基于多元治理理論下的虛開增值稅專用發(fā)票治理研究分析研究稅務學專業(yè)

1、基于多元治理理論下的虛開增值稅專用發(fā)票治理研究Research on Virtual Invoicing VAT Invoice Management Based on Multiple Governance Theory 內容摘要2016年5月1日起，我國全面推行營業(yè)稅改征增值稅，增值稅成為我國稅制結構中最為主要的一個稅種。今年年初，國家稅務總局稽查局有關負責人強調：“營改增全面推開后，虛開在范圍、領域、手段和方法等方面都會產生新的變化。”從理論上來講，全面推行營改增簡化了稅制，減輕了企業(yè)的負擔，對增值稅發(fā)票犯罪有一定的抑制作用。但由于增值稅實行憑借增值稅專用發(fā)票注明的稅金和其他增值稅扣稅憑

2、證進行抵扣的計稅方法，抵扣稅款的巨大誘惑使犯罪分子鋌而走險，瘋狂虛開增值稅專用發(fā)票，導致國家稅款流失。巨額的稅款流失造成國家稅收秩序和經(jīng)濟秩序的失范和紊亂，對國家的經(jīng)濟發(fā)展和公民的經(jīng)濟生活產生嚴重的影響。虛開發(fā)票的金額最終還會匯總到當?shù)谿DP的增長，失真的數(shù)字并不是地方經(jīng)濟發(fā)展的真實體現(xiàn)，最終會影響政府對于地方經(jīng)濟形勢的判斷，影響政府經(jīng)濟管理決策，甚至還會有損政府形象。本文依據(jù)公共管理學科當中的治理理論，積極倡導治理主體的多元性，主張除政府外，市場主體和社會主體等可以參與公共事務的管理與調節(jié)，將多元治理理論應用于治理虛開增值稅專用發(fā)票這一問題。通過描述我國近年來治理虛開行為的現(xiàn)狀，分析得出目前

3、我國治理虛開增值稅專用發(fā)票存在的問題及原因。虛開行為不斷涌現(xiàn)的原因復雜多樣，并非只憑借稅務機關的一己之力就得以從根源遏制這一現(xiàn)象的發(fā)生，需要政府其他各職能部門、企業(yè)及社會的共同配合，提高對虛開行為嚴重性及危害性的認識。因此，本文提出了應構建治理虛開增值稅專用發(fā)票的多元治理體系，由稅務部門、政府其他部門及機構、一般納稅人企業(yè)、社會公眾共同形成多元治理主體，協(xié)調配合，有效治理虛開增值稅專用發(fā)票。 關鍵詞：增值稅 虛開增值稅專用發(fā)票 治理理論 多元治理 AbstractSince May 1, 2016, China has fully implemented the business tax re

4、form and value-added tax system, which has become the most important type of tax in China's tax structure. Earlier this year, the head of the State Administration of Taxation Inspection Bureau underlined: "After the comprehensive reform of the VAT reform increases, there will be new changes

5、 in the areas, fields, methods and methods." In theory, the full implementation of the reform Increase by simplifying the tax system, reducing the burden on enterprises, the value-added tax invoices have some inhibitory effect. However, due to the implementation of value-added tax with value-ad

6、ded tax invoices and other vouchers identified as deductible tax deduction, the huge temptation to tax deductible criminals take the risk, crazy fake value-added tax invoices, resulting in National tax loss. The huge loss of taxes has caused the loss of state tax order and economic order and the dis

7、order and has a serious impact on the economic development of the country and the economic life of citizens. Finally, the amount of false invoices will be aggregated to the growth of local GDP. The figures of distortion are not the true manifestation of local economic development and will ultimately

8、 affect the government's judgment on the local economic situation, influence the government's economic management and decision-making, and even undermine the government Image.Based on the theory of governance in the public administration discipline, this paper actively advocates the pluralis

9、m of the governance subject, advocates that besides the government, the market subject and the social subject can participate in the management and regulation of public affairs, and applies the theory of multiple governance to the management of the special VAT Invoice this issue. By describing the s

10、tatus quo of China's practice of governance in recent years, this article analyzes the problems and reasons that exist in the management of China's special VAT invoices. The reasons for the continuous emergence of false acts are complex and diverse. It is not necessary to rely solely on the

11、power of the tax authorities to curb the occurrence of this phenomenon from the root causes. It requires the cooperation of other government departments, enterprises and the society to raise the level of fraud. Sexual and harmful awareness. Therefore, this paper proposes that a multi-governance syst

12、em should be established to manage the false VAT invoices. The tax authorities, other government departments and agencies, the general taxpayers and the general public should form a multi-governance body to coordinate and cooperate to effectively manage the false value added Tax invoices.Key words:

13、VAT;Fake VAT invoices;Governance theory;Multiple governance目錄內容摘要Abstract第1章導論41.1 研究背景41.2 研究目的及意義41.3 國內外研究綜述51.3.1國內研究綜述51.3.2國外研究綜述71.4研究方法71.5創(chuàng)新點及不足之處81.5.1 創(chuàng)新點81.5.2 不足之處9第2章虛開增值稅專用發(fā)票治理的相關概念及理論基礎92.1 虛開增值稅專用發(fā)票治理相關概念92.1.1 虛開增值稅專用發(fā)票92.1.2 虛開增值稅專用發(fā)票治理102.1.3 虛開增值稅專用發(fā)票治理模式112.2 多元治理理論概述112.2.1 多元

14、治理理論112.2.2 多元治理理論在虛開治理領域的應用13第3章我國治理虛開增值稅專用發(fā)票的現(xiàn)狀分析143.1 我國治理虛開增值稅專用發(fā)票的現(xiàn)狀143.1.1 我國虛開案件逐年遞增143.1.2 我國查處虛開案件難度加大153.1.3我國治理虛開案件協(xié)調困難163.2 虛開增值稅專用發(fā)票治理的必要性163.2.1 虛開行為侵害國家財政收入163.2.2 虛開行為破壞市場經(jīng)濟秩序173.2.3 虛開行為損害政府形象19第4章我國治理虛開增值稅專用發(fā)票存在的問題及原因194.1 我國治理虛開增值稅專用發(fā)票存在的問題194.1.1 政府主導性不強194.1.2 辦案部門缺乏協(xié)調與配合204.1.3

15、辦案成本與違法成本不對等224.2 治理虛開增值稅專用發(fā)票存在問題的原因分析234.2.1 我國社會協(xié)稅護稅意識淡薄234.2.2 地方經(jīng)濟發(fā)展衡量標準單一244.2.3 政府各職能部門之間缺乏協(xié)作制度244.2.4 虛開違法懲治力度弱24第5章治理虛開增值稅專用發(fā)票的國內外經(jīng)驗借鑒255.1 國內典型經(jīng)驗255.1.1 衡水政府組織協(xié)調重點行業(yè)管理255.1.2 商丘市國稅局“DNA工作法”255.1.3 遼寧省國稅局稅警協(xié)作智囊參與雙保險265.2國外典型經(jīng)驗265.2.1 美國稅收征管水平高265.2.2 德國稅務稽查權力大265.2.3 日本納稅遵從度高275.3國內外典型經(jīng)驗的啟示2

16、7第6章虛開增值稅專用發(fā)票多元治理體系的構建286.1 虛開增值稅專用發(fā)票多元治理主體的基本框架286.1.1 稅務部門：虛開行為的治理“源頭”286.1.2 政府其他部門和機構：積極協(xié)調與配合治理虛開行為296.1.3 增值稅一般納稅人企業(yè)：加強內部自律 嚴把受票關306.1.4 社會公眾：參與外部監(jiān)督 營造良好協(xié)稅護稅氛圍316.2虛開增值稅專用發(fā)票多元治理的保障措施326.2.1 規(guī)范多元治理主體的協(xié)作制度326.2.2 強化多元治理主體的信息共享制度336.2.3 完善多元治理主體的反饋機制33附錄35參考文獻36后記38第1章 導論1.1 研究背景2016年5月1日起，我國全面推行營

17、業(yè)稅改征增值稅，增值稅成為我國稅制結構中最為主要的一個稅種。今年年初，國家稅務總局稽查局有關負責人強調：“營改增全面推開后，虛開在范圍、領域、手段和方法等方面都會產生新的變化。”從理論上來講，全面推行營改增簡化了稅制，減輕了企業(yè)的負擔，對增值稅發(fā)票犯罪有一定的抑制作用。但由于增值稅實行憑借增值稅專用發(fā)票注明的稅金和其他增值稅扣稅憑證進行抵扣的計稅方法，抵扣稅款的巨大誘惑使犯罪分子鋌而走險，瘋狂虛開增值稅專用發(fā)票，導致國家稅款流失。巨額的稅款流失造成國家稅收秩序和經(jīng)濟秩序的失范和紊亂，對國家的經(jīng)濟發(fā)展和公民的經(jīng)濟生活產生嚴重的影響。虛開發(fā)票的金額最終還會匯總到當?shù)谿DP的增長，失真的數(shù)字并不是地

18、方經(jīng)濟發(fā)展的真實體現(xiàn)，最終會影響政府對于地方經(jīng)濟形勢的判斷，影響政府經(jīng)濟管理決策，甚至還會有損政府形象。多年來，虛開增值稅專用發(fā)票一直被認為是稅務機關應該解決的問題。然而，隨著營業(yè)稅改征增值稅，增值稅納稅人的迅速增長，加上稅務機關權力有限，僅憑借稅務機關的一己之力難以從根源遏制這一現(xiàn)象的不斷涌現(xiàn)。需要政府其他各職能部門、企業(yè)及社會的共同配合，提高對虛開行為嚴重性及危害性的認識。公共管理學科當中的治理理論，積極倡導治理主體的多元性，主張除政府外，市場主體和社會主體等可以參與公共事務的管理與調節(jié)。從虛開增值稅專用發(fā)票的時代背景看，其所呈現(xiàn)的顯著特征，符合治理理論的現(xiàn)實應用條件，虛開增值稅專用發(fā)票多

19、元治理模式呼之欲出。重視虛開增值稅專用發(fā)票的有效治理刻不容緩，由此亟需理論上的科學指導和實踐中的有益探索。1.2 研究目的及意義近年來，我國在虛開增值稅專用發(fā)票這一問題上進行了積極的探索和研究，但多集中在法理學或者稅收管理角度，主張通過完善法律法規(guī)和加強對一般納稅人及發(fā)票管理來解決虛開行為。但是，“治理”和“管理”是兩個近乎迥異的兩個概念，在實際運用當中更是存在實質性的差別。當前對于虛開增值稅專用發(fā)票的監(jiān)管只停留在管理的層次，尚未達到治理的高度，更無從談及善治的目標。因此，如何突破慣有的管理思維，構建運行有序的多元治理模式，是本文著力思考的問題。虛開增值稅專用發(fā)票多元治理研究有一定的理論意義和

20、現(xiàn)實意義。理論意義方面，治理理論屬于當前公共管理理論發(fā)展的前沿，然而在我國，由于公共管理理論起步較晚，再加上社會經(jīng)濟條件、文化傳統(tǒng)等因素，對于治理理論的研究和運用比較模糊。另一方面，虛開增值稅專用發(fā)票涉及經(jīng)濟學、會計學、管理學等多學科視角，在研究的內容和方法上容易顧此失彼。將治理理論與虛開增值稅專用發(fā)票結合在一起，不僅可以有助于我們對于治理理論的理解與運用，還可以構建出治理虛開增值稅專用發(fā)票的全新模式，提高全社會對于這一現(xiàn)象的重視?，F(xiàn)實意義方面，虛開增值稅專用發(fā)票給國家造成了巨額的稅款流失，不法分子將虛開增值稅專用發(fā)票作為謀取私利的手段，無論對國家還是對廣大納稅人都有著極大危害。本文在理論研究

21、的基礎上，結合筆者的實際工作經(jīng)驗，對我國治理虛開增值稅專用發(fā)票存在的問題及原因進行分析，通過借鑒國內外先進經(jīng)驗，使本文的研究成果能夠建立在現(xiàn)實基礎上，對實際工作具有一定的指導意義。1.3 國內外研究綜述在我國，虛開增值稅專用發(fā)票騙取國家稅款的問題日趨嚴峻，這一問題始終是稅務部門打擊的重中之重。但由于國外的稅制結構主要以所得稅為主，不同于我國以流轉稅為主體稅種的稅收制度，所以西方發(fā)達國家對于增值稅的專題研究成果并不多，涉及虛開增值稅專用發(fā)票的更是少之又少。但是發(fā)達國家對于治理理論方面的研究成果相當豐富，可以用于借鑒以解決虛開增值稅專用發(fā)票這一問題。我國在理論研究方面，涉及公共管理、政府治理、行政

22、體系構建等實際應用角度的研究成果較少，多數(shù)集中于法學理論及稅制體系、稅收政策或綜合治稅等范圍內。1.3.1國內研究綜述（1） 在犯罪構成角度：高明喧、馬克昌（2004）認為虛開增值稅專用發(fā)票罪的犯罪主體既包括單位也包括個人，在主觀方面表現(xiàn)為直接故意，同時客觀上實施了虛開增值稅專用發(fā)票的行為，侵犯的犯罪客體是我國的征收管理制度，具體表現(xiàn)是發(fā)票管理制度；曹孔超、劉坤（2016）在研究中分析了虛開增值稅專用發(fā)票行為產生的原因及危害，同時分條列舉了我國虛開增值稅專用發(fā)票罪法律規(guī)制的不足，認為我國現(xiàn)有刑事或行政法律法規(guī)對虛開增值稅專用發(fā)票罪的規(guī)定過于原則和簡單，行政規(guī)定和刑事法律之間銜接不暢。杜偉（20

23、15）認為，虛開增值稅專用發(fā)票罪的相關司法解釋規(guī)定落后，犯罪數(shù)額標準都是20年前指定的。而且虛開增值稅專用發(fā)票定罪標準不明確，根據(jù)刑法相關條款及解析，我們知道虛開數(shù)額較大或有其他嚴重情節(jié)的是在3到10年的量刑幅度內量刑，虛開數(shù)額較大是指虛開10萬元以上或者抵扣稅款5萬元以上，那么在實際操作過程中，如果出現(xiàn)虛開數(shù)額超過10萬元，但其抵扣稅額卻不滿5萬元，則無法確認量刑幅度。此外，對于虛開這種貪利性的犯罪，他認為應該加重罰金刑的力度直至超出行為人的心理承受能力，增強其適應性。（2） 在稅收管理角度：王國偉（2016）認為防范和遏制虛開增值稅專用發(fā)票可行的辦法就是解決稅收管理各環(huán)節(jié)銜接不暢的問題，通

24、過數(shù)據(jù)分析、納稅評估、風險管理等綜合管理手段，加強稅源監(jiān)控管理。除此之外，他認為現(xiàn)行增值稅管理制度體系中存在薄弱環(huán)節(jié)，需要改進和完善。例如，應大力加強增值稅一般納稅人的管理，壓縮小規(guī)模納稅人規(guī)模；調整農產品加工增值稅政策；清理壓縮現(xiàn)行增值稅優(yōu)惠政策等。劉鋒（2016）在提出上述觀點的基礎上，進一步提出還需提升管理手段，完善管理措施落實管理責任。完善增值稅發(fā)票電子底賬系統(tǒng)的功能為稅源管理和監(jiān)控奠定了基礎，還應當通過法律或者行政法規(guī)強制規(guī)范一般納稅人購進貨物、應稅勞務及服務的結算方式，此外建立健全內控機制，落實管理責任、嚴格執(zhí)法責任追究也必不可少。（3） 在社會綜合治稅角度：趙鳳娥（2017）認為

25、隨著“營改增”政策的穩(wěn)步推進，我國進一步加大了綜合治稅的力度。然而，由于我國稅目眾多、稅率檔次不同，造成國家在稅收管理上存在信息不對稱、信息獲取不及時等問題。因此，積極提升社會綜合治稅的總體力度，增加社會各部門參與綜合治稅顯得格外重要。孫長舉、李金俁（2011）二人在肯定了綜合治稅在現(xiàn)階段的必要性之外，提出了我國社會綜合治稅存在的主要瓶頸及相應的解決對策；梁仲通、陳穎紅（2016）提出應基于大數(shù)據(jù)視角，構建社會綜合治稅平臺，通過有效及時地提取第三方涉水信息，形成涉稅信息全方位采集網(wǎng)絡，是突破稅務部門涉稅信息獲取力量不足，聯(lián)通信息孤島，提升征管效率，實現(xiàn)稅源監(jiān)控全程化、動態(tài)化管控的必然選擇，以解

26、決稅收征管中信息不對稱問題；樊麗明、李文（2004）列舉了大量國內外綜合治稅方面的先進經(jīng)驗，進而提出推行社會綜合治稅的基本原則與對策建議。1.3.2國外研究綜述國外學者主要致力于從稅收制度原則、稅收司法保障、改善稅收環(huán)境以及納稅遵從等方面對稅收征管相關問題進行探討。威廉·佩蒂在其代表作賦稅論一書中提出“公平、簡便、節(jié)省”的稅收三原則；尤斯第在其論著支出與賦稅中提出六條關于征稅原則的見解，并強調了征稅方式應當便捷，節(jié)時省力；查爾斯等人強調了稅務法制建設的重要性，認為納稅人遵守稅法的比例和稅法的執(zhí)行效果才是衡量稅收征管制度是否完善的最佳標準，那些理論上極其完美但是缺乏可行性的稅收制度是毫

27、無價值的；阿馬迪亞森以心理學理論為基礎，研究了納稅人遵從度的主要影響因素，并提出了改善納稅人遵從度、提高稅收征管效率和質量的幾點有效措施，例如通過多渠道和形式倡導遵從稅法的光榮行為，提升納稅遵從者的社會地位和形象，反之應該利用輿論的武器對那些偷稅漏稅的違法者予以嚴厲的打擊等；保羅阿爾布在其著作經(jīng)濟心理學中提出，稅法的實施效果很大程度上依賴于納稅人自覺遵從，因此很有必要提升征稅納稅流程、稅收信息及財政支出的透明度，公平對待每一位納稅人并使其產生良好的心理預期，改善稅收環(huán)境是提升稅收征管質量的重要基礎。此外還有部分學者就涉稅信息共享、稅收征管信息化等問題展開研究，并取得一定進展。西方稅收理論和實踐

28、中大多體現(xiàn)了以人為本的思想，納稅人作為稅收管理活動的關鍵主體之一，其自主納稅積極性將直接影響到稅收征管效率，因而必須努力提高納稅人的主體地位，依法保障納稅人的合法權益。雖然國外學者沒有對虛開發(fā)票治理作出明確的討論，但在大多數(shù)發(fā)達國家，其稅源監(jiān)控管理的社會化程度比較高，各相關部門協(xié)作配合也比較默契，并以相對成熟的信用經(jīng)濟為基礎，以比較健全的法律制度為保障，從而對我國虛開增值稅專用發(fā)票治理這一問題有一定的借鑒作用。1.4研究方法（1） 文獻研究法：根據(jù)研究的目標和內容，筆者研讀與虛開增值稅專用發(fā)票治理相關文獻，學習運用相應的理論知識，如多元治理相關理論、信息不對稱理論等。同時通過CNKI數(shù)據(jù)庫查閱

29、了大量文獻，搜集整理了由國家稅務總局及各地稅務部門公布的權威性文獻資料和中國稅務年鑒，特別是與虛開增值稅專用發(fā)票相關的文獻資料，了解虛開增值稅專用發(fā)票及其治理的現(xiàn)狀，分析我國治理虛開增值稅專用發(fā)票存在的問題及問題產生的原因，再結合國內外先進經(jīng)驗，提出應構建以稅務機關為首的多元治理體系，充分發(fā)揮稅務部門、政府其他部門和機構、增值稅一般納稅人企業(yè)、社會公眾等多元主體優(yōu)勢。（2） 比較分析法：通過縱向比較的方式，分析我國虛開增值稅專用發(fā)票逐年變化情況，得出虛開專票的行為如日劇增，且數(shù)額越來越大，手段形式變化多端；通過橫向比較的方式對國內外與虛開相關的典型經(jīng)驗做法進行比較分析，吸取國內外與虛開相關內容

30、治理的先進經(jīng)驗，為提出構建我國虛開增值稅專用發(fā)票的多元治理模式奠定了基礎。（3） 交叉研究法：本文通過對虛開增值稅專用發(fā)票的現(xiàn)狀描述，分析治理過程中存在的問題及原因，從而提出治理這一問題的對策方法，是典型的公共管理方面的論文。但是虛開增值稅專用發(fā)票這一問題本身涉及眾多學科，例如法學、經(jīng)濟學、稅務、公共管理等，所以本文在提出多元治理體系的過程中，同時也涉及了其他學科的理論知識。1.5創(chuàng)新點及不足之處1.5.1 創(chuàng)新點（一）在研究視角方面，筆者將虛開增值稅專用發(fā)票這一問題首先看成是一個公共管理問題，不同于以往僅僅集中于法理或稅務角度進行的研究。在提出稅務機關如何防范與治理虛開案件的基礎上，同時從政

31、府治理角度出發(fā)，提出虛開增值稅專用發(fā)票的多元治理模式。（二）在研究內容方面，筆者追溯虛開增值稅專用發(fā)票問題產生的根源，從地方經(jīng)濟發(fā)展角度及各部門之間協(xié)作等角度進行分析，從而得出，治理虛開增值稅專用發(fā)票并非稅務部門一己之力就能得以解決的，需要從源頭進行規(guī)范，并加強各部門協(xié)作。1.5.2 不足之處在論文的寫作過程中，筆者深感自己知識和經(jīng)驗的匱乏，雖然筆者盡可能的多收集資料，運用自己所學知識進行論文寫作，但論文還是存在許多不足之處，主要是理論水平有限，對理論層面的分析不夠。此外，筆者分析視角多集中于基層稅務部門角度，分析問題不夠宏觀，在這些方面還有待改進。第2章 虛開增值稅專用發(fā)票治理的相關概念及理

32、論基礎2.1 虛開增值稅專用發(fā)票治理相關概念2.1.1 虛開增值稅專用發(fā)票虛開增值稅專用發(fā)票，作為一種犯罪罪名，始見于1995年10月30日全國人大常委會通過的關于懲治虛開、偽造和非法出售增值稅專用發(fā)票犯罪的決定。當時，由于1994年實行增值稅后，圍繞增值稅專用發(fā)票的涉稅犯罪案件不斷發(fā)生，但在刑法的罪名上并沒有相應的條文去適用，在司法實踐中主要依據(jù)的是最高人民法院及最高人民檢察院做出的關于辦理偽造、倒賣、盜竊發(fā)票刑事案件適用法律的規(guī)定的司法解釋，對虛開發(fā)票的行為，以投機倒把罪論處，但由于罪名上未對虛開增值稅專用發(fā)票的性質做出明確的界定，難以做到罪刑相適應，打擊虛開增值稅專用發(fā)票的力度明顯不足。

33、鑒于當時虛開增值稅專用發(fā)票犯罪日益猖獗，全國人大常委會專門出臺了關于虛開增值稅專用發(fā)票罪名的單行法律。1996年10月17日，我國最高人民法院對于虛開增值稅專用發(fā)票的解釋是：一是在沒有真實交易的情況下為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開具增值稅專用發(fā)票；二是有真實交易但為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開具數(shù)量或者金額不實的增值稅專用發(fā)票；三是進行了實際經(jīng)營活動，但讓他人為自己代開增值稅專用發(fā)票。1997年修訂后的刑法第205條吸收了關于懲治虛開、偽造和非法出售增值稅專用發(fā)票犯罪的決定的基本內容，明確規(guī)定了“虛開增值稅專用發(fā)票罪”。因此，從法律的角度將虛開增值稅專用發(fā)票的概念表述為違反

34、國家稅收管理制度，在沒有貨物銷售或者沒有提供應稅勞務而開具增值稅專用發(fā)票，或者雖然有貨物銷售或者提供應稅勞務，但開具內容不實的增值稅專用發(fā)票行為。根據(jù)刑法的有關條文，虛開稅額一萬元或國家稅款被騙取5000元以上的是定罪追究刑事責任的起點，但不滿這一數(shù)額的可依違法行為處理，因此，在目前的經(jīng)濟環(huán)境下，隨便虛開一份發(fā)票都可以達到追訴的標準。由此可以看出，國家在虛開增值稅專用發(fā)票罪名的制訂上是非常嚴厲的。從增值稅的計稅原理來講實行的是對以前流轉環(huán)節(jié)過程“征多少扣多少”的稅款抵扣制度。企業(yè)銷售自己的產品，給購貨方開具增值稅專用發(fā)票，并注明已納稅額。購貨方作為生產經(jīng)營者，在本道環(huán)節(jié)把產品或商品在銷售出去時

35、，就可以把購進上一環(huán)節(jié)已納稅款抵扣掉，只就本環(huán)節(jié)增值部分按照相應的稅率繳納稅款，這是正常經(jīng)營情況。但從上述虛開增值稅專用發(fā)票本質特征可以看出虛開實際上就是指開具的增值稅專用發(fā)票上反映的內容與實際經(jīng)濟生活無關，如果開具增值稅專用發(fā)票的企業(yè)，其經(jīng)營業(yè)務純粹是虛構的，那么虛開的增值稅專用發(fā)票根本不曾向國家繳足應納稅款，而接受虛開發(fā)票的企業(yè)僅僅通過支付少量手續(xù)費方式，便可以17%的稅款用于抵扣或者騙稅，就等于從國庫中侵吞了稅金。虛開和接受虛開都從中得到了好處，損失的只有國家，正是這種誘惑直接導致了虛開的產生。2.1.2 虛開增值稅專用發(fā)票治理理解虛開增值稅專用發(fā)票治理的內涵，首先應明確治理的含義。治理

36、，原指控制、引導和操作。長期以來，“治理”和“管理”相互混淆，中國歷代都講治理，并且積累了大量國家治理的智慧和經(jīng)驗，但這個概念在近二三十年被賦予了許多新的內涵。與傳統(tǒng)意義上的“管理”相比，現(xiàn)代政治學和行政學等研究將“治理”拓展為一個內容豐富、包容性很強的概念，重點強調多元主體管理、民主、參與式、互動式管理，而不是單一主體管理。在治理的各種定義中，全球治理委員會的表述具有很大的代表性和權威性。該委員會于1995年對治理作出如下界定：治理是各種公共的或私人的個人和機構，為實現(xiàn)共同的事物管理而采取的諸多方式的總和。它是使不同的甚至相互沖突的利益得以調和，并愿意采取聯(lián)合行動的持續(xù)過程。在這一過程中，既

37、包括有權迫使人們服從的正式制度和規(guī)則，也包括各種經(jīng)人們協(xié)商而同意的正式制度安排。這一定義涵蓋了治理的主體、方式、目的等內容。國家稅款“取之于民，用之于民”，虛開增值稅專用發(fā)票這樣偷逃騙取國家稅款的行為，侵害到每一個公民的利益。據(jù)此，我們可以推出虛開增值稅專用發(fā)票治理的內涵，即虛開增值稅專用發(fā)票的治理是社會公共治理的一個領域，涉及虛開增值稅專用發(fā)票相關主體為實現(xiàn)改善國家整體經(jīng)濟環(huán)境，維護公民利益，通過合作、協(xié)商、確立共同目標等方式對虛開行為進行控制。2.1.3 虛開增值稅專用發(fā)票治理模式模式是指人們解決某一類問題的方法總和，它蘊含了事物之間廣泛的關聯(lián)性以及問題解決方法的內在規(guī)律性。在現(xiàn)實生活中，

38、我們將解決某類問題的方法進行歸納總結，并上升到理論的高度，便形成了一種模式。對于虛開增值稅專用發(fā)票的治理可以形成模式，就是指解決虛開行為的方法總和，是在解決具體的虛開案件過程中，對于所適用的方法、措施甚至缺陷予以歸納改進而產生的，體現(xiàn)出解決虛開增值稅專用發(fā)票問題的各種方法間的普遍聯(lián)系和內在規(guī)律。根據(jù)劃分標準的不同，對虛開增值稅專用發(fā)票的治理可以分為不同的種類：按照治理主體的性質，可以分為政府治理和社會治理；按照治理的范圍及跨度，可以分為全程治理和分段治理；按照治理的機制，可以分為稅收政策機制治理、法律機制治理和風險機制治理；按照虛開專票治理主體的數(shù)量，可以分為單一主體治理和多元主體治理等。本文

39、重點研究的是虛開增值稅專用發(fā)票的多元主體治理模式，是指包含稅務機關、政府其他部門和機構、增值稅一般納稅人企業(yè)以及社會公眾等多元主體，綜合運用多種方式和手段，加強部門間協(xié)同，致力于有效解決虛開行為的方法總和?？梢?，虛開增值稅專用發(fā)票的治理模式是一種范圍跨度更大、涉及內容更廣、治理機制更加多樣的治理模式。2.2 多元治理理論概述2.2.1 多元治理理論“治理”作為治理理論的基本概念，構成了整個理論體系的核心要義。對于其基本內涵的界定，學者們從不同的角度提出了不同的觀點。治理理論的主要創(chuàng)始人之一詹姆斯羅西瑙在沒有政府的治理和21世紀的治理等文章中，將“治理”認定為社會管理領域中的一系列機制，它們雖未

40、得到正式授權卻能有效發(fā)揮作用，這其中既包括正式的政府機制，也包括非正式、非政府的管理機制。羅伯特羅茨則具體列舉了“治理”的六種定義，分別是作為最小國家管理活動的治理、作為公司管理的治理、作為新公共管理的治理、作為善治的治理、作為社會控制體系的治理以及作為自組織網(wǎng)絡的治理。格里斯托克在對各種治理概念進行梳理后，提出了關于治理的五種主要觀點：治理意味著一系列來自政府但又不限于政府的社會公共機構和行為者；治理明確指出在為社會和經(jīng)濟問題尋求解答的過程中存在界限和責任方面的模糊性；治理明確肯定涉及集體行為的各個社會公共機構之間存在的權力依賴；治理是指行為者網(wǎng)絡化的自主自治；治理認定辦好事情的能力并不在于

41、政府的權力，并不在于下命令或運用權威。國內學者毛壽龍在翻譯“治理”一詞時指出，“英文中的動詞govern既不是指統(tǒng)治也不是指行政和管理，二是指政府對公共事務進行治理，它的含義在于掌舵而不是劃槳，政府并不直接介入社會公共事務，只是介于負責政治統(tǒng)治與具體事務的管理之間，這是對以韋伯官僚制理論為基礎的傳統(tǒng)行政的替代，意味著新公共行政或者新公共管理的誕生?！眹鴥攘硪粚W者俞可平則認為，“治理是一種公共管理活動和公共管理過程，它包括必要的公共權威、管理規(guī)定、治理機制和治理方式?！倍嘣卫淼幕緝群ǎ阂皇侵卫碇黧w的多元性。主張除政府外，市場主體和社會主體等可以參與公共事務的管理與調節(jié)，其中市場主體主要包

42、含企業(yè)、社會主體則是指第三部門和公眾。同時強調這些主體應在法制及制度框架內進行合法運作，積極參與公共事務管理，參與決策和共識的建構；二是治理手段多樣化。治理在依靠政府權威的同時，也可以依賴于市場化的手段，考慮新技術及工具的應運，治理手段應由以強制性為主向以平等對話、合作為主的多元化手段轉變；三是治理目標多元化，即一改傳統(tǒng)的“善政”治理目標，轉變?yōu)椤吧浦巍敝卫?，具體來說，治理目標應由單純追求效率向公共利益最大化的實現(xiàn)轉變，以最終達成國家與公民社會間的互動與合作的關系。從單一主體的治理到多元主體的共同治理，意味著政府向社會和職能部門的放權、分權、授權。共同治理釋放了社會的活力、限制了政府的不當干預

43、，但這并不意味著政府作用的削弱和退出。在多方參與的共同治理中，政府依然發(fā)揮著主導作用，只不過在社會廣泛參與的治理框架下，政府發(fā)揮主導作用的范圍、方式發(fā)生了變化。政府在虛開增值稅專用發(fā)票治理的多元主體中，發(fā)揮的是“元治理”的作用?！霸卫怼钡母拍钭钤缬?997年由杰索普提出，他認為“元治理不可混同于建立一個至高無上、一切治理安排都要服從的政府。相反，它承擔的是設計機構制度，提出遠景設想，它們不僅促進各個領域的自組織，而且還能使各式各樣自組織安排的不同目標、空間和時間尺度、行動以及后果等相對協(xié)調”。治理與元治理的本質區(qū)別在于，前者強調社會對治理的參與與作用。在元治理中，政府的作用主要表現(xiàn)為遠景規(guī)劃

44、、規(guī)則制定、目標確立和行動協(xié)調，從而促進自組織和治理主體的發(fā)展，即達到“元治”，又不破壞“自治”。也就是說，元治理不同于政府主導一切的制度安排，政府在治理體系中的積極作用并未消解其他的治理形式或力量，相反，元治理有利于為多元治理提供穩(wěn)定的制度環(huán)境。為此，需要構建“強政府-大社會”的治理結構，既強調多元主體合作參與，又突出政府的“元治理”角色。2.2.2 多元治理理論在虛開治理領域的應用將治理理論引入虛開治理領域，既是理論本身不斷演進和實踐檢驗的現(xiàn)實需要，也能夠為解決虛開增值稅專用發(fā)票問題提供一個全新視角。兩者之間的這種結合并非牽強附會，而是源于其內在的關聯(lián)。從治理虛開問題的時代背景來看，其所呈

45、現(xiàn)的顯著特征符合治理理論的現(xiàn)實應用條件。關于這一點，我們不妨借用格里斯托克關于“治理”的經(jīng)典釋義：一是當前治理虛開增值稅專用發(fā)票存在主體監(jiān)管部門，但又不限于單一監(jiān)管部門；二是解決虛開增值稅專用發(fā)票問題的過程中，各治理主體之間在職能和責任方面存在模糊性，需要建立一個整合系統(tǒng)，明確各自的權責；三是當前對于虛開問題的監(jiān)管與自治并存，正朝著網(wǎng)絡化的關系格局演進；四是虛開行為的治理并非完全依賴政府各職能部門下命令或運用權威，也需要市場機制的完善和社會力量的參與。從治理理論倡導的核心價值體系看，其所強調的治理路徑開拓了解決虛開增值稅專用發(fā)票問題的全新思路。第一，在治理理論視角下，虛開問題開始從一個相對封閉

46、的系統(tǒng)，向一個多元開放的系統(tǒng)轉變，問題解決的重心由向上向內收縮轉為向下向外發(fā)散，增強了虛開行為治理的社會基礎和實際效果；第二，在治理理論視角下，稅務機關、政府其他部門和機構、增值稅一般納稅人企業(yè)、社會公眾等各類主體，成為虛開問題治理的多個中心，分別擔任不同的角色、發(fā)揮應有的功能，治理目標的實現(xiàn)依賴于多元主體之間的互動與合作；第三，在治理理論視角下，虛開問題治理形成了一個動態(tài)化的網(wǎng)絡系統(tǒng)，其有序運行依靠的是一種協(xié)商民主下的制度權威，而不單純是政府權威，多元主體之間既相互聯(lián)系又相互制約，網(wǎng)絡關系中的任何一方均會受到來自其他主體的監(jiān)督?？傊瑢⒅卫砝碚摰乃悸芬胩撻_增值稅專用發(fā)票的治理，把多元主體各

47、自的權力和責任作為研究對象，改變了傳統(tǒng)簡單依靠“捂、堵、罰”的管理方式，也打破了僅僅依賴稅務機關這樣單一職能部門的慣性思維，為虛開增值稅專用發(fā)票的有效解決提供了一種多角度、全方位的視角。具體而言，政府在治理虛開增值稅專用發(fā)票中的主導作用和“元治理”角色表現(xiàn)在以下幾個方面：（1）協(xié)調和整合多元主體的利益分歧，維護公共利益，保證增值稅一般納稅人企業(yè)及社會公眾的利益最大化；（2）確定治理虛開行為的方向、目標和制度，解決多元主體的目標分化問題，產出相關規(guī)章和制度，為多元治理主體提供共同的行動目標和行為準則；（3）進行宏觀規(guī)劃、統(tǒng)籌和調控，解決治理活動分散化、碎片化和不連續(xù)等問題；（4）對虛開增值稅專用

48、發(fā)票治理的效果進行問責，通過實體性和程序性規(guī)則，對各相關治理主體進行問責，也對自身進行問責。在虛開增值稅專用發(fā)票的治理過程中，不同主體所發(fā)揮的作用是有其獨特價值的，而且是不可相互替代的。各職能部門、金融部門、增值稅一般納稅人企業(yè)、社會公眾等對于虛開治理都有其獨特貢獻，而且在功能上是互補的。這種功能互補恰恰是虛開治理這種“共治”機制的優(yōu)越性的體現(xiàn)，相對于單一主體的治理，多元主體的參與的虛開增值稅專用發(fā)票治理會帶來更加高效有序的稅收新格局。第3章 我國治理虛開增值稅專用發(fā)票的現(xiàn)狀分析3.1 我國治理虛開增值稅專用發(fā)票的現(xiàn)狀3.1.1 我國虛開案件逐年遞增2014年，全國共立案查處虛開增值稅專用發(fā)票

49、案件7889件，查補收入101.79億元，入庫34.4億元，向公安機關移送案件3073件，檢察機關起訴犯罪嫌疑人2188人。全國稅務稽查部門全年共查處百萬元以上案件7302件（其中，千萬元以上案件796件、百萬元以上案件6506件），比上期同期增加631件（其中，千萬元以上案件增加252件、百萬元以上案件增加379件），同比增長9.46%。2015年，全系統(tǒng)共立案檢查違法企業(yè)1.56萬戶，涉案金額超億元大要案件144起，成功查辦了徐州“9.22”、深圳“海浪3號”、海南“5.18”、廈門“11.17”等一系列重大案件。3.1.2 我國查處虛開案件難度加大 當前，我國虛開增值稅專用發(fā)票的形勢日益

50、嚴峻，不法分子已經(jīng)具備了較高的專業(yè)水平及反偵察能力，較為熟悉稅收法律、政策和管理規(guī)定，往往選擇社會管理和稅收征管相對薄弱的領域實施違法犯罪活動，導致虛開現(xiàn)象頻頻發(fā)生，且查處難度加大。隨著國家持續(xù)加大治理力度，不法分子采取更加專業(yè)和隱蔽的作案手段，逃避監(jiān)管打擊。而且，跨境電商、市場采購業(yè)務等出口新業(yè)態(tài)蓬勃興起，但有的企業(yè)防范稅收風險意識不強、內控制度不甚健全，部分不法企業(yè)或虛開騙稅團伙利用出口平臺達到騙稅目的，手段層出不窮。新形勢下虛開增值稅專用發(fā)票主要呈現(xiàn)以下特點：第一，團伙專業(yè)化。虛開增值稅專用發(fā)票的不法分子內部之間組織體系嚴密，分工明確，既有負責向下線進行兜售增值稅專用發(fā)票的人員，也有負責

51、提供虛開進項發(fā)票的上線。其聯(lián)系購買或對外虛開增值稅專用發(fā)票，均借助網(wǎng)絡等現(xiàn)代化電子科技手段，資金流動大多通過網(wǎng)上銀行操縱，幾分鐘內即可實現(xiàn)資金從開票公司賬戶向中轉公司和下游企業(yè)賬戶的循環(huán)。第二，行為暴力化。不法分子虛開增值稅專用發(fā)票金額日益增大，動輒上億甚幾十億元。涉案企業(yè)經(jīng)營期限短，一般不超過一年，利用簡政放權后后續(xù)管理的薄弱環(huán)節(jié)或欠發(fā)達地區(qū)地方政府招商引資的便利條件，采取“短、平、快”的手法，虛開增值稅專用發(fā)票獲利后迅速注銷或走逃。有的企業(yè)帶有“暴力”虛開色彩，在幾天內突擊開票、瘋狂作案、馬上走逃。還有些不法分子通過收購具備一般納稅人資格的空殼企業(yè)，實施快速虛開，銷售額短期內增長巨大，與企

52、業(yè)經(jīng)營規(guī)模明顯不符。第三，手段隱蔽化。不法分子大多通過偽造、借用他人身份證件辦理工商登記、稅務登記等手續(xù)，借用、租用身份證開具收購發(fā)票，編造資金流、貨物流和生產耗能、成本，偽裝生產能力進行假生產等手段，增強隱蔽性。不法分子往往在全國跨區(qū)域設置眾多的空殼企業(yè)作為“洗票”的中間環(huán)節(jié)，拉長了虛開增值稅專用發(fā)票犯罪的鏈條，給稅務機關檢查取證帶來了重重困難。第四，領域集中化。從近來年查處的虛開增值稅專用發(fā)票案件看，涉案企業(yè)大多為小型商貿企業(yè)、農副產品收購加工企業(yè)、成品油經(jīng)銷企業(yè)、黃金經(jīng)銷企業(yè)、建筑材料生產銷售企業(yè)以及礦產品生產經(jīng)銷企業(yè)等，涉案行業(yè)相對集中。3.1.3我國治理虛開案件協(xié)調困難由于涉稅違法信

53、息治理工作涉及稅務、公安、通信管理等多個部門，即便在公安機關內部也涉及經(jīng)偵、技偵、網(wǎng)監(jiān)等部門，部門協(xié)作聯(lián)動困難。尤其在技術上需要中國移動、中國聯(lián)通等短信運營商配合治理，但封鎖這些涉及虛開違法信息的發(fā)送會損害運營商的商業(yè)利益。此外，稅務部門在調查取證的過程中，需要調取相關企業(yè)或者個人的銀行存款賬戶信息，銀行對于客戶的這些信息具有保密原則，所以只能通通層層審批，這個過程往往耽誤了時間，錯過了最佳時間點。2015年，雖然在打擊虛開方面，首次利用公安經(jīng)偵部門的情報分析和導偵平臺研判線索，首次由人民銀行反洗錢部門提供資金流信息，打擊力度和成效明顯增強，但是落實到基層，稅務部門與公安、銀行等其他部門之間的

54、協(xié)作仍然乏力，在力度及時間方面均無法保障。3.2 虛開增值稅專用發(fā)票治理的必要性3.2.1 虛開行為侵害國家財政收入稅收是我國財政收入的主要來源，占到國家財政收入的95%以上。由于虛開增值稅專用發(fā)票上所反映的業(yè)務內容并不真實，發(fā)票上所載稅額并沒有交給國家，虛開發(fā)票的最終結果就會造成偷稅或者騙取出口退稅，導致稅款流失，直接危害國家財政收入。據(jù)不完全統(tǒng)計，僅虛開增值稅專用發(fā)票這一項，國家每年就要損失數(shù)百億元。現(xiàn)以企業(yè)取得虛開增值稅專用發(fā)票抵扣稅款進行偷稅為例，說明虛開增值稅專用發(fā)票對增值稅、城建稅、教育費附加和所得稅等各種稅收的影響：（1）虛開增值稅發(fā)票會直接導致增值稅的減少。例如：甲企業(yè)從乙企業(yè)

55、實際購進貨物，取得增值稅發(fā)票不含稅價100萬元，支付購貨成本100萬元，增值稅進項稅額17萬元。甲企業(yè)再將該貨物專賣給丙企業(yè)，開出增值稅專用發(fā)票234萬元，其中貨款200萬元，增值稅銷項稅額34萬元。假定相關企業(yè)增值稅稅率為17%。若甲企業(yè)再另外違法取得虛開的增值稅進項稅額10萬元，則甲企業(yè)當期應繳納增值稅稅額=34-17-10=7（萬元），比實際應繳納增值稅稅額34-17=17（萬元），少交了10萬元的增值稅。（2）虛開增值稅發(fā)票會間接導致國家城建稅和教育費附加的減少。例如：接上一例，若城建稅稅率為7%，教育費附加稅率為3%，則當期甲企業(yè)少繳納城建稅=10×7%=0.7（萬元），少

56、繳納教育費附加額=10×3%=0.3（萬元），比實際應繳納城建稅和教育費附加少交了0.7+0.3=1（萬元）。（3）虛開增值稅發(fā)票會間接導致企業(yè)所得稅的減少。同例一，假定企業(yè)所得稅稅率為25%，若不考慮其他稅種的稅金且無其他影響利潤的因素，甲企業(yè)在未取得虛開增值稅發(fā)票的情況下，應繳納企業(yè)所得稅=（200-100）×25%=25萬元。若甲企業(yè)另外取得虛開增值稅進項稅發(fā)票含稅價為68.82萬元，其中購貨成本為58.82萬元，增值稅進項稅額10萬元。其他條件不變，則甲企業(yè)應繳納的企業(yè)所得稅=（200-100-50）×25%=12.5（萬元），則國家損失的企業(yè)所得稅=25

57、-12.5=12.5（萬元）。由此可知，受票企業(yè)僅僅取得一份虛開的不含稅價100萬元的增值稅專用發(fā)票用于偷稅，就會給國家?guī)?3.5萬元的稅收損失。當然，如果該企業(yè)憑借這一份發(fā)票向國家申請退稅，就不僅僅使國家少收稅款，而是直接從國庫里面“盜取人民幣”，危害將更為嚴重。3.2.2 虛開行為破壞市場經(jīng)濟秩序首先，破壞企業(yè)經(jīng)營投資環(huán)境。市場經(jīng)濟崇尚法治、公平的環(huán)境，虛開行為的產生使得某些不法企業(yè)能夠通過取得虛開發(fā)票用于抵扣稅款牟取比誠信經(jīng)營的企業(yè)更多的利益，從而剝奪了其他經(jīng)營者平等參與競爭的機會，導致商家之間的不正當競爭，是合法經(jīng)營者無生存之地，破壞了市場經(jīng)濟公平的競爭機制，最終破壞我國的社會主義市

58、場經(jīng)濟環(huán)境。由于增值稅特有的抵扣鏈條性使虛開發(fā)票流向全國各地，增值稅專用發(fā)票不僅給各地區(qū)的稅收帶來危害，而且還嚴重影響開票地的營商形象。正常經(jīng)營企業(yè)在某開票地不慎取得虛開的增值稅專用發(fā)票，而被稅務機關查處，盡管該地區(qū)的貨物貨物種類繁多，質量可靠，也會影響其他企業(yè)前往該地區(qū)采購貨物。其次，破壞市場的資源配置機制。市場機制是市場經(jīng)濟主要的資源配置方式，市場機制的利益趨利性有時也會導致對資源配置的失靈，政府需要在適當?shù)臅r候運用“看得見的手”進行調節(jié)，這樣市場配置和財政配置的相互配合有利于整個社會的資源優(yōu)化配置。但由于虛開發(fā)票的存在導致企業(yè)存在稅收流失的情況，相對于正常企業(yè)而言，偷逃稅企業(yè)因偷逃稅行為而獲得了相當于政府的財政補貼，從微觀角度看，這種財政補貼的存在，引起了同類產品間的市場價格失真，從而使市場價格對資源配置的引導機制發(fā)生扭曲，錯誤的引導社會資源配置，造成了社會資源浪費。同時，由于財政補貼作為一種資源配置的財政機制，其配置目標是調節(jié)社會投資