高級會計(jì)學(xué)（第9版）股份支付

股份支付第一節(jié)股份支付概述第二節(jié)以權(quán)益結(jié)算的股份支付第三節(jié)以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付第四節(jié)股份支付的信息披露要求一、股份支付的概念解析二、股份支付與應(yīng)付職工薪酬相比的特征分析三、股份支付的實(shí)施過程及其

各個(gè)環(huán)節(jié)、時(shí)點(diǎn)第一節(jié)

股份支付的概述第一節(jié)股份支付概述一、股份支付的概念解析股份支付，是指企業(yè)為獲取職工和其他方提供服務(wù)或商品而授予權(quán)益工具或者承擔(dān)以權(quán)益工具為基礎(chǔ)確定的負(fù)債的交易。具體來說，可從以下幾個(gè)方面深入了解股份支付的概念：（1）支付主體是特定的企業(yè)，這個(gè)企業(yè)必須是股份制企業(yè)，且應(yīng)為股份有限公司；更進(jìn)一步，這個(gè)支付主體的代表即為公司所有者。（2）支付的對象是本企業(yè)的職工或其他方，其原因是本企業(yè)的職工等為企業(yè)提供了服務(wù)或商品。一、股份支付的概念解析（3）支付工具的表現(xiàn)形式主要是以股份表現(xiàn)的公司權(quán)益工具；即使是貨幣其結(jié)算基礎(chǔ)也是以跨期的條件、以權(quán)益工具公允價(jià)值變動等為基礎(chǔ)確定的負(fù)債。（4）概念中所描述的內(nèi)容是企業(yè)的所有者以股權(quán)或者是按照股權(quán)的公允價(jià)值考慮的，用以處理與職工間支付關(guān)系的一種特殊方式；究其根本，是把交易的中心基于企業(yè)的股權(quán)，以股權(quán)的公允價(jià)值作為其計(jì)算基礎(chǔ)的交易。第一節(jié)股份支付概述二、股份支付與應(yīng)付職工薪酬相比的特征分析二者既有一定的聯(lián)系，又有較大的區(qū)別。具體來說，企業(yè)授予職工股票期權(quán)、認(rèn)股權(quán)證等衍生工具或其他權(quán)益工具以換取職工提供的服務(wù)，從而實(shí)現(xiàn)對職工的激勵或補(bǔ)償，實(shí)質(zhì)上屬于職工薪酬的組成部分。但是，由于股份支付是以權(quán)益工具的公允價(jià)值為計(jì)量基礎(chǔ)，有的業(yè)務(wù)會隨之形成股權(quán)關(guān)系，因此《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第9號——職工薪酬》規(guī)定，以股份為基礎(chǔ)的薪酬適用《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第11號——股份支付》的規(guī)定。

第一節(jié)股份支付概述第一節(jié)股份支付概述二、股份支付與應(yīng)付職工薪酬相比的特征分析1.二者的計(jì)價(jià)基礎(chǔ)不同應(yīng)付職工薪酬的計(jì)價(jià)基礎(chǔ)是預(yù)先約定好的計(jì)時(shí)工資、計(jì)件工資，或者是其他作為衡量依據(jù)的績效等；股份支付的計(jì)價(jià)依據(jù)則是公司股權(quán)的公允價(jià)值，具體來說就是上市公司的現(xiàn)行股票價(jià)格。2.二者的結(jié)算基礎(chǔ)不同即使應(yīng)付職工薪酬有少量的長期應(yīng)付薪酬項(xiàng)目，其也應(yīng)是在即期計(jì)算結(jié)果基礎(chǔ)上的延遲發(fā)放；股份支付則必須等到預(yù)定的日期，可以說是地地道道的跨期項(xiàng)目。第一節(jié)股份支付概述二、股份支付與應(yīng)付職工薪酬相比的特征分析3.二者體現(xiàn)的相互關(guān)系不同如果職工為企業(yè)付出了服務(wù)等，他應(yīng)當(dāng)?shù)玫较鄳?yīng)的薪酬，無論這樣的薪酬是短期的還是長期的；但在職工取得薪酬之后，支付雙方即無應(yīng)支應(yīng)付關(guān)系外的其他關(guān)系。股份支付則與此大不相同，如果職工為企業(yè)付出了服務(wù)，得到的不是工資而是股份，則同時(shí)也成了企業(yè)的股東（這里不包括現(xiàn)金結(jié)算的股份支付），而這又恰恰成了股份支付的最為特殊之處。第一節(jié)股份支付概述三、股份支付的實(shí)施過程及其各個(gè)環(huán)節(jié)、時(shí)點(diǎn)1.等待期與授予日、可行權(quán)日等待期是指可行權(quán)條件得到滿足的期間。對于可行權(quán)條件為規(guī)定服務(wù)期間的股份支付，等待期為授予日至可行權(quán)日的期間；對于可行權(quán)條件為規(guī)定業(yè)績的股份支付，應(yīng)當(dāng)在授予日根據(jù)最可能的業(yè)績結(jié)果預(yù)計(jì)等待期的長度。授予日是指股份支付協(xié)議獲得批準(zhǔn)的日期?？尚袡?quán)日則是指可行權(quán)條件得到滿足、職工和其他方具有從企業(yè)取得現(xiàn)金或權(quán)益工具權(quán)利的日期。第一節(jié)股份支付概述三、股份支付的實(shí)施過程及其各個(gè)環(huán)節(jié)、時(shí)點(diǎn)2.行權(quán)有效期與可行權(quán)日、失效日行權(quán)有效期是指可以進(jìn)行股份支付活動的從始至終的時(shí)間期間。此期間的開始日即為上述的可行權(quán)日，結(jié)束日則為股份支付協(xié)議的失效日。這是整個(gè)股份支付過程最重要的時(shí)間期間。在這段時(shí)期內(nèi)，股份支付協(xié)議的持有者可以按照約定的行權(quán)價(jià)獲得企業(yè)所有者允諾支付的股份。

第一節(jié)股份支付概述三、股份支付的實(shí)施過程及其各個(gè)環(huán)節(jié)、時(shí)點(diǎn)3.禁售期與行權(quán)日、出售日這主要是指股票期權(quán)的情況，即按照我國證券相關(guān)法規(guī)，用于股權(quán)激勵的支付協(xié)議，應(yīng)在行權(quán)日與出售日之間設(shè)立禁售期。這里的行權(quán)日是指職工和其他方行使權(quán)利，獲取現(xiàn)金或權(quán)益工具的日期；出售日則是指獲得股票期權(quán)的股票持有者將行使期權(quán)所取得的股票對外出售的日期。比如，我國國有控股的上市公司的禁售期不低于兩年。一、以權(quán)益結(jié)算的股份支付及其分類二、企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則對以權(quán)益結(jié)算股份支付

會計(jì)處理的要求第二節(jié)

以權(quán)益結(jié)算的股份支付第二節(jié)以權(quán)益結(jié)算的股份支付一、以權(quán)益結(jié)算的股份支付及其分類以權(quán)益結(jié)算的股份支付，是指企業(yè)因獲取服務(wù)或商品，以股份或其他權(quán)益工具作為對價(jià)進(jìn)行結(jié)算的交易。以權(quán)益結(jié)算的股份支付又有限制性股票和股票期權(quán)兩種最常見的支付方式。

限制性股票，是指激勵對象獲得無須投資或只需付出很少投資額即可獲得全值股票獎勵的激勵方式。當(dāng)股票持有者為企業(yè)連續(xù)服務(wù)到限制性股票所注明的時(shí)間段或者是完成預(yù)定目標(biāo)之后，該激勵對象即可獲得股票，立即擁有企業(yè)財(cái)產(chǎn)的部分財(cái)產(chǎn)權(quán)，可以享受企業(yè)的分紅。第二節(jié)以權(quán)益結(jié)算的股份支付一、以權(quán)益結(jié)算的股份支付及其分類股票期權(quán)則是指公司授予激勵對象在未來一定期限內(nèi)，以預(yù)先確定的價(jià)格（執(zhí)行價(jià)格）和條件購買本公司一定數(shù)量的股票的權(quán)利。采用股票期權(quán)激勵方式時(shí)，激勵對象一般不注重分紅權(quán)，其收益主要來自股票未來價(jià)格的上漲，即其收益實(shí)現(xiàn)與否取決于未來股價(jià)的波動。第二節(jié)以權(quán)益結(jié)算的股份支付二、企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則對以權(quán)益結(jié)算股份支付會計(jì)處理的要求（1）以權(quán)益結(jié)算的股份支付換取職工提供服務(wù)或其他方提供類似服務(wù)的，應(yīng)當(dāng)以授予職工和其他方權(quán)益工具的公允價(jià)值計(jì)量。（2）授予后立即可行權(quán)的換取職工服務(wù)或其他方類似服務(wù)的以權(quán)益結(jié)算的股份支付，應(yīng)當(dāng)在授予日按權(quán)益工具的公允價(jià)值計(jì)入相關(guān)成本或費(fèi)用，相應(yīng)增加資本公積。授予日是指股份支付協(xié)議獲得批準(zhǔn)的日期。第二節(jié)以權(quán)益結(jié)算的股份支付二、企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則對以權(quán)益結(jié)算股份支付會計(jì)處理的要求（3）完成等待期內(nèi)的服務(wù)或達(dá)到規(guī)定業(yè)績條件才可行權(quán)的換取職工服務(wù)或其他方類似服務(wù)的以權(quán)益結(jié)算的股份支付，在等待期內(nèi)的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日，應(yīng)當(dāng)以對可行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量的最佳估計(jì)為基礎(chǔ)，按照權(quán)益工具授予日的公允價(jià)值，將當(dāng)期取得的服務(wù)計(jì)入相關(guān)成本或費(fèi)用和資本公積。（4）在資產(chǎn)負(fù)債表日，后續(xù)信息表明可行權(quán)權(quán)益工具的數(shù)量與以前估計(jì)不同的，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行調(diào)整；在可行權(quán)日，調(diào)整至實(shí)際可行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量。（5）企業(yè)在可行權(quán)日之后不再對已確認(rèn)的相關(guān)成本或費(fèi)用和所有者權(quán)益總額進(jìn)行調(diào)整。第二節(jié)以權(quán)益結(jié)算的股份支付二、企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則對以權(quán)益結(jié)算股份支付會計(jì)處理的要求（6）以權(quán)益結(jié)算的股份支付換取商品或其他服務(wù)的，應(yīng)當(dāng)分別下列情況處理：1）商品或其他服務(wù)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)以其取得的公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為商品或其他服務(wù)的成本，相應(yīng)增加所有者權(quán)益。2）商品或其他服務(wù)的公允價(jià)值不能可靠計(jì)量但權(quán)益工具公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)以權(quán)益工具的公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換取的商品或其他服務(wù)的成本，相應(yīng)增加所有者權(quán)益。第二節(jié)以權(quán)益結(jié)算的股份支付二、企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則對以權(quán)益結(jié)算股份支付會計(jì)處理的要求（7）在行權(quán)日，企業(yè)根據(jù)實(shí)際行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量，計(jì)算確定應(yīng)轉(zhuǎn)入實(shí)收資本或股本的金額，將其轉(zhuǎn)入實(shí)收資本或股本。【例3-1】

20×6年1月1日，某上市公司向其從事銷售工作的200名職工每人授予10000份股票期權(quán)，這些人員從20×6年1月1日起必須為該公司連續(xù)工作三年，三年期滿時(shí)才能以每股8元的價(jià)格購買10000股公司股票。公司估計(jì)該期權(quán)在行權(quán)日的公允價(jià)值為15元。第一年有20名銷售人員離開公司，公司估計(jì)三年中離開的人員比例將達(dá)到20%；第二年又有10名銷售人員離開公司，公司將銷售人員離開的比例修正為15%；第三年又有15名銷售人員離開。該公司費(fèi)用和資本公積的計(jì)算過程如下圖所示分析：該公司賬務(wù)處理如下一般說來，除了立即可行權(quán)的股份支付外，無論權(quán)益結(jié)算的股份支付還是現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，企業(yè)在授予日均不作會計(jì)處理。（1）20×6年1月1日，授權(quán)日不作會計(jì)處理借：銷售費(fèi)用等 8000000貸：資本公積——權(quán)益結(jié)算的股份支付 8000000（2）20×6年12月31日借：銷售費(fèi)用等 9000000貸：資本公積——權(quán)益結(jié)算的股份支付 9000000（3）20×7年12月31日借：銷售費(fèi)用等 6250000貸：資本公積——權(quán)益結(jié)算的股份支付 6250000（4）20×8年12月31日一、以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付及其分類二、企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則對以現(xiàn)金結(jié)算股份支付

會計(jì)處理的要求第三節(jié)

以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付第三節(jié)以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付一、以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付及其分類以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，是指企業(yè)因獲取服務(wù)或商品，承擔(dān)以股份或其他權(quán)益工具為基礎(chǔ)計(jì)算確定交付現(xiàn)金或其他資產(chǎn)義務(wù)的交易。以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付與以權(quán)益結(jié)算的股份支付的主要區(qū)別在于前者確認(rèn)為負(fù)債，后者確認(rèn)為權(quán)益，即以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)承擔(dān)的以股份或其他權(quán)益工具為基礎(chǔ)計(jì)算確定的負(fù)債的公允價(jià)值計(jì)量。第三節(jié)以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付一、以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付及其分類以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付也有兩種常用工具，即股票增值權(quán)與模擬股票。股票增值權(quán)是指公司授予激勵對象的一種權(quán)利，如果公司股價(jià)上漲，激勵對象可通過行權(quán)獲得相應(yīng)數(shù)量的股價(jià)升值收益，激勵對象不用為行權(quán)付出現(xiàn)金，只是在行權(quán)后獲得現(xiàn)金或等值的公司股票。模擬股票是指公司授予激勵對象一種虛擬的股票，激勵對象可以根據(jù)被授予虛擬股票的數(shù)量參與公司分紅并享受股價(jià)升值收益，但沒有所有權(quán)和表決權(quán)，也不能轉(zhuǎn)讓和出售，且在職工離開公司時(shí)自動失效。第三節(jié)以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付二、企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則對以現(xiàn)金結(jié)算股份支付會計(jì)處理的要求（1）以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付應(yīng)當(dāng)以承擔(dān)負(fù)債的公允價(jià)值計(jì)量。（2）授予后立即可行權(quán)的以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，應(yīng)當(dāng)在授予日以承擔(dān)負(fù)債的公允價(jià)值計(jì)入相關(guān)成本或費(fèi)用，相應(yīng)增加負(fù)債。第三節(jié)以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付二、企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則對以現(xiàn)金結(jié)算股份支付會計(jì)處理的要求（3）完成等待期內(nèi)的服務(wù)或達(dá)到規(guī)定業(yè)績條件以后才可行權(quán)的以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，在等待期內(nèi)的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日，應(yīng)當(dāng)以對可行權(quán)情況的最佳估計(jì)為基礎(chǔ)，按照承擔(dān)負(fù)債的公允價(jià)值金額，將當(dāng)期取得的服務(wù)計(jì)入成本或費(fèi)用和負(fù)債。在資產(chǎn)負(fù)債表日，后續(xù)信息表明當(dāng)期承擔(dān)債務(wù)的公允價(jià)值與以前估計(jì)不同的，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行調(diào)整；在可行權(quán)日，調(diào)整至實(shí)際可行權(quán)水平。（4）企業(yè)應(yīng)當(dāng)在相關(guān)負(fù)債結(jié)算前的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日以及結(jié)算日，對負(fù)債的公允價(jià)值重新計(jì)量，其變動計(jì)入當(dāng)期損益?！纠?-2】20×4年1月1日，甲公司向其從事管理工作的200名職工每人授予10000份現(xiàn)金股票增值權(quán)，這些人員從20×4年1月1日起必須為該公司連續(xù)工作三年，即可自20×6年12月31日起根據(jù)公司股價(jià)的增長幅度獲得現(xiàn)金，該增值權(quán)應(yīng)在20×8年12月31日之前行使完畢。公司估計(jì)，該增值權(quán)在負(fù)債結(jié)算之前的每一個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日以及結(jié)算日的公允價(jià)值和可行權(quán)后的每份增值權(quán)現(xiàn)金支出額如下表所示?！纠?-2】該公司的實(shí)際情況為：第一年有20名管理人員離開公司，公司估計(jì)三年中還將有15名管理人員離開；第二年又有10名管理人員離開公司，公司估計(jì)還將有10名管理人員離開；第三年又有15名管理人員離開。第三年年末假定有70人行使股票增值權(quán)取得了現(xiàn)金。第四年年末又有50人行使股票增值權(quán)取得了現(xiàn)金。在第五年年末，剩余35人全部行使了股票增值權(quán)，取得了現(xiàn)金。費(fèi)用和應(yīng)付職工薪酬的計(jì)算過程如下表所示：分析：該公司賬務(wù)處理如下一般說來，除了立即可行權(quán)的股份支付外，無論權(quán)益結(jié)算的股份支付還是現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，企業(yè)在授予日均不作會計(jì)處理。（1）20×4年1月1日，授予日不作處理借：管理費(fèi)用等 7700000貸：應(yīng)付職工薪酬——股份支付 7700000（2）20×4年12月31日借：管理費(fèi)用等 8300000貸：應(yīng)付職工薪酬——股份支付 8300000（3）20×5年12月31日借：銷售費(fèi)用等 6250000貸：資本公積——權(quán)益結(jié)算的股份支付 6250000借：應(yīng)付職工薪酬——股份支付 11200000貸：銀行存款 11200000（4）20×8年12月31日借：管理費(fèi)用等 2050000貸：應(yīng)付職工薪酬——股份支付 2050000借：應(yīng)付職工薪酬——股份支付 10000000貸：銀行存款