直線法攤銷。2000年第一季度和第二季度適用的資本化率計(jì)算如下：由于第一季度只有一筆專門借款，資本化率即為該借款的利率，即1.5（63/12）。由于第二季度有兩筆專門借款，適用的資本化率為兩項(xiàng)專門借款的加權(quán)平均利率。加權(quán)平均利率計(jì)算如下： 專門借款當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息之和 當(dāng)期應(yīng)

38、攤銷的折價(jià)或溢價(jià) 加權(quán)平均利率 100% 借款本金加權(quán)平均數(shù) 1006%3/12+2005%3/12+(200-170)33/12 100+170100% 2.41% 3.利息資本化金額的限額本準(zhǔn)則規(guī)定，在應(yīng)予資本化的每一會(huì)計(jì)期間，利息和折價(jià)或溢價(jià)攤銷的資本化金額，不得超過當(dāng)期專門借款實(shí)際發(fā)生的利息和折價(jià)或溢價(jià)的攤銷金額。假如依照累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)乘以資本化率計(jì)算得出的利息資本化金額超過當(dāng)期專門借款實(shí)際發(fā)生的利息與折價(jià)或溢價(jià)的攤銷金額之和（或差）時(shí)，以當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息與折價(jià)或溢價(jià)的攤銷金額之和（或差）作為當(dāng)期應(yīng)予資本化的利息金額。4.利息資本化金額計(jì)算舉例【例9】承例8，企業(yè)在第一季度和第二

39、季度應(yīng)予資本化的利息金額為：第一季度累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)為90萬元，則第一季度應(yīng)予資本化的利息金額901.51.35(萬元)第一季度專門借款實(shí)際發(fā)生的利息金額10063/121.5（萬元）賬務(wù)處理為： 借：在建工程借款費(fèi)用 13500 財(cái)務(wù)費(fèi)用 1500 貸：長(zhǎng)期借款 15000 第二季度累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)為150萬元，則第二季度應(yīng)予資本化的利息金額1502.413.615（萬元）第二季度專門借款實(shí)際發(fā)生的利息和折價(jià)攤銷金額10063/1220053/1230/33/126.5（萬元）賬務(wù)處理為： 借：在建工程借款費(fèi)用 36150 財(cái)務(wù)費(fèi)用 28850 貸：長(zhǎng)期借款 15000 應(yīng)付債券應(yīng)計(jì)利息

40、 25000 債券折價(jià) 25000 （二）輔助費(fèi)用資本化金額的確定本準(zhǔn)則所指的應(yīng)予資本化的輔助費(fèi)用僅包括為購置或建筑某項(xiàng)固定資產(chǎn)的專門借款發(fā)生的輔助費(fèi)用，即因安排其他借款而發(fā)生的輔助費(fèi)用，均應(yīng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用。關(guān)于某些金額不大的專門借款輔助費(fèi)用，依照重要性原則，也能夠在發(fā)生時(shí)直接計(jì)入當(dāng)期財(cái)務(wù)費(fèi)用，不予資本化。簡(jiǎn)單地講，輔助費(fèi)用的資本化金額確實(shí)是輔助費(fèi)用的實(shí)際發(fā)生金額，不與發(fā)生在所購建的固定資產(chǎn)上的支出相掛鉤?！纠?0】某企業(yè)為建筑一幢廠房于1999年1月1日按面值發(fā)行了1億元的5年期債券，年利率為8，按債券面值的2支付中介機(jī)構(gòu)手續(xù)費(fèi)200萬元，已用銀行存款支付完畢。廠房的建筑工作從1999

41、年1月1日開始，建筑期為3年。應(yīng)予資本化的輔助費(fèi)用金額200（萬元）企業(yè)支付發(fā)行債券手續(xù)費(fèi)的賬務(wù)處理為： 借：在建工程借款費(fèi)用 2000000 貸：銀行存款 2000000 （三）外幣專門借款匯兌差額資本化金額的確定本準(zhǔn)則規(guī)定，假如專門借款為外幣借款，則在每一個(gè)應(yīng)予資本化的會(huì)計(jì)期間，匯兌差額的資本化金額為當(dāng)期外幣專門借款本金及利息所發(fā)生的匯兌差額，不與發(fā)生在所購建的固定資產(chǎn)上的支出相掛鉤。在所購建的固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)之后所發(fā)生的，外幣專門借款本金及利息的匯兌差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益?！纠?1】某企業(yè)1999年1月1日借入120萬美元用于某項(xiàng)固定資產(chǎn)的建筑，年利率為8，期限為3年。企業(yè)從1月

42、1日開始資產(chǎn)建筑，當(dāng)日發(fā)生支出60萬美元，當(dāng)日美元對(duì)人民幣的匯率為1￥8.20。1月31日，匯率為1￥8.25，2月28日，匯率為1￥8.27。企業(yè)按月計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用金額，對(duì)外幣賬戶采納業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí)的匯率作為折算匯率。由于1月份的利息費(fèi)用是在1月31日才計(jì)算的，因此1月31日沒有產(chǎn)生利息上的匯兌差額。1月31日，應(yīng)予資本化的匯兌差額計(jì)算如下：外幣專門借款本金及其利息的匯兌差額120（8.258.20）06（萬元）本期外幣借款匯兌差額的資本化金額6（萬元）賬務(wù)處理為： 借：在建工程借款費(fèi)用 60000 貸：長(zhǎng)期借款美元戶 60000 2月28日，2月份應(yīng)予資本化的匯兌差額計(jì)算如下：外幣專

43、門借款本金及利息的匯兌差額120(8.278.25)1208/12(8.278.25)02.416（萬元）賬務(wù)處理為： 借：在建工程借款費(fèi)用 24160 貸：長(zhǎng)期借款美元戶 24160 七、關(guān)于暫停資本化本準(zhǔn)則規(guī)定，假如固定資產(chǎn)的購置或建筑由于某些不可預(yù)見或治理決策等方面的緣故發(fā)生非正常中斷，同時(shí)中斷時(shí)刻連續(xù)超過3個(gè)月的，中斷期間的借款費(fèi)用應(yīng)暫停資本化，將其計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用，直至購置或建筑活動(dòng)重新開始。但假如中斷是使購置或建筑固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所必要的程序，則所發(fā)生的借款費(fèi)用應(yīng)當(dāng)接著資本化。本準(zhǔn)則所指的“非正常中斷”包括由于勞動(dòng)糾紛、發(fā)生安全事故、改變?cè)O(shè)計(jì)圖紙、資金周轉(zhuǎn)困難等緣故而導(dǎo)致的工

44、程中斷，不包括為使所購置或建筑的固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所必要的程序而發(fā)生的中斷，或由于可預(yù)見的不可抗力因素導(dǎo)致的中斷。本準(zhǔn)則所指的“中斷時(shí)刻連續(xù)超過3個(gè)月”是指從固定資產(chǎn)的購建活動(dòng)中斷開始到恢復(fù)購建活動(dòng)為止的時(shí)刻，連續(xù)超過3個(gè)月（含3個(gè)月）。需要注意的是，假如中斷是使固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所必要的程序，或者中斷是由于可預(yù)見的不可抗力因素造成的，則不需停止借款費(fèi)用的資本化。例如，某企業(yè)在建筑廠房期間，逢連綿雨季，阻礙了工程的進(jìn)行，工程施工不得不中斷，待雨季過后再接著施工。由于該地區(qū)該季節(jié)出現(xiàn)連綿雨季是正常情況，因此在這種由于雨季而耽擱施工的持續(xù)期間內(nèi)，借款費(fèi)用資本化應(yīng)接著進(jìn)行。 八、關(guān)于

45、停止資本化（一）停止資本化的一般原則本準(zhǔn)則規(guī)定，當(dāng)所購置或建筑的固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí)，應(yīng)當(dāng)停止其借款費(fèi)用的資本化，以后發(fā)生的借款費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益。所謂“達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)”是指資產(chǎn)差不多達(dá)到購買方或建筑方預(yù)先設(shè)想的能夠使用的狀態(tài)。確定借款費(fèi)用停止資本化的時(shí)點(diǎn)需要較多的推斷。為了便于實(shí)際操作，本準(zhǔn)則認(rèn)為能夠從以下幾個(gè)方面來加以推斷：（1）固定資產(chǎn)的實(shí)體建筑（包括安裝）工作差不多全部完成或者實(shí)質(zhì)上差不多完成，即應(yīng)認(rèn)為資產(chǎn)的購置或建筑工作差不多完成；（2）所購置或建筑的固定資產(chǎn)與設(shè)計(jì)或合同要求相符合或差不多相符，即使有極個(gè)不與設(shè)計(jì)或合同要求不相符的地點(diǎn)，也可不能阻礙其正常使用；（3）接著發(fā)生

46、在固定資產(chǎn)上的支出金額專門少或幾乎不再發(fā)生。符合上述幾個(gè)條件之一，即應(yīng)認(rèn)為資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)。假如所購建固定資產(chǎn)需要試生產(chǎn)或試運(yùn)行，則在試生產(chǎn)結(jié)果表明資產(chǎn)能夠正常運(yùn)行或能夠生產(chǎn)出合格產(chǎn)品時(shí)，或試運(yùn)行結(jié)果表明能夠正常運(yùn)轉(zhuǎn)或營(yíng)業(yè)時(shí)，就應(yīng)當(dāng)認(rèn)為資產(chǎn)差不多達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)，并應(yīng)停止借款費(fèi)用的資本化。（二）在資產(chǎn)分不建筑、分不完工情況下的停止資本化關(guān)于分不建筑、分不完工的資產(chǎn)，企業(yè)應(yīng)區(qū)不以下不同情況，來界定借款費(fèi)用停止資本化的時(shí)點(diǎn)：1.在資產(chǎn)分不建筑、分不完工的情況下，其任何一部分在其他部分建筑期間能夠獨(dú)立使用。關(guān)于這種情況，假如已完工部分達(dá)到了預(yù)定可使用狀態(tài)，其所必需的建筑、安裝等活動(dòng)實(shí)質(zhì)上差不

47、多完成，則該部分資產(chǎn)的借款費(fèi)用資本化應(yīng)當(dāng)停止。例如，由若干幢建筑物構(gòu)成的工廠廠房，每幢廠房在其他廠房接著建筑期間均可單獨(dú)使用，那么，當(dāng)其中的一幢廠房完工并達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí)，應(yīng)停止該幢廠房借款費(fèi)用的資本化。2.在資產(chǎn)分不建筑、分不完工的情況下，其任何一個(gè)部分都必須在固定資產(chǎn)總體完成后才能投入使用。關(guān)于這種情況，即使資產(chǎn)的各部分分不完工，也應(yīng)在該資產(chǎn)整體完工時(shí)才停止借款費(fèi)用的資本化。差不多完工部分的借款費(fèi)用仍應(yīng)接著資本化。例如，涉及幾項(xiàng)工程的鋼鐵廠，只有每項(xiàng)工程都建筑完成后，整個(gè)鋼鐵廠才能正常運(yùn)轉(zhuǎn)，因而每一個(gè)單項(xiàng)工程完工后不停止資本化，須等到整個(gè)鋼鐵廠完工，達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí)才停止資本化。

48、九、關(guān)于披露企業(yè)應(yīng)當(dāng)在財(cái)務(wù)報(bào)告中披露下列與借款費(fèi)用有關(guān)的信息：1.當(dāng)期資本化的借款費(fèi)用金額?！爱?dāng)期資本化的借款費(fèi)用金額”是指按本準(zhǔn)則規(guī)定計(jì)算的、當(dāng)期已計(jì)入固定資產(chǎn)成本中的各項(xiàng)借款費(fèi)用之和，包括應(yīng)予資本化的利息、折價(jià)或溢價(jià)的攤銷、匯兌差額和輔助費(fèi)用之和。假如企業(yè)當(dāng)期有兩項(xiàng)或兩項(xiàng)以上處于購置或建筑過程的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)披露這些資產(chǎn)當(dāng)期資本化的借款費(fèi)用總額。2.當(dāng)期用于確定資本化金額的資本化率。由于企業(yè)在某一期間內(nèi)，有新借入的款項(xiàng)，也有償還的款項(xiàng)；而且當(dāng)期可能存在一項(xiàng)以上處于購置或建筑過程中的固定資產(chǎn)，因此，為便于各期比較，企業(yè)應(yīng)在財(cái)務(wù)報(bào)告中披露當(dāng)期用于確定資本化金額的資本化率。企業(yè)在披露資本化率時(shí)，

49、應(yīng)注意以下問題：（1）假如當(dāng)期有兩項(xiàng)或兩項(xiàng)以上的固定資產(chǎn)，且各項(xiàng)固定資產(chǎn)適用的資本化率不同，應(yīng)按固定資產(chǎn)項(xiàng)目分不披露，假如各項(xiàng)固定資產(chǎn)在確定資本化金額時(shí)適用的資本化率相同，則能夠合并披露。（2）假如對(duì)外提供財(cái)務(wù)報(bào)告的期間長(zhǎng)于計(jì)算借款費(fèi)用資本化金額的期間，且在計(jì)算借款費(fèi)用資本化金額的各期，用于確定資本化金額的資本化率均不相同，應(yīng)分不各期披露；假如各期計(jì)算資本化金額所使用的資本化率相同，則能夠合并披露。例如，企業(yè)按季計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用金額，對(duì)外提供的是年度財(cái)務(wù)報(bào)告，關(guān)于某項(xiàng)固定資產(chǎn)而言，假如在各季確定借款費(fèi)用資本化金額時(shí)所使用的資本化率不同，則在年度財(cái)務(wù)報(bào)告中，應(yīng)分不各季披露資本化率；假如各

50、季所使用的資本化率相同，則能夠合并披露。 十、關(guān)于過渡性規(guī)定本準(zhǔn)則的過渡性規(guī)定是新準(zhǔn)則與企業(yè)過去采納的會(huì)計(jì)方法的銜接，有以下二層含義：1.自本準(zhǔn)則施行之日起，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照本準(zhǔn)則的規(guī)定進(jìn)行借款費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理。包括按照本準(zhǔn)則規(guī)定的確認(rèn)原則，區(qū)分應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用和應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益的借款費(fèi)用，并按照本準(zhǔn)則規(guī)定的方法正確計(jì)算每期應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用金額。2.假如在本準(zhǔn)則施行之日之前，企業(yè)差不多存在一項(xiàng)或多項(xiàng)處于購置或建筑過程中的固定資產(chǎn)，關(guān)于發(fā)生在這些資產(chǎn)上的借款費(fèi)用所采納的會(huì)計(jì)處理方法與本準(zhǔn)則規(guī)定的方法不一致的，不再進(jìn)行追溯調(diào)整。關(guān)于在施行之日之后發(fā)生在這些資產(chǎn)上的借款費(fèi)用，應(yīng)按照本準(zhǔn)則的規(guī)定進(jìn)行會(huì)

51、計(jì)處理。 十一、舉例（一）利息、折價(jià)或溢價(jià)的攤銷及輔助費(fèi)用資本化舉例【例12】某企業(yè)采納出包方式于1999年11月1日開始建筑一座廠房，每月1日向施工方支付進(jìn)度款。2000年該廠房支出數(shù)的年初余額及上半年各月發(fā)生額如下（單位：萬元）： 資產(chǎn)支出時(shí)刻 資產(chǎn)支出金額 年初余額 400 1月1日 300 2月1日 600 3月1日 900 4月1日 600 5月1日 800 6月1日 900 該企業(yè)為建筑該廠房專門借入了兩筆借款：（1）1999年9月15日與銀行簽訂貸款協(xié)議，借入一筆3年期借款1000萬元，年利率為6。（2）2000年1月1日發(fā)行5年期公司債券，面值為2000萬元，發(fā)行價(jià)格為1800

52、萬元，折價(jià)200萬元，票面年利率為6。承銷人按債券總面值的2收取手續(xù)費(fèi)，直接從發(fā)行收入中扣除。廠房的實(shí)體建筑于2000年6月30日完成并投入使用。企業(yè)當(dāng)期沒有其他處于購建過程中的固定資產(chǎn)，按季計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用金額，并對(duì)外提供半年報(bào)。為簡(jiǎn)化計(jì)算，每月均按30天計(jì)，債券折價(jià)按直線法攤銷。企業(yè)在2000年計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用及其賬務(wù)處理如下：（1）第一季度應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用的計(jì)算及其賬務(wù)處理第一季度累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)及應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用的計(jì)算第一季度累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)計(jì)算如下表： 單位：萬元 資產(chǎn)支出日期 每筆資產(chǎn)支出金額 每筆資產(chǎn)支出占用的天數(shù)會(huì)計(jì)期間涵蓋的天數(shù) 累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)

53、 年初余額 400 90/90 400 1月1日 300 90/90 300 2月1日 600 60/90 400 3月1日 900 30/90 300 合 計(jì) 2200 1400 累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)為1400萬元，由于存在兩筆專門借款，因此資本化率即為這兩項(xiàng)專門借款的加權(quán)平均利率。本季應(yīng)分?jǐn)偟膫蹆r(jià)20053/1210(萬元) 資本化率 100063/12200063/12101000+1800 100% 1.96% A.利息和折價(jià)攤銷的資本化金額本季利息和折價(jià)攤銷的資本化金額14001.9627.44(萬元)本季實(shí)際發(fā)生的利息和折價(jià)攤銷金額100063/12200063/121055（萬

54、元）本季應(yīng)予資本化的利息和折價(jià)攤銷金額27.44萬元小于本期實(shí)際發(fā)生的利息和折價(jià)攤銷金額55萬元，因此本季應(yīng)予資本化的利息和折價(jià)攤銷金額為27.44萬元。B.輔助費(fèi)用資本化金額應(yīng)予資本化的輔助費(fèi)用等于支付給債券承銷人的手續(xù)費(fèi)金額，或者是承銷人直接從發(fā)行收入中扣除的金額，即應(yīng)予資本化的輔助費(fèi)用金額2000240（萬元）賬務(wù)處理第一季度末，企業(yè)應(yīng)作如下賬務(wù)處理： 借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 275600(550000-274400) 在建工程借款費(fèi)用 674400(274400+400000) 貸：長(zhǎng)期借款 150000(1000000063/12) 應(yīng)付債券應(yīng)計(jì)利息 300000(2000000063/12)

55、 債券折價(jià) 100000(200000053/12) 銀行存款 400000 （2）第二季度應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用的計(jì)算及其賬務(wù)處理第二季度累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)及應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用的計(jì)算第二季度累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)計(jì)算如下表：累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)為3633萬元，適用的資本化率仍為兩項(xiàng)專門借款的加權(quán)平均利率，同第一季度的1.96。應(yīng)予資本化的利息費(fèi)用計(jì)算如下： 單位：萬元 資產(chǎn)支出日期 每筆資產(chǎn)支出金額 每筆資產(chǎn)支出占用的天數(shù)會(huì)計(jì)期間涵蓋的天數(shù) 累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù) 季初余額 2200 90/90 2200 4月1日 600 90/90 600 5月1日 800 60/90 533 6月1日 900 3

56、0/90 300 合 計(jì) 4500 3633 A.利息和折價(jià)攤銷的資本化金額本季利息和折價(jià)攤銷的資本化金額3.6331.9671.21（萬元）本季實(shí)際發(fā)生的利息和折價(jià)攤銷金額100063/12200063/121055（萬元）本季應(yīng)予資本化的利息和折價(jià)攤銷金額71.21萬元大于實(shí)際發(fā)生的利息和折價(jià)攤銷金額55萬元，因此本季應(yīng)予資本化的利息和折價(jià)攤銷金額為55萬元。B.輔助費(fèi)用資本化金額本季沒有應(yīng)予資本化的輔助費(fèi)用。賬務(wù)處理第二季度末，企業(yè)應(yīng)作如下賬務(wù)處理： 借：在建工程借款費(fèi)用 550000 貸：長(zhǎng)期借款 150000（1000000063/12） 應(yīng)付債券應(yīng)計(jì)利息 300000（200000

57、0063/12） 債券折價(jià) 100000（200000053/12） 廠房在6月30日已完成了實(shí)體建筑工作，達(dá)到了預(yù)定可使用狀態(tài)，應(yīng)停止借款費(fèi)用的資本化。（3）企業(yè)應(yīng)當(dāng)在其對(duì)外提供的半年報(bào)中，對(duì)與借款費(fèi)用有關(guān)的信息作如下披露：2000年上半年，企業(yè)資本化的借款費(fèi)用為122.44（27.444055）萬元，用于確定資本化金額的資本化率（季率）為1.96。（二）外幣專門借款利息及匯兌差額資本化舉例【例13】某中外合資企業(yè)以人民幣為記賬本位幣，1998年1月1日為安裝一條生產(chǎn)線，向銀行借入3年期美元借款180萬美元，年利率為8。假定企業(yè)采納業(yè)務(wù)發(fā)生日匯率折算外幣業(yè)務(wù)，借款當(dāng)日的匯率為1￥8.20；企業(yè)按月計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用金額，當(dāng)期無其他外幣借款。該生產(chǎn)線于當(dāng)年1月1日開始安裝，3月31日安裝完畢，投入使用。安裝期間，發(fā)生的支出情況如下：1月1日發(fā)生支出90萬美元，當(dāng)日匯率為1￥8.20；2月1日發(fā)生支出60萬美