房地產(chǎn)項(xiàng)目開發(fā)結(jié)算

房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目結(jié)算土地增值稅清算與

最新土地增值稅反避稅應(yīng)對實(shí)務(wù)

2【主要收益】1、全面了解房地產(chǎn)項(xiàng)目開發(fā)的程序和對開發(fā)成本的準(zhǔn)確核算

2、掌握企業(yè)所得稅收入確認(rèn)、開發(fā)成本和開發(fā)費(fèi)用的稅收處理

3、深刻理解土地增值稅清算的收入和扣除項(xiàng)目的歸集技巧

4、介紹房地產(chǎn)企業(yè)最新反避稅政策及熟悉房地產(chǎn)稅收策劃的主要思路、方法及運(yùn)用

5、交流解決企業(yè)現(xiàn)實(shí)中的財稅疑難問題3【主要內(nèi)容】第一節(jié)房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目結(jié)算及會計(jì)核算實(shí)務(wù)

第二節(jié)開發(fā)項(xiàng)目土地增值稅清算實(shí)務(wù)解析

第三節(jié)企業(yè)所得稅與土地增值稅比較第四節(jié)企業(yè)主要稅收籌劃方法及反避稅應(yīng)對第五節(jié)房地產(chǎn)企業(yè)常見84個稅收問題4第一節(jié)房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目結(jié)算及會計(jì)核算實(shí)務(wù)一、項(xiàng)目開發(fā)的三個階段二、項(xiàng)目開發(fā)結(jié)算的四個程序三、開發(fā)成本的歸集范圍及會計(jì)核算賬戶設(shè)置、程序、方法四、開發(fā)間接費(fèi)用的10大內(nèi)容五、房屋開發(fā)成本與土地開發(fā)成本的核算六、企業(yè)所得稅開發(fā)成本與會計(jì)成本5大不同點(diǎn)

七、土地增值稅開發(fā)成本與會計(jì)成本3大不同點(diǎn)5

一、項(xiàng)目開發(fā)的三個階段準(zhǔn)備階段、行政審批階段和權(quán)屬初始登記階段。

（一）準(zhǔn)備階段房地產(chǎn)開發(fā)公司的準(zhǔn)備工作在報行政機(jī)關(guān)審批之前，應(yīng)辦理好土地出讓手續(xù)，委托有資質(zhì)的勘察設(shè)計(jì)院對待建項(xiàng)目進(jìn)行研究并制作報告書，應(yīng)附有詳細(xì)的規(guī)劃設(shè)計(jì)參數(shù)和效果圖，并落實(shí)足夠的開發(fā)資金。6

取得國有土地使用權(quán)的最主要途徑：

1、出讓方式

2、劃撥方式

3、轉(zhuǎn)讓方式

4、參加競拍取得開發(fā)項(xiàng)目

5、合作開發(fā)取得土地或項(xiàng)目

6、收購房地產(chǎn)項(xiàng)目

7、收購目標(biāo)公司股權(quán)獲得土地或在建項(xiàng)目

8、收購債權(quán)將債務(wù)人抵債的在建項(xiàng)目或土地通過司法程序過戶的方式獲得房地產(chǎn)項(xiàng)目

9、改制重組置換方式取得土地或項(xiàng)目7

（二）行政審批階段房地產(chǎn)建設(shè)項(xiàng)目的行政許可程序一般共分六個步驟：選址定點(diǎn)；規(guī)劃總圖審查及確定規(guī)劃設(shè)計(jì)條件；初步設(shè)計(jì)及施工圖審查；規(guī)劃報建圖審查；施工報建；建設(shè)工程竣工綜合驗(yàn)收備案。

1、選址定點(diǎn)計(jì)委立項(xiàng)、國土資源局規(guī)劃和土地審查、建委建設(shè)條件意見、環(huán)保局意見、文化局、地震局、園林局、水利局對建設(shè)工程相關(guān)審查、規(guī)劃部門辦理項(xiàng)目選址意見書。82、規(guī)劃總圖審查及確定規(guī)劃設(shè)計(jì)條件人防工程建設(shè)審查、土地預(yù)審、公安消防支隊(duì)、公安交警支隊(duì)、教育局、水利局、城管局、環(huán)保局、園林局、文化局對建設(shè)工程相關(guān)專業(yè)內(nèi)容和范圍進(jìn)行審查、規(guī)劃部門核發(fā)《建設(shè)用地規(guī)劃許可證》。

3、初步設(shè)計(jì)和施工圖設(shè)計(jì)審查規(guī)劃審查、消防設(shè)計(jì)審查、交警支隊(duì)的交通條件審查、人防設(shè)計(jì)審查、用地預(yù)審、市政部門、環(huán)保局、衛(wèi)生局、地震局等專業(yè)審查、建委制發(fā)初步設(shè)計(jì)批復(fù)并核發(fā)技術(shù)性審查委托通知單，同時發(fā)放《建設(shè)工程施工圖設(shè)計(jì)文件審查批準(zhǔn)書》。94、規(guī)劃報建圖審查階段消防設(shè)計(jì)審查、人防設(shè)施審查、建委、市政部門、園林局、環(huán)保局、衛(wèi)生局對相關(guān)專業(yè)內(nèi)容和范圍審查、規(guī)劃部門對變更部分的規(guī)劃設(shè)計(jì)補(bǔ)充核準(zhǔn)規(guī)劃設(shè)計(jì)條件，在建設(shè)單位繳納有關(guān)規(guī)費(fèi)后，核發(fā)《建設(shè)工程規(guī)劃許可證》（副本）。

5、施工報建階段建設(shè)單位辦理施工報建登記、工程發(fā)包、建委組織職能部門對工程開工條件進(jìn)行審查，核發(fā)《建筑工程施工許可證》。10

開發(fā)企業(yè)申請辦理《商品房預(yù)售許可證》應(yīng)當(dāng)提交下列證件（復(fù)印件）及資料：

①證明材料：土地使用權(quán)證書；建設(shè)工程規(guī)劃許可證和施工許可證；投入開發(fā)建設(shè)的資金達(dá)到工程建設(shè)總投資的25%以上，并已經(jīng)確定施工進(jìn)度和竣工交付日期。

②企業(yè)《營業(yè)執(zhí)照》和資質(zhì)等級證書；

③工程施工合同；

④商品房預(yù)售方案。說明商品房位置、裝修標(biāo)準(zhǔn)、竣工交付日期、預(yù)售總面積、物業(yè)管理等，并附預(yù)售總平面圖、分層平面圖。116、建設(shè)工程竣工綜合驗(yàn)收備案階段建筑工程質(zhì)量監(jiān)督站竣工驗(yàn)收報告?zhèn)浒笇彶?、財政部門對行政事業(yè)性收費(fèi)和基金核實(shí)驗(yàn)收、規(guī)劃部門、市政部門、水利局、環(huán)保局、文化局、衛(wèi)生局、消防支隊(duì)、園林局以及其他需要參加驗(yàn)收的部門按有關(guān)規(guī)定驗(yàn)收、規(guī)劃部門核發(fā)《建設(shè)工程規(guī)劃許可證》（正本）、建委綜合各部門驗(yàn)收、審查意見，出具建設(shè)工程項(xiàng)目竣工綜合驗(yàn)收備案證明。12

（三）權(quán)屬初始登記房管局核準(zhǔn)新建商品房所有權(quán)初始（大產(chǎn)權(quán)證）登記。開發(fā)商應(yīng)提交材料：

1、申請書；

2、企業(yè)營業(yè)執(zhí)照；

3、用地證明文件或者土地使用權(quán)證；

4、建設(shè)用地規(guī)劃許可證；

5、建設(shè)工程規(guī)劃許可證；

6、施工許可證；

7、房屋竣工驗(yàn)收資料；

8、房屋測繪成果；

9、其他文件。13

二、項(xiàng)目開發(fā)結(jié)算的四個程序

（一）工程預(yù)算企業(yè)根據(jù)擬建建筑工程的設(shè)計(jì)圖紙、建筑工程預(yù)算定額、費(fèi)用定額、建筑材料預(yù)算價格以及與其配套使用的有關(guān)規(guī)定等，預(yù)先計(jì)算和確定每個建設(shè)項(xiàng)目所需全部費(fèi)用的技術(shù)經(jīng)濟(jì)文件，稱為建筑工程預(yù)算。按專業(yè)劃分為土建工程、給排水工程、采暖工程和電氣工程預(yù)算。按費(fèi)用內(nèi)容劃分為單位工程、單項(xiàng)工程和總概預(yù)算。14

（二）工程結(jié)算是指施工企業(yè)按照承包合同（含補(bǔ)充協(xié)議）和已完工程量向建設(shè)單位（如房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)）辦理工程價結(jié)（清算）的文件。主要方式：

1、按月結(jié)算。實(shí)行旬末或月中預(yù)支，月終結(jié)算，竣工后清算的方法。

2、竣工后一次結(jié)算

3、分段結(jié)算（按形象進(jìn)度）

4、目標(biāo)（控制界面）結(jié)算

5、其他結(jié)算方式

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（三）竣工結(jié)算是指施工企業(yè)按照合同規(guī)定，在一個單位工程或單項(xiàng)建筑安裝工程完工、驗(yàn)收、點(diǎn)交后，向建設(shè)單位（業(yè)主）辦理最后工程價款清算的經(jīng)濟(jì)技術(shù)文件。經(jīng)審查的工程竣工結(jié)算是核定建設(shè)工程造價的依據(jù)?？⒐Q算工程款=預(yù)算（或概算）或合同價款+施工過程中預(yù)算或合同價款調(diào)整數(shù)額－預(yù)付及已結(jié)算工程價款－保修金161、預(yù)算結(jié)算方式。施工圖預(yù)算加簽證結(jié)算。

2、承包總價結(jié)算方式。這種方式的工程承包合同為總價承包合同。工程竣工后，暫扣合同價的2%～5%作為維修金，其余工程價款一次結(jié)清。

3、平方米造價包干方式。

4、工程量清單結(jié)算方式。采用清單招標(biāo)時，中標(biāo)人填報的清單分項(xiàng)工程單價是承包合同的組成部分，結(jié)算時按實(shí)際完成的工程量，以合同中的工程單價為依據(jù)計(jì)算結(jié)算價款。工程竣工驗(yàn)收合格簽署“工程竣工驗(yàn)收報告。17

（四）竣工決算竣工決算是由建設(shè)單位編制的反映建設(shè)項(xiàng)目實(shí)際造價和投資效果的文件，是項(xiàng)目法人核定各類新增資產(chǎn)價值，辦理其交付使用的依據(jù)。通過竣工決算，反映建設(shè)工程的實(shí)際造價和投資結(jié)果；通過竣工決算與概算、預(yù)算的對比分析，考核投資控制的工作成效?？⒐Q算的內(nèi)容應(yīng)包括從項(xiàng)目策劃到竣工投產(chǎn)全過程的全部實(shí)際費(fèi)用，包括竣工財務(wù)決算說明書、竣工財務(wù)決算報表、工程竣工圖和工程造價對比分析四個部分。

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三、開發(fā)成本的歸集范圍及會計(jì)核算賬戶設(shè)置、程序、方法（一）開發(fā)成本組成內(nèi)容房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)產(chǎn)品成本是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在開發(fā)過程中所發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用支出。開發(fā)產(chǎn)品成本可分為四類：土地開發(fā)成本、房屋開發(fā)成本、配套設(shè)施開發(fā)成本、代建工程開發(fā)成本。會計(jì)核算將其費(fèi)用分為六個成本項(xiàng)目：土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)、前期工程費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)、建筑安裝工程費(fèi)、配套設(shè)施費(fèi)和開發(fā)間接費(fèi)。191、土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)。是指因開發(fā)房地產(chǎn)而征用土地所發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用，包括征地費(fèi)、安置費(fèi)以及原有建筑物的拆遷補(bǔ)償費(fèi)。

2、前期工程費(fèi)。是指土地、房屋開發(fā)前發(fā)生的規(guī)劃、設(shè)計(jì)、可行性研究以及水文地質(zhì)勘察、測繪、場地平整等費(fèi)用。

3、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)。是指土地、房屋開發(fā)過程中發(fā)生的供水、供電、供氣、排污、排洪、通訊、照明、綠化、環(huán)衛(wèi)設(shè)施以及道路等基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)用。20

4、建筑安裝工程費(fèi)。是指開發(fā)項(xiàng)目在開發(fā)過程中所發(fā)生的各項(xiàng)建筑安裝工程費(fèi)和設(shè)備費(fèi)。

5、配套設(shè)施費(fèi)。是指在開發(fā)小區(qū)內(nèi)發(fā)生，可計(jì)入土地、房屋開發(fā)成本的不能有償轉(zhuǎn)讓的公共配套設(shè)施費(fèi)用，如鋼爐房、水泵房、居委會、派出所、幼托、消防、車庫等設(shè)施支出。

6、開發(fā)間接費(fèi)。是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)內(nèi)部獨(dú)立核算單位及開發(fā)現(xiàn)場為開發(fā)房地產(chǎn)而發(fā)生的各項(xiàng)間接費(fèi)用，包括現(xiàn)場管理機(jī)構(gòu)人員工資、福利費(fèi)、折舊費(fèi)、修理費(fèi)、辦公費(fèi)、水電費(fèi)、勞動保護(hù)費(fèi)、周轉(zhuǎn)房攤銷等。21

（二）開發(fā)成本核算程序開發(fā)成本的核算是指企業(yè)將開發(fā)一定數(shù)量的開發(fā)項(xiàng)目（如商品房）所支出的全部費(fèi)用按成本項(xiàng)目進(jìn)行歸集和分配，最終計(jì)算出開發(fā)項(xiàng)目總成本和單位建筑面積成本的過程。其一般程序是：

1、確定成本核算單位

2、設(shè)置賬戶：開發(fā)成本、開發(fā)間接費(fèi)、開發(fā)產(chǎn)品

3、歸集開發(fā)產(chǎn)品費(fèi)用：直接成本、間接成本和共同成本

4、計(jì)算并結(jié)轉(zhuǎn)已完開發(fā)產(chǎn)品實(shí)際成本

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（三）成本分?jǐn)偡椒?/p>

1、占地面積法。指按已動工開發(fā)成本對象占地面積占開發(fā)用地總面積的比例進(jìn)行分配。

2、建筑面積法。指按已動工開發(fā)成本對象建筑面積占開發(fā)用地總建筑面積的比例進(jìn)行分配。

3、直接成本法。指按期內(nèi)某一成本對象的直接開發(fā)成本占期內(nèi)全部成本對象直接開發(fā)成本的比例進(jìn)行分配。

4、預(yù)算造價法。指按期內(nèi)某一成本對象預(yù)算造價占全部成本對象預(yù)算造價的比例進(jìn)行分配。23

舉例1：某公司在10000平米土地上開發(fā)，土地出讓金1000萬元。分兩期開發(fā)，一期為公寓，占地面積（包括道路、綠地等）6000平米，建筑面積15000平米;二期為別墅，占地面積4000平米，建筑面積5000平米。公寓已銷售完畢，計(jì)算應(yīng)分?jǐn)偼恋爻鲎尳穑竣僬嫉孛娣e法：1000×(6000÷10000)＝600②建筑面積法：1000×［15000÷（15000＋5000)＝75024

舉例2：某開發(fā)企業(yè)將兩幢商品房建筑安裝工程進(jìn)行招標(biāo)，標(biāo)價為2000萬元，這兩幢商品房的預(yù)算造價分別為：A預(yù)算造價為1200萬元，B預(yù)算造價為1000萬元，合計(jì)為2200萬元。則在工程完工結(jié)算工程價款時，應(yīng)按如下方法計(jì)算A、B各幢商品房的實(shí)際建筑安裝工程費(fèi)：

A商品房：2000×1200÷2200＝1090B商品房：2000×1000÷2200＝910

房屋開發(fā)成本核算表一.doc

房屋開發(fā)成本明細(xì)分類賬之二.doc

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四、開發(fā)間接費(fèi)用的10大內(nèi)容開發(fā)間接費(fèi)用是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)內(nèi)部項(xiàng)目施工單位在開發(fā)現(xiàn)場組織管理開發(fā)產(chǎn)品而發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用。這些費(fèi)用雖也屬于直接為房地產(chǎn)開發(fā)而發(fā)生的費(fèi)用，但它不能確定其為某項(xiàng)開發(fā)產(chǎn)品所應(yīng)負(fù)擔(dān)，因而無法將它直接記入各項(xiàng)開發(fā)產(chǎn)品成本。會計(jì)核算時，先記入“開發(fā)間接費(fèi)用”賬戶，然后按照適當(dāng)分配標(biāo)準(zhǔn)，將它分配記入各項(xiàng)開發(fā)產(chǎn)品成本。261、工資。指開發(fā)企業(yè)內(nèi)部獨(dú)立核算單位現(xiàn)場管理機(jī)構(gòu)行政、技術(shù)、經(jīng)濟(jì)、服務(wù)等人員的工資、獎金和津貼。

2、職工福利費(fèi)。指按上項(xiàng)人員工資總額的一定比例（14％）范圍內(nèi)列支的職工福利費(fèi)。

3、折舊費(fèi)。指開發(fā)企業(yè)內(nèi)部項(xiàng)目核算單位使用屬于固定資產(chǎn)的房屋、設(shè)備、儀器等提取的折舊費(fèi)。

4、修理費(fèi)。指開發(fā)企業(yè)內(nèi)部項(xiàng)目核算單位使用屬于固定資產(chǎn)的房屋、設(shè)備、儀器等發(fā)生的修理費(fèi)。275、辦公費(fèi)。指開發(fā)企業(yè)內(nèi)部項(xiàng)目核算單位管理部門辦公用的文具、紙張、印刷、郵電、書報、會議、差旅交通、集體取暖用煤等費(fèi)用。

6、水電費(fèi)。指開發(fā)企業(yè)內(nèi)部項(xiàng)目核算單位各管理部門耗用的水電費(fèi)。

7、勞動保護(hù)費(fèi)。指用于開發(fā)企業(yè)內(nèi)部項(xiàng)目核算單位職工的勞動保護(hù)用品的購置、攤銷和修理費(fèi)，供職工保健用營養(yǎng)品、防暑飲料、洗滌等物品的購置費(fèi)或補(bǔ)助費(fèi)，以及工地上職工洗澡、飲水的燃料等。288、周轉(zhuǎn)房攤銷。指不能確定為某項(xiàng)開發(fā)項(xiàng)目安置拆遷居民周轉(zhuǎn)使用的房屋計(jì)提的攤銷費(fèi)。

9、利息支出。指開發(fā)企業(yè)為開發(fā)房地產(chǎn)借入資金所發(fā)生而不能直接計(jì)入某項(xiàng)開發(fā)成本的利息支出及相關(guān)的手續(xù)費(fèi)，但使用前暫存銀行而發(fā)生的利息收入應(yīng)沖減支出。開發(fā)產(chǎn)品動工前和完工以后的借款利息，應(yīng)作為財務(wù)費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益。

10、其他費(fèi)用。指上列各項(xiàng)費(fèi)用以外的其他開發(fā)間接費(fèi)用支出。29

五、房屋開發(fā)成本與土地開發(fā)成本的核算

分析：開發(fā)小區(qū)內(nèi)有住宅、別墅、商鋪和配套設(shè)施，需要分別計(jì)算可售面積單位成本嗎？（一）核算對象

《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》（國稅發(fā)[2009]31號）第二十六條規(guī)定，成本對象是指為歸集和分配開發(fā)產(chǎn)品開發(fā)、建造過程中的各項(xiàng)耗費(fèi)而確定的費(fèi)用承擔(dān)項(xiàng)目。計(jì)稅成本對象的確定原則如下：30

1、可否銷售原則開發(fā)產(chǎn)品能夠?qū)ν饨?jīng)營銷售的，應(yīng)作為獨(dú)立的計(jì)稅成本對象進(jìn)行成本核算；不能對外經(jīng)營銷售的，可先作為過渡性成本對象進(jìn)行歸集，然后再將其相關(guān)成本攤?cè)肽軌驅(qū)ν饨?jīng)營銷售的成本對象。

2、分類歸集原則對同一開發(fā)地點(diǎn)、竣工時間相近、產(chǎn)品結(jié)構(gòu)類型沒有明顯差異的群體開發(fā)的項(xiàng)目，可作為一個成本對象進(jìn)行核算。313、功能區(qū)分原則開發(fā)項(xiàng)目某組成部分相對獨(dú)立，且具有不同使用功能時，可以作為獨(dú)立的成本對象進(jìn)行核算。

4、定價差異原則開發(fā)產(chǎn)品因其產(chǎn)品類型或功能不同等而導(dǎo)致其預(yù)期售價存在較大差異的，應(yīng)分別作為成本對象進(jìn)行核算。32

5、成本差異原則開發(fā)產(chǎn)品因建筑上存在明顯差異可能導(dǎo)致其建造成本出現(xiàn)較大差異的，要分別作為成本對象進(jìn)行核算。

6、權(quán)益區(qū)分原則開發(fā)項(xiàng)目屬于受托代建的或多方合作開發(fā)的，應(yīng)結(jié)合上述原則分別劃分成本對象進(jìn)行核算。

成本對象由企業(yè)在開工之前合理確定，并報主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案。如需改變成本對象的，應(yīng)征得主管稅務(wù)機(jī)關(guān)同意。33

（四）房屋開發(fā)成本項(xiàng)目核算

1.土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)（1）能分清成本核算對象，直接計(jì)入有關(guān)房屋開發(fā)成本核算對象的“土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)”成本項(xiàng)目，計(jì)入“開發(fā)成本—A項(xiàng)目”科目借方和“銀行存款”等科目貸方。（2）分不清核算對象的，應(yīng)先將其支出通過“開發(fā)成本—土地開發(fā)成本”科目歸集，待開發(fā)完成投入使用時，再按規(guī)定的方法分配計(jì)入成本核算對象，計(jì)入“開發(fā)成本—A項(xiàng)目”科目借方和“開發(fā)成本—土地開發(fā)成本”科目貸方。34

2.前期工程費(fèi)（1）能分清成本核算對象的，應(yīng)直接計(jì)入核算對象的“前期工程費(fèi)”項(xiàng)目，借記“開發(fā)成本—A房屋開發(fā)成本”，貸記“銀行存款”等科目。（2）應(yīng)由兩個或兩個以上成本對象負(fù)擔(dān)的前期工程費(fèi)，先通過“開發(fā)成本—前期工程費(fèi)”科目歸集，再按規(guī)定的方法分配計(jì)入有關(guān)成本核算對象的“前期工程費(fèi)”項(xiàng)目，借記“開發(fā)成本—A/B項(xiàng)目前期工程費(fèi)”，貸記“銀行存款”等科目。35

3.基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)一般應(yīng)直接分配計(jì)入有關(guān)房屋開發(fā)成本核算對象的“基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)”項(xiàng)目，借記“開發(fā)成本—A項(xiàng)目基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)”科目，貸記“銀行存款”科目。

4.建筑安裝工程費(fèi)根據(jù)企業(yè)承付完工價款，直接計(jì)入有關(guān)房屋開發(fā)成本核算對象的“建筑安裝工程費(fèi)”項(xiàng)目，借記“開發(fā)成本—A項(xiàng)目”科目，貸記“應(yīng)付賬款—應(yīng)付工程款”科目。如要分配的，可以按工程預(yù)算造價比例計(jì)算。36

舉例：某開發(fā)企業(yè)將兩幢商品房建筑安裝工程進(jìn)行招標(biāo)，標(biāo)價為2000萬元，這兩幢商品房的預(yù)算造價分別為：A預(yù)算造價為1200萬元，B預(yù)算造價為1000萬元，合計(jì)為2200萬元。則在工程完工結(jié)算工程價款時，應(yīng)按如下方法計(jì)算A、B各幢商品房的實(shí)際建筑安裝工程費(fèi)：某項(xiàng)工程實(shí)際建筑安裝工程費(fèi)＝工程標(biāo)價×該項(xiàng)工程預(yù)算造價÷各項(xiàng)工程預(yù)算造價合計(jì)

A商品房：2000×1200÷2200＝1090B商品房：2000×1000÷2200＝910

37

5.公共配套設(shè)施費(fèi)（1）對能分清并直接計(jì)入某個成本對象的不能有償轉(zhuǎn)讓的公共配套設(shè)施，可以直接計(jì)入有關(guān)房屋開發(fā)成本，在“開發(fā)成本—A項(xiàng)目配套設(shè)施本”科目歸集其發(fā)生的支出。（2）對不能直接計(jì)入房屋開發(fā)成本的不能有償轉(zhuǎn)讓的公共配套設(shè)施，應(yīng)先在“開發(fā)成本—配套設(shè)施開發(fā)成本”科目進(jìn)行歸集，開發(fā)完成后再按規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)分配計(jì)入具體項(xiàng)目開發(fā)成本。38

（3）對能有償轉(zhuǎn)讓的配套設(shè)施支出，應(yīng)在“開發(fā)成本—配套設(shè)施開發(fā)成本”科目進(jìn)行歸集，完工后轉(zhuǎn)入“開發(fā)產(chǎn)品—配套設(shè)施”中。（4）先開發(fā)房屋，后開發(fā)配套設(shè)施的，可以采取預(yù)提的辦法，完工時調(diào)整。開發(fā)產(chǎn)品預(yù)提的配套設(shè)施費(fèi)＝該項(xiàng)開發(fā)產(chǎn)品預(yù)算成本（或計(jì)劃成本）×配套設(shè)施費(fèi)預(yù)提率配套設(shè)施費(fèi)預(yù)提率＝該配套設(shè)施的預(yù)算成本（或計(jì)劃成本）÷應(yīng)負(fù)擔(dān)該配套設(shè)施費(fèi)各開發(fā)產(chǎn)品的預(yù)算成本（或計(jì)劃成本）合計(jì)×100%

39

舉例：某開發(fā)小區(qū)內(nèi)幼托設(shè)施成本應(yīng)由A、B商品房項(xiàng)目和營業(yè)會所負(fù)擔(dān)。由于幼托設(shè)施在商品房等完工時尚未完工，為了及時結(jié)轉(zhuǎn)完工的商品房等成本，應(yīng)先將幼托設(shè)施配套設(shè)施費(fèi)預(yù)提計(jì)入商品房等的開發(fā)成本。假定各項(xiàng)開發(fā)產(chǎn)品和D幼托設(shè)施的預(yù)算成本如下：

A：商品房1000000B：商品房900000C：營業(yè)會所500000D：幼托設(shè)施240000

40

配套設(shè)施費(fèi)預(yù)提率＝240000÷（1000000+900000+500000）×100%＝10%

各項(xiàng)開發(fā)產(chǎn)品預(yù)提的配套設(shè)施費(fèi)為：

A商品房：1000000元×10％＝100000B商品房：900000元×10％＝90000C會所：500000元×10％＝50000

按預(yù)提率計(jì)算各項(xiàng)開發(fā)產(chǎn)品的配套設(shè)施費(fèi)時，其與實(shí)際支出數(shù)的差額，應(yīng)在配套設(shè)施完工時，按預(yù)提數(shù)的比例，調(diào)整增加或減少有關(guān)開發(fā)產(chǎn)品的成本。

416.開發(fā)間接費(fèi)先計(jì)入“開發(fā)間接費(fèi)用”科目，然后再按適當(dāng)分配標(biāo)準(zhǔn)，將它分配計(jì)入各開發(fā)項(xiàng)目產(chǎn)品成本。為了簡化核算手續(xù)并防止重復(fù)分配，對應(yīng)計(jì)入房屋等開發(fā)成本的自用土地和不能有償轉(zhuǎn)讓的配套設(shè)施的開發(fā)成本，均不分配開發(fā)間接費(fèi)用。如果開發(fā)企業(yè)不設(shè)置現(xiàn)場項(xiàng)目管理機(jī)構(gòu)而由企業(yè)（即公司本部）定期或不定期地派人到開發(fā)現(xiàn)場組織開發(fā)活動，其所發(fā)生的費(fèi)用，除周轉(zhuǎn)房攤銷外，其他開發(fā)間接費(fèi)可記入企業(yè)管理費(fèi)用。

42

舉例：某房開發(fā)企業(yè)某項(xiàng)目部5月份共發(fā)生了開發(fā)間接費(fèi)用502400元，應(yīng)分配開發(fā)間接費(fèi)各開發(fā)產(chǎn)品實(shí)際發(fā)生的直接成本如下：開發(fā)產(chǎn)品編號名稱直接成本

A商品房5000000B商品房1200000C配套設(shè)施800000

合計(jì)6280000

根據(jù)上列公式，即可為各開發(fā)產(chǎn)品算得5月份應(yīng)分配的開發(fā)間接費(fèi)？43

分配比例=502400÷6280000=8%A商品房：5000000×8%＝400000B商品房：1200000×8%＝96000C配套設(shè)施：800000元×8％＝6400

將各開發(fā)產(chǎn)品分配的開發(fā)間接費(fèi)記入各開發(fā)產(chǎn)品的二級賬戶“開發(fā)成本—開發(fā)間接費(fèi)”的借方和“開發(fā)間接費(fèi)用”賬戶的貸方：借：開發(fā)成本—房屋開發(fā)成本496000

開發(fā)成本—配套設(shè)施開發(fā)成本6400

貸：開發(fā)間接費(fèi)用50240044

（五）土地開發(fā)成本核算

1、劃分和歸集的原則企業(yè)開發(fā)的土地，按其用途可將它分為如下兩種：一種是為了轉(zhuǎn)讓、出租而開發(fā)的商品性土地（也叫商品性建設(shè)場地）；另一種是為開發(fā)開發(fā)產(chǎn)品而開發(fā)的自用土地。前者是最終開發(fā)產(chǎn)品，其費(fèi)用支出單獨(dú)構(gòu)成土地的開發(fā)成本；后者則是中間開發(fā)產(chǎn)品，其費(fèi)用支出應(yīng)計(jì)入開發(fā)產(chǎn)品的開發(fā)成本。45

企業(yè)開發(fā)各種商品性土地所發(fā)生的支出，應(yīng)設(shè)置的“開發(fā)成本—土地開發(fā)成本”科目進(jìn)行核算。如果企業(yè)開發(fā)商品房使用的土地屬于企業(yè)開發(fā)商品性土地的一部分，則應(yīng)將整塊土地作為一個成本核算對象，在“開發(fā)成本—土地開發(fā)成本”賬戶中歸集其發(fā)生的全部開發(fā)支出，計(jì)算其總成本和單位成本，并于土地開發(fā)完成時，將成本結(jié)轉(zhuǎn)到“開發(fā)產(chǎn)品”賬戶。待使用土地時，再將使用土地所應(yīng)負(fù)擔(dān)的開發(fā)成本，從“開發(fā)產(chǎn)品”賬戶轉(zhuǎn)入“開發(fā)成本—房屋開發(fā)成本”賬戶。462、成本項(xiàng)目設(shè)置對土地開發(fā)成本的核算，可設(shè)置如下幾個成本項(xiàng)目：

1、土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)；

2、前期工程費(fèi)；

3、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)；

4、開發(fā)間接費(fèi)。土地開發(fā)項(xiàng)目如要負(fù)擔(dān)不能有償轉(zhuǎn)讓的配套設(shè)施費(fèi)，還應(yīng)設(shè)置“配套設(shè)施費(fèi)”成本項(xiàng)目，用以核算應(yīng)計(jì)入土地開發(fā)成本的配套設(shè)施費(fèi)。

473、開發(fā)成本核算設(shè)置“商品性土地開發(fā)成本”和“自用土地開發(fā)成本”兩個二級賬戶。舉例：如某房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在某月份內(nèi)，共發(fā)生了下列有關(guān)土地開發(fā)支出：

AB

商品性土地自用土地支付征地拆遷費(fèi)78萬72萬支付前期工程款20萬18萬應(yīng)付基礎(chǔ)設(shè)施款25萬18萬分配開發(fā)間接費(fèi)10萬合計(jì)133萬108萬

48①銀行存款支付征地拆遷費(fèi)時，應(yīng)作：借：開發(fā)成本—商品性土地開發(fā)成本78

開發(fā)成本—自用土地開發(fā)成本72

貸：銀行存款150②銀行存款支付設(shè)計(jì)單位前期工程款時，應(yīng)作：借：開發(fā)成本—商品性土地開發(fā)成本20

開發(fā)成本—自用土地開發(fā)成本18

貸：銀行存款38

49③將應(yīng)付施工企業(yè)基礎(chǔ)設(shè)施工程款入賬時：借：開發(fā)成本—商品性土地開發(fā)成本25

開發(fā)成本—自用土地開發(fā)成本18

貸：應(yīng)付賬款—應(yīng)付工程款43

④分配應(yīng)記入商品性土地開發(fā)成本的開發(fā)間接費(fèi)用時，應(yīng)作：借：開發(fā)成本—商品性土地開發(fā)成本10

貸：開發(fā)間接費(fèi)用10

50

六、企業(yè)所得稅開發(fā)成本與會計(jì)成本核算5大不同點(diǎn)（一）成本對象確定原則可否銷售原則、分類歸集原則、功能區(qū)分原則、定價差異原則、成本差異原則、權(quán)益區(qū)分原則。成本對象由企業(yè)在開工之前合理確定,并報主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案。成本對象一經(jīng)確定，不能隨意更改或相互混淆，如確需改變成本對象的，應(yīng)征得主管稅務(wù)機(jī)關(guān)同意。51

（二）計(jì)稅成本內(nèi)容

1、土地征用費(fèi)及拆遷補(bǔ)償費(fèi)。指為取得土地開發(fā)使用權(quán)（或開發(fā)權(quán)）而發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用，主要包括土地買價或出讓金、大市政配套費(fèi)、契稅、耕地占用稅、土地使用費(fèi)、土地閑置費(fèi)、土地變更用途和超面積補(bǔ)交的地價及相關(guān)稅費(fèi)、拆遷補(bǔ)償支出、安置及動遷支出、回遷房建造支出、農(nóng)作物補(bǔ)償費(fèi)、危房補(bǔ)償費(fèi)等。

2、前期工程費(fèi)。指項(xiàng)目開發(fā)前期發(fā)生的水文地質(zhì)勘察、測繪、規(guī)劃、設(shè)計(jì)、可行性研究、籌建、場地通平等前期費(fèi)用。523、建筑安裝工程費(fèi)。指開發(fā)項(xiàng)目開發(fā)過程中發(fā)生的各項(xiàng)建筑安裝費(fèi)用。主要包括開發(fā)項(xiàng)目建筑工程費(fèi)和開發(fā)項(xiàng)目安裝工程費(fèi)等。

4、基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)費(fèi)。指開發(fā)項(xiàng)目在開發(fā)過程中所發(fā)生的各項(xiàng)基礎(chǔ)設(shè)施支出，主要包括開發(fā)項(xiàng)目內(nèi)道路、供水、供電、供氣、排污、排洪、通訊、照明等社區(qū)管網(wǎng)工程費(fèi)和環(huán)境衛(wèi)生、園林綠化等園林環(huán)境工程費(fèi)。535、公共配套設(shè)施費(fèi)。指開發(fā)項(xiàng)目內(nèi)發(fā)生的、獨(dú)立的、非營利性的，且產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主的，或無償贈與地方政府、政府公用事業(yè)單位的公共配套設(shè)施支出。

6、開發(fā)間接費(fèi)。指企業(yè)為直接組織和管理開發(fā)項(xiàng)目所發(fā)生的，且不能將其歸屬于特定成本對象的成本費(fèi)用性支出。主要包括管理人員工資、職工福利費(fèi)、折舊費(fèi)、修理費(fèi)、辦公費(fèi)、水電費(fèi)、勞動保護(hù)費(fèi)、工程管理費(fèi)、周轉(zhuǎn)房攤銷以及項(xiàng)目營銷設(shè)施建造費(fèi)等。54

（三）計(jì)稅成本核算的一般程序

1、對當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的各項(xiàng)支出，按其性質(zhì)、經(jīng)濟(jì)用途及發(fā)生的地點(diǎn)、時間區(qū)進(jìn)行整理、歸類，并將其區(qū)分為應(yīng)計(jì)入成本對象的成本和應(yīng)在當(dāng)期稅前扣除的期間費(fèi)用。同時還應(yīng)按規(guī)定對在有關(guān)預(yù)提費(fèi)用和待攤費(fèi)用進(jìn)行計(jì)量與確認(rèn)。552、對應(yīng)計(jì)入成本對象中的各項(xiàng)實(shí)際支出、預(yù)提費(fèi)用、待攤費(fèi)用等合理的劃分為直接成本、間接成本和共同成本,并按規(guī)定將其合理的歸集、分配至已完工成本對象、在建成本對象和未建成本對象。

3、對期前已完工成本對象應(yīng)負(fù)擔(dān)的成本費(fèi)用按已銷開發(fā)產(chǎn)品、未銷開發(fā)產(chǎn)品和固定資產(chǎn)進(jìn)行分配，其中應(yīng)由已銷開發(fā)產(chǎn)品負(fù)擔(dān)的部分，在當(dāng)期納稅申報時進(jìn)行扣除，未銷開發(fā)產(chǎn)品應(yīng)負(fù)擔(dān)的成本費(fèi)用待其實(shí)際銷售時再予扣除。564、對本期已完工成本對象分類為開發(fā)產(chǎn)品和固定資產(chǎn)并對其計(jì)稅成本進(jìn)行結(jié)算。其中屬于開發(fā)產(chǎn)品的，應(yīng)按可售面積計(jì)算其單位工程成本，據(jù)此再計(jì)算已銷開發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅成本和未銷開發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅成本。對本期已銷開發(fā)產(chǎn)品的計(jì)稅成本，準(zhǔn)予在當(dāng)期扣除，未銷開發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅成本待其實(shí)際銷售時再予扣除。

5、對本期未完工和尚未建造的成本對象應(yīng)當(dāng)負(fù)擔(dān)的成本費(fèi)用，應(yīng)按分別建立明細(xì)臺帳，待開發(fā)產(chǎn)品完工后再予結(jié)算。57實(shí)際支出待攤費(fèi)用預(yù)提費(fèi)用開發(fā)成本土地征用費(fèi)前期工程費(fèi)建筑安裝費(fèi)基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)配套設(shè)施費(fèi)開發(fā)間接費(fèi)成本核算程序期間費(fèi)用58六項(xiàng)費(fèi)用直接共同間接在建完工未建產(chǎn)品資產(chǎn)未銷已銷銷售成本59

（四）成本分配方法

1、企業(yè)下列成本應(yīng)按以下方法進(jìn)行分配：土地成本，一般按占地面積法進(jìn)行分配。如果確需結(jié)合其他方法進(jìn)行分配的,應(yīng)商稅務(wù)機(jī)關(guān)同意。

2、單獨(dú)作為過渡性成本對象核算的公共配套設(shè)施開發(fā)成本,應(yīng)按建筑面積法進(jìn)行分配。

3、借款費(fèi)用屬于不同成本對象共同負(fù)擔(dān)的，按直接成本法或按預(yù)算造價法進(jìn)行分配。

4、其他成本項(xiàng)目的分配法由企業(yè)自行確定。60

占地面積法。指按已動工開發(fā)成本對象占地面積占開發(fā)用地總面積的比例進(jìn)行分配。

①一次性開發(fā)的，按某一成本對象占地面積占全部成本對象占地總面積的比例進(jìn)行分配。

②分期開發(fā)的，首先按本期全部成本對象占地面積占開發(fā)用地總面積的比例進(jìn)行分配，然后再按某一成本對象占地面積占期內(nèi)全部成本對象占地總面積的比例進(jìn)行分配。

期內(nèi)全部成本對象應(yīng)負(fù)擔(dān)的占地面積為期內(nèi)開發(fā)用地占地面積減除應(yīng)由各期成本對象共同負(fù)擔(dān)的占地面積。61

舉例：某房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)一小區(qū)，占地60000㎡，分三期開發(fā)，分別20000㎡，30000㎡，10000㎡，土地出讓金30000萬。一期開發(fā)住宅3幢和一個會所，分別占地4000㎡，5000㎡，6000㎡，2000㎡。ABDC62

計(jì)算：

一期內(nèi)全部成本對象應(yīng)分?jǐn)偼恋爻杀?（20000÷60000）×30000＝10000

會所應(yīng)分?jǐn)偼恋爻杀荆剑?000÷20000）×10000＝1000

3幢住宅應(yīng)分?jǐn)偼恋爻杀荆?0000-1000=9000

4000÷（4000+5000+6000）×9000

5000÷（4000+5000+6000）×9000

6000÷（4000+5000+6000）×900063

（五）預(yù)提費(fèi)用及后續(xù)費(fèi)用

1、出包工程未最終辦理結(jié)算而未取得全額發(fā)票的，在證明資料充分的前提下，其發(fā)票不足金額可以預(yù)提，但最高不得超過合同總金額的10％。

2、公共配套設(shè)施尚未建造或尚未完工的，可按預(yù)算造價合理預(yù)提建造費(fèi)用。此類公共配套設(shè)施必須符合已在售房合同、協(xié)議或廣告、模型中明確承諾建造且不可撤銷，或按照法律法規(guī)規(guī)定必須配套建造的條件。643、應(yīng)向政府上交但尚未上交的報批報建費(fèi)用、物業(yè)完善費(fèi)用可以按規(guī)定預(yù)提。物業(yè)完善費(fèi)用是指按規(guī)定應(yīng)由企業(yè)承擔(dān)的物業(yè)管理基金、公建維修基金或其他專項(xiàng)基金。

4、土地開發(fā)同時連結(jié)房地產(chǎn)開發(fā)的，屬于一次性取得土地分期開發(fā)房地產(chǎn)的情況，其土地開發(fā)成本經(jīng)商稅務(wù)機(jī)關(guān)同意后可先按土地整體預(yù)算成本進(jìn)行分配，待土地整體開發(fā)完畢再行調(diào)整。65

5、后續(xù)成本處理國稅發(fā)[2009]31號第三十四條企業(yè)在結(jié)算計(jì)稅成本時其實(shí)際發(fā)生的支出應(yīng)當(dāng)取得但未取得合法憑據(jù)的，不得計(jì)入計(jì)稅成本，待實(shí)際取得合法憑據(jù)時，再按規(guī)定計(jì)入計(jì)稅成本。第二十八條：對期前已完工成本對象應(yīng)負(fù)擔(dān)的成本費(fèi)用按已銷開發(fā)產(chǎn)品、未銷開發(fā)產(chǎn)品和固定資產(chǎn)進(jìn)行分配，其中應(yīng)由已銷開發(fā)產(chǎn)品負(fù)擔(dān)的部分，在當(dāng)期納稅申報時進(jìn)行扣除，未銷開發(fā)產(chǎn)品應(yīng)負(fù)擔(dān)的成本費(fèi)用待其實(shí)際銷售時再予扣除。66

舉例：某開發(fā)產(chǎn)品2011完工，可售面積10000平米，2011年已售4000平米，2012年已售2000平米，剩余4000平米。2012年取得該項(xiàng)開發(fā)產(chǎn)品結(jié)余成本費(fèi)用200萬元。分析：

剩余產(chǎn)品分得40%費(fèi)用80萬元；已銷面積分?jǐn)?0%費(fèi)用120萬元，全部在2012年銷售當(dāng)期申報扣除。67

七、土地增值稅開發(fā)成本與會計(jì)成本3大差異（一）清算項(xiàng)目對象

1、《土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第八條，土地增值稅以納稅人房地產(chǎn)成本核算的最基本的核算項(xiàng)目或核算對象為單位計(jì)算。

2、國稅發(fā)〔2006〕187號第一條規(guī)定，土地增值稅以國家有關(guān)部門審批的房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目為單位進(jìn)行清算，對于分期開發(fā)的項(xiàng)目，以分期項(xiàng)目為單位清算。開發(fā)項(xiàng)目中同時包含普通住宅和非普通住宅的，應(yīng)分別計(jì)算增值額。683、《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<土地增值稅清算管理規(guī)程>的通知》（國稅發(fā)[2009]91號）第十七條規(guī)定，清算審核時，應(yīng)審核房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目是否以國家有關(guān)部門審批、備案的項(xiàng)目為單位進(jìn)行清算；對于分期開發(fā)的項(xiàng)目，是否以分期項(xiàng)目為單位清算；對不同類型房地產(chǎn)是否分別計(jì)算增值額、增值率，繳納土地增值稅。分析：一般為普通住宅、非普通住宅和其他三類或兩類。69

（二）開發(fā)成本內(nèi)容開發(fā)土地和新建房及配套設(shè)施的成本，是指房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目實(shí)際發(fā)生的成本，包括土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)、前期工程費(fèi)、建筑安裝工程費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)、公共配套設(shè)施費(fèi)、開發(fā)間接費(fèi)用。

1、土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)，包括土地征用費(fèi)、耕地占用稅、勞動力安置費(fèi)及有關(guān)地上、地下附著物拆遷補(bǔ)償?shù)膬糁С觯仓脛舆w用房支出等。（注：上述費(fèi)用中不包括土地使用權(quán)購置成本）702、前期工程費(fèi)，包括規(guī)劃、設(shè)計(jì)、項(xiàng)目可行性研究和水文、地質(zhì)、勘察、測繪、“三通一平”等支出。

3、建筑安裝工程費(fèi)。是指以出包方式支付給承包單位的建筑安裝工程費(fèi)，以自營方式發(fā)生的建筑安裝工程費(fèi)。

4、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)。包括開發(fā)小區(qū)內(nèi)道路、供水、供電、供氣、排污、排洪、通訊、照明、環(huán)衛(wèi)、綠化等工程發(fā)生的支出。715、公共配套設(shè)施費(fèi)。包括不能有償轉(zhuǎn)讓的開發(fā)小區(qū)內(nèi)公共配套設(shè)施發(fā)生的支出。

6、開發(fā)間接費(fèi)用，是指直接組織、管理開發(fā)項(xiàng)目發(fā)生的費(fèi)用，包括工資、職工福利費(fèi)、折舊費(fèi)、修理費(fèi)、辦公費(fèi)、水電費(fèi)、動保護(hù)費(fèi)、周轉(zhuǎn)房攤銷等。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)辦理土地增值稅清算時計(jì)算與清算項(xiàng)目有關(guān)的扣除項(xiàng)目金額，須提供合法有效憑證；不能提供合法有效憑證的，不予扣除。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的預(yù)提費(fèi)用，除另有規(guī)定外，不得扣除。72

（三）扣除項(xiàng)目分配方法

《細(xì)則》規(guī)定，可按轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的面積占總面積的比例計(jì)算分?jǐn)?，或按建筑面積計(jì)算分?jǐn)?，也可按稅?wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)的其他方式計(jì)算分?jǐn)偂惏l(fā)〔2006〕187號，應(yīng)按清算項(xiàng)目可售建筑面積占多個項(xiàng)目可售總建筑面積的比例或其他合理的方法。國稅發(fā)[2009]91號，按照受益對象，采用合理的分配方法，分?jǐn)偣餐某杀举M(fèi)用。73第二節(jié)開發(fā)項(xiàng)目土地增值稅清算實(shí)務(wù)解析

一、土地增值稅的征稅對象

二、土地增值稅的預(yù)征、清算和核定征收

三、清算的兩種類型

四、清算收入的范圍及3步確認(rèn)法

五、清算5大扣除項(xiàng)目詳細(xì)解析

六、扣除項(xiàng)目的5種分配方法

七、特殊事項(xiàng)的土地增值稅處理

八、土地增值稅項(xiàng)目清算的鑒證74

一、土地增值稅的征稅對象

《土地增值稅暫行條例》第二條轉(zhuǎn)讓①國有土地使用權(quán)、②地上的建筑物及其③附著物并取得收入的單位和個人，為土地增值稅的納稅義務(wù)人，應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納土地增值稅。

《實(shí)施細(xì)則》第四條條例第二條所稱的地上的建筑物，是指建于土地上的一切建筑物，包括地上地下的各種附屬設(shè)施。條例第二條所稱的附著物，是指附著于土地上的不能移動，一經(jīng)移動即遭損壞的物品。75

土地增值稅的征稅對象是轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物所取得的增值額。一是僅對轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)的征收，對轉(zhuǎn)讓集體土地使用權(quán)的不征稅。二是只對轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)征稅，出租行為不轉(zhuǎn)讓不征稅。三是對轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)并取得收入的征稅，對發(fā)生轉(zhuǎn)讓行為，而未取得收入的不征稅。（國稅函發(fā)[1995]110）76

國家稅務(wù)總局關(guān)于轉(zhuǎn)讓地上建筑物土地增值稅征收問題的批復(fù)(國稅函[2010]347號)廈門市地方稅務(wù)局：你局《關(guān)于轉(zhuǎn)讓地上建筑物土地增值稅征收問題的請示》(廈地稅發(fā)〔2010〕18號)收悉。經(jīng)研究，現(xiàn)批復(fù)如下：根據(jù)《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》規(guī)定，對轉(zhuǎn)讓碼頭泊位、機(jī)場跑道等基礎(chǔ)設(shè)施性質(zhì)的建筑物行為，應(yīng)當(dāng)征收土地增值稅。77

二、土地增值稅的預(yù)征、清算和核定征收（一）土地增值稅預(yù)征

《土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十六條規(guī)定，納稅人在項(xiàng)目全部竣工結(jié)算前轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入，由于涉及成本確定或其他原因，而無法據(jù)以計(jì)算土地增值稅的，可以預(yù)征土地增值稅，待該項(xiàng)目全部竣工，辦理結(jié)算后再進(jìn)行清算，多退少補(bǔ)。具體辦法由各省、自治區(qū)、直轄市地方稅務(wù)局根據(jù)當(dāng)?shù)厍闆r制定。78

財稅字［1995］048號第十四條關(guān)于預(yù)售房地產(chǎn)所取得的收入是否申報納稅的問題規(guī)定，根據(jù)細(xì)則的規(guī)定，對納稅人在項(xiàng)目全部竣工結(jié)算前轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入可以預(yù)征土地增值稅。具體辦法由各省、自治區(qū)、直轄市地方稅務(wù)局根據(jù)當(dāng)?shù)厍闆r制定。國稅發(fā)〔2010〕53號規(guī)定，除保障性住房外，東部地區(qū)省份預(yù)征率不得低于2%，中部和東北地區(qū)省份不得低于1.5%，西部地區(qū)省份不得低于1%。79

（二）土地增值稅清算

1、基本計(jì)算規(guī)定土地增值稅按照納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的增值額和規(guī)定的稅率計(jì)算征收.

增值額=轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入—扣除項(xiàng)目金額增值率=增值額÷扣除項(xiàng)目金額應(yīng)納稅款=增值額×稅率－扣除項(xiàng)目金額×速算扣除系數(shù)802、扣除項(xiàng)目轉(zhuǎn)讓項(xiàng)目的性質(zhì)扣除項(xiàng)目

1.取得土地使用權(quán)所支付的金額

2.房地產(chǎn)開發(fā)成本

新建房產(chǎn)轉(zhuǎn)讓

3.房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用

4.與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金

5.其他扣除項(xiàng)目（加計(jì)20%扣除）

1.房屋及建筑物的評估價格或購買價每年加計(jì)5%后的金額

舊房轉(zhuǎn)讓評估價格=重置成本價×成新折扣率

2.土地使用權(quán)所支付的地價款和按國家統(tǒng)一規(guī)定繳納的有關(guān)費(fèi)用

3.轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)繳納的稅金81

財稅字［1995］048號新建房是指建成后未使用的房產(chǎn)。凡是已使用一定時間或達(dá)到一定磨損程度的房產(chǎn)均屬舊房。使用時間和磨損程度標(biāo)準(zhǔn)可由各省、自治區(qū)、直轄市財政廳(局)和地方稅務(wù)局具體規(guī)定。轉(zhuǎn)讓舊房的，應(yīng)按房屋及建筑物的評估價格，取得土地使用權(quán)所支付的地價款和按國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費(fèi)用以及在轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)繳納的稅金作為扣除項(xiàng)目金額計(jì)征土地增值稅。對取得土地時未支付地價款或不能提供已支付的地價款憑據(jù)的，不允許扣除取得土地權(quán)所支付的金額。82

轉(zhuǎn)讓項(xiàng)目性質(zhì)扣除項(xiàng)目

土地價款未經(jīng)開發(fā)土地交納的有關(guān)費(fèi)用繳納稅金

土地價款交納的有關(guān)費(fèi)用

已經(jīng)開發(fā)土地開發(fā)的成本繳納稅金

開發(fā)成本的20%833、稅率

土地增值稅稅率表增值額占扣除項(xiàng)目比例稅率扣除系數(shù)150%以下（含50%）30%02超過50%～100%（含100%）40%5%3超過100%～200%（含200%）50%15%4200%以上60%35%增值額=轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入－扣除項(xiàng)目金額應(yīng)納稅款=增值額×稅率－扣除項(xiàng)目金額×速算扣除系數(shù)84

舉例：某房地產(chǎn)公司銷售新建商品房一幢，銷售收入14000萬，①土地使用權(quán)費(fèi)及②開發(fā)成本（不含借款利息）合計(jì)為4800萬；公司沒有按房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)傘y行借款利息；開發(fā)費(fèi)用扣除比例為10%；有關(guān)稅金770萬。計(jì)算過程如下：扣除項(xiàng)目金額=4800＋4800×10%＋770＋4800×20%=7010

土地增值額=14000－7010=6990

增值率=6990÷7010×100%=99.71%，適用稅率40%、扣除系數(shù)5%。應(yīng)納稅收=6990×40%－7010×5%=2445.585

（三）核定征收

清算中符合以下條件之一的，可核定征收

1.依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定應(yīng)當(dāng)設(shè)置但未設(shè)置賬簿的；

2.擅自銷毀賬簿或者拒不提供納稅資料的；

3.雖設(shè)置賬簿，但賬目混亂或者成本資料、收入憑證、費(fèi)用憑證殘缺不全，難以確定轉(zhuǎn)讓收入或扣除項(xiàng)目金額的；

4.符合土地增值稅清算條件，企業(yè)未按照規(guī)定的期限辦理清算手續(xù)，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)令限期清算，逾期仍不清算的；

5.申報的計(jì)稅依據(jù)明顯偏低又無正當(dāng)理由的。86

國稅發(fā)〔2010〕53號規(guī)定，核定征收必須嚴(yán)格依照稅法規(guī)規(guī)定的條件進(jìn)行，任何單位和個人不得擅自擴(kuò)大核定征收范圍，凡擅自將核定征收作為本地區(qū)土地增值稅清算主要方式的，必須立即糾正。對確需核定征收的，要嚴(yán)格按照稅收法律法規(guī)的要求，從嚴(yán)、從高確定核定征收率。為了規(guī)范核定工作，核定征收率原則上不得低于5%，各省級稅務(wù)機(jī)關(guān)要結(jié)合本地實(shí)際，區(qū)分不同房地產(chǎn)類型制定核定征收率。87

三、清算的兩種類型：通知清算和自行清算國稅發(fā)[2009]91號（一）納稅人符合下列條件之一的，應(yīng)進(jìn)行土地增值稅的清算。

1、房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目全部竣工、完成銷售的；

2、整體轉(zhuǎn)讓未竣工決算房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目的；

3、直接轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的。88

（二）對符合以下條件之一的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可要求納稅人進(jìn)行土地增值稅清算。

1、已竣工驗(yàn)收的房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目，已轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)建筑面積占整個項(xiàng)目可售建筑面積的比例在85%以上，或該比例雖未超過85%，但剩余的可售建筑面積已經(jīng)出租或自用的；

2、取得銷售（預(yù)售）許可證滿三年仍未銷售完畢的；

3、納稅人申請注銷稅務(wù)登記但未辦理土地增值稅清算手續(xù)的；

4、省級稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的其他情況。89

（三）清算單位①國稅發(fā)[2009]91號：清算審核時，應(yīng)審核房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目是否以國家有關(guān)部門審批、備案的項(xiàng)目為單位進(jìn)行清算；對于分期開發(fā)的項(xiàng)目，是否以分期項(xiàng)目為單位清算；對不同類型房地產(chǎn)是否分別計(jì)算增值額、增值率，繳納土地增值稅。②財稅字[1995]048號:

對納稅人既建普通標(biāo)準(zhǔn)住宅又搞其他房地產(chǎn)開發(fā)的，應(yīng)分別核算增值額。不分別核算增值額或不能準(zhǔn)確核算增值額的，其建造的普通標(biāo)準(zhǔn)住宅不能適用免稅規(guī)定。90

清算單位舉例.doc

（四）一次清算

國稅發(fā)〔2006〕187號在土地增值稅清算時未轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)，清算后銷售或有償轉(zhuǎn)讓的，納稅人應(yīng)按規(guī)定進(jìn)行土地增值稅的納稅申報，扣除項(xiàng)目金額按清算時的單位建筑面積成本費(fèi)用乘以銷售或轉(zhuǎn)讓面積計(jì)算。

單位建筑面積成本費(fèi)用=清算時的扣除項(xiàng)目總金額÷清算的總建筑面積91

四、項(xiàng)目清算收入的范圍及3步確認(rèn)法（一）一般應(yīng)稅收入

《條例》第二條轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物(以下簡稱轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn))并取得收入的單位和個人，為土地增值稅的納稅義務(wù)人，應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納土地增值稅。條例第二條所稱的收入，包括轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的全部價款及有關(guān)的經(jīng)濟(jì)收益。包括貨幣收入、實(shí)物收入、其他收入、視同銷售收入。92

國稅函[2010]220號關(guān)于土地增值稅清算時收入確認(rèn)的問題

土地增值稅清算時，已全額開具商品房銷售發(fā)票的，按照發(fā)票所載金額確認(rèn)收入；未開具發(fā)票或未全額開具發(fā)票的，以交易雙方簽訂的銷售合同所載的售房金額及其他收益確認(rèn)收入。銷售合同所載商品房面積與有關(guān)部門實(shí)際測量面積不一致，在清算前已發(fā)生補(bǔ)、退房款的，應(yīng)在計(jì)算土地增值稅時予以調(diào)整。

93

關(guān)于代收費(fèi)用的處理（財稅[1995]48號）對于縣級及縣級以上人民政府要求房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在售房時代收的各項(xiàng)費(fèi)用，如果代收費(fèi)用是計(jì)入房價中向購買方一并收取的，可作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入計(jì)稅；如果代收費(fèi)用未計(jì)入房價中，而是在房價之外單獨(dú)收取的，可以不作為轉(zhuǎn)上房地產(chǎn)的收入。對于代收費(fèi)用作為轉(zhuǎn)讓收入計(jì)稅的，在計(jì)算扣除項(xiàng)目金額時，可予以扣除，但不允許作為加計(jì)20%扣除的基數(shù)；對于代收費(fèi)用未作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入計(jì)稅的，在計(jì)算增值額時不允許扣除代收費(fèi)用。94

（二）價格問題

納稅人有下列情形之一的，按照房地產(chǎn)評估價格計(jì)算征收：

——隱瞞、虛報房地產(chǎn)成交價格的；

——提供扣除項(xiàng)目金額不實(shí)的；

——轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的成交價格低于房地產(chǎn)評估價格，又無正當(dāng)理由的轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的成交價格低于房地產(chǎn)評估價格，又無正當(dāng)理由，是指納稅人申報的轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的實(shí)際成交價低于房地產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)評定的交易價，納稅人又不能提供憑據(jù)或無正當(dāng)理由的行為。95

（三）視同銷售企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品用于職工福利、獎勵、對外投資、分配給股東或投資人、抵償債務(wù)、換取其他單位和個人的非貨幣性資產(chǎn)等，發(fā)生所有權(quán)轉(zhuǎn)移時應(yīng)視同銷售房地產(chǎn)。視同銷售收入按下列方法和順序確認(rèn)：

①按本企業(yè)在同一地區(qū)、同一年度銷售的同類房地產(chǎn)的平均價格確定；②由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)參照當(dāng)?shù)禺?dāng)年、同類房地產(chǎn)的市場價格或評估價值確定。96

國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問題的通知（國稅函[2010]220號）六、關(guān)于拆遷安置土地增值稅計(jì)算問題

（一）房地產(chǎn)企業(yè)用建造的本項(xiàng)目房地產(chǎn)安置回遷戶的，安置用房視同銷售處理，按國稅發(fā)[2006]187號第三條第（一）款規(guī)定確認(rèn)收入，同時將此確認(rèn)為房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目的拆遷補(bǔ)償費(fèi)。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)支付給回遷戶的補(bǔ)差價款，計(jì)入拆遷補(bǔ)償費(fèi)；回遷戶支付給房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的補(bǔ)差價款，應(yīng)抵減本項(xiàng)目拆遷補(bǔ)償費(fèi)。97

（二）開發(fā)企業(yè)采取異地安置，異地安置的房屋屬于自行開發(fā)建造的，房屋價值按國稅發(fā)[2006]187號第三條第（一）款的規(guī)定計(jì)算，計(jì)入本項(xiàng)目的拆遷補(bǔ)償費(fèi)；異地安置的房屋屬于購入的，以實(shí)際支付的購房支出計(jì)入拆遷補(bǔ)償費(fèi)。

（三）貨幣安置拆遷的，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)憑合法有效憑據(jù)計(jì)入拆遷補(bǔ)償費(fèi)。98

舉例：某房地產(chǎn)企業(yè)就地安置拆遷戶5000平米，市場售價8000元/平米，土地成本2億元，建筑施工等其他開發(fā)成本8000萬元，總可售面積80000平米。假設(shè)稅金及附加3400萬元。分析：安置用房視同銷售處理，按規(guī)定確認(rèn)收入，同時將此確認(rèn)為房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目的拆遷補(bǔ)償費(fèi)。實(shí)際收入：75000×8000=60000萬元，視同銷售收入4000萬元，拆遷補(bǔ)償費(fèi)4000萬元。99

土地增值稅影響視同銷售前：銷售收入=8000×(80000-5000)=60000

扣除項(xiàng)目=28000+28000×(20%+10%)+3400=39800

增值額=60000-39800=20200；增值率=（20200/39800）×100%=51%

土地增值稅=20200×40%-39800×5%=6090100

視同銷售后：銷售收入=8000×80000=64000

扣除項(xiàng)目=32000+32000×(20%+10%)+3400=45000

增值額=64000-45000=19000；增值率=（19000/45000）×100%=42%

土地增值稅=19000×30%=5700101

拆遷補(bǔ)償會計(jì)處理

1、將補(bǔ)償?shù)拈_發(fā)產(chǎn)品成本計(jì)入土地成本中，重新分?jǐn)傆?jì)算核算對象成本。

2、直接將開發(fā)產(chǎn)品全部成本分?jǐn)傊脸杀緦ο?，?jì)算單位可售面積成本。

3、暫估開發(fā)產(chǎn)品公允價值，直接計(jì)入拆遷補(bǔ)償費(fèi)（同貨幣補(bǔ)償），實(shí)際交付時，再調(diào)整差額。

哪種方式符合會計(jì)核算要求？102

舉例：A房地產(chǎn)開發(fā)公司開發(fā)項(xiàng)目占地10000㎡，土地成本已發(fā)生貨幣性支出9500萬元，其中支付土地價款8000萬元，拆遷貨幣補(bǔ)償1500萬元。另外，與拆遷戶兌現(xiàn)回遷房40套（每套150㎡）。

開發(fā)項(xiàng)目分兩期進(jìn)行建設(shè)。一期項(xiàng)目占地面積6000㎡，二期項(xiàng)目占地面積4000㎡。2010年，完成一期500套75000㎡建設(shè)，成本實(shí)際支出7000萬元，回遷房40套。假設(shè)一期房屋對外售價為4000元/㎡。103

第一期商品房的會計(jì)成本

1.土地成本貨幣性支出8000+1500=9500

借：開發(fā)成本——土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)9500

貸：貨幣資金9500

2.第一期回遷房40套建造支出（7000÷75000）×40×150=560

借：開發(fā)成本—土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)560

貸：開發(fā)成本—

560104

再如：回遷房40套，售價4000元/㎡，視同銷售收入：40×150×4000=2400（萬元）借：開發(fā)成本—土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)2400

貸：其他應(yīng)付款——應(yīng)付拆遷補(bǔ)償費(fèi)2400

交付時，借：其他應(yīng)付款——應(yīng)付拆遷補(bǔ)償費(fèi)2400

貸：商品銷售收入2400

結(jié)轉(zhuǎn)成本，借：商品銷售成本貸：開發(fā)產(chǎn)品105

五、項(xiàng)目清算5大扣除項(xiàng)目詳細(xì)解析（一）取得土地使用權(quán)所支付的金額；（二）開發(fā)土地的成本、費(fèi)用；（三）新建房及配套設(shè)施的成本、費(fèi)用、或者舊房及建筑物的評估價格；（四）與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金；

(五）財政部規(guī)定的其他扣除項(xiàng)目（加計(jì)扣除）。106

（一）取得土地使用權(quán)所支付的金額是指納稅人為取得土地使用權(quán)所支付的地價款和按國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費(fèi)用。

——以出讓方式取得土地使用權(quán)的，為支付的土地出讓金；

——以行政劃撥方式取得土地使用權(quán)的，為轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)時按規(guī)定補(bǔ)交的出讓金；

——以轉(zhuǎn)讓方式取得土地使用權(quán)的，為支付的地價款。投資取得的土地使用權(quán)如何處理？107

關(guān)于加強(qiáng)以房地產(chǎn)投資暫免征收土地增值稅管理的通知(國稅函[2010]888號)

財稅[1995]48號下發(fā)以來，各地稅務(wù)機(jī)關(guān)在貫徹執(zhí)行中，對第一條關(guān)于以房地產(chǎn)投資的土地增值稅暫征收工作中，出現(xiàn)標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一的問題，經(jīng)研究決定，作如下規(guī)定：企業(yè)以房地產(chǎn)進(jìn)行投資、聯(lián)營，凡符合暫免征收土地增值稅的納稅人，應(yīng)按土地增值稅清算程序的規(guī)定，完成土地增值稅清算，憑投資協(xié)議及相關(guān)評估資料，報主管地稅機(jī)關(guān)備案，暫免征收土地增值稅。108

被投資、聯(lián)營企業(yè)對上述房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)讓時，應(yīng)通知投資企業(yè)繳納該房地產(chǎn)暫免之土地增值稅，并憑投資企業(yè)該投資房地產(chǎn)土地增值稅完稅證明復(fù)印件、投資企業(yè)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)出具的《土地增值稅暫免征收稅款已納稅證明》（見附件），作為土地增值稅扣除憑證，按投資企業(yè)確認(rèn)的投資收入額扣除。凡不能取得上述憑證者，該房地產(chǎn)土地增值稅扣除額一律以0元計(jì)算。109

（二）開發(fā)成本（兼與企業(yè)所得稅比較）是指納稅人房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目實(shí)際發(fā)生的成本，包括：

1、土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)

2、前期工程費(fèi)

3、建筑安裝工程費(fèi)

4、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)

5、公共配套設(shè)施費(fèi)

6、開發(fā)間接費(fèi)用。1101、土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)，包括土地征用費(fèi)、耕地占用稅、勞動力安置費(fèi)及有關(guān)地上、地下附著物拆遷補(bǔ)償?shù)膬糁С觯仓脛舆w用房支出等。所得稅規(guī)定：主要包括土地買價或出讓金、大市政配套費(fèi)、契稅、耕地占用稅、土地使用費(fèi)、土地閑置費(fèi)、土地變更用途和超面積補(bǔ)交的地價及相關(guān)稅費(fèi)、拆遷補(bǔ)償支出、安置及動遷支出、回遷房建造支出、農(nóng)作物補(bǔ)償費(fèi)、危房補(bǔ)償費(fèi)等。111

國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問題的通知（國稅函[2010]220號）二、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)未支付的質(zhì)量保證金，其扣除項(xiàng)目金額的確定問題房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在工程竣工驗(yàn)收后，根據(jù)合同約定，扣留建筑安裝施工企業(yè)一定比例的工程款，作為開發(fā)項(xiàng)目的質(zhì)量保證金，在計(jì)算土地增值稅時，建筑安裝施工企業(yè)就質(zhì)量保證金對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開具發(fā)票的，按發(fā)票所載金額予以扣除；未開具發(fā)票的，扣留的質(zhì)保金不得計(jì)算扣除。112

四、房地產(chǎn)企業(yè)逾期開發(fā)繳納的土地閑置費(fèi)的扣除問題

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)逾期開發(fā)繳納的土地閑置費(fèi)不得扣除。

五、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得土地使用權(quán)時支付的契稅的扣除問題

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)為取得土地使用權(quán)所支付的契稅，應(yīng)視同“按國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費(fèi)用”，計(jì)入“取得土地使用權(quán)所支付的金額”中扣除。113

分析：征用土地使用權(quán)不征稅，地面建筑物是否繳納營業(yè)稅？關(guān)于征用土地過程中征地單位支付給土地承包人員的補(bǔ)償費(fèi)如何征稅問題的批復(fù)（國稅函發(fā)[1997]087號）對土地承包人取得的土地上的建筑物、構(gòu)筑物、青苗等土地附著物的補(bǔ)償費(fèi)收入，應(yīng)按照《營業(yè)稅暫行條例》的“銷售不動產(chǎn)—其他土地附著物”稅目征收營業(yè)稅。114

關(guān)于單位和個人土地被國家征用取得土地及地上附著物補(bǔ)償費(fèi)有關(guān)營業(yè)稅問題的批復(fù)（國稅函〔2007〕969號）國家因公共利益或城市建設(shè)規(guī)劃需要收回土地使用權(quán)，對于使用國有土地的單位和個人來說是將土地使用權(quán)歸還土地所有者。根據(jù)國稅發(fā)[1993]149號的規(guī)定，土地使用者將土地使用權(quán)歸還給土地所有者的行為，不征收營業(yè)稅。因此，對國家因公共利益或城市規(guī)劃需要而收回單位和個人所擁有的土地使用權(quán)，并按照《土地管理法》規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)支付給單位和個人的土地及地上附著物（包括不動產(chǎn)）的補(bǔ)償費(fèi)，不征收營業(yè)稅。

115

關(guān)于土地使用者將土地使用權(quán)歸還給土地所有者行為營業(yè)稅問題的通知(國稅函〔2008〕277號)納稅人將土地使用權(quán)歸還給土地所有者時，只要出具縣級（含）以上地方人民政府收回土地使用權(quán)的正式文件，無論支付征地補(bǔ)償費(fèi)的資金來源是否為政府財政資金，該行為均屬于土地使用者將土地使用權(quán)歸還給土地所有者的行為，按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈營業(yè)稅稅目注釋（試行稿）〉的通知》（國稅發(fā)[1993]149號）規(guī)定，不征收營業(yè)稅。116

國家稅務(wù)總局關(guān)于政府收回土地使用權(quán)及納稅人代墊拆遷補(bǔ)償費(fèi)有關(guān)營業(yè)稅問題的通知（國稅函[2009]520號）一、國稅函[2008]277號中關(guān)于縣級以上（含）地方人民政府收回土地使用權(quán)的正式文件，包括縣級以上（含）地方人民政府出具的收回土地使用權(quán)文件，以及土地管理部門報經(jīng)縣級以上（含）地方人民政府同意后由該土地管理部門出具的收回土地使用權(quán)文件。117

關(guān)于城鎮(zhèn)房屋拆遷有關(guān)稅收政策的通知（財稅[2005]45號）

經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)，現(xiàn)將城鎮(zhèn)房屋拆遷有關(guān)稅收政策通知如下：

一、對被拆遷入按照國家有關(guān)城鎮(zhèn)房屋拆遷管理辦法規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)取得的拆遷補(bǔ)償款，免征個人所得稅。

二、對拆遷居民因拆遷重新購置住房的，對購房成交價格中相當(dāng)于拆遷補(bǔ)償款的部分免征契稅，成交價格超過拆遷補(bǔ)償款的，對超過部分征收契稅。118

企業(yè)拆遷補(bǔ)償支出是在政府征用的土地上進(jìn)行，并取得政府及相關(guān)部門的收回土地使用權(quán)的正式文件，則拆遷補(bǔ)償收入方不需繳納營業(yè)稅，其按規(guī)定支付的拆遷補(bǔ)償支出不需取得稅務(wù)發(fā)票，憑拆遷補(bǔ)償協(xié)議或合同和收款收據(jù)即可計(jì)入開發(fā)成本中扣除。也不需要扣繳個人所得稅。如不屬于政府收回土地使用權(quán)行為而產(chǎn)生的拆遷補(bǔ)償，拆遷補(bǔ)償收入方需要按照“銷售不動產(chǎn)”繳納營業(yè)稅，其按規(guī)定支付的拆遷補(bǔ)償支出需取得稅務(wù)發(fā)票，同時提供相關(guān)協(xié)議或合同，方能計(jì)入拆遷補(bǔ)償支出扣除項(xiàng)目。119

舉例：某房地產(chǎn)企業(yè)用開發(fā)產(chǎn)品安置拆遷戶5000平米，市場售價6000元，土地成本1.5億元，建筑施工等其他開發(fā)成本1.5億元，總可售面積80000平米。則:1.實(shí)際所得=6000×(80000-5000)-30000=150002.稅收處理：①視同銷售收入=5000×0.6=3000

②增加視同拆遷補(bǔ)償支出3000萬元稅收所得=6000×80000-33000=15000120

舉例：A房地產(chǎn)開發(fā)公司開發(fā)項(xiàng)目占地10000㎡，土地成本9500萬元。另外，與拆遷戶兌現(xiàn)回遷房20套（每套100㎡），假設(shè)房屋對外售價為4000元/㎡，總價款800萬元。會計(jì)處理？借：開發(fā)成本—土地征用及拆遷800

貸：其他應(yīng)付款—800

交房時，開具發(fā)票（可按成本價）借：其他應(yīng)付款800

貸：主營業(yè)務(wù)收入8001212、前期工程費(fèi)，包括規(guī)劃、設(shè)計(jì)、項(xiàng)目可行性研究和水文、地質(zhì)、勘察、測繪、“三通一平”等支出。企業(yè)所得稅規(guī)定：指項(xiàng)目開發(fā)前期發(fā)生的水文地質(zhì)勘察、測繪、規(guī)劃、設(shè)計(jì)、可行性研究、籌建、場地通平等前期費(fèi)用。

江蘇省財政廳省地稅局關(guān)于明確土地增值稅中費(fèi)用歸集方向通知.doc1223、建筑安裝工程費(fèi)，是指以出包方式支付給承包單位的建筑安裝工程費(fèi)，以自營方式發(fā)生的建筑安裝工程費(fèi)。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售已裝修的房屋，其裝修費(fèi)用可以計(jì)入房地產(chǎn)開發(fā)成本。

企業(yè)所得稅規(guī)定：指開發(fā)項(xiàng)目開發(fā)過程中發(fā)生的各項(xiàng)建筑安裝費(fèi)用。主要包括開發(fā)項(xiàng)目建筑工程費(fèi)和開發(fā)項(xiàng)目安裝工程費(fèi)等。123

建設(shè)方供材分析

“甲供材料”簡單來說，就是由甲方提供的材料。這是在甲方與承包方簽訂合同時事先約定的。凡是由甲供材料，進(jìn)場時由施工方和甲方代表共同取樣驗(yàn)收，合格后方能用于工程上。甲供材料一般為大宗材料，比如鋼筋、鋼板、管材以及水泥等，施工合同里對于甲供材料有詳細(xì)的清單。124

優(yōu)缺點(diǎn)甲方供應(yīng)工程材料有效的避免了施工方在工程中標(biāo)后有關(guān)材料方面的扯皮問題和以此代彼或其中摻假的問題。甲供材料并不是在投標(biāo)報價中扣除，招標(biāo)人自行采購的材料，應(yīng)列出相應(yīng)材料的品種、規(guī)格、型號、數(shù)量及估算材料的單價，作為招標(biāo)人編制工程項(xiàng)目的攔標(biāo)價，投標(biāo)人投標(biāo)報價及工程竣工結(jié)算時招標(biāo)人扣回所供材料價款的依據(jù)。土建施工單位應(yīng)當(dāng)計(jì)取有關(guān)材料的各項(xiàng)費(fèi)用，如人工費(fèi)，運(yùn)雜費(fèi)、采保費(fèi)等費(fèi)用。

125費(fèi)用構(gòu)成單位數(shù)量單價合計(jì)1直接費(fèi)100A人工費(fèi)20B材料費(fèi)60C機(jī)械費(fèi)202管理費(fèi)（A×10%）23利潤（1+2）×10%10.24成本（1+2+3）112.25各項(xiàng)規(guī)費(fèi)4×*%5.86稅金（4+5）×3.413%47費(fèi)用總計(jì)122工程計(jì)價清單126

甲供材料在供貨時會出現(xiàn)集中供貨，前期投入的資金數(shù)量較大。甲方購材，乙方在配合供貨方上是消極的，因施工方不能賺到材料和合同之間的價差。甲方購材，有時也會購得高價產(chǎn)品。甲供材料存在少交營業(yè)稅問題。當(dāng)工程某部位出現(xiàn)問題需要維修時，乙方立刻會提出是材料的問題。127

“甲供材料”的核算方式選擇

——材料部門將施工單位每月的實(shí)際耗用量編制報表上報財務(wù)部，直接計(jì)入開發(fā)成本。

——施工單位每月按工程進(jìn)度進(jìn)行工程量結(jié)算時，財務(wù)部門按各施工單位材料的實(shí)際耗用成本與工程量合并計(jì)算，并要求開具工程款發(fā)票，避免偷逃材料部分營業(yè)稅。

——實(shí)行“甲定非甲供”材料的方式，即材料的收貨方可以是施工單位，材料不直接進(jìn)入開發(fā)單位的工程成本，而通過對施工單位的工程計(jì)價轉(zhuǎn)入工程的成本。128

甲供材營業(yè)稅處理劃

《實(shí)施細(xì)則》第十六條

除本細(xì)則第七條規(guī)定外，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)（不含裝飾勞務(wù)）的，其營業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動力價款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價款。問題：細(xì)則第七條規(guī)定？設(shè)備？129

政策分析：

1、計(jì)稅依據(jù)包含甲供材，不包括設(shè)備

2、納稅人是施工方，不能轉(zhuǎn)嫁甲方

3、甲供材會計(jì)處理

4、甲供材中包工包料合同與包工不包料合同的區(qū)別

5、甲、乙雙方的正確處理

6、裝飾業(yè)務(wù)如何處理130《實(shí)施細(xì)則》第七條納稅人的下列混合銷售行為，應(yīng)當(dāng)分別核算應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額和貨物的銷售額，其應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額繳納營業(yè)稅，貨物銷售額不繳納營業(yè)稅；未分別核算的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額：

（一）提供建筑業(yè)勞務(wù)的同時銷售自產(chǎn)貨物的行為；（二）財政部、國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。

有關(guān)稅收問題的公告.doc1314、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)，包括開發(fā)小區(qū)內(nèi)道路、供水、供電、供氣、排污、排洪、通訊、照明、環(huán)衛(wèi)、綠化等工程發(fā)生的支出。所得稅規(guī)定：主要包括開發(fā)項(xiàng)目內(nèi)道路、供水、供電、供氣、排污、排洪、通訊、照明等社區(qū)管網(wǎng)工程費(fèi)和環(huán)境衛(wèi)生、園林綠化等園林環(huán)境工程費(fèi)。1325、公共配套設(shè)施費(fèi)，包括不能有償轉(zhuǎn)讓的開發(fā)小區(qū)內(nèi)公共配套設(shè)施發(fā)生的支出。企業(yè)所得稅規(guī)定：指開發(fā)項(xiàng)目內(nèi)發(fā)生的、獨(dú)立的、非營利性的，且產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主的，或無償贈與地方政府、政府公用事業(yè)單位的公共配套設(shè)施支出。133

國稅發(fā)〔2006〕187號房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)建造的與清算項(xiàng)目配套的居委會和派出