企業(yè)戰(zhàn)略成本管理

1、企 業(yè) 戰(zhàn) 略 成 本 管 理 （ 1 ） 一、從企業(yè)成本管理形成與發(fā)展上看戰(zhàn)略成本管理 關(guān)于企業(yè)成本管理的形成和發(fā)展有多種不同的觀點，目前尚未形成 統(tǒng)一的認(rèn)識。這些觀點反映出不同學(xué)者在對成本管理形成與發(fā)展認(rèn) 識上的不同，所劃分的階段也有所不同。有代表性的成本管理（成 本會計、成本管理會計）形成和發(fā)展的階段劃分觀點有：（1）按近、現(xiàn)代歷史分期的方法劃分為原始或早期成本會計、近代成本會 計和現(xiàn)代成本會計三個階段；（ 2）以企業(yè)管理理論的發(fā)展為依據(jù)劃 分為企業(yè)成本的經(jīng)驗管理階段、科學(xué)管理階段和現(xiàn)代管理階段三個 階段；（ 3）按管理方法的產(chǎn)生和運用的程度劃分為標(biāo)準(zhǔn)成本管理時 代、本量利分析和直接成本

2、計算時代、作業(yè)成本計算時代和市場驅(qū) 動成本時代；（ 4）按管理過程中的環(huán)節(jié)劃分為以事后分析利用成本 信息為主的階段、以事中控制為主的階段、以事前控制為主的階段 和戰(zhàn)略成本管理階段四個階段。對于成本管理形成和發(fā)展的階段劃分，還有一些值得研究的問題。1）關(guān)于按近、現(xiàn)代歷史分期的劃分。比較幾種觀點，對原始或早期成本會計階段時間的確定是一致的，都是18801920年，但在第二和第三個成本會計階段的時間確定上則有所不同。如對第二階段 的時間確定，一種觀點認(rèn)為是 1920-1950 年，另一種觀點認(rèn)為是 19201945 年。確定 1950 年或 1945 年的依據(jù)是什么？這是需要進(jìn) 一步研究的問題。（

3、2）關(guān)于早期的成本管理或成本會計。一般認(rèn) 為，早期的成本管理只是事后進(jìn)行成本計算，沒有事前和事中的成 本管理，或者說沒有形成事前、事中和事后相結(jié)合的成本管理體 系。實際上早期的成本管理有事前和事中管理的內(nèi)容。早期的事前 成本管理是管理者依據(jù)經(jīng)驗、事先確定目標(biāo)和不同時期實際成本比 較所確定的差異進(jìn)行的，事中成本管理主要是通過監(jiān)工的監(jiān)控進(jìn)行 的。（ 3）關(guān)于以企業(yè)管理理論的發(fā)展為依據(jù)的劃分。現(xiàn)在有學(xué)者認(rèn) 為在科學(xué)管理階段與現(xiàn)代管理階段之間還有一個近代管理階段（ 20 世紀(jì) 4070 年代），在成本管理的科學(xué)管理階段與現(xiàn)代管理階段之 間還有沒有必要加上一個近代管理階段呢？（ 4）關(guān)于按管理方法的 產(chǎn)

4、生和運用程度的劃分。這種劃分很難反映出不同發(fā)展階段的本質(zhì) 特征和基本內(nèi)容。筆者認(rèn)為，對成本管理形成與發(fā)展過程進(jìn)行階段劃分要考慮三點：1 ）管理會計的形成與發(fā)展；（ 2）每一階段形成和發(fā)展的重要標(biāo)志和本質(zhì)特征；（ 3）事物由低級向高級、由簡單到復(fù)雜、由量變到 質(zhì)變、漸進(jìn)性與飛躍性統(tǒng)一的發(fā)展特征?？紤]這三點，可以將企業(yè) 成本管理的形成與發(fā)展過程大致分為三個階段，即：（ 1）初級成本 管理階段：初級成本事前、事中和事后管理相結(jié)合的階段（ 19 世紀(jì) 80年代 20世紀(jì)20年代）；（2）中級成本管理階段：中級成本事 前、事中和事后管理相結(jié)合，戰(zhàn)術(shù)管理重于戰(zhàn)略管理的階段（ 20 世 紀(jì) 20 70 年代

5、）；（ 3）高級成本管理階段：成本戰(zhàn)略管理與戰(zhàn)術(shù) 管 理 并 重 的 階 段 （ 2 0 世 紀(jì) 8 0 年 代 以 后 ）。1. 初級成本管理階段：這個階段的成本管理是簡單的成本管理。關(guān) 于這個階段的成本管理的形成與結(jié)束有兩個重要的標(biāo)志，一是 1885 年H.梅特卡夫（）的制造成本一書問世，一是 1919年在美國 和 英 國 成 立 了 成 本 管 理 的 社 會 組 織 。2. 中級成本管理階段：中級成本事前、事中和事后管理相結(jié)合，戰(zhàn) 術(shù)管理重于戰(zhàn)略管理的階段。這一階段的成本管理是較為復(fù)雜和較 為成熟的成本管理，經(jīng)歷了半個世紀(jì)，開始于標(biāo)準(zhǔn)成本法和預(yù)算控 制法（ 1922 年麥金西的預(yù)算控制

6、一書問世）的產(chǎn)生和應(yīng)用，結(jié) 束于成本事前、事中和事后管理相結(jié)合的較為完善的體系的全面形 成 。 在 這 一 階 段 有 幾 個 值 得 說 明 的 重 要 內(nèi) 容1）20 世紀(jì) 20 年代受泰羅的科學(xué)管理學(xué)說的影響，在成本管理中 開始運用標(biāo)準(zhǔn)成本法和預(yù)算控制法這兩大技術(shù)方法，出現(xiàn)了計劃與 控制管理制度，使成本事前、事中和事后管理具有了科學(xué)管理的內(nèi) 涵，體現(xiàn)了科學(xué)管理的標(biāo)準(zhǔn)化、計劃和操作人員工效提高的核心內(nèi) 容。這兩大方法的運用，是成本管理的一大進(jìn)步 （2）受近代管理學(xué)說，特別是數(shù)量學(xué)說（管理科學(xué)學(xué)說）的影響， 量本利分析法、線性規(guī)劃、非線性規(guī)劃、回歸分析、概率分析和貼 現(xiàn)現(xiàn)金流量長期決策分析模

7、型等數(shù)學(xué)工具和數(shù)學(xué)模型在成本管理中 得到了運用，極大地豐富了成本事前管理的內(nèi)容 （3）1936 年由美國會計師喬納森。 N. 哈里斯提出的變動成本法又 充實了成本事后管理的內(nèi)容，由此形成了有別于傳統(tǒng)完全成本計算 系統(tǒng)的、為成本決策和控制提供有價值信息的新信息系統(tǒng) （ 4）美國會計學(xué)家希琴斯在 1952 年提出的、在分權(quán)條件下的責(zé)任 會計得到運用，使成本管理向深化、細(xì)化和責(zé)權(quán)利相結(jié)合發(fā)展，成 本管理成為具有層次性、主體性和利益驅(qū)動性的內(nèi)部共同管理的活5）美國管理學(xué)家德魯克在 20 世紀(jì) 50 年代提出的目標(biāo)管理理論的 運用，使成本事前管理的內(nèi)容又得到充實。（ 6）在 1952 年世界會計組織年會

8、上通過了“管理會計”這個名 詞，這不僅是管理會計走向成熟的一個重要標(biāo)志，也是成本管理走 向成熟的一個重要標(biāo)志。（ 7）20 世紀(jì) 60 年代初美國的質(zhì)量管理專家 . 菲根堡姆提出了工廠 質(zhì)量成本的概念，從此在成本管理中有了質(zhì)量成本管理的內(nèi)容。（8）我國在20世紀(jì)5070年代運用了車間和班組經(jīng)濟(jì)核算、成本歸口分級管理、內(nèi)部結(jié)算和創(chuàng)新的成本計算方法或制度，使成本管 理的內(nèi)容進(jìn)一步擴(kuò)大。總的來說，這一階段的成本管理具有以下特點：成本管理已由初級向更高一級轉(zhuǎn)變，這次轉(zhuǎn)變是一次質(zhì)的飛躍，是對成本管理內(nèi)容的發(fā)展和補(bǔ)充；已形成成本事前、事中和事后三個環(huán)節(jié)管理內(nèi)容的各具有獨特體系又互相聯(lián)系的、有過程要素穩(wěn)定、

9、內(nèi)容豐富和可持續(xù)發(fā)展的架構(gòu)；已有戰(zhàn)略成本管理的內(nèi)容，如事關(guān)重大、影響深遠(yuǎn)的 長期投資決策。盡管人們已經(jīng)認(rèn)識到處理好企業(yè)與外部環(huán)境的關(guān)系的重要性，但在根據(jù)自身條件和外部環(huán)境進(jìn)行適應(yīng)環(huán)境的成本戰(zhàn)略 管理上還重視得不夠，企業(yè)更重視的是戰(zhàn)術(shù)管理。3. 高級成本管理階段：成本戰(zhàn)略管理與成本戰(zhàn)術(shù)管理并重的階段。20 世紀(jì)中后期以來，企業(yè)外部環(huán)境發(fā)生了很大的變化，如科學(xué)技術(shù) 日新月異，生產(chǎn)社會化、專業(yè)化和多樣化的程度提高，股票價格波 動，企業(yè)規(guī)模擴(kuò)大，經(jīng)濟(jì)全球化，市場競爭日趨激烈，企業(yè)經(jīng)營難 度加大，等等。為了持續(xù)適應(yīng)環(huán)境的變化，維持企業(yè)的生存和發(fā)展，取得競爭中的 主動地位和優(yōu)勢，使企業(yè)立于不敗之地，迫切要

10、求企業(yè)進(jìn)行戰(zhàn)略管 理。有關(guān)資料顯示，到了 20 世紀(jì) 80 年代中期，已有 95%的美國企 業(yè)實行了戰(zhàn)略管理，如通用電氣、通用汽車和國際商用機(jī)器等。實 際上，在 20 世紀(jì) 60 年代就有“戰(zhàn)略管理”的概念和戰(zhàn)略管理的專 著。但是，在 20 世紀(jì) 80 年代以前，尚無明確的戰(zhàn)略成本管理的概 念或戰(zhàn)略管理會計的概念，更沒有一個完整的體系。一般認(rèn)為，是 英國學(xué)者西蒙德在 1981. 年首先提出戰(zhàn)略管理會計的概念，并對戰(zhàn) 略管理會計進(jìn)行了理論性的研究。自此開始，一個進(jìn)行戰(zhàn)略成本管理或戰(zhàn)略管理會計的研究活動全面 興起，近年來的研究有了較大的進(jìn)展。目前，戰(zhàn)略成本管理處于其發(fā)展的成長期。在成本管理的高級階

11、段，企業(yè)既重視戰(zhàn)略管理，也重視戰(zhàn)術(shù)管理，而不僅僅只是進(jìn)行戰(zhàn)略管理。戰(zhàn)略管理與戰(zhàn)術(shù)管理 是相輔相成的。戰(zhàn)略管理要通過戰(zhàn)術(shù)管理來實現(xiàn)，戰(zhàn)術(shù)管理要以戰(zhàn) 略管理為前提條件。只有戰(zhàn)略管理與戰(zhàn)術(shù)管理并重，才能使企業(yè)成 本管理發(fā)揮應(yīng)有的作用。在這個階段，作業(yè)成本管理方法的運用， 對推動成本管理的發(fā)展也起了很大的作用；人們更加重視外部環(huán)境 對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的影響，重視的程度從標(biāo)準(zhǔn)成本和目標(biāo)成本制定時 對市場驅(qū)動因素的研究上可以看出。 盡管在 20 世紀(jì) 50 年代的企業(yè)戰(zhàn)略管理中有戰(zhàn)略成本管理的內(nèi)容， 但戰(zhàn)略成本管理的全面研究還是在 20 世紀(jì) 80 年代以后。 1981 年， 英國學(xué)者西蒙德發(fā)表了戰(zhàn)略管理會計

12、一文，首次提出了“戰(zhàn)略 管理會計（Strategy Management Accounting ，簡稱 SMA ”的概 念，在這之后，他又對戰(zhàn)略管理會計與戰(zhàn)略管理相結(jié)合的問題進(jìn)行 了一系列的研究。 1985 年，美國的邁克爾。波特在其競爭優(yōu)勢 和競爭戰(zhàn)略的書中對價值鏈戰(zhàn)略成本分析法作了研究。 1988 年， Bron mwich 在管理會計的定義與范圍：從管理角度的認(rèn)識 一文中闡述了 SMA的觀點，認(rèn)為SMA是管理會計的發(fā)展（而不是分 認(rèn)為， SMA 不僅是收集企業(yè)競爭對手的信息，而更注重研究企業(yè)與 競爭對手相比較的競爭優(yōu)勢和創(chuàng)造價值的過程，以及企業(yè)產(chǎn)品或勞 務(wù)在其生命周期中所能實現(xiàn)的、客戶所

13、需求的“價值”，以及從企 業(yè)長期決策周期看，對這些產(chǎn)品及勞務(wù)的營銷能給企業(yè)帶來的總收 益。 1992 年 Govindarajan 和 Shank 研究了企業(yè)戰(zhàn)略與管理會計之 間的關(guān)系，提出了戰(zhàn)略成本管理的框架。美國管理會計學(xué)者杰克。 ?？说热嗽?1993 年出版了戰(zhàn)略成本管理一書。美國的林文雄概 括說明了美國管理會計學(xué)者在19921997年間研究策略（戰(zhàn)略）成 本管理的內(nèi)容，主要有策略成本分析、目標(biāo)成本法、產(chǎn)品生命周期 法、平衡財務(wù)與非財務(wù)績效表。 1998 年，羅賓。庫珀提出了以作業(yè) 成本制度為核心的戰(zhàn)略成本管理體系。近年來，有關(guān)研究正在向縱 深發(fā)展。 我國對企業(yè)戰(zhàn)略成本管理的明確研究是從 20 世紀(jì) 90 年代開始的。 在 20 世紀(jì) 90 年代明確進(jìn)行戰(zhàn)略成本管理或戰(zhàn)略管理會計專門研究 的學(xué)者有陸正飛、卓敏、楊雄勝、王化成和楊景巖、林萬祥等。他 們主要研究戰(zhàn)略管理會計或戰(zhàn)略成本管理的概念、特點、意義和內(nèi) 容等。從 19982002 年的 5 年間在權(quán)威期刊會計研究上都有一 些戰(zhàn)略成本管理的專題論文發(fā)表。近期公開發(fā)表的有關(guān)戰(zhàn)略成本管 理的論文明顯增多，已有戰(zhàn)略成本管理的專著問世，在成本會計或 管理會計教材中已有戰(zhàn)略成本管理或戰(zhàn)略管理會計的內(nèi)容。目前，支），是未來處在高級崗位