會計(jì)實(shí)務(wù)：淺議“職工薪酬”核算范圍的拓展

淺議“職工薪酬”核算范圍的拓展新準(zhǔn)則頒布之前，職工薪酬僅指工資和福利費(fèi)，核算范圍比較狹窄?！镀髽I(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第9號——職工薪酬》明確了職工薪酬的概念和內(nèi)涵，并拓展了其核算范圍，包括貨幣性福利、非貨幣性福利，還增加了辭退福利、帶薪休假和股份支付等。

一、非貨幣性福利

非貨幣性福利是指企業(yè)以自己的產(chǎn)品或者外購商品發(fā)放給職工作為福利，或者提供給職工無償使用自己擁有或租賃的房屋，或者向職工提供有補(bǔ)貼的商品、服務(wù)等。針對非貨幣性福利的不同形式，可以采用不同的方式進(jìn)行處理。

（一）自產(chǎn)產(chǎn)品或外購商品作為福利發(fā)放給職工

企業(yè)以其生產(chǎn)的產(chǎn)品作為非貨幣性福利提供給職工的，應(yīng)當(dāng)按照該產(chǎn)品的公允價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)，計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益，并且確認(rèn)應(yīng)付職工薪酬；同時(shí)確認(rèn)主營業(yè)務(wù)收入，其銷售成本的結(jié)轉(zhuǎn)和相關(guān)稅費(fèi)的處理，與正常商品銷售相同。以外購商品作為非貨幣性福利提供給職工的，應(yīng)當(dāng)按照該商品的公允價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)，計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益，同時(shí)確認(rèn)應(yīng)付職工薪酬；實(shí)際購買時(shí)沖銷應(yīng)付職工薪酬。需要注意的是，企業(yè)在進(jìn)行賬務(wù)處理時(shí)，應(yīng)當(dāng)先通過“應(yīng)付職工薪酬”科目歸集當(dāng)期應(yīng)計(jì)入成本費(fèi)用的非貨幣性福利，以確定完整準(zhǔn)確的企業(yè)人工成本金額。

（二）自有或租賃的住房等資產(chǎn)無償提供給職工使用

公司將自有的房屋等資產(chǎn)無償提供給職工使用的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)受益對象，將住房每期應(yīng)計(jì)提的折舊計(jì)人相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益，同時(shí)確認(rèn)應(yīng)付職工薪酬。租賃住房等資產(chǎn)供職工無償使用的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)受益對象，將每期應(yīng)付的租金計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益，并確認(rèn)應(yīng)付職工薪酬。難以認(rèn)定受益對象的，直接計(jì)人當(dāng)期損益，并確認(rèn)應(yīng)付職工薪酬。同時(shí)，在計(jì)提折舊或者交納租金時(shí)，沖銷應(yīng)付職工薪酬。

（三）向職工提供企業(yè)支付了補(bǔ)貼的商品或服務(wù)

企業(yè)有時(shí)以低于企業(yè)取得資產(chǎn)或服務(wù)成本的價(jià)格向職工提供資產(chǎn)或服務(wù)，如以低于成本的價(jià)格向職工出售住房等、以低于企業(yè)支付的價(jià)格向職工提供醫(yī)療保健或其它服務(wù)。以提供包含補(bǔ)貼的住房為例，企業(yè)在出售住房等資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)將企業(yè)補(bǔ)貼的金額（出售價(jià)款與成本的差額）分別情況處理：（1）如果出售住房的合同或協(xié)議中規(guī)定了職工在購得住房后至少應(yīng)當(dāng)提供服務(wù)的年限，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將補(bǔ)貼金額作為長期待攤費(fèi)用處理，并在服務(wù)年限內(nèi)平均攤銷，根據(jù)收益對象分別計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)的成本或當(dāng)期損益。（2）如果出售住房的合同或協(xié)議中未規(guī)定職工在購得住房后必須服務(wù)的年限，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將補(bǔ)貼金額直接計(jì)入出售住房當(dāng)期損益。

二、辭退福利

企業(yè)可能出現(xiàn)提前終止勞務(wù)合同、辭退員工的情況，根據(jù)勞動協(xié)議，企業(yè)需要提供一筆資金作為補(bǔ)償，稱為辭退福利。辭退福利包括兩方面的內(nèi)容：一是在職工勞動合同尚未到期前，不論職工本人是否愿意，企業(yè)決定解除與職工的勞動關(guān)系而給予的補(bǔ)償；二是在職工勞動合同尚未到期前，為鼓勵(lì)職工自愿接受裁減而給予的補(bǔ)償，職工有權(quán)利選擇繼續(xù)在職或者接受補(bǔ)償離職。

（一）辭退福利的確認(rèn)

辭退福利通常采取解除勞動關(guān)系時(shí)一次性支付補(bǔ)償?shù)姆绞?，也有通過提高退休后養(yǎng)老金或其他離職后福利標(biāo)準(zhǔn)的方式，或者將職工薪酬的工資部分支付到辭退后未來某一期間。企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)職工薪酬會計(jì)準(zhǔn)則和或有事項(xiàng)會計(jì)準(zhǔn)則，嚴(yán)格按照辭退計(jì)劃條款的規(guī)定，合理預(yù)計(jì)并確認(rèn)辭退福利產(chǎn)生的負(fù)債。但確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債需滿足以下兩個(gè)條件：（1）企業(yè)已經(jīng)制定正式的解除勞動關(guān)系計(jì)劃或提出自愿裁減建議，并即將實(shí)施。（2）企業(yè)不能單方面撤回解除勞動關(guān)系計(jì)劃或裁減建議。

（二）辭退福利的計(jì)量

企業(yè)應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格按照辭退計(jì)劃條款的規(guī)定，合理預(yù)計(jì)并確認(rèn)辭退福利產(chǎn)生的負(fù)債。具體分為三種情況：（1）對于職工沒有選擇權(quán)的辭退計(jì)劃，應(yīng)當(dāng)根據(jù)計(jì)劃條款規(guī)定擬解除勞動關(guān)系的職工數(shù)量、每一職位的辭退補(bǔ)償?shù)扔?jì)提應(yīng)付職工薪酬。（2）對于自愿接受裁減建議，因接受裁減的職工數(shù)量不確定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按或有事項(xiàng)準(zhǔn)則的規(guī)定，對可能接受裁減的職工數(shù)量、每一職位的辭退補(bǔ)償?shù)冗M(jìn)行估計(jì)，計(jì)提應(yīng)付職工薪酬。（3）實(shí)質(zhì)性辭退工作在一年內(nèi)實(shí)施完畢，但補(bǔ)償款項(xiàng)超過1年支付的辭退計(jì)劃，企業(yè)應(yīng)當(dāng)選擇適當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率，以折現(xiàn)后的辭退福利金額計(jì)人當(dāng)期管理費(fèi)用，該金額與實(shí)際支付的辭退福利之間的差額，作為未確認(rèn)融資費(fèi)用，在以后各期實(shí)際支付辭退福利款時(shí)，計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用。

小編寄語：會計(jì)學(xué)是一個(gè)細(xì)節(jié)致命的學(xué)科，以前總是覺得只要大概知道意思就可以了，但這樣是很難達(dá)到學(xué)習(xí)要求的。因?yàn)樗且婚T技術(shù)很強(qiáng)的課程，主要闡述會計(jì)核算的基本業(yè)務(wù)方法。誠然，困難不能否認(rèn)，但只要有了正確的學(xué)習(xí)方法和積極的學(xué)習(xí)態(tài)度，最后加上勤奮，那樣必然會贏來成功的曙光。天道酬勤嘛！

三、帶薪休假

職工可能因?yàn)槎喾N原因帶薪休假，如年休假、生病、短期傷殘、婚假、產(chǎn)假、喪假、探親假等。一般來說，職工會因?yàn)樵诠ぷ髌陂g的勞動付出而獲得相應(yīng)的帶薪休假權(quán)，企業(yè)對于職工已經(jīng)取得的未來帶薪休假權(quán)利應(yīng)作為一項(xiàng)預(yù)計(jì)債務(wù)加以確認(rèn)。職工取得的帶薪休假權(quán)利按其是否可以結(jié)轉(zhuǎn)下年可以分為累積帶薪休假和非累積帶薪休假。

（一）既定累積帶薪休假

如果職工離開企業(yè)時(shí)對未行使的累積帶薪休假權(quán)利可以獲得現(xiàn)金補(bǔ)償，我們稱之為既定累積帶薪休假。這種權(quán)利在職工離開企業(yè)時(shí)，企業(yè)必須對職工所有累積未行使的權(quán)利給予經(jīng)濟(jì)上的補(bǔ)償。所以企業(yè)在確認(rèn)應(yīng)計(jì)負(fù)債時(shí)，應(yīng)當(dāng)包含職工全部累積未使用權(quán)利的總和。按照權(quán)責(zé)發(fā)生制和配比原則，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在職工提供了勞務(wù)取得帶薪休假權(quán)利時(shí)就確認(rèn)為一項(xiàng)負(fù)債，計(jì)入“應(yīng)付職工薪酬一一累積帶薪休假”科目。同時(shí)，根據(jù)“誰收益，誰承擔(dān)”的原則來計(jì)入資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益。

（二）非既定累積帶薪休假

如果職工離開企業(yè)時(shí)對未行使的累積帶薪休假權(quán)利不能獲得現(xiàn)金補(bǔ)償，稱之為非既定累積帶薪休假。這種權(quán)利在職工離開企業(yè)時(shí)，企業(yè)無須對職工剩余的帶薪休假權(quán)給予任何經(jīng)濟(jì)上的補(bǔ)償。所以企業(yè)在確認(rèn)應(yīng)計(jì)負(fù)債時(shí)，只需對資產(chǎn)負(fù)債表日因累積未使用權(quán)利而導(dǎo)致的預(yù)期支付的追加金額加以確認(rèn)，而無需對所有累積金額加以確認(rèn)。因?yàn)?，這種權(quán)利會隨著職工離開企業(yè)而自動取消。

實(shí)務(wù)中，在資產(chǎn)負(fù)債表日企業(yè)應(yīng)根據(jù)職工累積未使用的帶薪休假權(quán)而導(dǎo)致的預(yù)期支付的追加金額，計(jì)入“應(yīng)付職工薪酬一一累積帶薪休假”，同時(shí)根據(jù)受益對象計(jì)人資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益。如果職工實(shí)際使用了由前年度轉(zhuǎn)來的帶薪休假權(quán)，應(yīng)隨同正常工資以銀行存款支付。如果到該累積帶薪休假權(quán)即將作廢的那個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日（累積休假權(quán)一般都在一定期限內(nèi)有效），職工仍未使用該權(quán)利，則將前預(yù)計(jì)追加的應(yīng)付債務(wù)加以轉(zhuǎn)銷，同時(shí)沖減資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益。

（三）非累積帶薪休假

非累積帶薪休假的權(quán)利只能在取得的當(dāng)年行使，不可以結(jié)轉(zhuǎn)到后續(xù)年度使用。如婚假、產(chǎn)假（包括作父親和母親）、喪假、病假等。當(dāng)一名職工由于上述原因休假時(shí)，他可以享受帶薪休假，在一定時(shí)間內(nèi)帶薪養(yǎng)病或者度蜜月，但是這種權(quán)利顯然不存在遞延性，權(quán)利和義務(wù)不能結(jié)轉(zhuǎn)下期，也就不存在未來某筆支出與當(dāng)期職工提供的服務(wù)有關(guān)聯(lián)，所以無須在年末將其作為一項(xiàng)負(fù)債處理。若非累積帶薪休假的權(quán)利人在取得權(quán)利的當(dāng)年就行使該項(xiàng)權(quán)利，只需在實(shí)際發(fā)生時(shí)將其計(jì)人資產(chǎn)成本或者當(dāng)期損益。實(shí)務(wù)中，我國企業(yè)一般是在休假期間計(jì)提應(yīng)付職工薪酬時(shí)一并處理。如果權(quán)利人放棄該項(xiàng)權(quán)利，則需視情況而定。若企業(yè)對于非累積帶薪休假沒有貨幣補(bǔ)償，無需作任何處理；如果企業(yè)對于職工放棄的非累積帶薪休假有貨幣補(bǔ)償，應(yīng)在實(shí)際補(bǔ)償時(shí)先確認(rèn)一筆應(yīng)付債務(wù)，再同工資一起以銀行存款支付。

四、現(xiàn)金結(jié)算的股份支付

股份支付分為以權(quán)益結(jié)算的和以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，其中以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付通過“應(yīng)付職工薪酬”賬戶進(jìn)行核算。對于以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)承擔(dān)的以股份或其他權(quán)益工具為基礎(chǔ)計(jì)算確定的負(fù)債的公允價(jià)值計(jì)量。

（一）授予日

授予后立即可行權(quán)的以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，應(yīng)當(dāng)在授予日以企業(yè)承擔(dān)負(fù)債的公允價(jià)值計(jì)人相關(guān)成本或費(fèi)用，相應(yīng)增加負(fù)債。授予日是指股份支付協(xié)議獲得批準(zhǔn)的日期。其中“獲得批準(zhǔn)”，是指企業(yè)與職工或其他方就股份支付的協(xié)議條款和條件已達(dá)成一致，該協(xié)議獲得股東大會或類似機(jī)構(gòu)的批準(zhǔn)。

（二）等待期內(nèi)的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日

股份支付在授予后通常不可立即行權(quán)，一般需要在職工或其他方履行一定期限的服務(wù)或在企業(yè)達(dá)到一定業(yè)績條件之后才可行權(quán)。對這種需要等待的股份支付在授予日不進(jìn)行任何會計(jì)處理。等待期內(nèi)每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)以對可行權(quán)情況的最佳估計(jì)為基礎(chǔ)，按照企業(yè)承擔(dān)負(fù)債的公允價(jià)值金額，將當(dāng)期取得的服務(wù)計(jì)入成本或費(fèi)用和相應(yīng)的負(fù)債；根據(jù)最新取得的可行權(quán)職工人數(shù)變動等后續(xù)信息做出最佳估計(jì)。修正預(yù)計(jì)可行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量。在可行權(quán)日，最終預(yù)計(jì)可行權(quán)權(quán)益工具的數(shù)量應(yīng)當(dāng)與實(shí)際可行權(quán)數(shù)量一致。根據(jù)上述權(quán)益工具的公允價(jià)值和預(yù)計(jì)可行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量，計(jì)算截至當(dāng)期累計(jì)應(yīng)確認(rèn)的成本費(fèi)用金額，再減去前期累計(jì)已確認(rèn)金額，作為當(dāng)期應(yīng)確認(rèn)的成本費(fèi)用金額。

（三）可行權(quán)日之后

對于現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，企業(yè)在可行