第十一章,第五節(jié)：債務重組

1、第十一章，第五節(jié)：債務重組第十一章，第五節(jié)：債務重組The Principals of Accountingv1.掌握債務人對債務重組的會計處理掌握債務人對債務重組的會計處理v2.掌握債權人對債務重組的會計處理掌握債權人對債務重組的會計處理v3.熟悉債務重組方式熟悉債務重組方式The Principals of Accounting Jason Hu 2009Jason Hu 2009v （一）（一）債務重組的債務重組的定義定義 是指在債務人發(fā)生財務困難的情況下，債權人按照其與債務人達成的協(xié)議或者法院的裁定做出讓步的事項。債務重組涉及債權人與債務人，對債權人而言，為“債權重組”，對債務人而言，

2、為“債務重組”。 一、債一、債 務務 重重 組組 的的 定定 義和重組方式義和重組方式The Principals of Accounting Jason Hu 2009 債務人發(fā)生債務人發(fā)生財務困難財務困難，是債務重組的，是債務重組的前提條件前提條件；債權人債權人作出讓步作出讓步，是債務重組的是債務重組的必要條件必要條件。v 債務重組的債務重組的基本特征基本特征 債務人發(fā)生財務困難： 是指因債務人出現(xiàn)資金周轉困難、經(jīng)營陷人困境或者其他原因，導致其無法或者沒有能力按原定條件償還債務。 債權人做出讓步： 是指債權人同意發(fā)生財務困難的債務人現(xiàn)在或者將來以低于重組債務賬面價值的金額或者價值償還債務。

3、債權人做出讓步的情形包括債權人減免債務人部分債務本金或者利息、降低債務人應付債務的利率等。 債債 務務 重重 組組 的的 特特 征征1The Principals of Accounting Jason Hu 2009v【例題【例題多選題】債務人發(fā)生財務困難，債權人多選題】債務人發(fā)生財務困難，債權人作出讓步是債務重組的基本特征。下列各項中，作出讓步是債務重組的基本特征。下列各項中，屬于債權人作出讓步的有（）。（屬于債權人作出讓步的有（）。（2012年）年）vA.債權人減免債務人部分債務本金債權人減免債務人部分債務本金vB.債權人免去債務人全部應付利息債權人免去債務人全部應付利息vC.債權人同意

4、債務人以公允價值高于重組債務賬債權人同意債務人以公允價值高于重組債務賬面價值的股權清償債務面價值的股權清償債務vD.債權人同意債務人以公債權人同意債務人以公 允價值低于重組債務允價值低于重組債務賬面價值的非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務賬面價值的非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務v【答案】【答案】ABDThe Principals of Accounting Jason Hu 2009v【例題【例題多選題】多選題】2010年年7月月31日，甲公司應付乙日，甲公司應付乙公司的款項公司的款項420萬元到期，因經(jīng)營陷于困境，預計短萬元到期，因經(jīng)營陷于困境，預計短期內(nèi)無法償還。當日，甲公司就該債務與乙公司達成期內(nèi)無法償還。當日，甲

5、公司就該債務與乙公司達成的下列償債協(xié)議中，屬于債務重組的有（）。的下列償債協(xié)議中，屬于債務重組的有（）。（2011年）年）vA.甲公司以公允價值為甲公司以公允價值為410萬元的固定資產(chǎn)清償萬元的固定資產(chǎn)清償vB.甲公司以公允價值為甲公司以公允價值為420萬元的長期股權投資清償萬元的長期股權投資清償vC.減免甲公司減免甲公司220萬元債務，剩余部分甲公司延期兩萬元債務，剩余部分甲公司延期兩年償還年償還vD.減免甲公司減免甲公司220萬元債務，剩余部分甲公司立即萬元債務，剩余部分甲公司立即以現(xiàn)金償還以現(xiàn)金償還v【答案】【答案】ACDJason Hu 2009以以低于低于債務債務賬面賬面價值的價值的

6、現(xiàn)金現(xiàn)金清償清償以以非現(xiàn)金非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務資產(chǎn)清償債務將將債務債務轉為轉為資本資本清償債務清償債務修改其他債務修改其他債務條件條件采用采用混合混合重組方式重組方式重組方式重組方式（二）債（二）債 務務 重重 組組 的方式的方式v 1、以資產(chǎn)清償債務、以資產(chǎn)清償債務 是指債務人轉讓其資產(chǎn)給債權人以清償債務的債務重組。 債務人通常用于償債的資產(chǎn)主要有：現(xiàn)金、存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、股權投資等。 這里的現(xiàn)金，是指貨幣資金，即庫存現(xiàn)金、銀行存款和其他貨幣資金。 在債務重組的情況下，以現(xiàn)金清償債務，通常是指以低于債務的賬面價值的現(xiàn)金清償債務，如果以等量的現(xiàn)金償還所欠債務，則不屬于本章所指的債務重組。

7、 （二）債（二）債 務務 重重 組組 的方式的方式Jason Hu 2009v 2、債務轉資本、債務轉資本 是指債務人將債務轉為資本，同時債權人將債權轉為股權的債務重組方式。但債務人根據(jù)轉換協(xié)議，將應付可轉換公司債券轉為資本的，則屬于正常情況下的債務轉資本，不能作為債務重組處理。 債務轉為資本時，對股份有限公司而言為將債務轉為股本；對其他企業(yè)而言，是將債務轉為實收資本。債務轉為資本的結果是，債務人因此而增加股本（或?qū)嵤召Y本），債權人因此而增加股權。債債 務務 重重 組組 的的 分分 類類2The Principals of Accounting Jason Hu 2009v 3、修改其他債務條

8、件、修改其他債務條件 是指修改不包括上述第一、第二種情形在內(nèi)的債務條件進行債務重組的方式，如減少債務本金、降低利率、免去應付未付的利息等。 v 4、以上三種方式的組合、以上三種方式的組合 是指采用以上三種方法共同清償債務的債務重組形式。例如，以轉讓資產(chǎn)清償某項債務的一部分，另一部分債務通過修改其他債務條件進行債務重組。主要表現(xiàn)為：債務的一部分以資產(chǎn)清償，另一部分則轉為資本；債務的一部分以資產(chǎn)消償，另一部分則修改其他債務條件； 債務的一部分轉為資本，另一部分則修改其他債務條件； 債務的一部分資產(chǎn)清償，一部分轉資本，另一部分修改其他債務條件債債 務務 重重 組組 的的 分分 類類2The Prin

9、cipals of Accounting Jason Hu 2009賬戶的設置賬戶的設置“營業(yè)外收入營業(yè)外收入債務重組利得債務重組利得”“營業(yè)外支出營業(yè)外支出債務重組損失債務重組損失Jason Hu 2009二、債二、債 務務 重重 組組 的的 會計處理會計處理v（一）以資產(chǎn)清償債務（一）以資產(chǎn)清償債務 v1、以現(xiàn)金清償債務、以現(xiàn)金清償債務v 債權人債權人未對債權計提減值準備的，應直接將該差額確認為債務重組損未對債權計提減值準備的，應直接將該差額確認為債務重組損失，計入營業(yè)外支出。失，計入營業(yè)外支出。債權人已對債權計提減值準備的債權人已對債權計提減值準備的，應將該差額，應將該差額先沖減減值準備

10、，減值準備不足以沖減的部分，計入營業(yè)外支出。沖先沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，計入營業(yè)外支出。沖減后減值準備減后減值準備尚有余額尚有余額的，應予以轉回并抵減當期資產(chǎn)減值損失。的，應予以轉回并抵減當期資產(chǎn)減值損失。v 如果債權人對重組債權不是分別提取減值準備如果債權人對重組債權不是分別提取減值準備，而是采取一攬子提取，而是采取一攬子提取減值準備的方法，則債權人應先計算出對應于重組債務的減值準備，減值準備的方法，則債權人應先計算出對應于重組債務的減值準備，再確定是否確認債務重組損失。再確定是否確認債務重組損失。Jason Hu 2009重組利得重組利得原債務與抵債資產(chǎn)的差額原債務與抵債資

11、產(chǎn)的差額抵償債務抵償債務的資產(chǎn)的資產(chǎn)原債務原債務庫存庫存現(xiàn)金現(xiàn)金營業(yè)外營業(yè)外收入收入債債 務務 重重 組組 的的 計計 量量3v 以現(xiàn)金清償債務以現(xiàn)金清償債務：The Principals of Accounting Jason Hu 2009重組損失重組損失收收到到的的抵抵債債資資產(chǎn)產(chǎn)原債權原債權庫存庫存現(xiàn)金現(xiàn)金重組重組損失損失債債 務務 重重 組組 的的 計計 量量3v 以現(xiàn)金清償債務以現(xiàn)金清償債務：原原來來的的債債權權The Principals of Accounting Jason Hu 2009借：借：應應付付賬賬款款等等 貸：貸：銀銀行行存存款款（實實際際支支付付金金額）額） 營

12、營業(yè)業(yè)外外收收入入債債務務重重組組利利得得 （差差額）額） 實實際際支支付付現(xiàn)現(xiàn)金金之之間間的的差差額，額，確確認認為為債債務務重重組組利利得，得，計計入入營營業(yè)業(yè)外外收收入，入，其其會會計計分分錄錄為：為：The Principals of Accounting Jason Hu 2009Jason Hu 2009 借：銀行存款借：銀行存款（實際收到的金額）（實際收到的金額） 壞賬準備壞賬準備 營業(yè)外支出營業(yè)外支出債務重組損失債務重組損失（借差）（借差） 貸：應收賬款等貸：應收賬款等 資產(chǎn)減值損失資產(chǎn)減值損失（貸差）（貸差）v乙公司于乙公司于20209 9年年2 2月月1515日銷售一批材料

13、給甲公司日銷售一批材料給甲公司, ,開具的增值稅專用發(fā)票上的價款為開具的增值稅專用發(fā)票上的價款為300 000300 000元元, ,增增值稅稅額為值稅稅額為51 00051 000元。按合同規(guī)定元。按合同規(guī)定, ,甲公司應于甲公司應于20209 9年年5 5月月1515日前償付價款。由于甲公司發(fā)生財日前償付價款。由于甲公司發(fā)生財務困難務困難, ,無法按合同規(guī)定的期限償還債務無法按合同規(guī)定的期限償還債務, ,經(jīng)雙方經(jīng)雙方協(xié)商于協(xié)商于2 21010年年7 7月月1 1日進行債務重組。債務重組日進行債務重組。債務重組協(xié)議規(guī)定協(xié)議規(guī)定, ,乙公司同意減免甲公司乙公司同意減免甲公司50 00050 0

14、00元債務元債務, ,余額用現(xiàn)金立即清償。乙公司于余額用現(xiàn)金立即清償。乙公司于2 21010年年7 7月月8 8日日收到甲公司通過銀行轉賬償還的剩余款項。乙公收到甲公司通過銀行轉賬償還的剩余款項。乙公司已為該項應收賬款計提了司已為該項應收賬款計提了30 00030 000元壞賬準備。元壞賬準備。The Principals of Accounting Jason Hu 2009v（1 1）甲公司的賬務處理）甲公司的賬務處理v計算債務重組利得計算債務重組利得=351 000-301 000=50 000=351 000-301 000=50 000（元）（元）v會計分錄為：會計分錄為：v借：應付

15、賬款借：應付賬款乙公司乙公司 351 000 351 000v貸：銀行存款貸：銀行存款 301 000 301 000v營業(yè)外收入營業(yè)外收入債務重組利得債務重組利得 50 000 50 000The Principals of Accounting Jason Hu 2009v（2）乙公司賬務處理）乙公司賬務處理v計算債務重組損失計算債務重組損失=351 000-301 000-30 000=20 000（元）（元）v會計分錄為：會計分錄為：v借：銀行存款借：銀行存款 301 000v壞賬準備壞賬準備 30 000v營業(yè)外支出營業(yè)外支出債務重組損失債務重組損失 20 000v貸：應收賬款貸：應

16、收賬款甲公司甲公司 351 000The Principals of Accounting Jason Hu 2009v若乙公司已為該項應收賬款計提了若乙公司已為該項應收賬款計提了60 000元壞元壞賬準備賬準備v乙公司的賬務處理：乙公司的賬務處理：v借：銀行存款借：銀行存款 301 000v壞賬準備壞賬準備60 000v貸：應收賬款貸：應收賬款 351 000v資產(chǎn)減值損失資產(chǎn)減值損失10 000Jason Hu 2009v 2、以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務、以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務v 債務人的會計處理債務人的會計處理 債務人應將重組債務的債務人應將重組債務的賬面價值賬面價值與與轉讓的非現(xiàn)轉讓的非現(xiàn)金資

17、產(chǎn)的公允價值金資產(chǎn)的公允價值之間的差額，確認為債務重組利得，之間的差額，確認為債務重組利得，計入營業(yè)外收入。計入營業(yè)外收入。 轉讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)轉讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值公允價值與其與其賬面價值賬面價值之間的之間的差額，扣除轉讓過程中發(fā)生的相關稅費，在重組當期差額，扣除轉讓過程中發(fā)生的相關稅費，在重組當期確認為資產(chǎn)轉讓損益以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務的，應分確認為資產(chǎn)轉讓損益以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務的，應分下述情況處理：下述情況處理：債債 務務 重重 組組 的的 計計 量量3The Principals of Accounting Jason Hu 2009v債權人的會計處理債權人的會計處理v 以非現(xiàn)金資產(chǎn)清

18、償債務的，債權人應將以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務的，債權人應將受讓受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)按其公允價值作的非現(xiàn)金資產(chǎn)按其公允價值作為入賬價值，債權為入賬價值，債權人發(fā)生的運雜費、保險費等，也應計入受讓資產(chǎn)人發(fā)生的運雜費、保險費等，也應計入受讓資產(chǎn)的價值。的價值。對于增值稅應稅項目，如債權人不向債對于增值稅應稅項目，如債權人不向債務人另行支付增值稅務人另行支付增值稅，則增值稅進項稅額可以作，則增值稅進項稅額可以作為沖減重組債權的賬面價值處理。否則，不能沖為沖減重組債權的賬面價值處理。否則，不能沖減重組債權的賬面價值減重組債權的賬面價值。Jason Hu 2009重組利得重組利得原債務原債務非現(xiàn)金非現(xiàn)金資產(chǎn)公資產(chǎn)

19、公允價值允價值營業(yè)外營業(yè)外收入收入債債 務務 重重 組組 的的 計計 量量3v 以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務：非現(xiàn)金非現(xiàn)金資產(chǎn)賬資產(chǎn)賬面價值面價值資產(chǎn)處資產(chǎn)處置收益置收益資產(chǎn)處置資產(chǎn)處置The Principals of Accounting Jason Hu 2009原債權原債權抵入的抵入的非現(xiàn)金非現(xiàn)金資產(chǎn)公資產(chǎn)公允價值允價值債務重債務重組損失組損失債債 務務 重重 組組 的的 計計 量量3v 以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務：營業(yè)外營業(yè)外支出支出先沖減值先沖減值再營業(yè)外再營業(yè)外未提減值未提減值已提減值已提減值The Principals of Accounting Ja

20、son Hu 2009應付債務應付債務賬面價值賬面價值抵債資產(chǎn)抵債資產(chǎn)公允價值公允價值抵債資產(chǎn)抵債資產(chǎn)賬面價值賬面價值差差 額額差差 額額資產(chǎn)轉讓損益資產(chǎn)轉讓損益，記入，記入“營業(yè)外收支營業(yè)外收支”、“主營業(yè)務收入主營業(yè)務收入/成本成本”、“投資收益投資收益”等科目等科目債務重組利得債務重組利得，記入記入“營業(yè)外收入營業(yè)外收入”The Principals of Accounting Jason Hu 2009非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差額，應當非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差額，應當分別分別不同情況不同情況進行處理：進行處理： （1 1）以庫存材料、商品產(chǎn)品抵償債務的，應當）以庫存材料、

21、商品產(chǎn)品抵償債務的，應當視同銷售視同銷售處理，根據(jù)處理，根據(jù) “收入收入”相關規(guī)定，按非現(xiàn)金相關規(guī)定，按非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值確認銷售商品收入，同時結轉相應資產(chǎn)的公允價值確認銷售商品收入，同時結轉相應的成本。的成本。債務人債務人 借：應付賬款（重組債務的賬面價值）借：應付賬款（重組債務的賬面價值） 銀行存款（收到的增值稅）銀行存款（收到的增值稅） 貸：主營業(yè)務收入（其他業(yè)務收入）（存貨的公允貸：主營業(yè)務收入（其他業(yè)務收入）（存貨的公允價值）價值） 應交稅費應交稅費應交增值稅（銷項稅額）應交增值稅（銷項稅額） 營業(yè)外收入營業(yè)外收入債務重組利得（差額）債務重組利得（差額）同時結轉成本：同時結轉成本：

22、借：主營業(yè)務成本（其他業(yè)務成本）借：主營業(yè)務成本（其他業(yè)務成本） 存貨跌價準備存貨跌價準備 貸：庫存商品（原材料）貸：庫存商品（原材料） 借：庫存商品借：庫存商品 應交稅費應交稅費應交增值稅（進項稅額）應交增值稅（進項稅額） 壞賬準備壞賬準備 營業(yè)外支出營業(yè)外支出債務重組損失債務重組損失 貸：應收賬款貸：應收賬款 債權人債權人The Principals of Accounting Jason Hu 2009甲公司向乙公司購買了一批貨物，價款450 000元（包括應收取的增值稅稅額），按照購銷合同約定，甲公司應于209年11月5日前支付該價款，但至209年11月30日甲公司尚未支付。由于甲公司

23、財務發(fā)生困難，短期內(nèi)不能償還債務，經(jīng)雙方協(xié)商，乙公司同意甲公司以其生產(chǎn)的產(chǎn)品償還債務。該產(chǎn)品的公允價值為360 000元，實際成本為315 000元，適用的增值稅稅率為17%。乙公司于209年12月5日收到甲公司抵債的產(chǎn)品，并作為商品入庫，乙公司對該項應收賬款計提了10 000元壞賬準備。Jason Hu 2009（1）甲公司的賬務處理借：銀行存款 421 200貸：主營業(yè)務收入 360 000應交稅費應交增值稅（銷） 61 200借：主營業(yè)務成本 315 000貸：庫存商品 315 000借：應付賬款 450 000貸：銀行存款 421 200營業(yè)外收入 28 800The Principa

24、ls of Accounting Jason Hu 2009計算債務重組利得=450 000-（360 000+360 00017%=28 800（元）借：應付賬款乙公司 450 000貸：主營業(yè)務收入 360 000應交稅費應交增值稅（銷項稅額） 61 200營業(yè)外收入債務重組利得28 800同時，借：主營業(yè)務成本 315 000貸：庫存商品 315 000Jason Hu 2009（2）乙公司的賬務處理本例中，重組債權的賬面價值與受讓的產(chǎn)成品公允價值和未支付的增值稅進項稅額的差額18 800元（450 000-10 000-360 000-360 00017%），應作為債務重組損失。借：庫

25、存商品 360 000應交稅費應交增值稅（進項稅額） 61 200壞賬準備 10 000營業(yè)外支出債務重組損失 18 800貸：應收賬款甲公司 450 000（2 2）以）以固定資產(chǎn)固定資產(chǎn)抵償債務的其公允價值和賬面價抵償債務的其公允價值和賬面價值的差額，計入值的差額，計入營業(yè)外收入營業(yè)外收入或或營業(yè)外支出營業(yè)外支出。債務人債務人將固定資產(chǎn)轉入清理將固定資產(chǎn)轉入清理 借：固定資產(chǎn)清理借：固定資產(chǎn)清理 （凈值）（凈值） 固定資產(chǎn)減值準備固定資產(chǎn)減值準備 （已提減值準備）（已提減值準備） 累計折舊（已提折舊）累計折舊（已提折舊） 貸：固定資產(chǎn)（原值）貸：固定資產(chǎn)（原值） 支付清理費用支付清理費用

26、借：固定資產(chǎn)清理借：固定資產(chǎn)清理 貸：銀行存款貸：銀行存款Jason Hu 2009 確認債務重組利得：確認債務重組利得： 借：應付賬款借：應付賬款 營業(yè)外支出營業(yè)外支出處置非流動資產(chǎn)損失處置非流動資產(chǎn)損失 貸：固定資產(chǎn)清理貸：固定資產(chǎn)清理 應交稅費應交稅費應交增值稅（銷項稅額）應交增值稅（銷項稅額） 營業(yè)外收入營業(yè)外收入債務重組利得債務重組利得 借：借：資產(chǎn)資產(chǎn)（取得資產(chǎn)的公允價值）（取得資產(chǎn)的公允價值） 應交稅費應交稅費應交增值稅（進項稅額）應交增值稅（進項稅額） 營業(yè)外支出營業(yè)外支出（借方差額）（借方差額） 壞賬準備壞賬準備 貸：應收賬款等貸：應收賬款等 資產(chǎn)減值損失資產(chǎn)減值損失（貸方差

27、額）（貸方差額） 銀行存款銀行存款（支付的取得資產(chǎn)相關稅費）（支付的取得資產(chǎn)相關稅費）債權人債權人的會計處理的會計處理Jason Hu 2009【例】209年4月5日,乙公司銷售一批材料給甲公司,價款1 100 000(包括應收取的增值稅稅額),按購銷合同約定，甲公司應于209年7月5日前支付價款，但至209年9月30日甲公司尚未支付。由于甲公司發(fā)生財務困難，短期內(nèi)無法償還債務。經(jīng)過協(xié)商，乙公司同意甲公司用其一臺機器設備抵償債務。該項設備的賬面原價為1 200 000元，累計折舊為330 000元，公允價值為850 000元。抵債設備已于209年10月10日運抵乙公司，乙公司將其用于本企業(yè)產(chǎn)品

28、的生產(chǎn)?！敬鸢浮浚?）甲公司的賬務處理計算債務重組利得=1 100 000-（850 000+850 00017%）=105 500（元）計算固定資產(chǎn)清理損益=850 000-（1 200 000-330 000）=-20 000（元）首先，將固定資產(chǎn)凈值轉入固定資產(chǎn)清理：借：固定資產(chǎn)清理設備 870 000累計折舊 330 000貸：固定資產(chǎn)設備 1 200 000Jason Hu 2009其次，結轉債務重組利得：借：應付賬款乙公司 1 100 000貸：固定資產(chǎn)清理設備 850 000應交稅費應交增值稅（銷項稅額） 144 500營業(yè)外收入債務重組利得 1 05 500 最后，結轉轉讓固定

29、資產(chǎn)損失：借：營業(yè)外支出處置非流動資產(chǎn)損失 20 000貸：固定資產(chǎn)清理設備20 000Jason Hu 2009（2）乙公司的賬務處理計算債務重組損失：1 100 000-（850 000+850 00017%）=105 500（元）借：固定資產(chǎn)設備 850 000應交稅費應交增值稅（進項稅額） 144 500營業(yè)外支出債務重組損失 105 500貸：應收賬款甲公司 1 100 000The Principals of Accounting Jason Hu 2009（3 3） 以股票、債以股票、債劵劵等金融資產(chǎn)抵債的，等金融資產(chǎn)抵債的，其公允價值和賬面價值的差額，計入其公允價值和賬面價值的

30、差額，計入投資收益投資收益。Jason Hu 2009債務人以長期股權投資等抵債的會計分錄：借：應付賬款長期股權投資減值準備貸：長期股權投資等投資收益長期股權投資的公允價值-長期股權投資的賬面價值-相關稅費營業(yè)外收入債務重組利得借或貸：投資收益貸或借：其他綜合收益（假設可以轉損益）資本公積其他資本公積債務人債務人v【例【例12-4】乙公司于】乙公司于209年年7月月1日銷售給甲公司日銷售給甲公司一批產(chǎn)品，價款一批產(chǎn)品，價款500 000元，按購銷合同約定，甲元，按購銷合同約定，甲公司應于公司應于209年年10月月1日前支付價款。至日前支付價款。至209年年10月月20日，甲公司尚未支付。由于甲

31、公司發(fā)生財務日，甲公司尚未支付。由于甲公司發(fā)生財務困難，短期內(nèi)無法償還債務。經(jīng)過協(xié)商，乙公司同意困難，短期內(nèi)無法償還債務。經(jīng)過協(xié)商，乙公司同意甲公司以其所持有作為可供出售金融資產(chǎn)核算的某公甲公司以其所持有作為可供出售金融資產(chǎn)核算的某公司股票抵償債務。該股票賬面價值司股票抵償債務。該股票賬面價值440 000元，公元，公允價值變動計入其他綜合收益的金額為允價值變動計入其他綜合收益的金額為0，債務重組，債務重組日的公允價值為日的公允價值為450 000元。乙公司為該項應收賬元。乙公司為該項應收賬款提取了壞賬準備款提取了壞賬準備25 000元。用于抵債的股票已于元。用于抵債的股票已于209年年10月

32、月25日辦理了相關轉讓手續(xù)；乙公司將日辦理了相關轉讓手續(xù)；乙公司將取得的股票作為可供出售金融資產(chǎn)核算。假定不考慮取得的股票作為可供出售金融資產(chǎn)核算。假定不考慮相關稅費和其他因素。相關稅費和其他因素。v【答案】【答案】v（1）甲公司的賬務處理）甲公司的賬務處理v計算債務重組利得：計算債務重組利得：500 000-450 000=50 000（元）（元）v轉讓股票收益：轉讓股票收益：450 000-440 000=10 000（元）（元）v借：應付賬款借：應付賬款乙公司乙公司 500 000v貸：可供出售金融資產(chǎn)貸：可供出售金融資產(chǎn)成本成本 440 000v營業(yè)外收入營業(yè)外收入債務重組利得債務重組

33、利得 50 000v投資收益投資收益 10 000Jason Hu 2009v（2）乙公司的賬務處理）乙公司的賬務處理v計算債務重組損失：計算債務重組損失：500 000-450 000-25 000=25 000（元）（元）v借：可供出售金融資產(chǎn)借：可供出售金融資產(chǎn)成本成本450 000v壞賬準備壞賬準備25 000v營業(yè)外支出營業(yè)外支出債務重組損失債務重組損失25 000v貸：應收賬款貸：應收賬款甲公司甲公司 500 000The Principals of Accounting Jason Hu 2009v【延伸】若甲公司該股票賬面價值【延伸】若甲公司該股票賬面價值440 000元元（其

34、中成本（其中成本400 000元，公允價值變動元，公允價值變動40 000元），債務重組日的公允價值為元），債務重組日的公允價值為450 000元，則元，則會計處理為：會計處理為：v甲公司的賬務處理如下：甲公司的賬務處理如下：v借：應付賬款借：應付賬款乙公司乙公司 500 000v貸：可供出售金融資產(chǎn)貸：可供出售金融資產(chǎn)成本成本 400 000v公允價值變動公允價值變動v 40 000v營業(yè)外收入營業(yè)外收入債務重組利得債務重組利得 50 000v投資收益投資收益10 000The Principals of Accounting Jason Hu 2009v同時：同時：v借：其他綜合收益借：其

35、他綜合收益40 000v貸：投資收益貸：投資收益40 000Jason Hu 2009v【例題【例題單選題】甲公司單選題】甲公司2016年年2月向乙公司賒購一批月向乙公司賒購一批商品形成應付賬款商品形成應付賬款260萬元，合同約定的付款期已到，萬元，合同約定的付款期已到，但由于甲公司出現(xiàn)財務困難無法足額支付此筆貨款。隨但由于甲公司出現(xiàn)財務困難無法足額支付此筆貨款。隨即甲乙公司簽訂債務重組協(xié)議，根據(jù)協(xié)議約定甲公司以即甲乙公司簽訂債務重組協(xié)議，根據(jù)協(xié)議約定甲公司以一臺設備進行抵債，剩余未償還債務取消。已知該設備一臺設備進行抵債，剩余未償還債務取消。已知該設備原值原值400萬元，已提折舊萬元，已提折

36、舊260萬元，市場公允價值萬元，市場公允價值200萬元（不含稅），增值稅稅率萬元（不含稅），增值稅稅率17%。則甲公司此。則甲公司此項業(yè)務形成的營業(yè)外收入為（）萬元。項業(yè)務形成的營業(yè)外收入為（）萬元。vA.60B.86 C.26D.100v【答案】【答案】B【解析】營業(yè)外收入【解析】營業(yè)外收入債務重組利得債務重組利得=260-200（1+17%）=26（萬元）；營業(yè)外收（萬元）；營業(yè)外收入入非流動資產(chǎn)處置利得非流動資產(chǎn)處置利得=200-（400-260）=60（萬元）；營業(yè)外收入（萬元）；營業(yè)外收入=26+60=86（萬元）。（萬元）。Jason Hu 2009v （二）以債務轉資本（二）以債

37、務轉資本：v 1.債務人應將重組債務的債務人應將重組債務的賬面價值賬面價值與債權人與債權人因放因放棄債權而享有股份的公允價值總額棄債權而享有股份的公允價值總額之間的差額，確認之間的差額，確認為債務為債務重組損益重組損益；v 2.該項股權的公允價值與股本（或?qū)嵤召Y本）之該項股權的公允價值與股本（或?qū)嵤召Y本）之間的間的差額作為資本公積處理差額作為資本公積處理。v 3.債務轉為資本時，債務人可能發(fā)生的一些債務轉為資本時，債務人可能發(fā)生的一些稅費，稅費，有的有的可以作為抵減資本公積處理，如股票發(fā)行，可以作為抵減資本公積處理，如股票發(fā)行，有有的的計入當期損益，如印花稅。計入當期損益，如印花稅。債債 務務

38、 重重 組組 的的 計計 量量3Jason Hu 2009v (二）以債務轉資本二）以債務轉資本：v 1.按股權的公允價值計入長期股權投資，按股權的公允價值計入長期股權投資，發(fā)生的發(fā)生的一些稅費如印花稅也計入長期股權投資一些稅費如印花稅也計入長期股權投資；v 2.債權人因放棄債權的賬面余額與享有股權的公債權人因放棄債權的賬面余額與享有股權的公允價值之間的允價值之間的差額差額應確認為債務重組損失，計入營業(yè)應確認為債務重組損失，計入營業(yè)外支出。外支出。v 3.債權人已對債權計提減值準備的，應當先將該債權人已對債權計提減值準備的，應當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，確差額沖減減值準

39、備，減值準備不足以沖減的部分，確認為債務重組損失計入營業(yè)外支出；沖減后，減值準認為債務重組損失計入營業(yè)外支出；沖減后，減值準備尚有余額的，應予備尚有余額的，應予以轉回并抵減以轉回并抵減當期資產(chǎn)減值損失當期資產(chǎn)減值損失。債債 務務 重重 組組 的的 計計 量量3確認籌集資金及股本確認籌集資金及股本借：銀行存款借：銀行存款 貸：股本貸：股本 資本公積資本公積確認發(fā)行股票的印花確認發(fā)行股票的印花稅時稅時借：管理費用借：管理費用 貸：銀行存款貸：銀行存款清償債務時清償債務時借：應付賬款借：應付賬款 貸：銀行存款貸：銀行存款 借：應付賬款借：應付賬款 貸：股本貸：股本 資本公積資本公積 營業(yè)外收入營業(yè)外

40、收入債務重組利得債務重組利得Jason Hu 2009說明說明：“股本股本/ /實收資本實收資本”和和 “資本公積資本公積資資本溢價本溢價/ /股本溢價股本溢價”反映股份的反映股份的公允價值總額公允價值總額。The Principals of Accounting Jason Hu 2009【例】209年2月10日，乙公司銷售一批材料給甲公司，價款200 000元（包括應收取的增值稅稅額），合同約定6個月后結清款項。6個月后，由于甲公司發(fā)生財務困難，無法支付該價款，與乙公司協(xié)商進行債務重組。經(jīng)雙方協(xié)議，乙公司同意甲公司將該債務轉為甲公司的股份。乙公司對該項應收賬款計提了壞賬準備10 000元。

41、轉股后甲公司注冊資本為5 000 000元，抵債股權占甲公司注冊資本的2%。債務重組日，抵債股權的公允價值為152 000元。209年11月1日，相關手續(xù)辦理完畢。假定不考慮其他相關稅費。Jason Hu 2009（1）甲公司的賬務處理計算應計入資本公積的金額：152 000-5 000 0002%=52 000（元）計算債務重組利得：200 000-152 000=48 000（元）借：應付賬款乙公司 200 000貸：實收資本乙公司 100 000資本公積資本溢價 52 000營業(yè)外收入債務重組利得 48 000Jason Hu 2009（2）乙公司的賬務處理計算債務重組損失：200 00

42、0-152 000-10 000=38 000（元）借：長期股權投資甲公司 152 000壞賬準備 10 000營業(yè)外支出債務重組損失 38 000貸：應收賬款甲公司 200 000v（三）（三）修改其他債務條件修改其他債務條件 1 1、不涉及或有應付金額、不涉及或有應付金額的債務重組的債務重組 債務人的會計處理債務人的會計處理 如果修改后的債務條款中如果修改后的債務條款中不涉及或有應付金額不涉及或有應付金額，則重組債務的賬面價值則重組債務的賬面價值大于大于重組后債務的入賬價值的重組后債務的入賬價值的差額應確認為債務重組利得，計入營業(yè)外收入。差額應確認為債務重組利得，計入營業(yè)外收入。債債 務務

43、 重重 組組 的的 計計 量量3The Principals of Accounting Jason Hu 2009v債權人的會計處理債權人的會計處理v（1 1）如果修改后的債務條款中）如果修改后的債務條款中不涉及或有應收不涉及或有應收金額金額，債權人應當將修改其他債務條件，債權人應當將修改其他債務條件后的債權后的債權的公允價值作為重組后債權的賬面價值的公允價值作為重組后債權的賬面價值，重組債，重組債權的賬面余額與重組后債權的賬面價值之間的權的賬面余額與重組后債權的賬面價值之間的差差額額為債務重組損失，計入營業(yè)外支出。為債務重組損失，計入營業(yè)外支出。v（2 2）債權人已對債權計提減值準備債權人

44、已對債權計提減值準備的，應當先的，應當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，確認為債務重組損失，計入營業(yè)外支出；部分，確認為債務重組損失，計入營業(yè)外支出；沖減后，減值準備尚有余額的，應予以轉回并抵沖減后，減值準備尚有余額的，應予以轉回并抵減當期資產(chǎn)減值損失。減當期資產(chǎn)減值損失。Jason Hu 2009債務人債務人的會計處理的會計處理 借：應付賬款借：應付賬款 原賬面余額原賬面余額 貸：應付賬款貸：應付賬款 公允價值公允價值 營業(yè)外收入營業(yè)外收入債務重組利得債務重組利得如果需支付利息：如果需支付利息：借：財務費用借：財務費用貸：銀行存款貸：

45、銀行存款債權人債權人的會計處理的會計處理 借：應收賬款借：應收賬款公允價值公允價值壞賬準備壞賬準備貸：應收賬款貸：應收賬款原賬面余額原賬面余額借差：營業(yè)外支出借差：營業(yè)外支出債務重組損失債務重組損失貸差：資產(chǎn)減值損失貸差：資產(chǎn)減值損失收后續(xù)利息時：收后續(xù)利息時：借：銀行存款借：銀行存款貸：財務費用貸：財務費用：甲公司06年12月31日應收乙公司票據(jù)的賬面余額為65400元其中，5400元為累計未付的利息，票面年利率4。由于乙公司連年虧損，資金周轉困難，不能償付應于06年12月31日前支付的應付票據(jù)。經(jīng)雙方協(xié)商，于07年1月5日進行債務重組。甲公司同意將債務本金減至50 000元；免去債務人所欠

46、的全部利息；將利率從4%降低到2%，并將債務到期日延至08年12月31日，利息按年支付。該項債務重組協(xié)議從協(xié)議簽訂日起開始實施。甲、乙公司已將應收、應付票據(jù)轉入應收、應付賬款。甲公司已為該項應收款項計提了5 000元壞賬準備。 債債 務務 重重 組組 的的 計計 量量3The Principals of Accounting Jason Hu 2009v （三）（三）修改其他債務條件修改其他債務條件 ： 附或有條件的債務重組，是指在債務重組協(xié)議中附或有應付條件的重組。或有應付金額，是指依未來某種事項出現(xiàn)而發(fā)生的支出。未來事項的出現(xiàn)具有不確定性。如，債務重組協(xié)議規(guī)定，“將公司債務1 000 00

47、0元免除200 000元剩余債務展期兩年，并按2的年利率計收利息。如該公司一年后盈利。則自第二年起將按5的利率計收利息”。根據(jù)此項債務重組協(xié)議，債務人依未來是否盈利而發(fā)生的24 000（800 0003）元支出，即為或有應付金額。但債務人是否盈利，在債務重組時不能確定，即具有不確定性。債債 務務 重重 組組 的的 計計 量量The Principals of Accounting Jason Hu 2009v 修改其他債務條件修改其他債務條件或有應付金額或有應付金額的債務重組的債務重組v債務人的會計處理債務人的會計處理v（1 1）如果修改后的債務條款中）如果修改后的債務條款中涉及或有應付金額涉

48、及或有應付金額，且該或有應付金額且該或有應付金額符合預計負債的確認條件符合預計負債的確認條件，債務，債務人應當將該或有應付金額確認為預計負債，并將重人應當將該或有應付金額確認為預計負債，并將重組債務的組債務的賬面價值賬面價值與與重組后債務的入賬價值和預計重組后債務的入賬價值和預計負債金額之和的差額負債金額之和的差額，確認為債務重組利得，計入，確認為債務重組利得，計入營業(yè)外收入。營業(yè)外收入。v（2 2）或有應付金額）或有應付金額如未發(fā)生如未發(fā)生，應當沖銷已確認的預，應當沖銷已確認的預計負債，同時確認營業(yè)外收入。計負債，同時確認營業(yè)外收入。債債 務務 重重 組組 的的 計計 量量3Jason Hu

49、 2009v債權人的會計處理債權人的會計處理v（1 1）如果修改后的債務條款中）如果修改后的債務條款中涉及或有應收金涉及或有應收金額額，債權人，債權人不應當確認不應當確認或有應收金額，不得將其或有應收金額，不得將其計入重組后債權的賬面價值。計入重組后債權的賬面價值。 （2 2）或有應收金額）或有應收金額實際發(fā)生時實際發(fā)生時，計入當期損益。，計入當期損益。Jason Hu 2009v債務人的會計處理債務人的會計處理v借：應付賬款借：應付賬款原賬面余額原賬面余額v貸：應付賬款貸：應付賬款公允價值公允價值v預計負債預計負債或有應付金額或有應付金額v營業(yè)外收入營業(yè)外收入債務重組利得債務重組利得v【提示

50、】上述或有應付金額在隨后會計期間沒有【提示】上述或有應付金額在隨后會計期間沒有發(fā)生的，企業(yè)應當沖銷已確認的預計負債，同時發(fā)生的，企業(yè)應當沖銷已確認的預計負債，同時確認營業(yè)外收入。確認營業(yè)外收入。Jason Hu 2009v存在或有條件情況下債權人的會計處理存在或有條件情況下債權人的會計處理v借：應收賬款借：應收賬款公允價值公允價值v壞賬準備壞賬準備v貸：應收賬款貸：應收賬款原賬面余額原賬面余額v借差：營業(yè)外支出借差：營業(yè)外支出債務重組損失債務重組損失v貸差：資產(chǎn)減值損失貸差：資產(chǎn)減值損失Jason Hu 2009v（1）當或有應收金額實現(xiàn)時：）當或有應收金額實現(xiàn)時：v借：應收賬款借：應收賬款v

51、貸：營業(yè)外支出貸：營業(yè)外支出債務重組損失債務重組損失v借：銀行存款借：銀行存款v貸：應收賬款貸：應收賬款v（2）當或有應收金額未實現(xiàn)時：）當或有應收金額未實現(xiàn)時：Jason Hu 2009v【例】乙銀行【例】乙銀行209年年12月月31日應收甲公司貸日應收甲公司貸款的賬面余額為款的賬面余額為10 700 000元，其中，元，其中，700 000元為累計應收的利息，貸款年利率元為累計應收的利息，貸款年利率7%。由。由于甲公司連年虧損，資金周轉困難，不能償付應于甲公司連年虧損，資金周轉困難，不能償付應于于209年年12月月31日到期的貸款。經(jīng)雙方協(xié)商，日到期的貸款。經(jīng)雙方協(xié)商，于于210年年1月月

52、1日進行債務重組。乙銀行同意將日進行債務重組。乙銀行同意將貸款本金減至貸款本金減至8 000 000元，免去債務人所欠元，免去債務人所欠的全部利息；將利率從的全部利息；將利率從7%降低到降低到5%（等于實（等于實際利率），并將債務到期日延長至際利率），并將債務到期日延長至211年年12月月31日，利息按年支付。該項債務重組協(xié)議從協(xié)日，利息按年支付。該項債務重組協(xié)議從協(xié)議簽訂日起開始實施。乙銀行為該項貸款計提了議簽訂日起開始實施。乙銀行為該項貸款計提了500 000元貸款減值準備。元貸款減值準備。The Principals of Accounting Jason Hu 2009v（1）甲公司賬

53、務處理）甲公司賬務處理v210年年1月月1日日,計算債務重組利得：計算債務重組利得：10 700 000-8 000 000=2 700 000（元）（元）v借：長期借款借：長期借款乙銀行乙銀行10 700 000v貸：長期借款貸：長期借款債務重組債務重組乙銀行乙銀行 v 8 000 000v營業(yè)外收入營業(yè)外收入債務重組利得債務重組利得 v 2 700 000v210年年12月月31日，計提和支付利息日，計提和支付利息v借：財務費用借：財務費用 400 000v貸：應付利息貸：應付利息乙銀行乙銀行 400 000v借：應付利息借：應付利息乙銀行乙銀行 400 000v貸：銀行存款貸：銀行存款4

54、00 000Jason Hu 2009v211年年12月月31日，償還本金及最后一年利息日，償還本金及最后一年利息v借：財務費用借：財務費用 400 000v貸：應付利息貸：應付利息乙銀行乙銀行 400 000v借：長期借款借：長期借款債務重組債務重組乙銀行乙銀行 v 8 000 000v應付利息應付利息乙銀行乙銀行400 000v貸：銀行存款貸：銀行存款 8 400 000Jason Hu 2009v（2）乙銀行的賬務處理）乙銀行的賬務處理v210年年1月月1日，計算債務重組損失：日，計算債務重組損失：10 700 000-8 000 000-500 000=2 200 000（元）（元）v借：長期貸款借：長期貸款債務重組債務重組甲公司甲公司本金本金 v 8 000 000v貸款減值準備貸款減值準備 500 000v營業(yè)外支出營業(yè)外支出債務重組損失債務重組損失 v 2 200 000v貸：長期貸款貸：長期貸款甲公司甲公司10 700 000Jason Hu 2009v210年年12月月31日，收到利息日，收到利息v借：吸收存款借：吸收存款甲公司甲公司 400 000v貸：利息收入貸：利息收入 400 000v211年年12月月31日，收到本金及最后一年利息日，收到本金及最后一年利息v借：吸收存款借：吸收存