商業(yè)銀行實施新會計準則的難點與對策

1、商業(yè)銀行實施新會計準則的難點與對策 09-04-06 09:46:00 作者：藍利 編輯： studa20 【摘要】本文根據(jù)新舊會計準則的主要變化對商業(yè)銀行在實施過程中出現(xiàn)的 難點進行分析，并提出相關的對策，以期將新會計準則的精髓運用到會計實踐 當中，完善銀行的內(nèi)部治理，實現(xiàn)質(zhì)量、效益、規(guī)模協(xié)調(diào)的發(fā)展。 新會計準則吸收了國際會計準則的成果，引入了公允價值、預計未來現(xiàn)金 流量現(xiàn)值、實際利率的概念，改變了商業(yè)銀行利息收入、減值準備的計算方 式，并對金融衍生工具、金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移和套期保值的確認和計量作了明確的規(guī) 定，對商業(yè)銀行的影響是廣泛而深遠的。在國內(nèi)準則與國際準則的趨同取得突 破性進展的同時，其真

2、正的實施工作將任重而道遠。商業(yè)銀行要高度重視新會 計準則實施可能給銀行帶來的機遇和挑戰(zhàn)。商業(yè)銀行在實施新會計準則過程 中，獲取市場數(shù)據(jù)的能力、會計從業(yè)人員的執(zhí)業(yè)能力、特殊業(yè)務的處理等因素 均為會計實務增加了操作難點，影響了公允價值、未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值和實際利 率的選擇，進而影響商業(yè)銀行的風險管理水平。為此，商業(yè)銀行必須從風險管 理、流程與系統(tǒng)、員工素質(zhì)等多方面采取有效的辦法應對，才能化解難題，使 新準則的實施成為商業(yè)銀行提高增收創(chuàng)利能力和風險管理水平的有效途徑之 一。 、新舊會計準則在實務操作中的主要變化 新會計準則體系與銀行最相關的準則分別是金融工具確認與計量、金融資 產(chǎn)轉(zhuǎn)移、套期保值和金融工

3、具列報，這四項準則各有側(cè)重、相互關聯(lián) , 形成了一 個有機整體。新準則在資產(chǎn)和負債的分類方式、衍生金融工具核算、金融資產(chǎn) 轉(zhuǎn)移和套期保值的確認和計量方面有了很大的變化，但對目前銀行實務影響最 大的莫過于公允價值、預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值、實際利率的引入和使用以及對 銀行減值準備與利息收入的影響。 （一）引入了公允價值、預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值、實際利率的概念 公允價值是金融工具確認和計量的核心，公允價值的應用使資產(chǎn)和交易得 到了公允的反映；新準則規(guī)定，利息收入按攤余成本和實際利率計算，債券投 資的折價、溢價采用實際利率法進行攤銷，取消了按平均年限法進行攤銷的方 式，使資金的時間價值得到體現(xiàn)；對貸款減值

4、準備的核算引入了預計未來現(xiàn)金 流量現(xiàn)值和實際利率的概念，并規(guī)定：預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，應當按照該金 融資產(chǎn)的原實際利率折現(xiàn)確定，并考慮相關擔保物的價值。 （二）減值準備按“未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)法”確認 為準確反映金融資產(chǎn)的真實價值，將計提貸款損失準備的“五級分類法” 改為未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)法，并減少了計提范圍，如交易性短期投資不計提減值 準備。準則規(guī)定 , 非金融資產(chǎn)發(fā)生的減值損失不得通過損益轉(zhuǎn)回，減少了人為因 素對減值準備計提額的影響 , 商業(yè)銀行無法利用減值準備調(diào)節(jié)利潤，但也為不良 貸款余額及新增額發(fā)生異動提供了可能。 （三）貸款利息收入按攤余成本與實際利率計算 新會計準則規(guī)定，金融資產(chǎn)應按照實

5、際利率法以攤余成本計量，用實際利 率代替合同利率，徹底遵循了權(quán)責發(fā)生制原則。對于一筆應計貸款 , 貸款的攤余 成本可能與貸款本金不一致 , 實際利率與合同利率也可能不一致，而對于一筆非 應計貸款 , 原準則將不再確認利息收入；但在新準則下 , 該筆貸款的攤余價值可 能不為零 , 仍需按照實際利率確認利息收入，對于已發(fā)生減值的貸款，由原來的 合同利率改為按實際利率計算確認利息收入。 、商業(yè)銀行在實施新會計準則過程中的難點分析 新準則的實施使我國商業(yè)銀行的會計計量更加準確、真實，金融信息的可 比性更強、透明度更高，但在現(xiàn)有條件下，新會計準則將面臨諸多難題，并直 接或間接地影響了風險管理水平，需要商

6、業(yè)銀行從多方面加以改進和總結(jié)，以 求正確實施新會計準則，防范各種風險。 （一）獲取市場數(shù)據(jù)的能力影響了公允價值、未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值和實際利 率的選擇 公允價值是新準則最大的亮點，也是最大的難題。對于公允價值的確定， 新會計準則采取了兩個層次的原則。 1. 如果存在活躍市場，則活躍市場中的公 開市場報價是公允價值最好的計量基礎； 2. 如果金融工具不存在活躍市場，企 業(yè)應當采用估值技術確定其公允價值。公允價值的引入，對習慣于歷史成本核 算的銀行業(yè)會計系統(tǒng)是不小的壓力，新會計準則要求商業(yè)銀行在運用公允價值 計量金融工具時，必須有確實的理由、事實或依據(jù)，但商業(yè)銀行提供的理由、 事實或依據(jù)包含人為的主觀

7、分析和判斷，影響了這部分收入或損失的真實性或 合理性。而且，公允價值的引入，對商業(yè)銀行的衍生金融工具交易、債券投資 類產(chǎn)品的“盯市”要求大大提高，商業(yè)銀行需要實時反映兩大類產(chǎn)品公允價值 的波動，但目前我國金融產(chǎn)品的交易市場還很不成熟，尤其是衍生金融產(chǎn)品才 剛剛起步，金融產(chǎn)品公允價值的取得將存在較大的困難。 因此，如何合理設計 公允價值的獲取方式，并確保公允價值的準確性是一個難點，在很大程度上有 賴于相關人員的專業(yè)判斷。對于沒有活躍市場的金融工具，公允價值必須通過 估值技術實現(xiàn)，而在較短時間確定適當?shù)墓乐的Ｐ碗y度較大。 信貸資產(chǎn)是商業(yè)銀行的主要資產(chǎn)，未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值和實際利率的選擇直 接影響到信

8、貸資產(chǎn)質(zhì)量的評價和利息收入的確定，未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的測算存 在一定的主觀性，目前，我國商業(yè)銀行貸款大多未收取手續(xù)費，貸款實際利率 與合同利率幾乎相同，因而盡管新會計準則與原準則存在差異，但對于商業(yè)銀 行貸款利息收入方面的影響不大，但從長遠看，隨著商業(yè)銀行財務顧問業(yè)務的 發(fā)展，商業(yè)銀行收取的手續(xù)費率相應提高，實際利率與合同利率的差距將加 大。 （二）會計從業(yè)人員的執(zhí)業(yè)能力可能加大操作風險 新準則的規(guī)定是原則性的 , 而且非常復雜、不易理解 , 大量業(yè)務需要會計人 員進行專業(yè)判斷。新準則在實務操作方面尚無明確的指引。如，以攤余成本計 量的金融工具實際利率如何取得 , 未來現(xiàn)金流量如何測算等等，這既

9、給會計人員 帶來很大的操作彈性 , 又增加了準確、一致進行業(yè)務核算的難度 , 甚至會出現(xiàn)同 一業(yè)務而會計處理完全相反的現(xiàn)象。 公允價值大多數(shù)情況下不能直接獲取 , 需要采用其他信息和估值技術進行估 算和驗證 ,特別是非市場化資產(chǎn)的價值確定完全依賴銀行的內(nèi)部模型 , 使人為操 縱計量結(jié)果的可能性大為增加。另外 , 證券化資產(chǎn)等金融資產(chǎn)終止確認條件的非 技術判斷、關聯(lián)方交易以及金融資產(chǎn)減值準備的計提 , 由于人為因素的存在 ,都 會加大其操作風險。 （三）特殊業(yè)務的處理為會計實務增加了操作難點 新準則涉及大量條款及特殊業(yè)務和特殊情況的處理，為實務操作增加了諸 多難點，且許多解決方案必須要憑借現(xiàn)代科

10、技手段才能及時、準確地完成。如 貸款的后續(xù)計量，應按期對借款計提利息，應收利息仍按照貸款本金和合同利 率計算，但利息收入按照資金的攤余成本和實際利率計算，應收利息和利息收 入的差額作為貸款價值變動調(diào)整攤余成本。其實務操作的難點是攤余成本和實 際利率的確定，首先是攤余成本，可以按照“貸款攤余成本 =貸款的初始確認金 額-償還的本金 -累計攤銷額 -減值”的公式計算；其次是實際利率法，實際利率 就是將貸款未來合同現(xiàn)金流量折現(xiàn)成貸款初始確認金額的利率，如果貸款合同 屬于定期計息且本息預計可正常收回的，則合同利率可以視同實際利率，但對 于到期還本付息的貸款以及存在減值、欠息的貸款，這就需要使用現(xiàn)值公式推 算實際利率。銀行的貸款筆數(shù)很多，如果