第四章 交易性金融資產(chǎn)與可供出售金融資產(chǎn)

交易性金融企業(yè)教學(xué)目的：了解交易性金融資產(chǎn)的含義；掌握交易性金融資產(chǎn)的取得、收到股利和利息、期末計(jì)量以及處置的核算。教學(xué)重點(diǎn)：交易性金融資產(chǎn)的取得、收到股利和利息。教學(xué)難點(diǎn)：交易性金融資產(chǎn)的期末計(jì)量以及處置的核算。是指企業(yè)為了近期內(nèi)出售而持有的金融資產(chǎn)。主要是企業(yè)為賺取差價為目的從二級市場購入的各種有價證券，包括股票、債券、基金等。作為交易性金融資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)符合以下條件：A、持有目的：近期內(nèi)出售；B、可識別金融工具，且近期采用短期獲利方式進(jìn)行管理；C、屬于衍生金融工具：股票、債券、基金

一、交易性金融資產(chǎn)的概念(一)賬戶設(shè)置〔1〕交易性金融資產(chǎn)—股票〔債券、基金〕---本錢—股票〔債券、基金〕---公允價值變動

二、交易性金融資產(chǎn)的核算

資產(chǎn)類：核算交易性金融資產(chǎn)的公允價值①交易性金融資產(chǎn)取得本錢①出售交易性金融資產(chǎn)時結(jié)轉(zhuǎn)的本錢和②資產(chǎn)負(fù)債表日公允價值高公允價值變動明細(xì)科目于賬面余額的差額②資產(chǎn)負(fù)債表日公允價值低于賬面余額的差額

余額：持有的交易性金融資產(chǎn)的公允價值

〔一〕賬戶設(shè)置〔2〕“應(yīng)收股利—某單位〞和“應(yīng)收利息—某單位〞〔資產(chǎn)類〕〔3〕“投資收益——股票投資收益等〞〔損益類—收入〕〔4〕“公允價值變動損益〞〔損益類—收入〕公允價值低于賬面余額的差額公允價值高于賬面余額的差額期末結(jié)轉(zhuǎn)無余額1〕交易性金融資產(chǎn)取得時的會計(jì)處理應(yīng)當(dāng)按照該金融資產(chǎn)取得時的公允價值作為其初始確認(rèn)金額，記入“交易性金融資產(chǎn)——本錢〞科目。取得交易性金融資產(chǎn)所支付價款中包含了已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息的，應(yīng)當(dāng)單獨(dú)確認(rèn)為應(yīng)收工程，記入“應(yīng)收股利〞或“應(yīng)收利息〞科目。取得交易性金融資產(chǎn)所發(fā)生的相關(guān)交易費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時計(jì)入〞投資收益〞。交易費(fèi)用是指可直接歸屬于購置、發(fā)行或處置金融工具新增的外部費(fèi)用，包括支付給代理機(jī)構(gòu)、咨詢公司、券商等的手續(xù)費(fèi)和傭金及其他必要支出?！捕硶?jì)處理1、股票的會計(jì)處理〔1〕取得例:海華公司2007年2月25日，購入華能公司3000股，每股20元，另手續(xù)費(fèi)300元，共付60300元。2007年2月25日購入：借：交易性金融資產(chǎn)——股票----本錢60000〔公允價值〕投資收益300〔交易費(fèi)用〕貸：銀行存款60300〔或其他貨幣資金——存出投資款〕例:海華公司2007年2月25日，購入華能公司3000股，每股21元，其中含華能公司1月20日宣布分派現(xiàn)金股利：每股1元，另手續(xù)費(fèi)300元，共付63300元。2007年2月25日購入：借：交易性金融資產(chǎn)——華能股票—本錢60000〔公允價值〕投資收益300〔交易費(fèi)用〕應(yīng)收股利–華能公司3000〔宣告未發(fā)放股利〕貸：銀行存款63300

海華公司2007年2月28日從華能公司分進(jìn)現(xiàn)金股利3000元時：借：銀行存款3000貸：應(yīng)收股利—華能公司3000

1〕交易性金融資產(chǎn)持有期間的會計(jì)處理：企業(yè)持有交易性金融資產(chǎn)期間對于被投資單位宣揭發(fā)放的現(xiàn)金股利或企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日按分期付息、一次還本債券投資的票面利率計(jì)算的利息，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為應(yīng)收工程，記入"應(yīng)收股利"或"應(yīng)收利息"科目，并計(jì)入當(dāng)期投資收益。

〔2〕持有期間的收益處理例：海華公司2007年8月從華能公司分進(jìn)現(xiàn)金股利，每股2元，那么：

借：應(yīng)收股利6000貸：投資收益60003〕交易性金融資產(chǎn)的期末計(jì)價

資產(chǎn)負(fù)債表日，交易性金融資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照公允價值計(jì)量，公允價值與賬面余額之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。公允價值>賬面余額，那么：借：交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動貸：公允價值變動損益公允價值<賬面余額，那么分錄相反。例5：華能公司股票2007年12月31日市價為每股25元那么：股票公允價值=3000×25=75000股票賬面金額=60000

借：交易性金融資產(chǎn)—華能股票—公允價值變動15000貸：公允價值變動損益15000〔3〕期末計(jì)量假設(shè)：華能公司股票2007年12月31日市價為每股15元那么：股票公允價值=3000×15=45000股票賬面金額=60000

借：公允價值變動損益15000貸：交易性金融資產(chǎn)—華能股票—公允價值變動150001〕交易性金融資產(chǎn)出售時的會計(jì)處理出售交易性金融資產(chǎn)時，應(yīng)當(dāng)將該金融資產(chǎn)出售時的公允價值與其初始入賬金額之間的差額確認(rèn)為投資收益，同時調(diào)整公允價值變動損益。企業(yè)應(yīng)按實(shí)際收到的金額，那么：借：銀行存款〔賬面余額〕貸：交易性金融資產(chǎn)貸或借：投資收益〔差額〕同時，將原計(jì)入該金融資產(chǎn)的公允價值變動轉(zhuǎn)出，那么：借：公允價值變動損益貸：投資收益〔或分錄相反〕例：海華公司將華能公司股票全部出售，每股18元另付手續(xù)費(fèi)等200元。那么：

實(shí)際收款=3000×18-200=53800交易性金融資產(chǎn)賬面價值=60000+15000=75000投資收益=53800-75000=-21200

〔4〕處置借：銀行存款53800投資收益21200貸：交易性金融資產(chǎn)——華能股票—本錢60000交易性金融資產(chǎn)—華能股票—公允價值變動15000同時：根據(jù)交易性金融資產(chǎn)—華能股票—公允價值變動的余額

借：公允價值變動損益15000貸：投資收益150002、債券投資的會計(jì)處理〔1〕購券時不含利息

甲公司于2007年1月1日購入A公司同日發(fā)行的面值為48000，3年期，年利率8%的債券，每半年付息一次。①

購入時借：交易性金融資產(chǎn)—A公司---本錢48150貸：銀行存款48150

②7月1日，紅星廠利息1920〔48000*8%*6/12〕借：應(yīng)收利息1920貸：投資收益1920③

9月20日，紅星廠將海洋債券全部出售，售價48100元另付傭金120元借：銀行存款47980〔48100-120〕貸：交易性金融資產(chǎn)—海洋債券---本錢48150投資收益170

〔1〕初始本錢——取得本錢：公允價值——不包括已宣告尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利已到付息期尚未支付的債券利息購入時墊付〔2〕持有投資期間分得的現(xiàn)金股利和債券利息——確認(rèn)投資收益〔3〕投資收益=處置收入-處置時投資的賬面余額不僅確認(rèn)持有收益，而且確認(rèn)處置收益4、總結(jié)第二節(jié)可供出售金融資產(chǎn)一、可供出售金融資產(chǎn)確實(shí)認(rèn)1.可供出售金融資產(chǎn)，是指初始確認(rèn)時即被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)，以及沒有被劃分為持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)、以公允價值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。通常情況下，劃分為此類的金融資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)在活潑的市場上有報(bào)價，因此，企業(yè)從二級市場上購入的、有報(bào)價的債券投資、股票投資、基金投資等，可以劃分為可供出售金融資產(chǎn)。2.持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn):企業(yè)“違背承諾〞出售或重分類持有至到期投資金額相對出售或重分類前的總額較大的，剩余局部應(yīng)劃分為可供出售類.3.可供出售金融資產(chǎn)的再確認(rèn)假設(shè)企業(yè)的持有意圖或能力發(fā)生改變，滿足或分為持有至到期的要求、或可供出售金融資產(chǎn)的公允價值不再能夠可靠計(jì)量；或持有可供出售金融資產(chǎn)的期限超過兩個完整的會計(jì)年度；企業(yè)可以將該可供出售金融資產(chǎn)重分類為持有至到期投資。2.根本特征：直接指定的可供出售金融資產(chǎn)和未被分類為其他三類金融資產(chǎn)的可供出售金融資產(chǎn)，都有兩個明顯特征：〔1〕在活潑市場上有公開報(bào)價、公允價值能夠持續(xù)可靠獲得和計(jì)量；〔2〕持有意圖不十清楚確?？晒┏鍪劢鹑谫Y產(chǎn)和交易性金融資產(chǎn)的最大區(qū)別就在于持有目的的不同。二、可供出售金融資產(chǎn)的計(jì)量〔一〕可供出售金融資產(chǎn)的初始計(jì)量1.可供出售金融資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按取得該金融資產(chǎn)的公允價值和相關(guān)交易費(fèi)用之和作為初始確認(rèn)金額。假設(shè)取得該金融資產(chǎn)支付的價款中包含了已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息或已宣告但尚未發(fā)放現(xiàn)金股利的，應(yīng)單獨(dú)確認(rèn)為應(yīng)收工程。2.

持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)，并以公允價值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。重分類日，該投資的賬面價值與公允價值之間的差額計(jì)入所有者權(quán)益，在該可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值或終止確認(rèn)時轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益。〔二〕可供出售金融資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量1.權(quán)益性投資持有期間取得的利息或現(xiàn)金股利，應(yīng)當(dāng)計(jì)入投資收益。債權(quán)性投資，按實(shí)際利率法計(jì)算的利息收入計(jì)入當(dāng)期損益。2.資產(chǎn)負(fù)債表日，可供出售金融資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)以公允價值計(jì)量，且公允價值變動計(jì)入資本公積〔其他資本公積〕。

實(shí)際利率法又稱“實(shí)際利息法〞是指每期的利息費(fèi)用按實(shí)際利率乘以期初債券帳面價值計(jì)算;按實(shí)際利率計(jì)算的利息費(fèi)用與按票面利率計(jì)算的應(yīng)計(jì)利息的差額，即為本期攤銷的溢價或折價。實(shí)際利率法是采用實(shí)際利率來攤銷溢折價,其實(shí)溢折價的攤銷額是倒擠出來的.計(jì)算方法如下:

1、按照實(shí)際利率計(jì)算的利息費(fèi)用=期初債券的帳面價值*實(shí)際利率

2、按照面值計(jì)算的利息=面值*票面利率

3、在溢價發(fā)行的情況下，當(dāng)期溢價的攤銷額=按照面值計(jì)算的利息-按照實(shí)際利率計(jì)算的利息費(fèi)用

4、在折價發(fā)行的情況下，當(dāng)期折價的攤銷額=按照實(shí)際利率計(jì)算的利息費(fèi)用-按照面值計(jì)算的利息3.企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日對可供出售金融資產(chǎn)賬面價值進(jìn)行檢查，有客觀證據(jù)說明該可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備，由此產(chǎn)生的損失計(jì)入當(dāng)期損益。處置可供出售金融資產(chǎn)時，應(yīng)按取得的價款與該金融資產(chǎn)賬面價值之間的差額，計(jì)入投資損益；同時，原直接計(jì)入所有者權(quán)益的公允價值變動累計(jì)額對應(yīng)處置局部的金額轉(zhuǎn)出，計(jì)入投資損益。〔三〕可供出售金融資產(chǎn)的處置計(jì)量三、可供出售金融資產(chǎn)的核算①可供出售金融資產(chǎn)的初始確認(rèn)金額②重分類時確認(rèn)的初始投資本錢③資產(chǎn)負(fù)債表日其公價值高于賬面價值的金額①資產(chǎn)負(fù)債表日公允價值低于賬面價值的金額②出售時轉(zhuǎn)出賬面價值?？晒┏鍪劢鹑谫Y產(chǎn)余額:可供出售金融資產(chǎn)的公允價值(一)賬戶設(shè)置本賬戶應(yīng)當(dāng)按照可供出售金融資產(chǎn)類別和品種，分別設(shè)置“本錢〞、“利息調(diào)整〞、“應(yīng)計(jì)利息〞、“公允價值變動〞等明細(xì)賬戶?！捕晨晒┏鍪劢鹑谫Y產(chǎn)的會計(jì)處理借：可供出售金融資產(chǎn)—本錢〔面值〕應(yīng)收利息〔已到期但尚未發(fā)放的債券利息〕貸：銀行存款〔實(shí)際支付款項(xiàng)〕借或貸：可供出售金融資產(chǎn)—利息調(diào)整〔差額〕可供出售的債權(quán)性金融資產(chǎn)借：可供出售金融資產(chǎn)—本錢(公允價值與交易費(fèi)用之和)應(yīng)收股利〔已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利〕貸：銀行存款〔實(shí)際支付款項(xiàng)〕可供出售的權(quán)益性金融資產(chǎn)

取得時會計(jì)處理時間被投資單位宣揭發(fā)放現(xiàn)金股利：借：應(yīng)收股利貸：投資收益可供出售權(quán)益工具計(jì)息時：借：可供出售金融資產(chǎn)—應(yīng)計(jì)利息(名義利息)貸：投資收益〔實(shí)際利息〕借或貸:可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整(差額)可供出售債券持有期間會計(jì)處理時間期末計(jì)量資產(chǎn)負(fù)債表日：借：可供出售金融資產(chǎn)—公允價值變動〔公允價值－賬面余額〕貸：資本公積－其他資本公積〔或相反〕借：資產(chǎn)減值損失〔應(yīng)減記的金額〕貸：資本公積——其他資本公積〔應(yīng)從所有者權(quán)益中轉(zhuǎn)出原計(jì)入資本公積的累計(jì)損失金額〕貸：可供出售金融資產(chǎn)—公允價值變動〔差額〕可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值借：可供出售金融資產(chǎn)〔公允價值〕可供出售金融資產(chǎn)—公允價值變動〔已計(jì)提的減值準(zhǔn)備〕貸：持有至到期投資〔賬面余額〕貸或借：資本公積——其他資本公積〔差額〕持有至到期投資重分類可供出售金融資產(chǎn)持有期間會計(jì)處理時間借：銀行存款(實(shí)際收到金額)貸：可供出售金融資產(chǎn)〔賬面余額〕資本公積——其他資本公積〔原計(jì)入公允價值累計(jì)變動額〕貸：投資收益〔差額〕處置會計(jì)處理時間

[例5-11]乙公司于20×6年7月13日從二級市場購入股票l000000股，每股市價l5元，手續(xù)費(fèi)30000元；初始確認(rèn)時，該股票劃分為可供出售金融資產(chǎn)。乙公司至20×6年12月31日仍持有該股票。該股票當(dāng)時的市價為16元。20×7年2月1日，乙公司將該股票售出，售價為每股l3元，另支付交易費(fèi)用13000元。假定不考慮其他因素，乙公司的賬務(wù)處理如下：〔1〕20×6年7月13日，購入股票借：可供出售金融資產(chǎn)——本錢l5030000貸：銀行存款l5030000〔2〕20×6年l2月31日，確認(rèn)股票價格變動借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動970000貸：資本公積——其他資本公積970000〔3〕20×7年2月1日，出售股票借：銀行存款l2987000資本公積——其他資本公積970000投資收益2043000貸：可供出售金融資產(chǎn)——本錢l5030000——公允價值變動970000[例5-12]20×1年5月6日，甲公司支付價款10160000元〔含交易費(fèi)用10000元和已宣揭發(fā)放現(xiàn)金股利150000元〕，購入乙公司發(fā)行的股票2000000股，占乙公司有表決權(quán)股份的0.5%。甲公司將其劃分為可供出售金融資產(chǎn)?！?〕20×l年5月6日，購入股票：借：應(yīng)收股利l50000可供出售金融資產(chǎn)——本錢l0010000貸：銀行存款l016000020×1年5月10日，甲公司收到乙公司發(fā)放的現(xiàn)金股利