國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則與報(bào)告課件

第四章國(guó)家審計(jì)鄭艷嬌/u/2889369362/home2013年4月12日第三節(jié)國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則第四節(jié)國(guó)家審計(jì)報(bào)告第三節(jié)國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則本節(jié)內(nèi)容：

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國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則概述

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國(guó)計(jì)審計(jì)基本準(zhǔn)則

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國(guó)家審計(jì)具體準(zhǔn)則國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則基本結(jié)構(gòu)

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國(guó)家審計(jì)規(guī)范●

國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際比較（一）審計(jì)準(zhǔn)則的涵義

審計(jì)準(zhǔn)則是執(zhí)行審計(jì)工作時(shí)應(yīng)遵循的規(guī)范。它是對(duì)審計(jì)主體的要求以及對(duì)審計(jì)機(jī)構(gòu)和審計(jì)人員自身素質(zhì)及其工作質(zhì)量的要求。審計(jì)準(zhǔn)則是審計(jì)主體進(jìn)行自我約束的規(guī)定，也是衡量審計(jì)工作的尺度。一、國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則概述（二）審計(jì)準(zhǔn)則的最初形成三個(gè)階段：第一，最早出現(xiàn)于1841年美國(guó)證券交易委員會(huì)（SecuritiesandExchangeCommission,簡(jiǎn)稱SEC）制定的S-X規(guī)則中。第二，1947年美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（AmericanInstituteofCertifiedPublicAccountants，簡(jiǎn)稱AICPA）的審計(jì)程序委員會(huì)發(fā)表第一部審計(jì)準(zhǔn)則《審計(jì)準(zhǔn)則試行方案—公認(rèn)的重要性和范圍》。第三，1972年美國(guó)通過了財(cái)務(wù)報(bào)表公認(rèn)的審計(jì)準(zhǔn)則，并在1984年發(fā)布49份審計(jì)準(zhǔn)則說明書，對(duì)審計(jì)準(zhǔn)則作了解釋。隨后，世界上其他國(guó)家，如加拿大、澳大利亞、德國(guó)等也先后制訂了本國(guó)的審計(jì)準(zhǔn)則。（三）審計(jì)準(zhǔn)則的特性從審計(jì)準(zhǔn)則基本涵義出發(fā)，其特性可以概括為權(quán)威性、規(guī)范性、可接受性、可操作性和相對(duì)穩(wěn)定性。權(quán)威性：指審計(jì)準(zhǔn)則對(duì)審計(jì)人員行為具有普遍的約束力。規(guī)范性：指審計(jì)準(zhǔn)則是審計(jì)規(guī)范體系中的具體規(guī)范，其本身必須具有統(tǒng)一性、條理性及準(zhǔn)確性。可接受性：指審計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)當(dāng)被審計(jì)人員、審計(jì)客體和廣大社會(huì)公眾所樂于接受。可操作性：指審計(jì)準(zhǔn)則可以直接用來指導(dǎo)審計(jì)實(shí)踐。相對(duì)穩(wěn)定性：指審計(jì)準(zhǔn)則一旦確定和發(fā)布，就不能輕易改動(dòng)，要保持一個(gè)相對(duì)的穩(wěn)定時(shí)期。（四）審計(jì)準(zhǔn)則的作用審計(jì)準(zhǔn)則，是把審計(jì)業(yè)務(wù)中一般認(rèn)為公正、妥當(dāng)?shù)膽T例加以歸納概括，形成原則，它雖然不具法規(guī)的強(qiáng)制性，但它是審計(jì)人員從事審計(jì)時(shí)所必須遵循的指南。建立和完善審計(jì)準(zhǔn)則，對(duì)于審計(jì)事業(yè)的發(fā)展具有重要的保證和促進(jìn)作用。①審計(jì)準(zhǔn)則為審計(jì)人員提供了審計(jì)工作規(guī)范。②審計(jì)準(zhǔn)則為評(píng)價(jià)審計(jì)工作質(zhì)量提供了衡量尺度。③審計(jì)準(zhǔn)則有利于維護(hù)公眾和審計(jì)人員的正當(dāng)權(quán)益。④審計(jì)準(zhǔn)則為審計(jì)教育充實(shí)內(nèi)容。

（五）審計(jì)準(zhǔn)則的模式國(guó)際通用的審計(jì)準(zhǔn)則有三種模式：①國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則②民間審計(jì)準(zhǔn)則③內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則

（六）國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則

1.美國(guó)政府審計(jì)準(zhǔn)則。美國(guó)審計(jì)署（GovernmentAccountabilityOffice,簡(jiǎn)稱GAO）于1972年頒布，是世界上第一部國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則。

2.國(guó)際政府審計(jì)準(zhǔn)則。最高審計(jì)機(jī)關(guān)國(guó)際組織(TheInternationalOrganizationofSupremeAuditInstitutions,簡(jiǎn)稱INTOSAI）的審計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)于1989年通過。

3.我國(guó)國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則。我國(guó)于1996年12月6日正式頒布《中華人民共和國(guó)國(guó)家審計(jì)基本準(zhǔn)則》，這是我國(guó)第一部正式的國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則。（七）中國(guó)政府審計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展我國(guó)國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則的演進(jìn)可具體分為以下幾階段：

(一)起步階段(1985-1993年)(兩大成果)

審計(jì)署頒布了《審計(jì)工作試行程序》(1985年)和《中華人民共和國(guó)審計(jì)條例》(1988年)

(二)建立階段(1994-1999年)(三大成果)

①

全國(guó)人大常委會(huì)頒布了《中華人民共和國(guó)審計(jì)法》(1994年)和《中華人民共和國(guó)審計(jì)法實(shí)施條例》(1997年)

②審計(jì)署頒布了《中華人民共和國(guó)國(guó)家審計(jì)基本準(zhǔn)則》(1996年)(三)確立階段(2000-2005年)(三大成果)

①

審計(jì)署修訂頒布了《中華人民共和國(guó)國(guó)家審計(jì)基本準(zhǔn)則》和一系列通用審計(jì)準(zhǔn)則、專業(yè)審計(jì)準(zhǔn)則(2000年)。②至2000年底，審計(jì)署陸續(xù)發(fā)布了38個(gè)審計(jì)規(guī)范。③審計(jì)署頒布了《審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量控制辦法(試行)》(2004年)。

(四)完善階段(2006年至今)

①2006年2月全國(guó)人大常委會(huì)對(duì)《中華人民共和國(guó)審計(jì)法》進(jìn)行了修訂。

②

2008年審計(jì)署發(fā)布《審計(jì)署關(guān)于廢止部分審計(jì)規(guī)章的決定》，對(duì)審計(jì)規(guī)章進(jìn)行清理和修訂，將其由49件減少為38件。③2010年2月國(guó)務(wù)院頒布了修訂后的《中華人民共和國(guó)審計(jì)法實(shí)施條例》，對(duì)審機(jī)計(jì)關(guān)的審計(jì)職責(zé)、審計(jì)權(quán)限和審計(jì)程序等做了一些新的修訂。

④

2010年9月劉家義審計(jì)長(zhǎng)簽署審計(jì)署第8號(hào)令公布了新國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則。（八）新舊政府審計(jì)準(zhǔn)則的比較

①框架結(jié)構(gòu)的變化

1996年審計(jì)準(zhǔn)則：國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則具體準(zhǔn)則審計(jì)規(guī)范審計(jì)法

國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則一般可分為基本準(zhǔn)則、具體準(zhǔn)則和審計(jì)規(guī)范三個(gè)層次，其基本結(jié)構(gòu)為：

基本準(zhǔn)則

審計(jì)準(zhǔn)備階段準(zhǔn)則

國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則

具體準(zhǔn)則

審計(jì)實(shí)施階段準(zhǔn)則

審計(jì)終結(jié)階段準(zhǔn)則

審計(jì)實(shí)務(wù)規(guī)范

審計(jì)規(guī)范

審計(jì)管理規(guī)范國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則的基本結(jié)構(gòu):2011年審計(jì)準(zhǔn)則：參照美國(guó)等國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)的做法，制定單一的國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則，再在審計(jì)準(zhǔn)則之下開發(fā)若干審計(jì)指南。優(yōu)點(diǎn)：這種體系結(jié)構(gòu)可以克服制定多個(gè)單項(xiàng)審計(jì)準(zhǔn)則容易出現(xiàn)的體系龐雜、單項(xiàng)準(zhǔn)則間內(nèi)在關(guān)系不夠清晰、內(nèi)容重復(fù)交叉多等缺陷。國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則審計(jì)指南具體操作要求審計(jì)法②具體內(nèi)容的變化

2011年1月1日開始施行的國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則分為七章：總則、審計(jì)機(jī)關(guān)和審計(jì)人員、審計(jì)計(jì)劃、審計(jì)實(shí)施、審計(jì)報(bào)告、審計(jì)質(zhì)量控制和責(zé)任以及附則。其與1996年頒布的準(zhǔn)則相比，內(nèi)容上存在許多變化。主要表現(xiàn)為：1.“總則”部分（1）強(qiáng)調(diào)了審計(jì)機(jī)關(guān)責(zé)任與被審計(jì)單位責(zé)任的劃分。

(2)明確了審計(jì)業(yè)務(wù)類型，區(qū)分了經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)和專項(xiàng)審計(jì)調(diào)查。

2.“審計(jì)機(jī)關(guān)和審計(jì)人員”部分

(1)重新梳理了審計(jì)職業(yè)道德原則

(2)強(qiáng)化了對(duì)審計(jì)人員獨(dú)立性的要求，不僅規(guī)定了影響審計(jì)人員獨(dú)立性的情形，而且提出了識(shí)別、評(píng)估和避免損害獨(dú)立性的政策措施。

3.“審計(jì)計(jì)劃”部分

(1)將審計(jì)計(jì)劃納入審計(jì)準(zhǔn)則的范疇。(2)防止專項(xiàng)審計(jì)調(diào)查項(xiàng)目與審計(jì)項(xiàng)目相混淆，明確了專項(xiàng)審計(jì)調(diào)查項(xiàng)目的立項(xiàng)原則。(3)將審計(jì)工作方案作為年度審計(jì)項(xiàng)目計(jì)劃的細(xì)化。舊審計(jì)準(zhǔn)則中，審計(jì)工作方案與審計(jì)實(shí)施方案被定位為審計(jì)方案的兩種形式。

4.“審計(jì)實(shí)施”部分

(1)將審前調(diào)查納入審計(jì)實(shí)施范疇。舊審計(jì)準(zhǔn)則將在審前調(diào)查的基礎(chǔ)上編制審計(jì)實(shí)施方案作為審計(jì)準(zhǔn)備階段而非審計(jì)實(shí)施階段的工作。（第一節(jié)審計(jì)實(shí)施方案）

(2)注重規(guī)范形成審計(jì)實(shí)施方案的實(shí)質(zhì)性過程。（第一節(jié)審計(jì)實(shí)施方案）

(3)調(diào)整了審計(jì)記錄的范圍和形式。（第三節(jié)審計(jì)記錄）

(4)對(duì)檢查重大違法行為作出了特別規(guī)定，這是此次準(zhǔn)則修訂新增的內(nèi)容，體現(xiàn)了我國(guó)審計(jì)的特點(diǎn)。（第四節(jié)重大違法行為檢查）5.“審計(jì)報(bào)告”部分

(1)適當(dāng)調(diào)整審計(jì)報(bào)告的內(nèi)容。（第一節(jié)審計(jì)報(bào)告的形式和內(nèi)容）

(2)增加規(guī)定了審計(jì)組在起草審計(jì)報(bào)告前應(yīng)當(dāng)討論確定的事項(xiàng)。(3)將審計(jì)專項(xiàng)報(bào)告和綜合報(bào)告納入了準(zhǔn)則規(guī)范的范疇。

（第三節(jié)專題報(bào)告與綜合報(bào)告）

(4)強(qiáng)調(diào)了對(duì)審計(jì)結(jié)果的跟蹤檢查。

（第五節(jié)審計(jì)整改檢查）6.“審計(jì)質(zhì)量控制與責(zé)任”部分

(1)明確了審計(jì)質(zhì)量控制的要素。借鑒國(guó)際公認(rèn)的審計(jì)質(zhì)量控制要素，要求審計(jì)機(jī)關(guān)圍繞質(zhì)量責(zé)任、職業(yè)道德、人力資源、業(yè)務(wù)執(zhí)行和質(zhì)量監(jiān)控五個(gè)要素，建立審計(jì)質(zhì)量控制制度。

(2)明確了五級(jí)審計(jì)質(zhì)量控制環(huán)節(jié)的職責(zé)和責(zé)任。

7.附則

小結(jié)：國(guó)家審計(jì)就是指由國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)所實(shí)施的審計(jì)。具有獨(dú)立性強(qiáng)、權(quán)威性高、強(qiáng)制性大和綜合性廣等特點(diǎn)。本部分首先從由審計(jì)準(zhǔn)則的基本涵義和特點(diǎn)出發(fā)，引出國(guó)家審計(jì)的主要內(nèi)容。在介紹了我國(guó)政府審計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展以后，重點(diǎn)論述了其調(diào)整前后的體系結(jié)構(gòu)，并對(duì)1996年和2011年準(zhǔn)則的內(nèi)容和變化進(jìn)行了對(duì)比闡述，以期達(dá)到理解掌握的效果。二、國(guó)家審計(jì)基本準(zhǔn)則主要內(nèi)容:●

基本準(zhǔn)則的制定和結(jié)構(gòu)●審計(jì)一般準(zhǔn)則●審計(jì)作業(yè)準(zhǔn)則●審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則●審計(jì)處理準(zhǔn)則

（1）基本準(zhǔn)則的制定和結(jié)構(gòu)審計(jì)基本準(zhǔn)則是對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)和審計(jì)人員應(yīng)該具備的資格條件及執(zhí)業(yè)行為作出的基本的綜合性規(guī)范。它既是審計(jì)機(jī)關(guān)和審計(jì)人員開展審計(jì)工作應(yīng)當(dāng)遵循的基本規(guī)則，又是外部人員衡量和評(píng)價(jià)審計(jì)質(zhì)量的基本標(biāo)準(zhǔn)。

我國(guó)《國(guó)家審計(jì)基本準(zhǔn)則》的制定工作，經(jīng)過了較長(zhǎng)時(shí)間的研究和擬定。

1989年，審計(jì)署法規(guī)司提出一個(gè)中國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則的草稿，并在全國(guó)審計(jì)系統(tǒng)廣泛地征求了意見，對(duì)審計(jì)準(zhǔn)則制定問題進(jìn)行了初步探索和嘗試。

1991年，世界銀行在對(duì)中國(guó)技術(shù)援助備忘錄中提出要對(duì)中國(guó)制定審計(jì)準(zhǔn)則工作提供援助。

1992年，審計(jì)署辦公室會(huì)議決定由法規(guī)司承擔(dān)審計(jì)準(zhǔn)則的草擬工作。從此，審計(jì)準(zhǔn)則制定工作被列入重要的議事日程。深入研究階段：

1992年8月，審計(jì)署法規(guī)司重新起草《基本準(zhǔn)則》初稿，收集了國(guó)內(nèi)外專家的意見。

1993年4月，召開座談會(huì)，征求部分省、市審計(jì)人員的意見。

1993年6月，召開審計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際咨詢研討會(huì)，邀請(qǐng)美國(guó)、英國(guó)及澳大利亞等國(guó)和亞洲開發(fā)銀行等組織的專家參加，對(duì)準(zhǔn)則初稿提出了修改意見。1993年9月，審計(jì)署派員赴美國(guó)、加拿大兩國(guó)考察審計(jì)準(zhǔn)則的制定情況，征求國(guó)外專家的意見。

1994年初，組織國(guó)內(nèi)部分會(huì)計(jì)和審計(jì)界的學(xué)者進(jìn)行較深入的研究，并根據(jù)國(guó)內(nèi)外專家的意見，于2月修改形成基本準(zhǔn)則的征求意見稿。

1996年11月，將《國(guó)家審計(jì)基本準(zhǔn)則》提請(qǐng)審計(jì)長(zhǎng)辦公會(huì)議審定。國(guó)家審計(jì)署于1996年12月6日正式發(fā)布《國(guó)家審計(jì)基本準(zhǔn)則》，1997年1月1日起施行。

國(guó)家審計(jì)基本準(zhǔn)則共分為六章五十條，其基本結(jié)構(gòu)為：第一章：總則，共五條。第二章：一般準(zhǔn)則，共十條。第三章：作業(yè)準(zhǔn)則，共十四條。第四章：報(bào)告準(zhǔn)則，共六條。第五章：處理處罰準(zhǔn)則，共十二條。第六章：附則，共三條。具體列示（2）審計(jì)一般準(zhǔn)則我國(guó)審計(jì)一般準(zhǔn)則對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)及其審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)具備的資格條件和執(zhí)業(yè)要求作出了具體的規(guī)范，包括以下三個(gè)方面：

●審計(jì)機(jī)關(guān)辦理審計(jì)事項(xiàng)應(yīng)當(dāng)具備的條件①獨(dú)立的審計(jì)組織和合格的審計(jì)人員②法定的職責(zé)和權(quán)限③健全的審計(jì)質(zhì)量控制制度●承辦審計(jì)業(yè)務(wù)的審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)具備的條件①熟悉有關(guān)的法律法規(guī)和政策。②掌握會(huì)計(jì)、審計(jì)及其他相關(guān)專業(yè)知識(shí)。③有一定的會(huì)計(jì)、審計(jì)或其他相關(guān)專業(yè)工作經(jīng)歷。④具有調(diào)查研究、綜合分析和文字表達(dá)能力。●審計(jì)機(jī)關(guān)和審計(jì)人員的職業(yè)規(guī)范要求①職業(yè)道德要求②獨(dú)立性要求③回避原則④保密原則⑤繼續(xù)教育和培訓(xùn)制度⑥審計(jì)專業(yè)資格考試、評(píng)審制度（3）審計(jì)作業(yè)準(zhǔn)則我國(guó)審計(jì)作業(yè)準(zhǔn)則是審計(jì)機(jī)關(guān)和審計(jì)人員在審計(jì)準(zhǔn)備和實(shí)施階段應(yīng)當(dāng)遵循的行業(yè)規(guī)范，它對(duì)年度審計(jì)項(xiàng)目計(jì)劃的編制、確定審計(jì)事項(xiàng)并組成審計(jì)組、編制審計(jì)方案、送達(dá)審計(jì)通知書、實(shí)施審計(jì)等審計(jì)作業(yè)的主要環(huán)節(jié)作出具體規(guī)定?！?/p>

編制年度審計(jì)項(xiàng)目計(jì)劃，確定審計(jì)事項(xiàng)●

委派審計(jì)人員組成審計(jì)組●

編制審計(jì)方案●

送達(dá)審計(jì)通知書●

實(shí)施審計(jì)活動(dòng)，搜集審計(jì)證據(jù)●

編制審計(jì)工作底稿（4）審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則報(bào)告準(zhǔn)則是審計(jì)組反映審計(jì)結(jié)果，提出審計(jì)報(bào)告以及審計(jì)機(jī)關(guān)審查報(bào)告時(shí)應(yīng)當(dāng)遵循的行為規(guī)范，包括以下基本內(nèi)容：①整理審計(jì)資料，撰寫審計(jì)報(bào)告②征求意見，修改定稿并報(bào)告③審計(jì)機(jī)關(guān)復(fù)核審計(jì)報(bào)告④審計(jì)機(jī)關(guān)審定審計(jì)報(bào)告（5）審計(jì)處理處罰準(zhǔn)則其是對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)審計(jì)事項(xiàng)作出評(píng)價(jià)，出具審計(jì)意見書，對(duì)違反國(guó)家規(guī)定的財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支行為以及違反《審計(jì)法》的行為，給予處理、處罰，作出審計(jì)決定時(shí)應(yīng)當(dāng)遵循的行為規(guī)范。主要內(nèi)容包括：①對(duì)審計(jì)事項(xiàng)作出評(píng)價(jià)，出具審計(jì)意見書，作出審計(jì)決定②送達(dá)并執(zhí)行審計(jì)決定③辦理審計(jì)行政復(fù)議事項(xiàng)④審計(jì)機(jī)關(guān)提出審計(jì)結(jié)果報(bào)告和審計(jì)工作報(bào)告三、國(guó)家審計(jì)具體準(zhǔn)則主要內(nèi)容:●審計(jì)準(zhǔn)備階段準(zhǔn)則●審計(jì)實(shí)施階段準(zhǔn)則●審計(jì)終結(jié)階段準(zhǔn)則

審計(jì)具體準(zhǔn)則是依據(jù)基本準(zhǔn)則的內(nèi)容和我國(guó)審計(jì)業(yè)務(wù)、工作程序的環(huán)節(jié)研究制定的，從不同的環(huán)節(jié)和不同的角度作出的明確規(guī)范。例如：對(duì)審計(jì)人員的素質(zhì)要求、現(xiàn)場(chǎng)作業(yè)要求、對(duì)審計(jì)事項(xiàng)作出評(píng)價(jià)、提出報(bào)告和作出處理、處罰決定的要求等。

具體準(zhǔn)則根據(jù)審計(jì)程序的三個(gè)階段，可分為審計(jì)準(zhǔn)備階段準(zhǔn)則、審計(jì)實(shí)施階段準(zhǔn)則和審計(jì)終結(jié)階段準(zhǔn)則。

(1)審計(jì)準(zhǔn)備階段準(zhǔn)則●審計(jì)方案的編寫●審計(jì)方案的審核批準(zhǔn)●審計(jì)方案的調(diào)整(2)審計(jì)實(shí)施階段準(zhǔn)則

審計(jì)證據(jù)的收集

審計(jì)證據(jù)準(zhǔn)則

審計(jì)證據(jù)的鑒定

審計(jì)實(shí)施階段準(zhǔn)則

審計(jì)證據(jù)的綜合審計(jì)工作底稿的編制

審計(jì)工作底稿準(zhǔn)則

審計(jì)工作底稿的復(fù)核

（3）審計(jì)終結(jié)階段準(zhǔn)則●審計(jì)事項(xiàng)評(píng)價(jià)準(zhǔn)則●審計(jì)報(bào)告編審準(zhǔn)則

國(guó)家審計(jì)規(guī)范可分為國(guó)家審計(jì)實(shí)務(wù)規(guī)范和國(guó)家審計(jì)管理規(guī)范。

審計(jì)實(shí)務(wù)規(guī)范是對(duì)審計(jì)實(shí)務(wù)的各個(gè)方面和環(huán)節(jié)的規(guī)范，審計(jì)管理規(guī)范是對(duì)審計(jì)業(yè)務(wù)管理和與審計(jì)業(yè)務(wù)直接相關(guān)的行政管理各方面的規(guī)范。四、國(guó)家審計(jì)規(guī)范國(guó)家審計(jì)實(shí)務(wù)規(guī)范：●

財(cái)政收支審計(jì)規(guī)范●

財(cái)務(wù)收支審計(jì)規(guī)范●專項(xiàng)審計(jì)調(diào)查規(guī)范●

計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)規(guī)范a.財(cái)政收支審計(jì)規(guī)范

財(cái)政收支審計(jì)是審計(jì)署對(duì)政府公共財(cái)政收支的真實(shí)性、合法性和效益性所實(shí)施的審計(jì)監(jiān)督活動(dòng)。為了做好對(duì)中央預(yù)算執(zhí)行和其他財(cái)政收支的審計(jì)監(jiān)督工作,根據(jù)《審計(jì)法》制定了財(cái)政收支審計(jì)規(guī)范,由國(guó)務(wù)院總理李鵬于1995年7月19日發(fā)布施行.規(guī)定了對(duì)中央預(yù)算執(zhí)行情況、中央級(jí)其他財(cái)政收支進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督的方式、內(nèi)容以及審計(jì)結(jié)果的處理等內(nèi)容。監(jiān)督內(nèi)容主要包括：1.財(cái)政部向中央各部門批復(fù)預(yù)算的情況、中央預(yù)算執(zhí)行中調(diào)整情況和收支變化情況。2.財(cái)政部、國(guó)稅總局、海關(guān)總署等部門征收中央預(yù)算收入情況。3.財(cái)政部各項(xiàng)資金的撥付是否符合國(guó)家規(guī)定的原則。4.財(cái)政部撥付補(bǔ)助地方支出資金和辦理結(jié)算情況。5.財(cái)政部管理國(guó)內(nèi)外債務(wù)還本付息情況。6.中央各部門執(zhí)行年度支出預(yù)算和收入上繳情況。7.中央國(guó)庫(kù)辦理預(yù)算收入的收納和支出的撥付情況。8.國(guó)務(wù)院總理授權(quán)審計(jì)的專項(xiàng)管理的中央級(jí)財(cái)政收支情況等。b.財(cái)務(wù)收支審計(jì)規(guī)范所謂財(cái)務(wù)收支審計(jì)，是指審計(jì)署對(duì)實(shí)行預(yù)算管理的事業(yè)單位或基本建設(shè)項(xiàng)目的財(cái)務(wù)收支情況進(jìn)行審計(jì)調(diào)查的活動(dòng)。包含十個(gè)方面的審計(jì)規(guī)范。例如：中央銀行財(cái)務(wù)收支審計(jì)規(guī)范；國(guó)有金融機(jī)構(gòu)財(cái)務(wù)審計(jì)規(guī)范；國(guó)有工業(yè)企業(yè)財(cái)務(wù)審計(jì)規(guī)范；行政事業(yè)組織審計(jì)規(guī)范；社會(huì)保障基金審計(jì)規(guī)范等十項(xiàng)。中央銀行財(cái)務(wù)收支審計(jì)規(guī)范：為了規(guī)范中央銀行財(cái)務(wù)審計(jì)工作,保證審計(jì)工作質(zhì)量,根據(jù)《審計(jì)法》制定財(cái)務(wù)收支審計(jì)規(guī)范，由國(guó)家審計(jì)署于1996年12月5日正式發(fā)布，并于1997年1月1日起施行。其界定了中央銀行財(cái)務(wù)審計(jì)的概念和意義；規(guī)定了審計(jì)署對(duì)中央銀行進(jìn)行財(cái)務(wù)審計(jì)的主要內(nèi)容；規(guī)定了審計(jì)署對(duì)中央銀行財(cái)務(wù)審計(jì)結(jié)果的處理等內(nèi)容。審計(jì)的主要內(nèi)容：1.對(duì)中央銀行會(huì)計(jì)憑證、賬簿和報(bào)表情況進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督；2.對(duì)中央銀行內(nèi)部管理與控制制度情況進(jìn)行測(cè)評(píng);3.對(duì)中央銀行財(cái)務(wù)收支情況進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督;4.對(duì)中央銀行其他財(cái)務(wù)收支情況進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督.c.專項(xiàng)審計(jì)調(diào)查規(guī)范所謂專項(xiàng)審計(jì)調(diào)查，是指審計(jì)機(jī)關(guān)依法運(yùn)用審計(jì)手段，對(duì)與國(guó)家財(cái)政收支有關(guān)的特定事項(xiàng)進(jìn)行專門調(diào)查的活動(dòng)。為了規(guī)范審計(jì)機(jī)關(guān)的專項(xiàng)審計(jì)調(diào)查工作，及時(shí)向各級(jí)政府提供經(jīng)濟(jì)運(yùn)行信息，促進(jìn)宏觀調(diào)控，根據(jù)《審計(jì)法》制定了專項(xiàng)審計(jì)調(diào)查規(guī)范。由國(guó)家審計(jì)署于1996年12月16日正式發(fā)布，1997年1月1日起施行。其界定了專項(xiàng)審計(jì)調(diào)查的概念和意義；規(guī)定了專項(xiàng)審計(jì)調(diào)查的原則、程序和方法等內(nèi)容。專項(xiàng)審計(jì)調(diào)查的對(duì)象和內(nèi)容：根據(jù)《審計(jì)法》的有關(guān)規(guī)定，專項(xiàng)審計(jì)調(diào)查的對(duì)象應(yīng)當(dāng)是一個(gè)地區(qū)、一個(gè)系統(tǒng)、一個(gè)行業(yè)或若干個(gè)單位與國(guó)家財(cái)政收支有關(guān)的特定事項(xiàng)。也就是說，凡是與國(guó)家財(cái)政收支有關(guān)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)事項(xiàng)，都屬于專項(xiàng)審計(jì)調(diào)查的對(duì)象。

專項(xiàng)審計(jì)調(diào)查的內(nèi)容，應(yīng)當(dāng)根據(jù)專項(xiàng)審計(jì)調(diào)查的對(duì)象以及審計(jì)管理體制來確定。具體包括以下內(nèi)容：1.與國(guó)家財(cái)政收支有關(guān)的法律法規(guī)和重大政策的執(zhí)行情況;2.重點(diǎn)行業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)情況或者重點(diǎn)專項(xiàng)資金分配使用情況;3.審計(jì)機(jī)關(guān)或者其他部門提示的有待進(jìn)一步深入調(diào)查的重要問題;4.審計(jì)機(jī)關(guān)待定的專門事項(xiàng);5.本級(jí)人民政府和上級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)交辦的調(diào)查事項(xiàng)。d.計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)規(guī)范所謂計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)，是指審計(jì)機(jī)關(guān)、審計(jì)人員將計(jì)算機(jī)作為輔助審計(jì)工具，對(duì)被審計(jì)單位財(cái)政、財(cái)務(wù)收支及其計(jì)算機(jī)應(yīng)用系統(tǒng)實(shí)施的審計(jì)。為了規(guī)范審計(jì)機(jī)關(guān)開展計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)，提高計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)工作質(zhì)量，根據(jù)《國(guó)家審計(jì)基本準(zhǔn)則》制定，由國(guó)家審計(jì)署于1996年12月19日正式發(fā)布，1997年1月1日起施行。其界定了計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)的涵義；規(guī)定了計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)的內(nèi)容，以及對(duì)審計(jì)人員和被審計(jì)單位提出的要求等內(nèi)容。國(guó)家審計(jì)管理規(guī)范：●審計(jì)人員管理規(guī)范●審計(jì)項(xiàng)目管理規(guī)范●審計(jì)結(jié)果管理規(guī)范●審計(jì)信息管理規(guī)范●指導(dǎo)監(jiān)督管理規(guī)范a.審計(jì)人員管理規(guī)范審計(jì)職業(yè)道德準(zhǔn)則：為了規(guī)范審計(jì)人員的職業(yè)道德行為，嚴(yán)肅審計(jì)紀(jì)律制定的。確定了審計(jì)人員職業(yè)道德的概念和意義；規(guī)定了審計(jì)人員職業(yè)道德的主要內(nèi)容。審計(jì)派出機(jī)構(gòu)管理規(guī)范：為了建立健全審計(jì)署駐國(guó)務(wù)院部門派出機(jī)構(gòu)的管理制度，加強(qiáng)管理工作制定的。確定了審計(jì)派出機(jī)構(gòu)的概念和意義；規(guī)定了審計(jì)派出機(jī)構(gòu)的職責(zé)、工作程序，以及派出機(jī)構(gòu)干部管理的主要內(nèi)容。

審計(jì)專業(yè)技術(shù)資格管理規(guī)范：為了規(guī)范審計(jì)專業(yè)技術(shù)資格的管理工作制定的。界定了審計(jì)專業(yè)資格制度的概念和意義，規(guī)定了審計(jì)專業(yè)技術(shù)資格取得的途徑、程序等內(nèi)容。b.審計(jì)項(xiàng)目管理規(guī)范審計(jì)機(jī)關(guān)辦理交辦事項(xiàng)的規(guī)范：為了保證審計(jì)機(jī)關(guān)在辦理黨委、政府交辦的有關(guān)財(cái)政、財(cái)務(wù)收支事項(xiàng)時(shí)，依法履行審計(jì)監(jiān)督職責(zé)制定的。規(guī)定了審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)辦理的交辦事項(xiàng)和應(yīng)承擔(dān)的審計(jì)責(zé)任等內(nèi)容。審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)管轄范圍劃分規(guī)范：為了確定審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)管轄范圍，明確審計(jì)分工制定的。界定了審計(jì)管轄范圍的概念和意義；規(guī)定了審計(jì)管轄范圍劃分的原則和基本內(nèi)容，以及審計(jì)署專業(yè)審計(jì)司與派出機(jī)構(gòu)的審計(jì)分工等內(nèi)容。

審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)項(xiàng)目計(jì)劃管理規(guī)范：為了加強(qiáng)審計(jì)項(xiàng)目計(jì)劃管理，保障審計(jì)工作科學(xué)、有序和高效運(yùn)行制定的。界定了審計(jì)項(xiàng)目計(jì)劃管理的概念和意義；規(guī)定了審計(jì)項(xiàng)目計(jì)劃管理的主要內(nèi)容。c.審計(jì)結(jié)果管理規(guī)范

審計(jì)復(fù)核工作規(guī)范：為了規(guī)范審計(jì)復(fù)核工作，強(qiáng)化審計(jì)機(jī)關(guān)內(nèi)部控制、管理機(jī)制，嚴(yán)格依法審計(jì)，保證審計(jì)工作質(zhì)量制定的。界定了審計(jì)復(fù)核的概念和意義；規(guī)定了審計(jì)復(fù)核的范圍、內(nèi)容，以及復(fù)核機(jī)構(gòu)的職責(zé)和審計(jì)復(fù)核的程序等內(nèi)容。

審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)處理處罰規(guī)范：為了規(guī)范審計(jì)處理、處罰行為，保證審計(jì)工作質(zhì)量，促進(jìn)審計(jì)機(jī)關(guān)有效地依法行使審計(jì)處理、處罰權(quán)制定的。界定了審計(jì)處理處罰規(guī)定的概念和意義；規(guī)定了審計(jì)處理處罰的原則、種類以及聽證等內(nèi)容。

通報(bào)和公布審計(jì)結(jié)果規(guī)范：為了規(guī)范審計(jì)機(jī)關(guān)通報(bào)和公布審計(jì)結(jié)果的行為，發(fā)揮審計(jì)監(jiān)督、輿論和社會(huì)監(jiān)督的作用制定的。界定了通報(bào)和公布審計(jì)結(jié)果的概念和意義；規(guī)定了通報(bào)和公布審計(jì)結(jié)果的內(nèi)容和形式等。

審計(jì)行政強(qiáng)制措施規(guī)范：為了規(guī)范審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)行政強(qiáng)制性措施，保障和監(jiān)督審計(jì)機(jī)關(guān)依法履行審計(jì)職權(quán)，保護(hù)被審計(jì)單位及其工作人員的合法權(quán)益制定的。界定了審計(jì)行政強(qiáng)制性措施的概念和意義；規(guī)定了審計(jì)行政強(qiáng)制性措施的具體內(nèi)容。

審計(jì)行政復(fù)議規(guī)范：為了維護(hù)和監(jiān)督審計(jì)機(jī)關(guān)依法行使審計(jì)職權(quán)，防止和糾正違法或者不當(dāng)?shù)膶徲?jì)具體行政行為，保護(hù)被審計(jì)單位的合法權(quán)益制定的。界定了審計(jì)行政復(fù)議的概念、意義；規(guī)定了審計(jì)行政復(fù)議的管轄與行政復(fù)議機(jī)構(gòu)的職責(zé)，以及審計(jì)行政復(fù)議的程序。

審計(jì)行政應(yīng)訴管理規(guī)范：為了維護(hù)審計(jì)機(jī)關(guān)依法行使職權(quán)，促進(jìn)審計(jì)行政爭(zhēng)議的有效解決制定的。界定了審計(jì)行政應(yīng)訴的概念和意義，規(guī)定了審計(jì)行政應(yīng)訴過程中的具體環(huán)節(jié)和主要內(nèi)容。d.審計(jì)信息管理規(guī)范審計(jì)信息工作規(guī)范：為了加強(qiáng)審計(jì)信息工作，提高審計(jì)信息工作質(zhì)量制定的。界定了審計(jì)信息工作的概念和意義；規(guī)定了審計(jì)信息工作的主要內(nèi)容。審計(jì)機(jī)關(guān)公文處理規(guī)范：為了規(guī)范審計(jì)機(jī)關(guān)的公文處理工作，保證審計(jì)工作質(zhì)量制定的。界定了審計(jì)公文處理的概念和意義；規(guī)定了審計(jì)公文的主要種類及其處理程序。

審計(jì)檔案工作規(guī)范：為了加強(qiáng)審計(jì)檔案工作，充分發(fā)揮審計(jì)檔案的作用制定的。界定了審計(jì)檔案工作的概念和意義；規(guī)定了審計(jì)檔案工作管理的主要內(nèi)容。審計(jì)統(tǒng)計(jì)工作規(guī)范：為了規(guī)范審計(jì)統(tǒng)計(jì)工作，保障審計(jì)統(tǒng)計(jì)資料的正確性、及時(shí)性和完整性制定的。界定了審計(jì)統(tǒng)計(jì)工作的概念和意義；規(guī)定了審計(jì)統(tǒng)計(jì)工作的基本任務(wù)和主要內(nèi)容，以及有關(guān)審計(jì)統(tǒng)計(jì)工作的其他內(nèi)容。e.指導(dǎo)監(jiān)督管理規(guī)范指導(dǎo)監(jiān)督社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)規(guī)范：為了加強(qiáng)對(duì)審計(jì)機(jī)構(gòu)的指導(dǎo)與監(jiān)督，促進(jìn)社會(huì)審計(jì)工作的健康發(fā)展，適應(yīng)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的需要制定的。界定了社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)的概念和意義；規(guī)定了審計(jì)機(jī)關(guān)指導(dǎo)監(jiān)督社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)的具體內(nèi)容。指導(dǎo)監(jiān)督內(nèi)部審計(jì)規(guī)范：為了加強(qiáng)和規(guī)范審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)的指導(dǎo)和監(jiān)督，促進(jìn)內(nèi)部審計(jì)工作的開展，加強(qiáng)部門或單位的內(nèi)部管理制定的。界定了指導(dǎo)監(jiān)督內(nèi)部審計(jì)的意義；規(guī)范了指導(dǎo)監(jiān)督內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)的具體內(nèi)容。小結(jié)：本部分主要從國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則的基本結(jié)構(gòu)入手，具體闡述了基本準(zhǔn)則、具體準(zhǔn)則和審計(jì)規(guī)范的制定和結(jié)構(gòu)，并分別就其準(zhǔn)則下的具體行為規(guī)范及其具體內(nèi)容進(jìn)行了補(bǔ)充說明，達(dá)到系統(tǒng)了解學(xué)習(xí)的作用。(一)美國(guó)政府審計(jì)準(zhǔn)則

1.發(fā)展背景美國(guó)證券交易委員會(huì)（SecuritiesandExchangeCommission,簡(jiǎn)稱SEC）于1941年發(fā)表了“會(huì)計(jì)系列公告第21輯”，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表規(guī)則作了修正，第一次正式提出審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)一詞。至此，國(guó)家領(lǐng)域各國(guó)國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)的領(lǐng)導(dǎo)人也逐漸意識(shí)到制定統(tǒng)一的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，不僅有助于提高審計(jì)質(zhì)量，而且還可以改進(jìn)各級(jí)政府部門的財(cái)務(wù)管理工作，于是各國(guó)也開始頒布其國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則。五、國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際比較2.發(fā)展歷程美國(guó)會(huì)計(jì)總署（GovernmentAccountabilityOffice,簡(jiǎn)稱GAO）在制定政府審計(jì)準(zhǔn)則方面邁出了艱難和重要的第一步，其發(fā)展階段可分為：

第一階段(研究動(dòng)力階段)：20世紀(jì)60年代-20世紀(jì)70年代政府計(jì)劃項(xiàng)目和投資金額大幅度增長(zhǎng)，要求政府部門采用新的會(huì)計(jì)記錄方法和統(tǒng)一的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)對(duì)政府所承擔(dān)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任進(jìn)行審查。此時(shí)，美國(guó)雖已頒布了第一部全國(guó)性的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，但只適用于民間審計(jì)領(lǐng)域。第二階段(具體探索階段)：20世紀(jì)70年代初-至今從1970年開始，美國(guó)會(huì)計(jì)總署(GAO)投入大批力量開發(fā)審計(jì)準(zhǔn)則項(xiàng)目。具體表現(xiàn)為：

(1)第一個(gè)政府審計(jì)一般準(zhǔn)則（GovernmentAcceptedGovernmentAuditingStandards,簡(jiǎn)稱GAGAS）的出臺(tái)（1972年）

1972年,美國(guó)會(huì)計(jì)總署(GAO)出版了《政府機(jī)構(gòu)、計(jì)劃項(xiàng)目、活動(dòng)和職能的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)》(《StandardsforAuditofGovernmentOrganization,Program,Activities＆Function》)(簡(jiǎn)稱《黃皮書》)，這是世界上第一部政府審計(jì)準(zhǔn)則。

該準(zhǔn)則采用以民間審計(jì)準(zhǔn)則為依托，突出了政府審計(jì)的特性，適用于政府審計(jì)人員對(duì)政府及其各部門所進(jìn)行的財(cái)務(wù)審計(jì)和績(jī)效審計(jì)。

共七章：綜述、審計(jì)的種類、一般準(zhǔn)則、財(cái)務(wù)審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)作業(yè)準(zhǔn)則、財(cái)務(wù)審計(jì)的報(bào)告準(zhǔn)則、績(jī)效審計(jì)的現(xiàn)場(chǎng)作業(yè)準(zhǔn)則、績(jī)效審計(jì)的報(bào)告準(zhǔn)則。從其結(jié)構(gòu)構(gòu)成看，基本效仿美國(guó)公認(rèn)審計(jì)準(zhǔn)則（GeneralAcceptedAuditingStandards,簡(jiǎn)稱GAAS）模式;從其內(nèi)容看，完全適合財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)。1972年GAGAS1954年GAAS目的一般標(biāo)準(zhǔn)范圍(1)訓(xùn)練與能力(2)獨(dú)立性(3)應(yīng)有的關(guān)注一般準(zhǔn)則現(xiàn)場(chǎng)實(shí)施標(biāo)準(zhǔn)檢查及評(píng)價(jià)準(zhǔn)則(1)充分的計(jì)劃和監(jiān)督(2)對(duì)內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)報(bào)告準(zhǔn)則(3)搜集合格的證據(jù)報(bào)告標(biāo)準(zhǔn)(1)遵守公認(rèn)會(huì)計(jì)原則(2)一致性的運(yùn)用(3)適當(dāng)披露(4)意見的表達(dá)

(2)《GAO追加標(biāo)準(zhǔn)：計(jì)算機(jī)數(shù)據(jù)庫(kù)審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)》的出版（1979年）由于數(shù)據(jù)處理程序的變化，1979年美國(guó)會(huì)計(jì)總署出版了《GAO追加標(biāo)準(zhǔn)：計(jì)算機(jī)數(shù)據(jù)庫(kù)審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)》(《AdditionalGAOStandards:AuditingComputerBasedStandards》)，對(duì)部分審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)予以補(bǔ)充。

(3)對(duì)GAGAS進(jìn)行第一次修訂（1981年）

背景：在GAGAS運(yùn)行8年（1972-1980）后，由于政府機(jī)構(gòu)膨脹,政府開支成倍增長(zhǎng),政府審計(jì)的內(nèi)容已經(jīng)不再僅限于財(cái)務(wù)審計(jì)領(lǐng)域,工作范圍已經(jīng)延伸到了政府各項(xiàng)活動(dòng)的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性。修訂后的政府審計(jì)準(zhǔn)則采用了以下全新的結(jié)構(gòu)：1972年GAGAS1981年GAGAS序論目的目的范圍范圍基本前提審計(jì)準(zhǔn)則概要審計(jì)的工作范圍一般準(zhǔn)則一般準(zhǔn)則檢查及評(píng)價(jià)準(zhǔn)則報(bào)告準(zhǔn)則財(cái)務(wù)及符合性審計(jì)的檢查和評(píng)價(jià)準(zhǔn)則、報(bào)告準(zhǔn)則經(jīng)濟(jì)性、效率性及項(xiàng)目結(jié)果審計(jì)的檢查和評(píng)價(jià)準(zhǔn)則經(jīng)濟(jì)性、效率性及項(xiàng)目結(jié)果審計(jì)的報(bào)告準(zhǔn)則(4)對(duì)GAGAS進(jìn)行第二次修訂（1988年）修訂后的GAGAS,注重“經(jīng)濟(jì)性、效率性及項(xiàng)目結(jié)果”審計(jì)。但這時(shí)美國(guó)政府審計(jì)目標(biāo)又有所轉(zhuǎn)變，增加了績(jī)效審計(jì)準(zhǔn)則的內(nèi)容。為了順應(yīng)政府審計(jì)這一發(fā)展潮流,1988年GAO對(duì)1981年頒布的GAGAS作了修訂,形成了包括財(cái)務(wù)審計(jì)和績(jī)效審計(jì)兩大領(lǐng)域的GAGAS新結(jié)構(gòu)：1981年GAGAS1988年GAGAS序論前言目的綜述范圍政府審計(jì)的種類基本前提審計(jì)準(zhǔn)則概要審計(jì)的工作范圍一般準(zhǔn)則一般準(zhǔn)則財(cái)務(wù)及符合性審計(jì)的檢查和評(píng)價(jià)準(zhǔn)則、報(bào)告準(zhǔn)則財(cái)務(wù)審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)作業(yè)準(zhǔn)則財(cái)務(wù)審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則經(jīng)濟(jì)性、效率性及項(xiàng)目結(jié)果審計(jì)的檢查和評(píng)價(jià)準(zhǔn)則績(jī)效審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)作業(yè)準(zhǔn)則經(jīng)濟(jì)性、效率性及項(xiàng)目結(jié)果審計(jì)的報(bào)告準(zhǔn)則績(jī)效審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則(5)對(duì)GAGAS進(jìn)行第三次修訂（1994年）

1994年GAO再一次對(duì)政府審計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行修訂,這次修訂保留1988年上述體系結(jié)構(gòu),只對(duì)有關(guān)章的條款和內(nèi)容進(jìn)行增刪和調(diào)整,從而使整個(gè)準(zhǔn)則顯得更加充實(shí)和清晰。(6)對(duì)GAGAS進(jìn)行第四次修訂（2003年）這次修訂主要有三個(gè)方面的變化：

Ⅰ.重新定義了審計(jì)類型和服務(wù)類型①將財(cái)務(wù)審計(jì)定義為包含財(cái)務(wù)報(bào)表和其他服務(wù)的審計(jì)，與美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（AICPA）的審計(jì)準(zhǔn)則公告所涉及的內(nèi)容一致。

②績(jī)效審計(jì)準(zhǔn)則不僅適用于預(yù)期分析、審計(jì)指南或資訊匯總，還將績(jī)效審計(jì)的定義發(fā)展到包括效果、經(jīng)濟(jì)和效率、內(nèi)部控制和合規(guī)性目標(biāo)。③將審計(jì)鑒證業(yè)務(wù)單獨(dú)作為一個(gè)審計(jì)類型。Ⅱ.對(duì)所有審計(jì)類型，提出了提供一貫的外勤審計(jì)和報(bào)告的要求①要求審計(jì)人員就被審計(jì)單位內(nèi)部控制的缺陷及鑒證業(yè)務(wù)和績(jī)效審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的問題進(jìn)行報(bào)告。②要求審計(jì)人員在對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表拒絕表示意見時(shí)，應(yīng)就被審計(jì)單位內(nèi)部控制及其經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的合規(guī)性進(jìn)行報(bào)告。

Ⅲ.加強(qiáng)了準(zhǔn)則本身和一些措詞的解釋，嚴(yán)格了準(zhǔn)則，規(guī)范了語言。1994年GAGAS2003年GAGAS前言前言綜述介紹政府審計(jì)的種類政府審計(jì)和鑒證業(yè)務(wù)的種類一般準(zhǔn)則一般準(zhǔn)則財(cái)務(wù)審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)作業(yè)準(zhǔn)則財(cái)務(wù)審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)工作準(zhǔn)則財(cái)務(wù)審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則財(cái)務(wù)審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則績(jī)效審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)作業(yè)準(zhǔn)則鑒證業(yè)務(wù)一般準(zhǔn)則、現(xiàn)場(chǎng)工作準(zhǔn)則及報(bào)告準(zhǔn)則績(jī)效審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)工作準(zhǔn)則績(jī)效審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則績(jī)效審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則附錄(7)對(duì)GAGAS進(jìn)行第五次修訂（2006年6月）

——現(xiàn)行政府準(zhǔn)則（★）美國(guó)會(huì)計(jì)總署（GAO）于2006年6月發(fā)布了政府審計(jì)準(zhǔn)則修訂草案，2007年7月發(fā)布了正式修訂后的美國(guó)政府審計(jì)準(zhǔn)則。與2003年的修訂版相比，新修訂的美國(guó)政府審計(jì)準(zhǔn)則做了以下三個(gè)方面的改動(dòng)：

①作了2003年與2007年GAGAS的比較

②論述了國(guó)外審計(jì)動(dòng)態(tài)

③批露了GAGAS2007的內(nèi)容2003年GAGAS2007年GAGAS前言前言介紹政府審計(jì)準(zhǔn)則的適用政府審計(jì)和鑒證業(yè)務(wù)的種類道德準(zhǔn)則一般準(zhǔn)則一般準(zhǔn)則財(cái)務(wù)審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)工作準(zhǔn)則財(cái)務(wù)審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)工作準(zhǔn)則財(cái)務(wù)審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則財(cái)務(wù)審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則鑒證業(yè)務(wù)一般準(zhǔn)則、現(xiàn)場(chǎng)工作準(zhǔn)則及報(bào)告準(zhǔn)則鑒證業(yè)務(wù)一般準(zhǔn)則、現(xiàn)場(chǎng)工作準(zhǔn)則及報(bào)告準(zhǔn)則績(jī)效審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)工作準(zhǔn)則績(jī)效審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)工作準(zhǔn)則績(jī)效審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則績(jī)效審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則附錄附錄

美國(guó)政府審計(jì)準(zhǔn)則從1972年出臺(tái)到2007年歷經(jīng)五次修訂，每次修訂都是在結(jié)合當(dāng)時(shí)政府和經(jīng)濟(jì)環(huán)境的前提下進(jìn)行的，其總的發(fā)展趨勢(shì)可歸納為：財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和對(duì)政府項(xiàng)目經(jīng)濟(jì)性、效率性和項(xiàng)目結(jié)果的審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和績(jī)效審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)、績(jī)效審計(jì)和鑒證業(yè)務(wù)審計(jì)(8)對(duì)GAGAS進(jìn)行第六次修訂（2010年8月）

2010年8月GAO發(fā)布了征求意見稿，對(duì)2007年實(shí)施的GAGAS進(jìn)行修改。2010年相對(duì)于2007年政府審計(jì)準(zhǔn)則來說主要有以下變化：

①第一章(政府審計(jì)準(zhǔn)則的適用)和第二章（道德準(zhǔn)則）進(jìn)行了重整，從順序上看，在GAGAS中的位置進(jìn)行了對(duì)掉。

②第四章（財(cái)務(wù)審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)工作準(zhǔn)則）和第五章（財(cái)務(wù)審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則）合并為一章，為財(cái)務(wù)審計(jì)準(zhǔn)則。

③

更重專業(yè)術(shù)語的更新，使其在GAGAS中的表述與其他標(biāo)準(zhǔn)一致。

④

改進(jìn)了對(duì)GAGAS中腳注（footnotes）的規(guī)范使用，使其與其他準(zhǔn)則保持一致性。（二）國(guó)際政府審計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際政府審計(jì)準(zhǔn)則是最高審計(jì)機(jī)關(guān)國(guó)際組織(TheInternationalOrganizationofSupremeAuditInstitutions,簡(jiǎn)稱INTOSAI）為了協(xié)調(diào)各國(guó)政府審計(jì)準(zhǔn)則，為各國(guó)建立審計(jì)程序和開展審計(jì)實(shí)務(wù)提供總的指導(dǎo)，對(duì)世界各國(guó)的政府審計(jì)工作只起建設(shè)和指南的作用，不具有強(qiáng)制約束力。

1977年10月，最高審計(jì)機(jī)關(guān)國(guó)際組織(INTOSAI）在秘魯舉行第九屆會(huì)議，通過了“利馬宣言-審計(jì)規(guī)則指南”。它是第一份關(guān)于國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)規(guī)則的國(guó)際性文件。1984年5月，最高審計(jì)機(jī)關(guān)國(guó)際組織（INTOSAI）成立了審計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)，專門從事研究審計(jì)準(zhǔn)則項(xiàng)目。

1985年3月，其在悉尼舉行理事會(huì)議，審計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)向該理事會(huì)提交了修訂審計(jì)準(zhǔn)則的工作計(jì)劃，獲批。

1987年6月，委員會(huì)在倫郭召開會(huì)議，擬定審計(jì)準(zhǔn)則綜合稿。

1989年6月，在柏林舉行的第十三屆大會(huì)上，提出對(duì)審計(jì)準(zhǔn)則的重新修訂。

1991年10月，在華盛頓召開的理事會(huì)上批準(zhǔn)了這個(gè)準(zhǔn)則稿，形成了目前的國(guó)際政府審計(jì)準(zhǔn)則。

該準(zhǔn)則以民間審計(jì)準(zhǔn)則為依托，突出了政府審計(jì)獨(dú)具的特點(diǎn)加以補(bǔ)充說明。

主要包括四個(gè)方面的內(nèi)容：

●政府審計(jì)的基本要求

●政府審計(jì)的一般準(zhǔn)則

●政府審計(jì)的現(xiàn)場(chǎng)操作準(zhǔn)則

●政府審計(jì)的報(bào)告準(zhǔn)則我國(guó)政府審計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際政府審計(jì)準(zhǔn)則的比較：框架構(gòu)成上的差異我國(guó)政府審計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際政府審計(jì)準(zhǔn)則《審計(jì)法》及其實(shí)施條例：制定我國(guó)國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則的依據(jù)；《利馬宣言》：規(guī)定了公共部門審計(jì)的全面概念，是對(duì)公共部門審計(jì)綜合認(rèn)識(shí)的基礎(chǔ)；國(guó)家審計(jì)基本準(zhǔn)則：制定其他具體審計(jì)準(zhǔn)則和審計(jì)指南的依據(jù)，是審計(jì)人員和工作的基本標(biāo)準(zhǔn)和尺度；道德守則：規(guī)定了指導(dǎo)審計(jì)人員開展日常工作的價(jià)值觀念和原則；通用審計(jì)準(zhǔn)則與專業(yè)審計(jì)準(zhǔn)則：審計(jì)具體工作應(yīng)遵循的具體規(guī)范；審計(jì)準(zhǔn)則：規(guī)定了開展審計(jì)工作的原則和必要的條件；審計(jì)指南：辦理審計(jì)事項(xiàng)時(shí)提出的審計(jì)操作規(guī)程和方法，提供指導(dǎo)性意見。指南資料：是為幫助最高審計(jì)機(jī)關(guān)在各項(xiàng)工作中運(yùn)用審計(jì)準(zhǔn)則而制定的指南。從框架構(gòu)成的層次性角度來看，國(guó)際政府審計(jì)準(zhǔn)則：更加立體化，從理論層次到實(shí)踐層次逐步推演，從抽象、綜合的理論層面走向具體、可操作的實(shí)踐環(huán)節(jié)，具有科學(xué)性和信服力。我國(guó)政府審計(jì)準(zhǔn)則：缺乏理論層面的支撐，整體呈現(xiàn)平面化，只關(guān)注規(guī)章制度的制定，程序性的特點(diǎn)突出，而對(duì)準(zhǔn)則的科學(xué)論述遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠。我國(guó)政府審計(jì)基本準(zhǔn)則國(guó)際政府審計(jì)準(zhǔn)則總則、附則基本要求一般準(zhǔn)則：規(guī)定了審計(jì)機(jī)關(guān)和審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)具備的基本條件和職業(yè)要求。我國(guó)要求更加細(xì)致和詳盡。一般準(zhǔn)則：講述了審計(jì)師和審計(jì)機(jī)關(guān)必須具備的條件。作業(yè)準(zhǔn)則：要求程序上的規(guī)范。審計(jì)方法要求遵循性測(cè)試。要求審計(jì)證據(jù)客觀、相關(guān)、充分和合法?，F(xiàn)場(chǎng)操作準(zhǔn)則：強(qiáng)調(diào)經(jīng)濟(jì)、有效、及時(shí)、高效率和高質(zhì)量。審計(jì)方法強(qiáng)調(diào)對(duì)可靠性的要求。要求審計(jì)證據(jù)足夠、相關(guān)和合理。報(bào)告準(zhǔn)則：強(qiáng)調(diào)程序性規(guī)范報(bào)告準(zhǔn)則：注重對(duì)審計(jì)報(bào)告內(nèi)容的要求。處理處罰準(zhǔn)則

結(jié)構(gòu)與內(nèi)容上的差異差異形成的原因：

1.形成途徑和依據(jù)不同。

我國(guó)：較多借鑒民間審計(jì)準(zhǔn)則的內(nèi)容。民間審計(jì)準(zhǔn)則體系由基本準(zhǔn)則、具體準(zhǔn)則和實(shí)務(wù)公告、執(zhí)業(yè)規(guī)范指南三個(gè)層次構(gòu)成；國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則體系由基本準(zhǔn)則、通用審計(jì)準(zhǔn)則和專用審計(jì)準(zhǔn)則、審計(jì)指南三個(gè)部分組成。表述內(nèi)容大體也相同。

國(guó)際：由包括美國(guó)、英國(guó)和日本在內(nèi)的11個(gè)國(guó)家組成的審計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)制定，借鑒了世界上政府審計(jì)開展比較好的國(guó)家的成功經(jīng)驗(yàn)，更充分地體現(xiàn)了政府審計(jì)的特征。2.審計(jì)機(jī)關(guān)的權(quán)限與地位不同。

我國(guó)：審計(jì)機(jī)關(guān)與政府關(guān)系密切，一些問題容易得到解決，而且由于它們?cè)谡I(lǐng)導(dǎo)之下，有助于從微觀和宏觀兩方面提供服務(wù)。

國(guó)際：最高審計(jì)機(jī)關(guān)國(guó)際組織（INTOSAI）是由聯(lián)合國(guó)成員國(guó)的最高審計(jì)機(jī)關(guān)組成的、非政府間的永久性國(guó)際審計(jì)組織。成員國(guó)對(duì)大會(huì)通過的建議或協(xié)議不承擔(dān)任何義務(wù)，不受任何約束。3.我國(guó)政府審計(jì)的實(shí)踐存在局限性。起步較晚，實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)不足，所以導(dǎo)致準(zhǔn)則的制定也僅能圍繞實(shí)踐環(huán)節(jié)做出程序性的規(guī)定，在形式和內(nèi)容上都拘泥于條條框框，很難達(dá)到思想理論的高度。（三）英國(guó)政府審計(jì)準(zhǔn)則包括由英國(guó)國(guó)家審計(jì)署（NationalAuditOffice,簡(jiǎn)稱NAO）制定的審計(jì)準(zhǔn)則和職業(yè)道德準(zhǔn)則，以及由英國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)制定的審計(jì)準(zhǔn)則。其中，英國(guó)國(guó)家審計(jì)署制定的審計(jì)準(zhǔn)則又包括審計(jì)作業(yè)準(zhǔn)則和審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則兩部分；職業(yè)道德準(zhǔn)則又包括總則和具體內(nèi)容兩部分。（四）澳大利亞國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則澳大利亞國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則是國(guó)家審計(jì)署在民間審計(jì)準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上制定的。其是以澳大利亞特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（TheInstituteofCharteredAccountantsinAustralia,簡(jiǎn)稱ICAA）和澳大利亞注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（CPAAustralia）所頒布的審計(jì)準(zhǔn)則為基礎(chǔ)制定的。澳大利亞國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則分為兩部分：國(guó)家審計(jì)署公報(bào)審計(jì)準(zhǔn)則和國(guó)家審計(jì)署的內(nèi)部準(zhǔn)則。(五)我國(guó)政府審計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則的趨同審計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同，其實(shí)質(zhì)是與國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則趨同。資本市場(chǎng)強(qiáng)調(diào)全球資本市場(chǎng)需要高質(zhì)量統(tǒng)一的審計(jì)準(zhǔn)則，提出各國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)與國(guó)際準(zhǔn)則趨同的要求。世界各會(huì)計(jì)組織，只要不想游離于國(guó)際經(jīng)濟(jì)金融合作之外，不想游離于國(guó)際會(huì)計(jì)市場(chǎng)之外，就不能無視國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則趨同這一趨勢(shì)。我國(guó)政府審計(jì)準(zhǔn)則和國(guó)際政府審計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際趨同已成為一種必然趨勢(shì)。

經(jīng)過審計(jì)職業(yè)界和其他相關(guān)部門近30年的努力，相對(duì)完整的中國(guó)國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則框架體系已建立起來，內(nèi)容涉及審計(jì)實(shí)務(wù)的各個(gè)方面。在建立中國(guó)國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則體系的過程中，國(guó)家審計(jì)署始終堅(jiān)持“國(guó)際化與國(guó)家化相統(tǒng)一”的基本立場(chǎng)。我國(guó)國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則的制定與國(guó)際政府審計(jì)準(zhǔn)則的趨同，不僅體現(xiàn)在框架結(jié)構(gòu)上相似，由四個(gè)相對(duì)應(yīng)的部分組成，而且在基本準(zhǔn)則內(nèi)容上也具有極大的借鑒之處。再加上我國(guó)針對(duì)自身的基本國(guó)情進(jìn)行設(shè)計(jì)（例如在經(jīng)濟(jì)環(huán)境、法律制度、文化理念以及監(jiān)管水平、會(huì)計(jì)信息使用者和會(huì)計(jì)人員素質(zhì)等方面存在著不同程度的差異），形成具有中國(guó)特色的順應(yīng)國(guó)際需要政府準(zhǔn)則體系。(六)國(guó)家審計(jì)與民間審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)的分析比較

（1）審計(jì)主體不同國(guó)家審計(jì)：各級(jí)國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)，行使經(jīng)濟(jì)監(jiān)督職能。民間審計(jì)：社會(huì)會(huì)計(jì)組織，我國(guó)主要為注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所。內(nèi)部審計(jì)：屬于內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)或?qū)Ｂ殞徲?jì)人員履行的內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督,只對(duì)本單位負(fù)責(zé)。（2）審計(jì)權(quán)限不同

國(guó)家審計(jì)：對(duì)國(guó)家所有經(jīng)濟(jì)組織和機(jī)關(guān)，事業(yè)單位的財(cái)政財(cái)務(wù)收支進(jìn)行主動(dòng)的、強(qiáng)制性審計(jì)監(jiān)督。民間審計(jì)：是事業(yè)性質(zhì)的單位，它不能對(duì)被審計(jì)單位進(jìn)行直接審計(jì)監(jiān)督，只能接受機(jī)關(guān)和單位委托行使職權(quán)。內(nèi)部審計(jì)：在組織、工作、經(jīng)濟(jì)方面都受本單位的制約。（3）審計(jì)的范圍不同

國(guó)家審計(jì)：政府各部門和企事業(yè)單位。民間審計(jì)：范圍比較廣泛，它可接受任何單位的委托，可以對(duì)任何單位的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行審計(jì)查證和提供咨詢服務(wù)。內(nèi)部審計(jì)：本單位及所屬單位財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支和經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。

（4）對(duì)職能履行上的不同

國(guó)家審計(jì)：根據(jù)憲法與有關(guān)規(guī)定主動(dòng)地制定審計(jì)計(jì)劃，對(duì)被審計(jì)單位進(jìn)行審計(jì)。民間審計(jì)：受國(guó)家財(cái)政和審計(jì)機(jī)關(guān)管理和指導(dǎo)，審計(jì)內(nèi)容受委托人的限制。內(nèi)部審計(jì)：根據(jù)本單位的安排進(jìn)行，審計(jì)內(nèi)容受單位局限。（5）審計(jì)的目的不同國(guó)家審計(jì)：對(duì)各級(jí)主體的財(cái)務(wù)收支及其他財(cái)政財(cái)務(wù)收支的真實(shí)、合法、效益進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督。民間審計(jì)：對(duì)被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表的合法性、公允性及會(huì)計(jì)處理方法的一貫性發(fā)表審計(jì)意見。內(nèi)部審計(jì)：作為對(duì)本單位進(jìn)行經(jīng)營(yíng)管理的參考。小結(jié)：

本部分國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際比較是國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則講解重點(diǎn)之一。首先由美國(guó)政府審計(jì)準(zhǔn)則開始，論述了其國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則的產(chǎn)生和不斷探索和修訂的過程，將修訂前后的準(zhǔn)則作詳細(xì)的對(duì)比分析，以求深刻掌握。其次講解了國(guó)際政府審計(jì)準(zhǔn)則的內(nèi)容，簡(jiǎn)要了解英國(guó)和澳大利亞國(guó)家審計(jì)歷史，同時(shí)將我國(guó)國(guó)家審計(jì)的框架與國(guó)際相對(duì)比，體現(xiàn)其中趨同的態(tài)勢(shì)。最后作了我國(guó)國(guó)家審計(jì)與民間審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)的區(qū)別比較。本節(jié)內(nèi)容：

●國(guó)家審計(jì)報(bào)告概述●審計(jì)結(jié)果報(bào)告●審計(jì)工作報(bào)告國(guó)家審計(jì)報(bào)告主要類別●專項(xiàng)審計(jì)調(diào)查報(bào)告第四節(jié)國(guó)家審計(jì)報(bào)告（一）國(guó)家審計(jì)報(bào)告涵義國(guó)家審計(jì)報(bào)告是指審計(jì)機(jī)關(guān)實(shí)施審計(jì)后，依法對(duì)被審計(jì)單位的財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支的真實(shí)、合法、效益發(fā)表審計(jì)意見的書面文件。其是審計(jì)機(jī)關(guān)向被審計(jì)單位出具的審計(jì)意見書、作出審計(jì)決定、進(jìn)行審計(jì)結(jié)果公告的基礎(chǔ)和依據(jù)。一、國(guó)家審計(jì)報(bào)告概述

（二）國(guó)家審計(jì)報(bào)告的基本要素

1.審計(jì)依據(jù)

2.被審計(jì)單位的基本情況

3.被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)責(zé)任

4.實(shí)施審計(jì)的基本情況

5.審計(jì)評(píng)價(jià)意見。

6.審計(jì)查出的違規(guī)事實(shí)、定性、處理處罰決定及其法律依據(jù)等。

7.審計(jì)意見和建議。

（三）國(guó)家審計(jì)報(bào)告的作用

●

說明審計(jì)結(jié)果，得出審計(jì)結(jié)論

●

說明審計(jì)性質(zhì)，標(biāo)注審計(jì)范圍

●

提出審計(jì)建議并作為后續(xù)審計(jì)依據(jù)

●

公開審計(jì)報(bào)告，接受公眾監(jiān)督檢查（四）國(guó)家審計(jì)報(bào)告的撰寫和審定

1.撰寫步驟:

①

審核整理審計(jì)工作底稿;②擬定審計(jì)報(bào)告提綱;③撰寫審計(jì)報(bào)告初稿;④征求被審計(jì)單位意見;⑤修改初稿,報(bào)交審計(jì)報(bào)告.2.審計(jì)報(bào)告的審定●審計(jì)組實(shí)施審計(jì)后,撰寫審計(jì)組的審計(jì)報(bào)告●審計(jì)組的審計(jì)報(bào)告經(jīng)審計(jì)組組長(zhǎng)審核后,送達(dá)被審計(jì)對(duì)象征求意見(a)●審計(jì)組認(rèn)真核實(shí)被審計(jì)對(duì)象的書面意見并作出書面說明,

將有關(guān)材料報(bào)送審計(jì)組所在部門(b)●審計(jì)組所在部門接收并復(fù)核審計(jì)組的審計(jì)報(bào)告●審計(jì)機(jī)關(guān)復(fù)核機(jī)構(gòu)對(duì)審計(jì)部門審定過的審計(jì)報(bào)告進(jìn)行復(fù)核(c)●審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)復(fù)核過的審計(jì)報(bào)告進(jìn)行審定(d)(a)

征求被審計(jì)單位意見

①被審計(jì)單位應(yīng)自收到審計(jì)報(bào)告之日起十日內(nèi)提出書面意見；

②被審計(jì)單位自收到審計(jì)報(bào)告之日起十日內(nèi)沒有提出書面意見的，視同無異議，并由審計(jì)人員予以注明。

Ⅰ.有異議的，審計(jì)組應(yīng)進(jìn)一步研究、核實(shí)。

Ⅱ.如有必要，應(yīng)修改審計(jì)報(bào)告。

(b)

審計(jì)組所在部門審核審計(jì)組所在部門接收由審計(jì)組報(bào)送的審計(jì)報(bào)告、被審計(jì)單位書面意見和審計(jì)組書面說明后，進(jìn)行審議研究，然后提出審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)報(bào)告；應(yīng)給予處理處罰的，在法定職權(quán)范圍內(nèi)提出審計(jì)決定或提出處理處罰意見。(c)

審計(jì)機(jī)關(guān)復(fù)核機(jī)構(gòu)復(fù)核審計(jì)機(jī)關(guān)復(fù)核機(jī)構(gòu)應(yīng)對(duì)下列事項(xiàng)進(jìn)行復(fù)核，并提出書面復(fù)核意見：

①

審計(jì)目標(biāo)是否實(shí)現(xiàn)；

②

事實(shí)是否清楚、數(shù)據(jù)是否正確；

③

審計(jì)證據(jù)是否適當(dāng)、充分；

④

審計(jì)評(píng)價(jià)、定性、處理處罰和移送處理意見是否恰當(dāng)，適用法律法規(guī)和標(biāo)準(zhǔn)是否適當(dāng)；

⑤被審計(jì)單位或被調(diào)查單位提出的合理意見是否采納等。(d)

審計(jì)機(jī)關(guān)審定審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)復(fù)核后的審計(jì)報(bào)告進(jìn)行審定，審定的事項(xiàng)主要包括：

●

與審計(jì)事項(xiàng)有關(guān)的事實(shí)是否清楚，證據(jù)是否確鑿；

●

被審計(jì)單位對(duì)審計(jì)報(bào)告的意見是否恰當(dāng)，復(fù)核機(jī)構(gòu)或復(fù)核人員提出的復(fù)核意見是否正確；

●

審計(jì)評(píng)價(jià)意見是否恰當(dāng)；

●

定性、處理、處罰意見是否準(zhǔn)確、合法、適當(dāng)；

●

提出的改進(jìn)財(cái)政財(cái)務(wù)收支管理意見和建議是否恰當(dāng)。所以，政府審計(jì)報(bào)告一般是指最終審定之后，審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)報(bào)告。

最后，審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)報(bào)告以及審計(jì)決定書、移送處理書應(yīng)當(dāng)送達(dá)被審計(jì)單位和有關(guān)主管機(jī)關(guān)、單位。審計(jì)機(jī)關(guān)除了出具審計(jì)報(bào)告，還要依法向社會(huì)公布審計(jì)報(bào)告所反映內(nèi)容及相關(guān)情況，即發(fā)布審計(jì)結(jié)果公告。(五)審計(jì)報(bào)告的公布

●

審計(jì)報(bào)告公布的審批程序

●

審計(jì)報(bào)告公布的條件審計(jì)報(bào)告公布的審批程序中央預(yù)算執(zhí)行和其他財(cái)政收支的審計(jì)結(jié)果需要公告的，應(yīng)在每年向總理提交的審計(jì)結(jié)果報(bào)告中說明，國(guó)務(wù)院在一定期限內(nèi)無不同意見，才能公告。向國(guó)務(wù)院呈報(bào)的重要審計(jì)事項(xiàng)的審計(jì)結(jié)果需要公告的，應(yīng)在呈送的報(bào)告中向國(guó)務(wù)院說明，國(guó)務(wù)院在一定期限內(nèi)無不同意見，才能公告。涉及重要任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任的審計(jì)結(jié)果需要公告的，應(yīng)在報(bào)送組織、人事部門并征得被審計(jì)的領(lǐng)導(dǎo)干部本人同意后，才能公告。其他審計(jì)事項(xiàng)需要公告的，由審計(jì)署審批決定。審計(jì)報(bào)告公布的條件應(yīng)具備下列條件：

●事實(shí)清楚，證據(jù)確鑿，定性準(zhǔn)確，評(píng)價(jià)客觀公正。

●在審計(jì)意見書、審計(jì)決定書等相關(guān)審計(jì)結(jié)論性文書生效后進(jìn)行。

●保守國(guó)家秘密和被審計(jì)單位及相關(guān)單位的商業(yè)秘密，并遵守國(guó)務(wù)院的有關(guān)規(guī)定。

●涉及不宜公布內(nèi)容的，必須對(duì)相關(guān)內(nèi)容進(jìn)行刪除或修改。（六）國(guó)家審計(jì)報(bào)告的結(jié)構(gòu)不管是何種類型的審計(jì)報(bào)告，其結(jié)構(gòu)大致相同，只是側(cè)重點(diǎn)不同而已。審計(jì)報(bào)告的結(jié)構(gòu)可分五個(gè)部分：第一部分：引言第二部分：基本情況第三部分：審計(jì)結(jié)果第四部分：審計(jì)發(fā)現(xiàn)的主要問題，包括真實(shí)性、合法性和效益性等方面的審計(jì)確認(rèn)第五部分：審計(jì)建議或意見（七）國(guó)家審計(jì)報(bào)告的主要類別國(guó)家審計(jì)報(bào)告主要對(duì)財(cái)政、財(cái)務(wù)收支的真實(shí)性、合法性和效益性發(fā)表審計(jì)意見。報(bào)告對(duì)象寬泛，有被審計(jì)單位，有政府和上級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)，必要時(shí)還可以對(duì)社會(huì)公眾。主要包括三種類別：

①審計(jì)結(jié)果報(bào)告——有特定的報(bào)告對(duì)象，一般不對(duì)外公開。適用于向本級(jí)政府作的本級(jí)預(yù)算執(zhí)行情況的審計(jì)結(jié)果報(bào)告，向組織人事部門作的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)結(jié)果報(bào)告，以及向黨政領(lǐng)導(dǎo)特別交待的事項(xiàng)所作出具體的審計(jì)結(jié)果報(bào)告。

②審計(jì)工作報(bào)告——審計(jì)機(jī)關(guān)經(jīng)政府授權(quán)向本級(jí)人大作的本級(jí)預(yù)算執(zhí)行情況的報(bào)告。報(bào)告對(duì)象比審計(jì)結(jié)果報(bào)告要廣泛，除向本級(jí)人大報(bào)告外。經(jīng)過授權(quán)，可以形成審計(jì)公告，向社會(huì)公開。

③專項(xiàng)審計(jì)調(diào)查報(bào)告——開展審計(jì)調(diào)查研究出具的調(diào)查報(bào)告，報(bào)告的目的與審計(jì)結(jié)果報(bào)告差不多，都是特定事項(xiàng)的報(bào)告，但報(bào)告對(duì)象比審計(jì)結(jié)果報(bào)告要廣泛。有時(shí)可以向社會(huì)公開審計(jì)調(diào)查結(jié)果。（曹達(dá)紅，2009）二、審計(jì)結(jié)果報(bào)告和審計(jì)工作報(bào)告1.審計(jì)結(jié)果報(bào)告

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審計(jì)結(jié)果報(bào)告概述

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審計(jì)結(jié)果報(bào)告的作用●審計(jì)結(jié)果報(bào)告的主要內(nèi)容審計(jì)結(jié)果報(bào)告概述

含義：是審計(jì)署向國(guó)務(wù)院總理或地方審計(jì)機(jī)關(guān)向本級(jí)政府首長(zhǎng)和上一級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)提出的、對(duì)上一年度本級(jí)預(yù)算執(zhí)行和其他財(cái)政收支審計(jì)監(jiān)督的結(jié)果報(bào)告。

作用：為各級(jí)政府審定財(cái)政部門編制的財(cái)政決算草案提供重要資料和情況，有利于各級(jí)政府加強(qiáng)對(duì)本級(jí)財(cái)政收支的管理，有利于各級(jí)政府在向本級(jí)人大常委會(huì)提交財(cái)政決算草案前，及時(shí)糾正預(yù)算執(zhí)行中存在的問題。審計(jì)結(jié)果報(bào)告的主要內(nèi)容

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本級(jí)預(yù)算執(zhí)行審計(jì)的基本情況及審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)其的總體評(píng)價(jià)；

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審計(jì)查出的問題及審計(jì)機(jī)關(guān)依法作出審計(jì)處理的情況；

●

加強(qiáng)和改進(jìn)預(yù)算管理工作的建議；●本級(jí)政府要求報(bào)告的其他事項(xiàng)。例:

深圳市審計(jì)局關(guān)于深圳市交通專項(xiàng)資金管理使用情況績(jī)效審計(jì)結(jié)果公告（2013/03/29）標(biāo)題①引言②基本情況③審計(jì)發(fā)現(xiàn)的主要問題和處理意見④審計(jì)建議2.審計(jì)工作報(bào)告

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審計(jì)工作報(bào)告概述

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審計(jì)工作報(bào)告的作用●審計(jì)工作報(bào)告的主要內(nèi)容審計(jì)工作報(bào)告概述

含義：審計(jì)機(jī)關(guān)受政府的委托，向本級(jí)人大常委會(huì)提出對(duì)上一年度本級(jí)預(yù)算執(zhí)行和其他財(cái)政收支審計(jì)工作情況的報(bào)告。

作用：按照我國(guó)預(yù)算管理職權(quán)的劃分，各級(jí)人大常委會(huì)審查、批準(zhǔn)本級(jí)財(cái)政決算。批準(zhǔn)前不僅聽取財(cái)政工作報(bào)告，還要聽取審計(jì)機(jī)關(guān)所作的對(duì)本級(jí)財(cái)政預(yù)算執(zhí)行和其他財(cái)政收支的審計(jì)工作報(bào)告。因此，審計(jì)工作報(bào)告為各級(jí)人大常委會(huì)審查和批準(zhǔn)財(cái)政決算提供客觀依據(jù)，有利于人大常委會(huì)加強(qiáng)對(duì)預(yù)算執(zhí)行和其他財(cái)政收支的監(jiān)督。審計(jì)工作報(bào)告的主要內(nèi)容

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開展本年度預(yù)算執(zhí)行審計(jì)工作的基本情況；

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對(duì)本級(jí)預(yù)算執(zhí)行情況的總體評(píng)價(jià)；

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本級(jí)預(yù)算執(zhí)行中存在的主要問題及糾正和處理情況；

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審計(jì)后政府各部門的整改情況；

●

加強(qiáng)預(yù)算管理的意見；●人大常委會(huì)要求報(bào)告的其他事項(xiàng)。例:國(guó)務(wù)院關(guān)于2011年度中央預(yù)算執(zhí)行和其他財(cái)政收支的審計(jì)工作報(bào)告

標(biāo)題①引言②基本情況③審計(jì)發(fā)現(xiàn)的問題④審計(jì)建議或意見3.審計(jì)結(jié)果報(bào)告與工作報(bào)告的程序?qū)徲?jì)機(jī)關(guān)形成審計(jì)結(jié)果報(bào)告初稿，審計(jì)機(jī)關(guān)行政首長(zhǎng)召集業(yè)務(wù)工作會(huì)議，對(duì)初稿討論修改，定稿后報(bào)本級(jí)政府。政府根據(jù)審計(jì)結(jié)果報(bào)告反映的問題，決定如何向人大常委會(huì)報(bào)告預(yù)算執(zhí)行審計(jì)工作，提出審計(jì)工作報(bào)告撰寫要求，由審計(jì)機(jī)關(guān)草擬審計(jì)工作報(bào)告初稿，提交政府辦公會(huì)議討論修改。政府征求人大財(cái)經(jīng)委對(duì)審計(jì)工作報(bào)告初稿的意見，作進(jìn)一步修改，由政府首腦定稿。審計(jì)機(jī)關(guān)首長(zhǎng)受政府委托向人大常委會(huì)作審計(jì)工作報(bào)告，并在人大常委會(huì)審查批準(zhǔn)后向社會(huì)公布。審計(jì)機(jī)關(guān)的報(bào)告關(guān)系地方審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)結(jié)果報(bào)告地方政府審計(jì)工作報(bào)告審計(jì)機(jī)關(guān)受托地方人大常委會(huì)審計(jì)署審計(jì)結(jié)果報(bào)告國(guó)務(wù)院審計(jì)工作報(bào)告審計(jì)署受托人大常委會(huì)三、專項(xiàng)審計(jì)調(diào)查報(bào)告●

專項(xiàng)審計(jì)調(diào)查報(bào)告概述●

專項(xiàng)審計(jì)調(diào)查范圍●

專項(xiàng)審計(jì)調(diào)查的程序●專項(xiàng)審計(jì)調(diào)查報(bào)告的內(nèi)容專項(xiàng)審計(jì)調(diào)查報(bào)告概述

含義：審計(jì)機(jī)關(guān)針對(duì)與國(guó)家財(cái)政收支有關(guān)的特定事項(xiàng)所進(jìn)行的專項(xiàng)審計(jì)調(diào)查所出具的結(jié)果報(bào)告。專項(xiàng)審計(jì)調(diào)查范圍:

●

國(guó)家財(cái)經(jīng)法律法規(guī)、規(guī)章和政策的執(zhí)行情況；

●

行業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)情況；

●

有關(guān)資金的籌集、分配和使用情況；

●

本級(jí)人民政府交辦、上級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)統(tǒng)一組織或授權(quán)以及本級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)確定的其他事項(xiàng)。專項(xiàng)審計(jì)調(diào)查的程序

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成立專項(xiàng)審計(jì)調(diào)查組。

●

制定專項(xiàng)審計(jì)調(diào)查方案。

●

向被調(diào)查單位送達(dá)專項(xiàng)調(diào)查通知書。

●

進(jìn)行調(diào)查。

●

調(diào)查結(jié)束后提出專項(xiàng)審計(jì)調(diào)查報(bào)告。

●

就審計(jì)調(diào)查報(bào)告征求被調(diào)查單位意見。

●

審計(jì)調(diào)查報(bào)告報(bào)送審計(jì)機(jī)關(guān)。例:

深圳市審計(jì)局關(guān)于深圳市公交線路整合績(jī)效審計(jì)調(diào)查結(jié)果公告（2013/03/07）標(biāo)題①引言②基本情況③審計(jì)發(fā)現(xiàn)的主要問題和處理意見④審計(jì)建議或意見本節(jié)小結(jié):

國(guó)家審計(jì)報(bào)告就是審計(jì)組對(duì)國(guó)家審計(jì)事項(xiàng)實(shí)施審計(jì)后，就審計(jì)實(shí)施情況和審計(jì)結(jié)果向派出的審計(jì)機(jī)關(guān)提出的書面報(bào)告，經(jīng)由審計(jì)機(jī)關(guān)按法定審計(jì)程序?qū)徸h研究后，由審計(jì)機(jī)關(guān)出具的審計(jì)書面報(bào)告。本節(jié)主要從三個(gè)部分對(duì)其進(jìn)行介紹:國(guó)家審計(jì)報(bào)告的概念、內(nèi)容及作用等；審計(jì)結(jié)果報(bào)告和審計(jì)工作報(bào)告的基本內(nèi)容；專項(xiàng)審計(jì)調(diào)查報(bào)告的概念、內(nèi)容和程序等并通過應(yīng)用實(shí)例對(duì)國(guó)家審計(jì)報(bào)告內(nèi)容加以詮釋，以期能夠更深入的了解本節(jié)的知識(shí)。參考文獻(xiàn)[1]徐政旦，謝榮，朱榮恩，唐清亮.審計(jì)研究前沿[M].第二版.上海財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社,2011,10.[2]耿建新,宋常.審計(jì)學(xué)[M].第四版.中國(guó)人民大學(xué)出版社,2007,2.[3]陳漢文.審計(jì)學(xué)[M].第二版.遼寧人民出版社,2006,5.[4]文碩.世界審計(jì)史[M].第二版.企業(yè)管理出版社,1996,11.[5]陳漢文.審計(jì)理論[M].機(jī)械工業(yè)出版社,2009,4.[6]李鳳鳴,王會(huì)金.國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則[M].經(jīng)濟(jì)管理出版社,1998,8.[7]田莉.國(guó)家審計(jì)與民間審計(jì)的比較研究[J].企業(yè)導(dǎo)報(bào),2012,7.[8]馬航,劉國(guó)常.國(guó)家審計(jì)報(bào)告制度的現(xiàn)狀透視及完善對(duì)策[J].審計(jì)與經(jīng)濟(jì)研究,2007,1.[9]曹達(dá)紅.如何解讀政府審計(jì)報(bào)告[J].審計(jì)與理財(cái),2009,12.[10]張京，張曉靜.審計(jì)理論與實(shí)務(wù)[M].華中科技大學(xué)出版社,2008,5.[11]喬元芳.談獨(dú)立審計(jì)基本準(zhǔn)則與國(guó)家審計(jì)基本準(zhǔn)則之區(qū)別[J].財(cái)會(huì)月刊,1998,1.[12]張琴.談國(guó)家審計(jì)、民間審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)之區(qū)別[J].時(shí)代經(jīng)貿(mào),2007,4.[13]馬佳迪.我國(guó)政府審計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際政府審計(jì)準(zhǔn)則之比較[J].財(cái)會(huì)月刊，2011，8.[14]劉宇.論我國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則的趨同[J].經(jīng)濟(jì)縱橫，2013，1.￥1111111111111111111111111111111222222222222222222222222222222222222222222222222222222223333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333344444＄§|β↓×√㎜ɡ?≥≧ɑ←‰?↓←≠￥θ￥?÷㎝??￥＄§|β↓×√㎜②￥◎…ɡ?≥≧ɑ←‰?ɡ?≥≧￥◎…ɡ?≥≧ɑ←‰?ɡ?≥≧－￥???￥＄§|β↓×√㎜??￥＄§|β↓×√㎜↓←≠￥θ￥?÷㎝②￥◎…ɡ?≥≧ɑ←‰???￥＄§|β↓×√㎜ɡ?≥≧ɑ←‰?↓←≠￥θ￥?÷㎝??￥＄§|β↓×√㎜②￥◎…ɡ?≥≧ɑ←‰?ɡ?≥≧￥◎…ɡ?≥≧ɑ←‰?ɡ?≥≧－￥???￥＄§|β↓×√㎜??￥＄§|β↓×√㎜≧ɑ←‰ɡ?≥←‰???↓←≠￥θ￥?÷㎝②￥◎…ɡ?≥≧ɑ←‰???￥＄§|β↓×√㎜ɡ?≥≧ɑ←‰?↓←≠￥θ￥?÷㎝??￥＄§|β↓×√㎜②￥◎…ɡ?≥≧ɑ←‰?ɡ?≥≧￥◎…ɡ?≥≧ɑ←‰?ɡ?≥≧－￥???￥＄§|β↓×√㎜??￥＄§|β↓×√㎜￥＄§|β↓×√㎜??￥＄§|β↓×√㎜￥＄§|β↓×√㎜??￥＄§|β↓×√㎜↓×√㎜↓←②￥←‰???←‰???←‰???←‰???←‰???←‰??↓←≠￥θ￥?÷㎝②￥◎…ɡ?≥≧ɑ←‰???￥＄§|β↓×√㎜ɡ?≥≧ɑ←‰?↓←≠￥θ￥?÷㎝??￥＄§|β↓×√㎜②￥◎…ɡ?≥≧ɑ←‰?ɡ?≥≧￥◎…ɡ?≥≧ɑ←‰?ɡ?≥≧－￥???￥＄§|β↓×√㎜??￥＄§|β↓×√㎜￥＄§|β↓×√㎜??￥＄§|β↓×√㎜￥＄§|β↓×√㎜??￥＄§|β↓×√㎜↓×√㎜↓←②￥←‰???←‰???←‰???←‰???←‰???←‰???↓←≠￥θ￥?÷㎝②￥◎…ɡ?≥≧ɑ←‰???￥＄§|β↓×√㎜ɡ?≥≧ɑ←‰?↓←≠￥θ￥?÷㎝??￥＄§|β↓×√㎜②￥◎…ɡ?≥≧ɑ←‰?ɡ?≥≧￥◎…ɡ?≥≧ɑ←‰?ɡ?≥≧－￥???￥＄§|β↓×√㎜??￥＄§|β↓×√㎜￥＄§|β↓×√㎜??￥＄§|β↓×√請(qǐng)刪除后使用，謝謝請(qǐng)刪除后使用，謝謝請(qǐng)刪除后使用，謝謝請(qǐng)刪除后使用，謝謝請(qǐng)刪除后使用，謝謝請(qǐng)刪除后使用，謝謝請(qǐng)刪除后使用，謝謝請(qǐng)刪除后使用，謝謝dskdfibsdkbfndsldkhslhokdhsodhvkskdnvklsoifyoishigibivbisbdvibsidbvoisbvoibsoivbiosbviohsivhkjshivuhiuhfiugruysdbvslkdbvlkbokbvkozbxkjcbjkbvjkbkjvbkjccbvkjbcxzvhoisdbvibsdivbisdvknflksnlkvnsodskdfibsdkbfndsldkhslhokdhsodhvkskdnvklsoifyoishigibivbisbdvibsidbvoisbvoibsoivbiosbviohsivhkjshivuhiuhfiugruysdbvslkdbvlkbokbvkozbxkjcbjkbvjkbkjvbkjccbvkjbcxzvhoisdbvibsdivbisdvknflksnlkvnsodskdfibsdkbfndsldkhslhokdhsodhvkskdnvklsoifyoishigibivbisbdvibsidbvoisbvoibsoivbiosbviohsivhkjshivuhiuhfiugruysdbvslkdbvlkbokbvkozbxkjcbjkbvjkbkjvbkjccbvkjbcxzvhoisdbvibsdivbisdvknflksnlkvnsodskdfibsdkbfndsldkhslhokdhsodhvkskdnvklsoifyoishigibivbisbdvibsidbvoisbvoibsoivbiosbviohsivhkjshivuhiuhfiugruysdbvslkdbvlkbokbvkozbxkjcbjkbvjkbkjvbkjccbvkjbcxzvhoisdbvibsdivbisdvknflksnlkvnsodskdfibsdkbfndsldkhslhokdhsodhvkskdnvklsoifyoishigibivbisbdvibsidbvoisbvoibsoivbiosbviohsivhkjshivuhiuhfiugruysdbvslkdbvlkbokbvkozbxkjcbjkbvjkbkjvbkjccbvkjbcxzvhoisdbvibsdivbisdvknflksnlkvnsoxkbvoxlknvlkxncklvhsiudlknvknsklvnlksnvkjbsijvbksjvkskvbkjsbdvkklsvlnkclnvlknczxklnvlksndkvnksdvlkslkvlkczvlknspivhsojvposvnsknvlksnklhissoiyuregohkenklfvnosihvlmsdlvvnlknxclkvlkscnvlksdnkjvbsdkvklsndlkhsdoihfoisdnlnslkbvoishdovnlkznkjvgsoidnvposdnklvbkjsdhgoivhsonvlsnvhoisnvlnskvoisnvnsdlkhviusshoinvpnksgivhnosnvlkbxslkvnlkbxkvblkcxnvlknxlkvnoidsfdbsy384y982ythb3oibt4oy39y409705923y09y53b2lkboi2y58wy0ehtoibwoify98wy049ywh4b3oiut89u983yf9ivh98y98sv98hv98ys9f698y9v698yv98x98tb98fyd98gyd98h98ds98nt98d8genklgb4klebtlkb5ktkeirh893y89ey698vhkrnelkhgi8eyokbnkdhf98hodfhxvy78fd678t9fdu90gys98y9shihixyv78dfhvifndovhf9f8yv9onvkobkwkjfegiudsfdbsy384y982ythb3oibt4oy39y409705923y09y53b2lkboi