2018年注冊會(huì)計(jì)師全國統(tǒng)一考試輔導(dǎo)教材審計(jì)審計(jì)目標(biāo)

1、2007年度注冊會(huì)計(jì)師全國統(tǒng)一考試輔導(dǎo)教材審計(jì)胡根木子2007-5-16（說明：紅色字體為相關(guān)準(zhǔn)則指南中的內(nèi)容，被教材編者省略，本人認(rèn)為重要，在此補(bǔ)上）第六章審計(jì)目標(biāo)第一節(jié) 財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的總目標(biāo)一、審計(jì)總目標(biāo)的演變審計(jì)目標(biāo)是在一定歷史環(huán)境下，人們通過審計(jì)實(shí)踐活動(dòng)所期望達(dá)到的境地回最終結(jié)果，它包括財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的總目標(biāo)以及各類交易、賬戶余額、列報(bào)相關(guān)的具體審計(jì)目標(biāo)兩個(gè)層次。注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)的發(fā)展主要經(jīng)歷了詳細(xì)審計(jì)、資產(chǎn)負(fù)債表審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)三個(gè)階 段。審計(jì)總目標(biāo)也隨之有所變化。在詳細(xì)審計(jì)階段，注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)通過對被審計(jì)單位一定時(shí)期內(nèi)會(huì)計(jì)記錄的逐一審查， 判定有無錯(cuò)誤和舞弊行為。查錯(cuò)防弊是此階段的審

2、計(jì)目標(biāo)。在資產(chǎn)負(fù)債表審計(jì)階段，注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)通過對被審計(jì)單位一定時(shí)期內(nèi)資產(chǎn)負(fù)債表所 有項(xiàng)目余額的真實(shí)性、可靠性進(jìn)行審查，判斷其財(cái)務(wù)狀況和償債能力。 在此階段，審計(jì)目標(biāo)是對歷史財(cái)務(wù)信息進(jìn)行鑒證，查錯(cuò)防弊這一目標(biāo)依然存在，但已退居第二位，審計(jì)的功能從防護(hù)性發(fā)展為公證性。在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)階段，注冊會(huì)計(jì)師判定被審計(jì)單位一定時(shí)期內(nèi)的財(cái)務(wù)報(bào)表是否公允地 反映其財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，并在出具審計(jì)報(bào)告的同時(shí)，提出改進(jìn)經(jīng)營管理的意 見。在此階段，審計(jì)目標(biāo)不再限于查錯(cuò)防弊和歷史財(cái)務(wù)信息公證，而是向管理領(lǐng)域有所深入和發(fā)展。此階段審計(jì)工作已比較有規(guī)律，且形成了一套較完整的理論和方法。盡管審計(jì)總目標(biāo)發(fā)生了變化，注

3、冊會(huì)計(jì)師的重要職責(zé)之一卻始終是對被審計(jì)單位財(cái)務(wù) 報(bào)表進(jìn)行審計(jì)。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)是與審計(jì)相關(guān)業(yè)務(wù)的基礎(chǔ)，其他性質(zhì)的業(yè)務(wù)從某種意義上講都是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的延伸和發(fā)展。二、我國財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的總目標(biāo)關(guān)于財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的總目標(biāo)，各國的表述略有不同。比如，美國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)頒發(fā) 的審計(jì)準(zhǔn)則說明書第 1號(hào)指出：“獨(dú)立注冊會(huì)計(jì)師對財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)目標(biāo)，是對財(cái)務(wù)報(bào) 表是否按照公認(rèn)會(huì)計(jì)原則公允地反映財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量發(fā)表意見?！庇?985年公司法要求，審計(jì)目標(biāo)是在審計(jì)報(bào)告中，對被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表是否給出真實(shí)與公允觀念和遵守公司法發(fā)表意見。國際審計(jì)與鑒證準(zhǔn)則理事會(huì)在國際審計(jì)準(zhǔn)則中指出，“財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)是能夠

4、使注冊會(huì)計(jì)師對財(cái)務(wù)報(bào)表在所有重大方面是否按照確定的財(cái)務(wù)報(bào)告框 架編制發(fā)表意見，發(fā)表意見的用詞即可以是給出真實(shí)與公允觀念，也可以是在所有重大方面，公允反映，這兩種用詞等效”。（一）對財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見中國注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1101號(hào)一一財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)和一般原則規(guī)定，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)是注冊會(huì)計(jì)師通過執(zhí)行審計(jì)工作，對財(cái)務(wù)報(bào)表的下列方面發(fā)表審計(jì)意見：（1 ）財(cái)務(wù)報(bào)表是否按照適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定編制；（2）財(cái)務(wù)報(bào)表是否在所有重大方面公允反映被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金 流量。（二）評價(jià)財(cái)務(wù)報(bào)表的合法性在評價(jià)財(cái)務(wù)報(bào)表是否按照適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定編制時(shí)，注冊會(huì)計(jì)

5、師應(yīng)當(dāng)考慮下列內(nèi)容：（I ）選擇和運(yùn)用的會(huì)計(jì)政策是否符合適用的會(huì)汁準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度，并適合于被審 計(jì)單位的具體情況；（2）管理層作出的會(huì)計(jì)估計(jì)是否合理；（3 ）財(cái)務(wù)報(bào)表反映的信息是否具有相關(guān)性、可靠性、可比性和可理解性；（4）財(cái)務(wù)報(bào)表是否作出充分披露，使財(cái)務(wù)報(bào)表使用者能夠理解重大交易和事項(xiàng)對被審 計(jì)單位財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的影響。（三）評價(jià)財(cái)務(wù)報(bào)表的公允性在評價(jià)財(cái)務(wù)報(bào)表是否作出公允反映時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮下列內(nèi)容：（I ）經(jīng)管理層調(diào)整后的財(cái)務(wù)報(bào)表是否與注冊會(huì)計(jì)師對被審計(jì)單位及其環(huán)境的了解一致；（2 ）財(cái)務(wù)報(bào)表的列報(bào)、結(jié)構(gòu)和內(nèi)容是否合理；（3）財(cái)務(wù)報(bào)表是否真實(shí)地反映了交易和事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)

6、實(shí)質(zhì)。（四）審計(jì)意見的作用及其局限性財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)屬于鑒證業(yè)務(wù)。注冊會(huì)計(jì)師作為獨(dú)立第三方，運(yùn)用專業(yè)知識(shí)、技能和經(jīng)驗(yàn) 對財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)并發(fā)表審計(jì)意見，旨在提高財(cái)務(wù)報(bào)表的可信賴程度。由于審計(jì)存在固有限制，審計(jì)工作不能對財(cái)務(wù)報(bào)表整體不存在重大錯(cuò)報(bào)提供絕對保證。審計(jì)存在的固有限制將在本指南第六章詳細(xì)說明。 雖然財(cái)務(wù)報(bào)表使用者可以根據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)表和審計(jì)意見對被審計(jì)單位 未來生存能力或管理層的經(jīng)營效率、經(jīng)營效果作出某種判斷，但審計(jì)意見本身并不是對被審計(jì)單位未來生存能力或管理層經(jīng)營效率、經(jīng)營效果提供的保證。（五）目標(biāo)的導(dǎo)向作用財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)對注冊會(huì)計(jì)師的審計(jì)工作發(fā)揮著導(dǎo)向作用，它界定了注冊會(huì)計(jì)師的責(zé)任范圍，

7、直接影響注冊會(huì)計(jì)師計(jì)劃和實(shí)施審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍，決定了注冊會(huì)計(jì)師如何發(fā)表審計(jì)意見。 例如，既然財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)目標(biāo)是對財(cái)務(wù)報(bào)表整體發(fā)表審計(jì)意見，注冊會(huì)計(jì)師就可以只關(guān)注與財(cái)務(wù)報(bào)表編制和審計(jì)有關(guān)的內(nèi)部控制，而不對內(nèi)部控制本身發(fā)表鑒證意見。同樣，注冊會(huì)計(jì)師關(guān)注被審計(jì)單位的違反法規(guī)行為，是因?yàn)檫@些行為影響到財(cái)務(wù)報(bào)表，而不是對被審計(jì)單位是否存在違反法規(guī)行為提供鑒證。（六）財(cái)務(wù)報(bào)表使用者希望注冊會(huì)計(jì)師對財(cái)務(wù)報(bào)表的合法性和公允性發(fā)表意見的原因財(cái)務(wù)報(bào)表的使用者之所以希望注冊會(huì)計(jì)師對財(cái)務(wù)報(bào)表的合法性和公允性發(fā)表意見，主要有以下四方面的原因：第一，利益沖突。財(cái)務(wù)報(bào)表使用者往往有著各自的利益，且這種利益與被審計(jì)

8、單位管理層的利益大不相同。出于對自身利益的關(guān)心，財(cái)務(wù)報(bào)表使用者常常擔(dān)心管理層提供帶有偏見、 不公正甚至欺詐性的財(cái)務(wù)報(bào)表。為此，他們往往向外部注冊會(huì)計(jì)師尋求鑒證服務(wù)。第二，重大性。財(cái)務(wù)報(bào)表是財(cái)務(wù)報(bào)表使用者進(jìn)行經(jīng)濟(jì)決策的重要信息來源，在有些情況下，還是唯一的信息來源。在進(jìn)行投資、貸款和其他決策時(shí)，財(cái)務(wù)報(bào)表使用者期望財(cái)務(wù)報(bào)表中的信息十分翔實(shí)、 豐富，并且期望注冊會(huì)計(jì)師確定被審計(jì)單位是否按照公認(rèn)會(huì)計(jì)原則編制 財(cái)務(wù)報(bào)表。第三，復(fù)雜性。由于會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的處理及財(cái)務(wù)報(bào)表的編制日趨復(fù)雜，財(cái)務(wù)報(bào)表使用者因缺乏會(huì)計(jì)知識(shí)而難以對財(cái)務(wù)報(bào)表的質(zhì)量做出評估，所以他們要求注冊會(huì)計(jì)師對財(cái)務(wù)報(bào)表的質(zhì)量進(jìn)行鑒證。第四，間接性。絕大多

9、數(shù)財(cái)務(wù)報(bào)表使用者都遠(yuǎn)離客戶，這種地域的限制導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表使 用者不可能接觸到編制財(cái)務(wù)報(bào)表所依據(jù)的會(huì)計(jì)記錄，即使使用者可以獲得會(huì)計(jì)記錄并對其進(jìn)行審查，也往往由于時(shí)間和成本的限制，而無法對會(huì)計(jì)記錄做有意義的審查。在這種情況下，使用者有兩種選擇， 一是相信這些會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量；二是依賴第三者鑒證報(bào)表。顯然，使用者喜歡選擇第二種方式。第二節(jié)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的責(zé)任劃分在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，被審計(jì)單位管理層和注冊會(huì)計(jì)師承擔(dān)著不同的責(zé)任，不能相互混 淆和替代。明確劃分責(zé)任，不僅有助于被審計(jì)單位管理層和注冊會(huì)計(jì)師認(rèn)真履行各自的責(zé)任， 為財(cái)務(wù)報(bào)表及其審計(jì)報(bào)告的使用者提供有用的經(jīng)濟(jì)決策信息，還有利于保護(hù)相關(guān)各方的正當(dāng)權(quán)益。、

10、被審計(jì)單位管理層和治理層的責(zé)任企業(yè)的所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)分離后，經(jīng)營者負(fù)責(zé)企業(yè)的日常經(jīng)營管理并承擔(dān)受托責(zé)任。管理層通過編制財(cái)務(wù)報(bào)表反映受托責(zé)任的履行情況。為了借助公司內(nèi)部之間的權(quán)力平衡和制約關(guān)系保證財(cái)務(wù)信息的質(zhì)量，現(xiàn)代公司治理結(jié)構(gòu)往往要求治理層對管理層編制財(cái)務(wù)報(bào)表的過程實(shí)施有效的監(jiān)督。在治理層的監(jiān)督下，管理層作為會(huì)計(jì)工作的行為人，對編制財(cái)務(wù)報(bào)表負(fù)有直接責(zé)任。中 華人民共和國會(huì)計(jì)法第二十一條規(guī)定，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)由單位負(fù)責(zé)人和主管會(huì)計(jì)工作的 負(fù)責(zé)人、會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人（會(huì)計(jì)主管人員）簽名并蓋章；設(shè)置總會(huì)計(jì)師的單位，還須由總會(huì) 計(jì)師簽名并蓋章。單位負(fù)責(zé)人應(yīng)當(dāng)保證財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告真實(shí)、完整。中華人民共和國公司法第

11、一百七十一條規(guī)定， 公司應(yīng)當(dāng)向聘用的會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供真實(shí)、完整的會(huì)計(jì)憑證、 會(huì)計(jì)賬簿、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告及其他會(huì)計(jì)資料，不得拒絕、隱匿、謊報(bào)。因此，在被審計(jì)單位治理層的監(jiān)督下，按照適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定編 制財(cái)務(wù)報(bào)表是被審計(jì)單位管理層的責(zé)任。管理層對編制財(cái)務(wù)報(bào)表的責(zé)任具體包括：1選擇適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度。管理層應(yīng)當(dāng)根據(jù)會(huì)計(jì)主體的性質(zhì)和財(cái)務(wù)報(bào)表的編制目的，選擇適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度。 就會(huì)計(jì)主體的性質(zhì)而言， 民間非營利組 織適合采用 民間非營利組織會(huì)計(jì)制度，事業(yè)單位通常適合采用事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度 ，而 企業(yè)根據(jù)規(guī)?；蛐袠I(yè)性質(zhì)，分別適合采用 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、企業(yè)會(huì)計(jì)制度、金融企業(yè)會(huì)

12、 計(jì)制度和小企業(yè)會(huì)計(jì)制度等。按照編制目的，財(cái)務(wù)報(bào)表可分為通用目的和特殊目的兩種報(bào)表。前者是為了滿足范圍 廣泛的使用者的共同信息需要，如為公布目的而編制的財(cái)務(wù)報(bào)表；后者是為了滿足特定信息使用者的信息需要。相應(yīng)地，編制和列報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度也有所不 同。2選擇和運(yùn)用恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)政策，會(huì)計(jì)政策是指企業(yè)在會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告中所采用的原則、基礎(chǔ)和會(huì)計(jì)處理方法。管理層應(yīng)當(dāng)根據(jù)企業(yè)的具體情況，選擇和運(yùn)用恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)政尺S策。3根據(jù)企業(yè)的具體情況，作出合理的會(huì)計(jì)估計(jì)。會(huì)計(jì)估計(jì)是指企業(yè)對其結(jié)果不確定的交易或事項(xiàng)以最近可利用的信息為基礎(chǔ)所作的判斷。財(cái)務(wù)報(bào)表中涉及大量的會(huì)計(jì)估計(jì)，如固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使

13、用年限和凈殘值、應(yīng)收賬款的可收回金額、 存貨的可變現(xiàn)凈值以及預(yù)計(jì)負(fù)債的金額等。管理層有責(zé)任根據(jù)企業(yè)的實(shí)際情況、作出合理的會(huì)計(jì)估計(jì)。為了履行編制財(cái)務(wù)報(bào)表的職責(zé)，管理層通常設(shè)計(jì)、實(shí)施和維護(hù)與財(cái)務(wù)報(bào)表編制相關(guān)的內(nèi)部控制，以保證財(cái)務(wù)報(bào)表不存在由于舞弊或錯(cuò)誤而導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)。二、注冊會(huì)計(jì)師的責(zé)任按照中國注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則（以下簡稱審計(jì)準(zhǔn)則）的規(guī)定對財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見是注冊會(huì)計(jì)師的責(zé)任。注冊會(huì)計(jì)師作為獨(dú)立的第三方，對財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見，有利于提高財(cái)務(wù)報(bào)表的可信賴程度。為履行這一職責(zé)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)遵守職業(yè)道德規(guī)范，按照審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定計(jì)劃和實(shí)施審計(jì)工作，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，并根據(jù)獲取的審計(jì)證據(jù)得出

14、合理的審計(jì)結(jié)論、 發(fā)表恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見。注冊會(huì)計(jì)師通過簽署審計(jì)報(bào)告確認(rèn)其責(zé)任。三、兩種責(zé)任不能相互取代財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)不能減輕被審計(jì)單位管理層和治理層的責(zé)任。財(cái)務(wù)報(bào)表編制和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)是財(cái)務(wù)信息生成鏈條上的不同環(huán)節(jié)，兩者各司其職。法律法規(guī)要求管理層和治理層對編制財(cái)務(wù)報(bào)表承擔(dān)責(zé)任，有利于從源頭上保證財(cái)務(wù)信息質(zhì)量。同時(shí)，在某些方面，注冊會(huì)計(jì)師與管理層和治理層之間可能存在信息不對稱。管理層和治理層作為內(nèi)部人員，對企業(yè)的情況更為了解，更能作出適合企業(yè)特點(diǎn)的會(huì)計(jì)處理決策和判斷，因此管理層和治理層理應(yīng)對編制財(cái)務(wù)報(bào)表承擔(dān)完全責(zé)任。盡管在審計(jì)過程中，注冊會(huì)計(jì)師可能向管理層和治理層提出調(diào)整建 議，甚至在不違反獨(dú)立性的

15、前提下為管理層編制財(cái)務(wù)報(bào)表提供協(xié)助，但管理層仍然對編制財(cái)務(wù)報(bào)表承擔(dān)責(zé)任，并通過簽署財(cái)務(wù)報(bào)表確認(rèn)這一責(zé)任。如果財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)，而注冊會(huì)計(jì)師通過審計(jì)沒有能夠發(fā)現(xiàn)，也不能因?yàn)樨?cái)務(wù)報(bào)表己經(jīng)注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)這一事實(shí)而減輕管理層和治理層對財(cái)務(wù)報(bào)表的責(zé)任。四、幾個(gè)重要概念（一）財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的一般原則1、遵守職業(yè)道德規(guī)范注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)遵守相關(guān)的職業(yè)道德規(guī)范，恪守獨(dú)立、客觀、公正的原則，保持專業(yè)勝任能力和應(yīng)有的關(guān)注，并對執(zhí)業(yè)過程中獲知的信息保密。注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)是誠信行業(yè)，整個(gè)社會(huì)對行業(yè)從業(yè)人員的職業(yè)精神、職業(yè)技能、職業(yè)紀(jì)律和職業(yè)作風(fēng)的期望很高。 制定并遵循一套行業(yè)職業(yè)道德規(guī)范，是注冊會(huì)計(jì)師維護(hù)行業(yè)形象、取信

16、于社會(huì)公眾的基礎(chǔ)。目前，注冊會(huì)計(jì)師職業(yè)道德規(guī)范主要為 中國注冊會(huì)計(jì)師職業(yè)道德規(guī)范指導(dǎo)意見 。中 國注冊會(huì)計(jì)師職業(yè)道德規(guī)范指導(dǎo)意見 要求注冊會(huì)計(jì)師在執(zhí)行鑒證業(yè)務(wù)時(shí)， 恪守獨(dú)立、客觀、 公正的原則，保持專業(yè)勝任能力和應(yīng)有的關(guān)注，并對執(zhí)業(yè)過程中獲知的信息保密。其中，應(yīng)有的關(guān)注是指專業(yè)人士對其所提供服務(wù)承擔(dān)的勤勉盡責(zé)的義務(wù)。具體到審計(jì)服務(wù)而言，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)以勤勉盡責(zé)的態(tài)度執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)。應(yīng)有的關(guān)注要求注冊會(huì)計(jì)師保持職業(yè)懷疑態(tài)度，運(yùn)用其專業(yè)知識(shí)、技能和經(jīng)驗(yàn)，獲取和客觀評價(jià)審計(jì)證據(jù)。2、遵守質(zhì)量控制準(zhǔn)則注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)遵守會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制準(zhǔn)則。會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)根據(jù)質(zhì)量控制準(zhǔn)則并結(jié)合具體情況，制定合適的質(zhì)

17、量控制制度，包括質(zhì)量控制政策和程序，以合理實(shí)現(xiàn)質(zhì)量控制的兩大目標(biāo)：（1）保證會(huì)計(jì)師事務(wù)所及其人員遵守法律法規(guī)、中國注冊會(huì)計(jì)師職業(yè)道德規(guī)范以及中國注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則、中國注冊會(huì)計(jì)師審閱準(zhǔn)則、 中國注冊會(huì)計(jì)師其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則和中國注冊會(huì)計(jì)師相關(guān)服務(wù)準(zhǔn)則的規(guī)定；（2）會(huì)計(jì)師事務(wù)所和項(xiàng)目負(fù)責(zé)人根據(jù)具體情況出具恰當(dāng)?shù)膱?bào)告。目前，財(cái)政部已發(fā)布兩項(xiàng)質(zhì)量控制準(zhǔn)則，即會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制準(zhǔn)則第5101號(hào)一業(yè)務(wù)質(zhì)量控制和中國注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1121號(hào)一歷史財(cái)務(wù)信息審計(jì)的質(zhì)量控制。前者從會(huì)計(jì)師事務(wù)所層面上進(jìn)行規(guī)范，適用于包括歷史財(cái)務(wù)信息審計(jì)業(yè)務(wù)在內(nèi)的各項(xiàng)業(yè)務(wù)； 后者從執(zhí)行審計(jì)項(xiàng)目的負(fù)責(zé)人層面上進(jìn)行規(guī)范，僅適用于

18、歷史財(cái)務(wù)信息審計(jì)業(yè)務(wù)。這兩項(xiàng)準(zhǔn)則聯(lián)系緊密，前者是后者的制定依據(jù)。注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)遵守財(cái)政部發(fā)布的會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制準(zhǔn)則以及本所的質(zhì)量控制制 度。在執(zhí)行某項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)， 注冊會(huì)計(jì)師還應(yīng)當(dāng)同時(shí)遵守會(huì)計(jì)師事務(wù)所制定的審計(jì)質(zhì)量控制 程序。3、遵守審計(jì)準(zhǔn)則注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)按照審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定執(zhí)行審計(jì)工作。審計(jì)準(zhǔn)則作為注冊會(huì)計(jì)師提供的審計(jì)服務(wù)質(zhì)量的技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)，對注冊會(huì)計(jì)師在某一審計(jì)領(lǐng)域的責(zé)任、所需要達(dá)到的目標(biāo)和核心要求、為達(dá)到這一目標(biāo)所要實(shí)施的必要審計(jì)程序作出了明確規(guī)范。注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)按照審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定執(zhí)行審計(jì)工作，以保證審計(jì)工作質(zhì)量、維護(hù)社會(huì)公眾利益，增進(jìn)社會(huì)公眾對注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)的信心。為了確保注冊會(huì)計(jì)師在執(zhí)

19、行審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)遵守審計(jì)準(zhǔn)則，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)遵守會(huì)計(jì)師事務(wù)所按照有關(guān)質(zhì)量控制準(zhǔn)則要求而建立的適合于本所的質(zhì)量控制制度，包括適合于審計(jì)業(yè)務(wù)的質(zhì)量控制程序。（二）財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)范圍1、財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)范圍的含義財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)是注冊會(huì)計(jì)師通過執(zhí)行審計(jì)工作、對財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見。為了實(shí)現(xiàn)這一目標(biāo)，注冊會(huì)計(jì)師必須計(jì)劃和實(shí)施審計(jì)程序，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，以便為發(fā)表審計(jì)意見提供合理的基礎(chǔ)。財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)范圍是指為實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)目標(biāo)，注冊會(huì)計(jì)師根據(jù)審計(jì)準(zhǔn)則和職業(yè)判斷實(shí)施的恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序的總和。恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序是指審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍是恰當(dāng)?shù)?。? ）審計(jì)程序的性質(zhì)是指審計(jì)程序的目的和類型。審計(jì)程序的

20、目的包括： 通過了解被審計(jì)單位及其環(huán)境，識(shí)別、評估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)； 通過實(shí)施控制測試，確定內(nèi)部控制運(yùn)行的有效性； 通過實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序，發(fā)現(xiàn)認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)。審計(jì)程序的類型包括檢查、觀察、詢問、函證、重新計(jì)算、重新執(zhí)行和分析程序。（2）審計(jì)程序的時(shí)間是指注冊會(huì)計(jì)師何時(shí)實(shí)施審計(jì)程序，或指審計(jì)證據(jù)適用的期間或 時(shí)點(diǎn)。（3）審計(jì)程序的范圍是指實(shí)施審計(jì)程序的數(shù)量，包括抽取的樣本量，對某項(xiàng)控制活動(dòng) 的觀察次數(shù)等。審計(jì)范圍受到限制是指由于客觀原因或者被審計(jì)單位施加的限制，注冊會(huì)計(jì)師未能實(shí)施其根據(jù)審計(jì)準(zhǔn)則和職業(yè)判斷應(yīng)當(dāng)實(shí)施的審計(jì)程序，從而未能獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。需要特別強(qiáng)調(diào)的是， 審計(jì)準(zhǔn)則中的“審計(jì)范圍

21、”并不是指注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)的哪一年（年度）的財(cái)務(wù)報(bào)表，也不是指注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)的哪一張財(cái)務(wù)報(bào)表。2、確定審計(jì)范圍的依據(jù)注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)審計(jì)準(zhǔn)則和職業(yè)判斷確定審計(jì)范圍。審計(jì)準(zhǔn)則在規(guī)定注冊會(huì)計(jì)師承擔(dān)的責(zé)任和所要實(shí)現(xiàn)的目標(biāo)的同時(shí)、還規(guī)定了為履行責(zé)任和實(shí)現(xiàn)目標(biāo)所須實(shí)施的審計(jì)程序。 例如，中國注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1141號(hào)一一財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對舞弊的考慮規(guī)定，注冊會(huì)計(jì)師有責(zé)任按照中國注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定實(shí)施審計(jì)工作，獲取財(cái)務(wù)報(bào)表在整體上不存在重大錯(cuò)報(bào)的合理保證，無論該錯(cuò)報(bào)是由于舞弊還是錯(cuò)誤導(dǎo)致。同時(shí)，該準(zhǔn)則還對注冊會(huì)計(jì)師如何履行這一職責(zé)規(guī)定了必要的審計(jì)程序，如第三十條要求注冊會(huì)計(jì)師通過詢問、考慮舞弊風(fēng)險(xiǎn)

22、因素、分析程序、考慮其他信息等獲取用于識(shí)別舞弊導(dǎo)致的財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn) 所需的信息。審計(jì)中的職業(yè)判斷是指注冊會(huì)計(jì)師在審計(jì)準(zhǔn)則的框架下，運(yùn)用專業(yè)知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)在備選方案中作出決策。被審計(jì)單位的具體情況千差萬別，審計(jì)準(zhǔn)則不可能針對所有可能遇到的情況規(guī)定對應(yīng)的審計(jì)程序。因此，在審計(jì)過程中，注冊會(huì)計(jì)師運(yùn)用職業(yè)判斷至關(guān)重要。注冊會(huì)計(jì)師在確定審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍，評價(jià)審計(jì)證據(jù)，得出審計(jì)結(jié)論和形成審計(jì)意見時(shí)， 都離不開職業(yè)判斷。離開了職業(yè)判斷，審計(jì)就成為簡單機(jī)械地執(zhí)行審計(jì)程序的過程。注冊會(huì)計(jì)師在確定擬實(shí)施的審計(jì)程序時(shí)，除需要考慮審計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定的審計(jì)程序外，還需要根據(jù)職業(yè)判斷實(shí)施為實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)而需要執(zhí)行的

23、其他審計(jì)程序。因此，在確定擬實(shí)施的審計(jì)程序時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)遵守與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)相關(guān)的各項(xiàng)審 計(jì)準(zhǔn)則。換言之，注冊會(huì)計(jì)師不能只遵守部分審計(jì)準(zhǔn)則，而應(yīng)當(dāng)遵守與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)相關(guān)的所有審計(jì)準(zhǔn)則。（三）職業(yè)懷疑態(tài)度1、職業(yè)懷疑態(tài)度的含義職業(yè)懷疑態(tài)度是指注冊會(huì)計(jì)師以質(zhì)疑的思維方式評價(jià)所獲取審計(jì)證據(jù)的有效性，并對相互矛盾的審計(jì)證據(jù)，以及引起對文件記錄或管理層和治理層提供的信息的可靠性產(chǎn)生懷疑的審計(jì)證據(jù)保持警覺。職業(yè)懷疑態(tài)度并不要求注冊會(huì)計(jì)師假設(shè)管理層是不誠信的，但是也不能假設(shè)管理層的誠信毫無疑問。職業(yè)懷疑態(tài)度要求注冊會(huì)計(jì)師憑證據(jù)“說話”。職業(yè)懷疑態(tài)度意味著，在進(jìn)行詢問和實(shí)施其他審計(jì)程序時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師不能因輕

24、信管理層和治理層的誠信而滿足于說服力不夠的審計(jì)證據(jù)。相應(yīng)地，為得出審計(jì)結(jié)論、注冊會(huì)計(jì)師不應(yīng)使用管理層聲明替代應(yīng)當(dāng)獲取的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。例如，注冊會(huì)計(jì)師不能僅憑管理層聲明，而對重要的應(yīng)收賬款不進(jìn)行函證就得出應(yīng)收賬款余額存在的結(jié)論。職業(yè)懷疑態(tài)度要求，注冊會(huì)計(jì)師不應(yīng)將審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的舞弊視為孤立發(fā)生的事項(xiàng)。注冊會(huì) 計(jì)師還應(yīng)當(dāng)考慮，發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)報(bào)是否表明在某一特定領(lǐng)域存在舞弊導(dǎo)致的更高的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng) 險(xiǎn)。職業(yè)懷疑態(tài)度要求，如果從不同來源獲取的審計(jì)證據(jù)或獲取的不同性質(zhì)的審計(jì)證據(jù)不一 致，可能表明其中某項(xiàng)或某幾項(xiàng)審計(jì)證據(jù)不可靠，因此注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)追加必要的審計(jì)程序。職業(yè)懷疑態(tài)度要求，如果管理層的某項(xiàng)聲明與其他

25、審計(jì)證據(jù)相矛盾，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)調(diào)查這種情況。必要時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)重新考慮管理層作出的其他聲明的可靠性。職業(yè)懷疑態(tài)度要求，如果在審計(jì)過程中識(shí)別出異常情況，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)作出進(jìn)一步調(diào) 查。例如，如果注冊會(huì)計(jì)師在審計(jì)過程中識(shí)別出的情況使其認(rèn)為文件記錄可能是偽造的或文 件記錄中的某些條款已發(fā)生變動(dòng)，則應(yīng)當(dāng)作出進(jìn)一步調(diào)查， 包括直接向第三方詢證，或考慮利用專家的工作以評價(jià)文件記錄的真?zhèn)巍?、保持職業(yè)懷疑態(tài)度在計(jì)劃和實(shí)施審計(jì)工作時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)保持職業(yè)懷疑態(tài)度，充分考慮可能存在導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的情形。在整個(gè)審計(jì)過程中，職業(yè)懷疑態(tài)度十分必要。 它有助于降低注冊會(huì)計(jì)師疏忽異常情況的 風(fēng)險(xiǎn)，有助于降低

26、注冊會(huì)計(jì)師在確定審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間、范圍及評價(jià)由此得出的結(jié)論時(shí)采用錯(cuò)誤假設(shè)的風(fēng)險(xiǎn)，有助于注冊會(huì)計(jì)師避免根據(jù)有限的測試范圍過度推斷總體實(shí)際情況。（四）合理保證1、合理保證的含義與要求合理保證與絕對保證是一個(gè)相對應(yīng)的概念。絕對保證是指注冊會(huì)計(jì)師對財(cái)務(wù)報(bào)表整體不存在重大錯(cuò)報(bào)提供百分之百的保證。合理保證要求注冊會(huì)計(jì)師通過不斷修正的、系統(tǒng)的執(zhí)業(yè)過程，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)， 對財(cái)務(wù)報(bào)表整體發(fā)表審計(jì)意見，它提供的是一種高水平 但非百分之百的保證。注冊會(huì)計(jì)師按照審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定執(zhí)行審計(jì)工作，能夠?qū)ω?cái)務(wù)報(bào)表整體不存在重大錯(cuò)報(bào)（無論該錯(cuò)報(bào)是由錯(cuò)誤引起，還是由舞弊引起的） 獲取合理保證。合理保證與整個(gè)審計(jì)過程相

27、關(guān)。2、為什么是合理保證由于審計(jì)中存在的固有限制影響注冊會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)的能力，注冊會(huì)計(jì)師不能對財(cái)務(wù)報(bào)表整體不存在重大錯(cuò)報(bào)獲取絕對保證。導(dǎo)致固有限制的因素主要包括下列內(nèi)容。（1 ）選擇性測試方法的運(yùn)用隨著被審計(jì)單位規(guī)模的不斷擴(kuò)大，在現(xiàn)代審計(jì)中，基于實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)的需要和成本效益原則的考慮，注冊會(huì)計(jì)師不可能對每筆交易和每個(gè)明細(xì)賬戶進(jìn)行徹底、詳細(xì)的檢查，而不得不采用選擇性測試的方法。既然是選擇性測試，就存在這樣的風(fēng)險(xiǎn)：根據(jù)選出的測試項(xiàng)目得 出的結(jié)論，并不能代表根據(jù)所有測試項(xiàng)目得出的結(jié)論。（2 ）內(nèi)部控制的固有局限性無論如何設(shè)計(jì)和執(zhí)行審計(jì)程序，注冊會(huì)計(jì)師只能對財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性提供合理的保證，還因?yàn)閮?nèi)

28、部控制存在下列固有局限性： 在決策時(shí)人為判斷可能出現(xiàn)錯(cuò)誤或由于人為失誤而導(dǎo)致內(nèi)部控制失效； 可能由于兩個(gè)或更多的人員進(jìn)行串通，或管理層凌駕于內(nèi)部控制之上而使內(nèi)部控制 被規(guī)避。（3）大多數(shù)審計(jì)證據(jù)是說服性而非結(jié)論性的由于受到成本效益原則和審計(jì)性質(zhì)的限制，審計(jì)過程中獲取的審計(jì)證據(jù)對支持審計(jì)結(jié)論和審計(jì)意見雖有說服力， 但很難做到法院審理刑事案件中所要求的鐵證如山。例如，對應(yīng)收賬款期末余額存在性認(rèn)定，注冊會(huì)計(jì)師可能實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評估程序，測試相關(guān)的內(nèi)部控制， 對形成應(yīng)收賬款余額的銷售交易和收款交易的細(xì)節(jié)進(jìn)行測試，實(shí)施實(shí)質(zhì)性分析程序，并根據(jù)這些程序的結(jié)果確定和實(shí)施函證程序。這些程序雖然都能為應(yīng)收賬款是否存在提

29、供部分審計(jì)證 據(jù)，并且將所提供的證據(jù)綜合起來考慮能夠使注冊會(huì)計(jì)師相信所得出的審計(jì)結(jié)論是合理的， 但很難使注冊會(huì)計(jì)師能夠百分之百地證明應(yīng)收賬款期末余額存在性沒有重大錯(cuò)報(bào)。就函證程序而言，雖然函證提供的證據(jù)相對比較可靠，但還受到被詢證者是否認(rèn)真對待詢證函、是否能夠保持獨(dú)立性和客觀性、是否熟悉所函證事項(xiàng)等諸多因素的影響。盡管注冊會(huì)計(jì)師在設(shè)計(jì)詢證函時(shí)要考慮這些因素，但是很難百分之百地保證函證結(jié)果的可靠性。（4）為形成審計(jì)意見而實(shí)施的審計(jì)工作涉及大量判斷審計(jì)過程充滿了大量的職業(yè)判斷。在計(jì)劃和實(shí)施審計(jì)工作，根據(jù)獲取的審計(jì)證據(jù)得出結(jié) 論的過程中，尤其需要職業(yè)判斷。既然是判斷，就有失誤的可能性。(5) 某些特

30、殊性質(zhì)的交易和事項(xiàng)可能影響審計(jì)證據(jù)的說服力某些交易和事項(xiàng)，如關(guān)聯(lián)方關(guān)系和關(guān)聯(lián)方交易披露的完整性、 會(huì)計(jì)估計(jì)的合理性、管理 層持有資產(chǎn)的意圖等， 由于其固有的局限性會(huì)影響注冊會(huì)計(jì)師獲取的審計(jì)證據(jù)的說服力。在此情形下、除非出現(xiàn)下列兩種情況，注冊會(huì)計(jì)師通常認(rèn)為，相關(guān)準(zhǔn)則要求的審計(jì)程序提供了 充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)： 出現(xiàn)了異常情形，使發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)超出了常規(guī)預(yù)期； 出現(xiàn)了重大錯(cuò)報(bào)已經(jīng)發(fā)生的跡象?；谏鲜鲆蛩氐目紤]，審計(jì)工作不能對財(cái)務(wù)報(bào)表整體不存在重大錯(cuò)報(bào)提供擔(dān)保。第三節(jié)財(cái)務(wù)報(bào)表循環(huán)一、財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的循環(huán)法財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的組織方式大致有兩種：一是對報(bào)表的每個(gè)帳戶余額單獨(dú)進(jìn)行審計(jì)，此法稱為帳戶法(acc

31、ount approach )。此法下對審計(jì)工作"分塊”(segmenting )通常使工作效率低下，因?yàn)樵摲▽⒕o密聯(lián)系的相關(guān)帳戶(如存貨與產(chǎn)品銷售成本)人為分割開，從而會(huì)造成整個(gè)審計(jì)工作的脫節(jié)和重復(fù)。二是將財(cái)務(wù)報(bào)表分成幾大塊進(jìn)行審計(jì)，即把緊密聯(lián)系的交易種類(含事項(xiàng)，下同)和帳戶余額歸入同一塊中，此法稱為循環(huán)法(cycle approach )。比如，銷售、銷售退回、收現(xiàn)及壞帳沖銷是導(dǎo)致應(yīng)收帳款增減的四種交易，把這四種交易及 應(yīng)收帳款劃入“銷售與收款循環(huán)”進(jìn)行審計(jì)。循環(huán)法不僅使審計(jì)工作更便于管理，而且有助于更好地對審計(jì)小組的不同成員分派任務(wù)。通過考察交易被記錄于各種記帳憑證乃至匯總到

32、總帳和財(cái)務(wù)報(bào)表的方式，可以發(fā)現(xiàn)使用循環(huán)法具有邏輯合理性，圖61例示了某些交易的會(huì)計(jì)處理過程。實(shí)際上，循環(huán)法是將記錄于不同記帳憑證中的交易同這些交易所影響的總帳 余額合并起來考慮，以便有效地安排審計(jì)工作。交易記帳憑證帳簿、試算平衡表和財(cái)務(wù)報(bào)表銷售收現(xiàn)轉(zhuǎn)帳記帳憑證商品和服務(wù)的取得付現(xiàn),I_L試算平衡表員工服務(wù)與工薪支付分?jǐn)偤驼{(diào)整一財(cái)務(wù)報(bào)表交易從記帳憑證至財(cái)務(wù)報(bào)表的信息流程二、循環(huán)的劃分及其相互關(guān)系不同行業(yè)的企業(yè)經(jīng)營性質(zhì)不同，因此可將其財(cái)務(wù)報(bào)表分為不同的循環(huán),即使是同一企業(yè),不同注冊會(huì)計(jì)師也可能有不同的循環(huán)劃分方法。假定某公司是制造性企業(yè),注冊會(huì)計(jì)師將其存貨與倉儲(chǔ)循環(huán)、200 X年度財(cái)務(wù)報(bào)表劃分為四

33、個(gè)循環(huán)：銷售與收款循環(huán)、采購與付款循環(huán)、 籌資與投資循環(huán)，如表 6 1所示。公司循環(huán)劃分表循環(huán)各循環(huán)包括的計(jì)帳憑各循環(huán)包括的總帳項(xiàng)目舉例證的主要種類資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目利潤表項(xiàng)目銷售與收款循環(huán) 收款、轉(zhuǎn)帳應(yīng)收票據(jù)營業(yè)收入應(yīng)收賬款營業(yè)稅金及附加長期應(yīng)收款銷售費(fèi)用預(yù)收賬款應(yīng)交稅費(fèi)采購與付款循環(huán)付款、轉(zhuǎn)帳預(yù)付賬款管理費(fèi)用固定資產(chǎn)在建工程工程物資固定資產(chǎn)清理無形資產(chǎn)研發(fā)支岀商譽(yù)長期待攤費(fèi)用應(yīng)付票據(jù)應(yīng)付賬款長期應(yīng)付款存貨與倉儲(chǔ)循環(huán)轉(zhuǎn)帳、付款存貨（包括營業(yè)成本材料采購在途物資原材料材料成本差異庫存商品1發(fā)出商品商品進(jìn)銷差價(jià)J委托加工物資委托代銷商品受托代銷商品J周轉(zhuǎn)材料生產(chǎn)成本制造費(fèi)用勞務(wù)成本存貨跌價(jià)準(zhǔn)備受托代

34、銷商品款等）應(yīng)付職工薪酬n籌資與投資循環(huán)轉(zhuǎn)帳、收款、付款交易性金融資產(chǎn)財(cái)務(wù)費(fèi)用應(yīng)收股利資產(chǎn)減值損失應(yīng)收利息n公允價(jià)值變動(dòng)損益其他應(yīng)收款投資收益其他流動(dòng)資產(chǎn)營業(yè)外收入可供出售金融資產(chǎn)營業(yè)外支岀持有至到期投資所得稅費(fèi)用長期股權(quán)投資投資性房地產(chǎn)遞延所得稅資產(chǎn)其他非流動(dòng)資產(chǎn)短期借款交易性金融負(fù)債應(yīng)付利息應(yīng)付股利其他應(yīng)付款其他流動(dòng)負(fù)債長期借款1應(yīng)付債券專項(xiàng)應(yīng)付款預(yù)計(jì)負(fù)債遞延所得稅負(fù)債其他非流動(dòng)負(fù)債實(shí)收資本（或股本）資本公積盈余公積未分配利潤注冊會(huì)計(jì)師在劃分循環(huán)時(shí)還應(yīng)注意各循環(huán)之間有一定聯(lián)系，比如籌資與投資循環(huán)同采購與付款循環(huán)（也稱支出循環(huán)）緊密聯(lián)系，存貨與倉儲(chǔ)循環(huán)與其他所有循環(huán)緊密聯(lián)系。各循環(huán)之間的流轉(zhuǎn)

35、關(guān)系如圖62所示。在后面有專章詳細(xì)說明各循環(huán)的審計(jì)。在循環(huán)法下，注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)各個(gè)循環(huán)時(shí)，最有效的方法是審計(jì)循環(huán)中各類交易及相關(guān) 帳戶期末余額的基礎(chǔ)上，合并形成對某類交易及相關(guān)帳戶期末余額的保證水平。在注冊會(huì)計(jì)師得出報(bào)表整體公允表達(dá)的結(jié)論之前，必須實(shí)現(xiàn)各類交易的審計(jì)目標(biāo)和各類帳戶余額的審計(jì)目標(biāo)。有關(guān)交易的審計(jì)目標(biāo)和有關(guān)余額的審計(jì)目標(biāo)盡管有所不同，去卩是緊密聯(lián)系的。比如， 資產(chǎn)負(fù)債表中“應(yīng)收帳款”項(xiàng)目屬銷售與收款循環(huán)， 審計(jì)時(shí)應(yīng)分別測試影響該帳戶的四類交 易即銷售、銷售退回、收現(xiàn)及壞帳沖銷等交易和該帳戶的期末余額。圖63以應(yīng)收帳款為例說明了帳戶余額同影響余額的交易之間的關(guān)系。第四節(jié)確定具體審計(jì)目

36、標(biāo)一、被審計(jì)單位管理層的認(rèn)定認(rèn)定是指管理層對財(cái)務(wù)報(bào)表組成要素的確認(rèn)、計(jì)量、列報(bào)作出的明確或隱含的表達(dá)。認(rèn)定與審計(jì)目標(biāo)密切相關(guān)，注冊會(huì)計(jì)師的基本職責(zé)就是確定被審計(jì)單位管理層對其財(cái)務(wù)報(bào)表的 認(rèn)定是否恰當(dāng)。管理層在財(cái)務(wù)報(bào)表上的認(rèn)定有些是明確表達(dá)的，有些則是隱含表達(dá)的。 例如，管理層在資產(chǎn)負(fù)債表中列報(bào)存貨及其金額，意味著作出了下列明確的認(rèn)定：（1）記錄的存貨是存在的；（2）存貨以恰當(dāng)?shù)慕痤~包括在財(cái)務(wù)報(bào)表中，與之相關(guān)的計(jì)價(jià)或分?jǐn)傉{(diào)整已恰當(dāng)記錄。同時(shí)，管理層也作出下列隱含的認(rèn)定：（1）所有應(yīng)當(dāng)記錄的存貨均已記錄；（2 ）記錄的存貨都由被審計(jì)單位擁有。管理層對財(cái)務(wù)報(bào)表各組成要素均作出了認(rèn)定，注冊會(huì)計(jì)師的審計(jì)

37、工作就是要確定管理層的認(rèn)定是否恰當(dāng)。（一）、與各類交易和事項(xiàng)相關(guān)的認(rèn)定注冊會(huì)計(jì)師對所審計(jì)期間的各類交易和事項(xiàng)運(yùn)用的認(rèn)定通常分為下列類別：1. 發(fā)生：記錄的交易和事項(xiàng)已發(fā)生且與被審計(jì)單位有關(guān)。2. 完整性：所有應(yīng)當(dāng)記錄的交易和事項(xiàng)均已記錄。3. 準(zhǔn)確性：與交易和事項(xiàng)有關(guān)的金額及其他數(shù)據(jù)已恰當(dāng)記錄。4. 截止：交易和事項(xiàng)已記錄于正確的會(huì)計(jì)期間。5. 分類：交易和事項(xiàng)已記錄于恰當(dāng)?shù)馁~戶。（二）與期末賬戶余額相關(guān)的認(rèn)定注冊會(huì)計(jì)師對期末賬戶余額運(yùn)用的認(rèn)定通常分為下列類別：1. 存在：記錄的資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益是存在的。2. 權(quán)利和義務(wù)：記錄的資產(chǎn)由被審計(jì)單位擁有或控制，記錄的負(fù)債是被審計(jì)單位應(yīng)當(dāng)履行的

38、償還義務(wù)。3. 完整性：所有應(yīng)當(dāng)記錄的資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益均已記錄。4. 計(jì)價(jià)和分?jǐn)偅嘿Y產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益以恰當(dāng)?shù)慕痤~包括在財(cái)務(wù)報(bào)表中，與之相關(guān)的 計(jì)價(jià)或分?jǐn)傉{(diào)整已恰當(dāng)記錄。（三）與列報(bào)相關(guān)的認(rèn)定注冊會(huì)計(jì)師對列報(bào)運(yùn)用的認(rèn)定通常分為下列類別：1. 發(fā)生及權(quán)利和義務(wù)：披露的交易、事項(xiàng)和其他情況已發(fā)生，且與被審計(jì)單位有關(guān)。2. 完整性：所有應(yīng)當(dāng)包括在財(cái)務(wù)報(bào)表中的披露均已包括。3. 分類和可理解性：財(cái)務(wù)信息已被恰當(dāng)?shù)亓袌?bào)和描述，且披露內(nèi)容表述清楚。4. 準(zhǔn)確性和計(jì)價(jià)：財(cái)務(wù)信息和其他信息已公允披露，且金額恰當(dāng)。二、具體審計(jì)目標(biāo)注冊會(huì)計(jì)師了解了認(rèn)定， 就很容易確定每個(gè)項(xiàng)目的具體審計(jì)目標(biāo)，并以此作為評估

39、重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)以及設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序的基礎(chǔ)。（一）與各類交易和事項(xiàng)相關(guān)的審計(jì)目標(biāo)1. 發(fā)生：由發(fā)生認(rèn)定推導(dǎo)的審計(jì)目標(biāo)是已記錄的交易是真實(shí)的。例如，如果沒有發(fā)生銷 售交易，但在銷售日記賬中記錄了一筆銷售，則違反了該目標(biāo)。發(fā)生認(rèn)定所要解決的問題是管理層是否把那些不曾發(fā)生的項(xiàng)目記入財(cái)務(wù)報(bào)表，它主要與財(cái)務(wù)報(bào)表組成要素的高估有關(guān)。2. 完整性：由完整性認(rèn)定推導(dǎo)的審計(jì)目標(biāo)是已發(fā)生的交易確實(shí)已經(jīng)記錄。例如，如果發(fā) 生了銷售交易，但沒有在銷售日記賬和總賬中記錄，則違反了該目標(biāo)。發(fā)生和完整性兩者強(qiáng)調(diào)的是相反的關(guān)注點(diǎn)。發(fā)生目標(biāo)針對潛在的高估， 而完整性目標(biāo)則針對漏記交易（低估）。3. 準(zhǔn)確性：由準(zhǔn)確性認(rèn)定推導(dǎo)

40、出的審計(jì)目標(biāo)是已記錄的交易是按正確金額反映的。例如,如果在銷售交易中，發(fā)出商品的數(shù)量與賬單上的數(shù)量不符，或是開賬單時(shí)使用了錯(cuò)誤的銷售價(jià)格，或是賬單中的乘積或加總有誤，或是在銷售日記賬中記錄了錯(cuò)誤的金額，則違反了該目標(biāo)。準(zhǔn)確性與發(fā)生、完整性之間存在區(qū)別。例如，若已記錄的銷售交易是不應(yīng)當(dāng)記錄的（如 發(fā)出的商品是寄銷商品），則即使發(fā)票金額是準(zhǔn)確計(jì)算的，仍違反了發(fā)生目標(biāo)。再如，若已 入賬的銷售交易是對正確發(fā)出商品的記錄，但金額計(jì)算錯(cuò)誤，則違反了準(zhǔn)確性目標(biāo)，但沒有 違反發(fā)生目標(biāo)。在完整性與準(zhǔn)確性之間也存在同樣的關(guān)系。4. 截止：由截止認(rèn)定推導(dǎo)出的審計(jì)目標(biāo)是接近于資產(chǎn)負(fù)債表日的交易記錄于恰當(dāng)?shù)钠?間。例如

41、，如果本期交易推到下期，或下期交易提到本期，均違反了截止目標(biāo)。5. 分類：由分類認(rèn)定推導(dǎo)出的審計(jì)目標(biāo)是被審計(jì)單位記錄的交易經(jīng)過適當(dāng)分類。例如， 如果將現(xiàn)銷記錄為賒銷，將出售經(jīng)營性固定資產(chǎn)所得的收入記錄為營業(yè)收入，則導(dǎo)致交易分 類的錯(cuò)誤，違反了分類的目標(biāo)。（二）與期末賬戶余額相關(guān)的審計(jì)目標(biāo)1. 存在：由存在認(rèn)定推導(dǎo)的審計(jì)目標(biāo)是記錄的金額確實(shí)存在。例如，如果不存在某顧客的應(yīng)收賬款，在應(yīng)收賬款試算平衡表中卻列入了對該顧客的應(yīng)收賬款，則違反了存在性目標(biāo)。2. 權(quán)利和義務(wù)：由權(quán)利和義務(wù)認(rèn)定推導(dǎo)的審計(jì)目標(biāo)是資產(chǎn)歸屬于被審計(jì)單位，負(fù)債屬于被審計(jì)單位的義務(wù)。例如，將他人寄售商品記入被審計(jì)單位的存貨中，違反了權(quán)

42、利的目標(biāo)；將不屬于被審計(jì)單位的債務(wù)記入賬內(nèi)，違反了義務(wù)目標(biāo)。3. 完整性：由完整性認(rèn)定推導(dǎo)的審計(jì)目標(biāo)是已存在的金額均已記錄。例如，如果存在某 顧客的應(yīng)收賬款，在應(yīng)收賬款試算平衡表中卻沒有列入對該顧客的應(yīng)收賬款，則違反了完整 性目標(biāo)。4. 計(jì)價(jià)和分?jǐn)偅嘿Y產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益以恰當(dāng)?shù)慕痤~包括在財(cái)務(wù)報(bào)表中，與之相關(guān)的 計(jì)價(jià)或分?jǐn)傉{(diào)整已恰當(dāng)記錄。（三）與列報(bào)相關(guān)的的審計(jì)目標(biāo)各類交易和賬戶余額的認(rèn)定正確只是為列報(bào)正確打下了必要的基礎(chǔ)，財(cái)務(wù)報(bào)表還可能因被審計(jì)單位誤解有關(guān)列報(bào)的規(guī)定或舞弊等而產(chǎn)生錯(cuò)報(bào)。另外，還可能因被審計(jì)單位沒有遵守一些專門的披露要求而導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表錯(cuò)報(bào)。因此，即使注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)了各類交易和賬

43、戶余額的認(rèn)定，實(shí)現(xiàn)了各類交易和賬戶余額的具體審計(jì)目標(biāo)，也不意味著獲取了足以對財(cái)務(wù)報(bào)表 發(fā)表審計(jì)意見的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。因此，注冊會(huì)計(jì)師還應(yīng)當(dāng)對各類交易、賬戶余額及 相關(guān)事項(xiàng)在財(cái)務(wù)報(bào)表中列報(bào)的正確性實(shí)施審計(jì)。1. 發(fā)生及權(quán)利和義務(wù)：將沒有發(fā)生的交易、事項(xiàng)，或與被審計(jì)單位無關(guān)的交易和事項(xiàng)包 括在財(cái)務(wù)報(bào)表中，則違反該目標(biāo)。例如，復(fù)核董事會(huì)會(huì)議記錄中是否記載了固定資產(chǎn)抵押等 事項(xiàng)，詢問管理層固定資產(chǎn)是否被抵押，即是對列報(bào)的權(quán)利認(rèn)定的運(yùn)用。如果抵押固定資產(chǎn) 則需要在財(cái)務(wù)報(bào)表中列報(bào)，說明其權(quán)利受到限制。2. 完整性：如果應(yīng)當(dāng)披露的事項(xiàng)沒有包括在財(cái)務(wù)報(bào)表中，則違反該目標(biāo)。例如，檢查關(guān) 聯(lián)方和關(guān)聯(lián)交易，以

44、驗(yàn)證其在財(cái)務(wù)報(bào)表中是否得到充分披露，即是對列報(bào)的完整性認(rèn)定的運(yùn) 用。3. 分類和可理解性：財(cái)務(wù)信息已被恰當(dāng)?shù)亓袌?bào)和描述，且披露內(nèi)容表述清楚。例如，檢 查存貨的主要類別是否已披露，是否將一年內(nèi)到期的長期負(fù)債列為流動(dòng)負(fù)債，即是對列報(bào)的 分類和可理解性認(rèn)定的運(yùn)用。4. 準(zhǔn)確性和計(jì)價(jià)：財(cái)務(wù)信息和其他信息已公允披露，且金額恰當(dāng)。例如，檢查財(cái)務(wù)報(bào)表 附注是否分別對原材料、在產(chǎn)品和產(chǎn)成品等存貨成本核算方法作了恰當(dāng)說明，即是對列報(bào)的 準(zhǔn)確性和計(jì)價(jià)認(rèn)定的運(yùn)用。第五節(jié) 審計(jì)過程與審計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)一、接受業(yè)務(wù)委托會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)按照執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的規(guī)定，謹(jǐn)慎決策是否接受或保持某客戶關(guān)系和具體審計(jì)業(yè)務(wù)。在接受委托前， 注冊會(huì)

45、計(jì)師應(yīng)當(dāng)初步了解審計(jì)業(yè)務(wù)環(huán)境，包括業(yè)務(wù)約定事項(xiàng)、 審計(jì)對象特征、使用的標(biāo)準(zhǔn)、預(yù)期使用者的需求、責(zé)任方及其環(huán)境的相關(guān)特征，以及可能對審計(jì)業(yè)務(wù)產(chǎn)生重大影響的事項(xiàng)、交易、條件和慣例等其他事項(xiàng)。只有在了解后認(rèn)為符合專業(yè)勝任能力、獨(dú)立性和應(yīng)有的關(guān)注等職業(yè)道德要求、并且擬承接的業(yè)務(wù)具備下列所有特征， 注冊會(huì)計(jì)師才能將其作為審計(jì)業(yè)務(wù)予以承接：（1）審計(jì)對象適當(dāng)；（2）使用的標(biāo)準(zhǔn)適當(dāng)且預(yù)期使用者能夠獲取該標(biāo)準(zhǔn)；（3）注冊會(huì)計(jì)師能夠獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)以支持其結(jié)論；（4）注冊會(huì)計(jì)師的結(jié)論以書面報(bào)告形式表述，且表述形式與所提供的保證程度相適應(yīng)；（5）該業(yè)務(wù)具有合理的目的。如果審計(jì)業(yè)務(wù)的工作范圍受到重大限制， 或者

46、委托人試圖將注冊會(huì)計(jì)師的名字和審計(jì)對象不適當(dāng)?shù)芈?lián)系在一起，則該項(xiàng)業(yè)務(wù)可能不具有合理的目的。接受業(yè)務(wù)委階段的主要工作包括：了解和評價(jià)審計(jì)對象的可審性；決策是否考慮接受委托；商定業(yè)務(wù)約定條款；簽訂審計(jì)業(yè)務(wù)約定書等。二、計(jì)劃審計(jì)工作計(jì)劃審計(jì)工作十分重要， 計(jì)劃不周不僅會(huì)導(dǎo)致盲目實(shí)施審計(jì)程序，無法獲得充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)以將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的低水平，影響審計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，而且還會(huì)浪費(fèi)有限的審計(jì)資源，增加不必要的審計(jì)成本，影響審計(jì)工作的效率。因此，對于任何一項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)， 注冊會(huì)計(jì)師在執(zhí)行具體審計(jì)程序之前，都必須根據(jù)具體情況指定科學(xué)、合理的計(jì)劃，使審計(jì) 業(yè)務(wù)以有效的方式得到執(zhí)行。一般來說，計(jì)劃審計(jì)工作主要

47、包括：在本期審計(jì)業(yè)務(wù)開始時(shí)開 展的初步業(yè)務(wù)活動(dòng)；制定總體審計(jì)策略；制定具體審計(jì)計(jì)劃等。計(jì)劃審計(jì)工作不是審計(jì)業(yè)務(wù) 的一個(gè)孤立階段，而是一個(gè)持續(xù)的、不斷修正的過程，貫穿于整個(gè)審計(jì)業(yè)務(wù)的始終。三、實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評估程序?qū)徲?jì)準(zhǔn)則規(guī)定，注冊會(huì)計(jì)師必須實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評估程序，以此作為評估財(cái)務(wù)報(bào)表層次和認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的基礎(chǔ)。所謂風(fēng)險(xiǎn)評估程序，是指注冊會(huì)計(jì)師實(shí)施的了解被審計(jì)單位及其環(huán)境并識(shí)別和評估財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的程序。風(fēng)險(xiǎn)評估程序是必要程序，了解被審計(jì)單位及其環(huán)境特別是為注冊會(huì)計(jì)師在許多關(guān)鍵環(huán)節(jié)做出職業(yè)判斷提供了重要基礎(chǔ)。了解被審計(jì) 單位及其環(huán)境是一個(gè)連續(xù)和動(dòng)態(tài)地收集、更新與分析信息的過程，貫穿于整個(gè)審計(jì)過程

48、的始 終。注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)運(yùn)用職業(yè)判斷確定需要了解被審計(jì)單位及其環(huán)境的程度。一般來說，實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評估程序的主要工作包括：了解被審計(jì)單位及其環(huán)境；識(shí)別和評估財(cái)務(wù)報(bào)表層次以及各類交易、賬戶余額、列報(bào)認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，包括確定需要特別考慮的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)（即特別風(fēng)險(xiǎn)）以及僅通過實(shí)質(zhì)性程序無法應(yīng)對的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)等。四、實(shí)施控制測試和實(shí)質(zhì)性程序注冊會(huì)計(jì)師實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評估程序本身并不足以為發(fā)表審計(jì)意見提供充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，注冊會(huì)計(jì)師還應(yīng)當(dāng)實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序，包括實(shí)施控制測試（必要時(shí)或決定測試時(shí)）和實(shí)質(zhì)性程序。因此，注冊會(huì)計(jì)師評估財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)后，應(yīng)當(dāng)運(yùn)用職業(yè)判斷，針對 評估的財(cái)務(wù)報(bào)表層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)確

49、定總體應(yīng)對措施，并針對評估的認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序，以將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的低水平。只有存在下列情形之一時(shí)，控制測試才是必要的：（1）在評估認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，預(yù)期控制的運(yùn)行是有效的，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí) 施控制測試以支持評估結(jié)果；（2）僅實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序不足以提供有關(guān)認(rèn)定層次的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，注冊會(huì)計(jì) 師應(yīng)當(dāng)實(shí)施控制測試，以獲取內(nèi)部控制運(yùn)行有效性的審計(jì)證據(jù)。注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施控制測試，以獲取內(nèi)部控制運(yùn)行有效性的審計(jì)證據(jù)。注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)計(jì)劃和實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序，以應(yīng)對評估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。實(shí)質(zhì)性程序包括實(shí)質(zhì)性分析程序和 對各類交易、賬戶余額、列報(bào)的細(xì)節(jié)測試。由于注冊會(huì)計(jì)師對

50、重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評估是一種判斷，可能無法充分識(shí)別所有的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，并且由于內(nèi)部控制存在固有局限性，因此，無論評估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)結(jié)果如何，注冊 會(huì)計(jì)師都應(yīng)當(dāng)針對所有重大的各類交易、賬戶余額、列報(bào)實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序。由此可見，風(fēng)險(xiǎn)評估程序和實(shí)質(zhì)性程序是每次財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)都應(yīng)實(shí)施的必要程序，而控制測試則不是。在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中， 注冊會(huì)計(jì)師必須通過實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評估程序、控制測試 （必 要時(shí)或決定測試時(shí)） 和實(shí)質(zhì)性程序，才能獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，得出合理的審計(jì)結(jié)論, 作為形成審計(jì)意見的基礎(chǔ)。五、完成審計(jì)工作和編制審計(jì)報(bào)告注冊會(huì)計(jì)師在完成財(cái)務(wù)報(bào)表所有循環(huán)的進(jìn)一步審計(jì)程序后，還應(yīng)當(dāng)按照有關(guān)審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定做好審計(jì)完

51、成階段的工作，并根據(jù)所獲取的各種證據(jù)，合理運(yùn)用專業(yè)判斷，形成適當(dāng)?shù)?審計(jì)意見。本階段主要工作有：審計(jì)期初余額、比較數(shù)據(jù)、期后事項(xiàng)和或有事項(xiàng)；考慮持續(xù) 經(jīng)營問題和獲取管理層聲明；匯總審計(jì)差異，并提請被審計(jì)單位調(diào)整或披露；復(fù)核審計(jì)工作 底稿和財(cái)務(wù)報(bào)表；與管理層和治理層溝通； 評價(jià)審計(jì)證據(jù)，形成審計(jì)意見；編制審計(jì)報(bào)告等。第六節(jié)審計(jì)業(yè)務(wù)約定書一、審計(jì)業(yè)務(wù)約定書的定義和作用（一）審計(jì)業(yè)務(wù)約定書的定義審計(jì)業(yè)務(wù)約定書是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所與被審計(jì)單位簽訂的，用以記錄和確認(rèn)審計(jì)業(yè)務(wù)的委托與受托關(guān)系、審計(jì)目標(biāo)和范圍、雙方的責(zé)任以及報(bào)告的格式等事項(xiàng)的書面協(xié)議。審計(jì)業(yè)務(wù)約定書的含義可從以下幾方面加以理解：（I ）簽約主體

52、通常是會(huì)計(jì)師事務(wù)所和被審計(jì)單位，但也存在委托人與被審計(jì)單位不是同一方的情形，在這種情形下，簽約主體通常還包括委托人；（2）約定內(nèi)容主要涉及審計(jì)業(yè)務(wù)的委托與受托關(guān)系、審計(jì)目標(biāo)和范圍、雙方責(zé)任以及 報(bào)告的格式；（3）文件性質(zhì)屬于書面協(xié)議，具有委托合同的性質(zhì)，一經(jīng)有關(guān)簽約主體簽字或蓋章， 在各簽約主體之間即具有法律約束力。簽訂審計(jì)業(yè)務(wù)約定書有助于注冊會(huì)計(jì)師更好地計(jì)劃審計(jì)工作，明確注冊會(huì)計(jì)師和委托人（通常即為被審計(jì)單位） 各自的責(zé)任，避免在審計(jì)業(yè)務(wù)的目標(biāo)和范圍等方面產(chǎn)生誤解，維護(hù) 雙方的合法權(quán)益。審計(jì)業(yè)務(wù)約定書一方面可以作為簽約各方檢查審計(jì)工作完成情況的依據(jù)；另一方面，當(dāng)涉及法律訴訟時(shí)，審計(jì)業(yè)務(wù)約定書

53、又是區(qū)分簽約各方責(zé)任的主要依據(jù)。（二）審計(jì)業(yè)務(wù)約定書的作用會(huì)計(jì)師事務(wù)所承接任何審計(jì)業(yè)務(wù)，都應(yīng)與被審計(jì)單位簽訂審計(jì)業(yè)務(wù)約定書。為了規(guī)范審計(jì)業(yè)務(wù)約定書的簽訂工作，財(cái)政部發(fā)布了中國注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1111號(hào)一一審計(jì)業(yè)務(wù)約定書。該準(zhǔn)則要求，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)業(yè)務(wù)開始前，初步了解被審計(jì)單位的基本情況，評價(jià)自身獨(dú)立性和專業(yè)勝任能力，初步評估審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，以確定是否接受業(yè)務(wù)委托。如果接受委托，應(yīng)當(dāng) 與被審計(jì)單位就審計(jì)業(yè)務(wù)約定條款達(dá)成一致意見，并簽訂審計(jì)業(yè)務(wù)約 定書，以避免雙方對審計(jì)業(yè)務(wù)的理解產(chǎn)生分歧。需要說明的是，這里的注冊會(huì)計(jì)師是指與委托人簽訂審計(jì)業(yè)務(wù)約定書的會(huì)計(jì)師事務(wù)所。如果被審計(jì)單位不是委托人，在簽

54、訂審計(jì)業(yè)務(wù)約定書前，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)與委托人、被 審計(jì)單位就審計(jì)業(yè)務(wù)約定相關(guān)條款進(jìn)行充分溝通，并達(dá)成一致意見?？傮w來講，無論是連續(xù)審計(jì)還是首次接受審計(jì)委托，注冊會(huì)計(jì)師均應(yīng)當(dāng)考慮下列主要事項(xiàng)，以確定保持客戶關(guān)系和具體審計(jì)業(yè)務(wù)的結(jié)論是恰當(dāng)?shù)模海? ）被審計(jì)單位的主要股東、關(guān)鍵管理人員和治理層是否誠信；（2 ）項(xiàng)目組是否具備執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)的專業(yè)勝任能力以及必要的時(shí)間和資源；（3）會(huì)計(jì)師事務(wù)所和項(xiàng)目組能否遵守職業(yè)道德規(guī)范。審計(jì)業(yè)務(wù)約定書具有經(jīng)濟(jì)合同的性質(zhì)，一經(jīng)有約定各方簽字或蓋章認(rèn)可，即成為法律上生效的契約，對各方均具有法定約束力。簽署審計(jì)業(yè)務(wù)約定書的目的是為了明確約定各方的權(quán)利和責(zé)任義務(wù)，促使各方遵守約定事項(xiàng)并加強(qiáng)合作，保護(hù)簽約各方的正當(dāng)利益。審計(jì)業(yè)務(wù)約定書主要有以下作用：第一，可增進(jìn)會(huì)計(jì)計(jì)事務(wù)所與被審計(jì)單位之間的相互了解，尤其使被審計(jì)單位了解注冊會(huì)計(jì)師的審計(jì)責(zé)任及需要提供的協(xié)助和合作；第二，可作為被審計(jì)單位評價(jià)審計(jì)業(yè)務(wù)完成情況，及會(huì)計(jì)計(jì)事