財務會計與政策管理估計變更分析

會計政策、會計估計變更及過失更正1教學安排主要內(nèi)容：一、會計政策及其變更二、會計估計及其變更三、前期過失及其更正重點難點：會計政策變更的條件，會計政策變更、會計估計變更、前期過失更正的會計處理時間安排：4學時2第一節(jié)會計政策及其變更一、會計政策概述二、會計政策變更的含義和條件三、會計政策變更與會計估計變更的區(qū)分四、會計政策變更的的會計處理五、會計政策變更的披露重點：會計政策變更與會計估計變更的區(qū)分，會計政策變更的條件和會計處理3一、會計政策概述

〔一〕概念及特點1、概念指企業(yè)在會計確認、會計計量和會計報告中采用的原那么、根底和會計處理方法。原那么：指會計準那么規(guī)定的、適合于企業(yè)會計核算所采用的具體會計原那么。根底：指會計計量根底，包括歷史本錢、重置本錢、公允價值、現(xiàn)值、可變現(xiàn)凈值等。會計處理方法：指企業(yè)在會計核算中按照法律、行政法規(guī)和國家統(tǒng)一的會計制度規(guī)定采用或選擇的適合于本企業(yè)的會計處理方法。4一、會計政策概述

〔一〕概念及特點例：?或有事項?準那么規(guī)定的關于預計負債確認的具體原那么：該義務是企業(yè)承擔的現(xiàn)時義務、履行該義務很可能導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)、該義務的金額能夠可靠地計量。?資產(chǎn)減值?準那么中涉及的公允價值即為計量根底。?建造合同?準那么中規(guī)定的采用完工百分比法即為會計處理方法。5一、會計政策概述

〔一〕概念及特點2、特點〔1〕可選擇性：因企業(yè)經(jīng)濟業(yè)務的復雜性和多樣化，某些經(jīng)濟業(yè)務在符合會計原那么和計量根底的要求下可以有多種會計處理方法?！?〕強制性：我國會計準那么和會計制度屬于行政法規(guī)，會計政策所包括的具體會計原那么、計量根底和會計處理方法由會計準那么或會計制度規(guī)定，具有一定的強制性。〔3〕層次性：會計政策包括會計原那么、計量根底和會計處理方法三個層次，三個層次是一個具有邏輯性和密不可分的整體。6一、會計政策概述

〔二〕應披露的重要會計政策對于重要的會計政策，企業(yè)應當在財務報表附注中予以披露。判斷會計政策是否重要，應當考慮與會計政策相關工程的性質(zhì)和金額。企業(yè)應披露的會計政策一般包括：1、發(fā)出存貨本錢的計量：采用先進先出、后進先出還是其他方法；2、長期股權(quán)投資的后續(xù)計量：采用本錢法還是權(quán)益法；3、投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量：采用本錢模式還是公允價值模式；7一、會計政策概述

〔二〕應披露的重要會計政策4、固定資產(chǎn)的初始計量：以購置價還是購置價的現(xiàn)值計量；5、生物資產(chǎn)的初始計量：為取得生物資產(chǎn)而產(chǎn)生的借款費用是資本化還是計入當期損益；6、無形資產(chǎn)確實認：內(nèi)部研發(fā)工程開發(fā)階段的支出確認為無形資產(chǎn)還是計入當期損益；7、非貨幣性資產(chǎn)交換的計量：對換入資產(chǎn)的入帳價值是以換出資產(chǎn)的公允價值還是帳面價值為根底計量；8一、會計政策概述

〔二〕應披露的重要會計政策8、收入確實認：收入確認所采用的會計處理原那么；9、合同收入與費用確實認：建造合同采用完成合同法還是完工百分比法；10、借款費用的處理：資本化還是費用化；11、合并政策：指編制合并報表采用的原那么，如對母公司和子公司會計年度不一致的處理，合并范圍確實定原那么等；12、其他重要的會計政策。9二、會計政策變更的含義和條件

〔一〕含義和根本原那么會計政策變更：指對相同的交易或事項由原來采用的會計政策改用另一項會計政策的行為。根本原那么：為保證會計信息的可比性，企業(yè)采用的會計政策在每一會計期間的前后各期應當保持一致，不得隨意變更。便于報表使用者在比較企業(yè)一個以上期間財務報表時，能恰當?shù)嘏袛嗥髽I(yè)財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的趨勢。10二、會計政策變更的含義和條件

〔二〕允許變更會計政策的情形1、法律、行政法規(guī)或國家統(tǒng)一會計制度等要求變更如：我國新準那么對存貨后進先出法的排除等2、會計政策變更可提供更可靠和更相關的會計信息如：長期股權(quán)投資的后續(xù)計量由本錢法改為權(quán)益法注意：會計政策的變更將直接影響會計方法的選擇。11二、會計政策變更的含義和條件

〔三〕不屬于會計政策變更的情形1、本期發(fā)生的交易或事項與以前相比具有本質(zhì)差異而采用新的會計政策如：對設備的租賃由原來經(jīng)營租賃的性質(zhì)而改為融資租賃的性質(zhì)時，相應的會計處理政策的變更。2、對初次發(fā)生的或不重要的交易或事項采用新的會計政策如：企業(yè)原來低值易耗品數(shù)量少金額小采用一次計入費用的方法處理，現(xiàn)因投入新產(chǎn)品大量增加了低值易耗品，改為按五五攤銷法處理低值易耗品，因低值易耗品在企業(yè)費用中比重不大，且改變處理方法對損益影響不大，不屬于重要事項，該改變不屬于會計政策變更。12三、會計政策變更與會計估計變更的區(qū)分1、以會計確認是否發(fā)生變更作為判斷根底作為會計處理的首要環(huán)節(jié)，根本準那么中規(guī)定了6項會計要素確實認標準。對會計確認的指定或選擇是會計政策，其相應的變更是會計政策的變更。會計確認的變更一般會引起會計列報工程的變更。2、以計量根底是否發(fā)生變更作為判斷根底根本準那么中規(guī)定的歷史本錢、可變現(xiàn)凈值、重置本錢、現(xiàn)值、公允價值等5項計量屬性是會計處理的計量根底。對計量根底的指定或選擇是會計政策，其相應的變更是會計政策變更。13三、會計政策變更與會計估計變更的區(qū)分3、以列報工程是否發(fā)生變更作為判斷根底?財務報表列報?準那么規(guī)定了財務報表工程應采用的列報原那么。對財務報表工程的指定或選擇是會計政策，其相應的變更是會計政策的變更。特別注意：根據(jù)會計確認、計量根底和列報工程所選擇的為取得與資產(chǎn)負債表工程有關的金額或數(shù)值所采用的會計處理方法不是會計政策，而是會計估計，其相應的變更是會計估計的變更。14三、會計政策變更與會計估計變更的區(qū)分區(qū)分會計政策與會計估計變更的具體方法：分析判斷事項是否涉及會計確認、計量根底選擇或列報工程的變更，當至少涉及上述一項劃分根底變更時，該事項是會計政策的變更，不涉及上述劃分根底變更時，該事項可判斷為會計估計變更。如：企業(yè)前期將與固定資產(chǎn)購建相關的借款利息計入當期損益，本期根據(jù)會計準那么的規(guī)定將其予以資本化屬于會計政策的變更；固定資產(chǎn)折舊方法由快速折舊改為平速折舊那么屬于會計估計的變更。15四、會計政策變更的的會計處理

〔一〕一般原那么1、在法律、行政法規(guī)或國家統(tǒng)一的會計制度等要求變更的情況下，分別以下情形處理：〔1〕國家發(fā)布了相關會計處理方法的，按照國家發(fā)布的相關會計處理規(guī)定進行處理；〔2〕國家沒有發(fā)布相關會計處理方法的，采用追溯調(diào)整法進行會計處理。2、因經(jīng)濟環(huán)境、客觀情況的變化，會計政策變更能夠提供更可靠、更相關會計信息的情況下，采用追溯調(diào)整法進行會計處理。16四、會計政策變更的的會計處理

〔一〕一般原那么3、確定會計政策變更對列報前期影響數(shù)不切實可行的，應當從可追溯調(diào)整的最早期間期初開始應用變更后的會計政策；在當期期初確定會計政策變更對以前各期累積影響數(shù)不切實可行的，應當采用未來適用法進行處理。不切實可行：指企業(yè)在采取所有合理的方法后仍不能獲得采用某項規(guī)定所必需的相關信息，導致無法采用該項規(guī)定。17四、會計政策變更的的會計處理

〔一〕一般原那么以下特定前期對某項會計政策變更應用追溯調(diào)整法或進行追溯重述以更正一項前期過失是不切實可行的：〔1〕采用追溯調(diào)整法或追溯重述法的累積影響數(shù)不能確定；〔2〕應用追溯調(diào)整法或追溯重述法要求對管理層在該期當時的意圖作出假定；〔3〕應用追溯調(diào)整法或追溯重述法要求對有關金額進行重大估計，并且不大可能提供有關交易發(fā)生時存在狀況的證據(jù)。18四、會計政策變更的的會計處理

〔二〕追溯調(diào)整法1、追溯調(diào)整法概念指對某項交易或事項變更會計政策，視同該項交易或事項初次發(fā)生時即采用變更后的會計政策，并以此對財務報表相關工程進行調(diào)整的方法。采用追溯調(diào)整法時，對于比較財務報表期間的會計政策變更，應調(diào)整各期間凈損益各工程和財務報表其他相關工程，視同該政策在比較財務報表期間一直采用。對于比較財務報表可比期間以前的會計政策變更的累積影響數(shù)，應調(diào)整比較財務報表最早期間的期初留存收益，一并調(diào)整財務報表其他有關工程的數(shù)字。19四、會計政策變更的的會計處理

〔二〕追溯調(diào)整法2、追溯調(diào)整法步驟〔1〕計算會計政策變更的累積影響數(shù)；〔2〕編制相關工程的調(diào)整分錄；〔3〕調(diào)整列報前期最早期初財務報表相關工程及其金額；〔4〕附注說明3、會計政策變更累積影響數(shù)概念指按照變更后的會計政策對以前各期追溯計算的列報前期最早期初留存收益應有金額與現(xiàn)有金額之間的差額。20四、會計政策變更的的會計處理

〔二〕追溯調(diào)整法會計政策變更的累積影響數(shù)可以分解為以下兩金額之間的差額：〔1〕在變更會計政策當期，按變更后的會計政策對以前各期追溯計算，所得到列報前期最早期初留存收益金額；〔2〕在變更會計政策當期，列報前期最早期初留存收益金額。留存收益金額：包括盈余公積和未分配利潤等工程，不考慮由于損益變化而應當補分的利潤或股利。21四、會計政策變更的的會計處理

〔二〕追溯調(diào)整法4、累積影響數(shù)的計算步驟〔1〕根據(jù)新的會計政策重新計算受影響的前期交易或事項；〔2〕計算兩種會計政策下的差異；〔3〕計算差異的所得稅影響金額；〔4〕確定前期中的每一期的稅后差異；〔5〕計算會計政策變更的累積影響數(shù)。注意：對以前年度損益進行追溯調(diào)整或追溯重述的，應當重新計算各列報期間的每股收益。22四、會計政策變更的的會計處理

〔二〕追溯調(diào)整法例：甲公司在2005年和2006年分別以450萬元和110萬元的價格購入A、B兩只以交易為目的的股票，兩只股票的市價一直高于本錢，公司采用市價與本錢熟低法對股票進行計量。2007年起公司對以交易為目的的股票改按公允價值計量。該公司保存的會計資料比較齊備，可以通過會計資料追溯計算。假設所得稅稅率為33%，公司按凈利潤的10%提取法定盈余公積，按凈利潤的5%提取任意盈余公積。公司發(fā)行股票份額為4500萬股，兩種方法計量的交易性金融資產(chǎn)帳面價值如表：23兩種計量方法的交易性金融資產(chǎn)帳面價值股票會計政策要求：根據(jù)資料對甲公司進行必要的會計處理24計算改變交易性金融資產(chǎn)計量方法之后的

累積影響數(shù)時間公允價值成本與市價熟低稅前差異所得稅影響稅后差異2005年末510000045000006000001980004020002006年增13000001100000200000660001340002006年末6400000560000080000026400053600025由上表的計算結(jié)果可知：公司2006年期初由本錢與市價熟低法改為公允價值計量的累積影響數(shù)為402000元，2006年末的累積影響數(shù)為536000元，其中134000元為2006年的當期金額。編制有關的調(diào)整分錄：先對2005年的有關事項進行調(diào)整：調(diào)整會計政策變更的累積影響數(shù)：借：交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動600000貸：利潤分配——未分配利潤402000遞延所得稅負債19800026調(diào)整利潤分配：借：利潤分配——未分配利潤60300貸：盈余公積60300再對2006年的有關事項進行調(diào)整：調(diào)整交易性金融資產(chǎn)：借：交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動200000貸：利潤分配——未分配利潤134000遞延所得稅負債66000調(diào)整利潤分配：借：利潤分配——未分配利潤20100貸：盈余公積2010027財務報表調(diào)整和重述：甲公司在列報2007年財務報表時，應調(diào)整2007年資產(chǎn)負債表有關工程的年初余額、利潤表有關工程的上年金額，所有者權(quán)益變動表有關工程的上年金額和本年金額也應進行調(diào)整。資產(chǎn)負債表工程的調(diào)整：調(diào)增交易性金融資產(chǎn)年初余額800000元，調(diào)增遞延所得稅負債年初余額264000元，調(diào)增盈余公積年初余額80400元，調(diào)增未分配利潤年初余額455600元。利潤表工程的調(diào)整：調(diào)增公允價值變動收益上年金額200000元，調(diào)增所得稅費用上年金額66000元，調(diào)增凈利潤上年金額134000元，調(diào)增每股收益上年金額0.003元。28所有者權(quán)益變動表工程的調(diào)整：調(diào)增會計政策變更工程中盈余公積上年金額60300元，未分配利潤上年金額341700元，所有者權(quán)益合計上年金額402000元。調(diào)增會計政策變更工程中盈余公積本年金額20100元，未分配利潤本年金額113900元，所有者權(quán)益合計本年金額134000元。29四、會計政策變更的的會計處理

〔三〕未來適用法1、概念指將變更后的會計政策應用于變更日及以后發(fā)生的交易或事項，或者在會計估計變更當期和未來期間確認會計估計變更影響數(shù)的方法。2、特點不需要計算會計政策變更產(chǎn)生的累積影響數(shù)，也不需重新編制以前年度的財務報表，企業(yè)會計帳簿記錄及財務報表上反映的金額不因會計政策變更而改變以前年度的既定結(jié)果，只在現(xiàn)有金額的根底上按新的會計政策進行會計核算。30五、會計政策變更的報表附注披露企業(yè)應當在報表附注中披露與會計政策變更有關的以下信息：1、會計政策變更的性質(zhì)、內(nèi)容和原因。2、當期和各個列報前期財務報表中受影響的工程名稱和金額。3、無法進行追溯調(diào)整的，說明該事實的原因及開始運用變更后的會計政策的時點及具體運用情況。注意：以后期間的財務報表不需要重復披露在以前期間的附注中已經(jīng)披露的會計政策變更信息。31會計政策變更的總結(jié)

1、對于會計政策變更，累積影響數(shù)能夠計算時應該追溯調(diào)整，累積影響數(shù)不能計算時采用未來適用法處理。2、追溯調(diào)整法的三個程序：〔1〕累積影響數(shù)的計算；〔2〕會計分錄的編制，〔3〕會計報表的調(diào)整。3、關鍵環(huán)節(jié)是會計處理。包括：〔1〕稅前處理，〔2〕所得稅處理，〔3〕稅后分配處理。4、會計政策變更時，最終的累積影響數(shù)因為要追溯調(diào)整變更當年年初的留存收益，即調(diào)整應通過“利潤分配——未分配利潤〞科目核算，而不存在通過“以前年度損益調(diào)整〞帳戶處理的問題。32第二節(jié)會計估計及其變更一、會計估計概述二、會計估計變更的情形三、會計估計變更的會計處理四、會計估計變更的披露要點：理解會計估計變更的含義和原因，掌握會計估計變更的會計處理，區(qū)分會計估計變更和會計政策變更33一、會計估計概述1、會計估計概念指企業(yè)對其結(jié)果不確定的交易或事項以最近可利用的信息為根底所作的判斷。2、會計估計的特點〔1〕會計估計的存在是由于經(jīng)濟活動中內(nèi)在的不確定性因素的影響如：固定資產(chǎn)折舊年限、壞帳準備、固定資產(chǎn)殘值等都需要根據(jù)經(jīng)驗作出估計。在會計核算和相關信息披露過程中，會計估計不可防止。34一、會計估計概述〔2〕進行會計估計通常以最近可利用的信息或資料為根底企業(yè)進行會計估計時，常根據(jù)當時的情況和經(jīng)驗以一定的信息或資料為根底進行。隨著時間的推移和環(huán)境的變化，進行會計估計的根底可能發(fā)生變化。因為最新的信息一般最接近目標，所以進行會計估計應以最新可利用的信息或資料為根底?！?〕進行會計估計并不會削弱會計計量和會計確認的可靠性35一、會計估計概述因為企業(yè)為及時、定期提供有用的會計信息，往往將延續(xù)不斷的經(jīng)營活動人為地劃分為一定的會計期間，并在權(quán)責發(fā)生制的根底上對企業(yè)的財務狀況和經(jīng)營成果進行定期確認和計量。由于會計分期和貨幣計量的會計前提，在確認和計量過程中，不得不對許多尚在延續(xù)中、其結(jié)果尚未確定的交易或事項予以估計入帳。36一、會計估計概述3、企業(yè)應當披露的重要會計估計根本原那么：重要的會計估計應當披露，不重要的會計估計可以不披露。判斷會計估計是否重要，應當考慮與會計估計相關工程的性質(zhì)和金額。企業(yè)應披露的會計估計包括：〔1〕存貨可變現(xiàn)凈值確實定；〔2〕采用公允價值模式下的投資性房地產(chǎn)公允價值確實定；〔3〕固定資產(chǎn)預計使用壽命與凈殘值，固定資產(chǎn)的折舊方法；37一、會計估計概述〔4〕生物資產(chǎn)的預計使用壽命和凈殘值，各類生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的折舊方法；〔5〕使用壽命有限的無形資產(chǎn)的預計使用壽命和凈殘值；〔6〕可收回金額按照資產(chǎn)組的公允價值減去處置費用后凈額確定的，公允價值減去處置費用后凈額的方法；可收回金額按照資產(chǎn)組預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值確定的，預計未來現(xiàn)金流量確實定方法；〔7〕合同完工進度確實定；〔8〕權(quán)益工具公允價值確實定；38一、會計估計概述〔9〕債務人債務重組中轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值、由債務轉(zhuǎn)成的股份的公允價值和修改其他債務條件后債務的公允價值確實定；債權(quán)人債務重組中受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值、由債權(quán)轉(zhuǎn)成的股份的公允價值和修改其他債務條件后債權(quán)的公允價值確實定；〔10〕預計負債初始計量的最正確估計數(shù)確實定；〔11〕金融資產(chǎn)公允價值確實定；〔12〕承租人對未確認融資費用的分攤，出租人對未實現(xiàn)融資收益的分配；39一、會計估計概述〔13〕探明礦區(qū)權(quán)益、井及相關設施的折耗方法，與油氣開發(fā)活動相關的輔助設備及設施的折舊方法；〔14〕非同一控制下企業(yè)合并本錢的公允價值確實定；〔15〕其他重要的會計估計。40二、會計估計變更的情形1、會計估計變更的含義指由于資產(chǎn)和負債的當前狀況及預期經(jīng)濟利益和義務發(fā)生了變化，從而對資產(chǎn)或負債的賬面價值或者資產(chǎn)的定期消耗金額進行調(diào)整。原因：因經(jīng)濟活動內(nèi)在的不確定因素，財務報表的一些工程不能準確計量只能加以估計，估計過程涉及以最近可得到的信息為根底所作出的判斷，但因為估計畢竟是就現(xiàn)有資料對未來所作的判斷，隨著時間的推移，如果賴以估計的根底發(fā)生了變化，或是由于取得了新的信息，積累了更多的經(jīng)驗或后來的開展不得不對估計進行修訂。41二、會計估計變更的情形2、會計估計變更的情形〔1〕賴以進行估計的根底發(fā)生了變化。如：某無形資產(chǎn)攤銷年限原定10年，現(xiàn)有情況說明該資產(chǎn)的受益年限已缺乏10年，那么應調(diào)減無形資產(chǎn)攤銷年限?！?〕取得了新的信息，積累了更多的經(jīng)驗。如：原來對應收帳款按余額的5%計提壞帳準備，現(xiàn)掌握的新信息得知款項有10%收不回，那么應改按10%計提壞帳準備。注意：會計估計變更的依據(jù)必須真實可靠42三、會計估計變更的會計處理根本原那么：企業(yè)對會計估計變更應當采用未來適用法處理。即在會計估計變更當期及以后期間采用新的會計估計時，既不改變以前期間的會計估計，也不調(diào)整以前期間的報告結(jié)果。具體：1、會計估計的變更僅影響變更當期的，其影響數(shù)應當在變更當期予以確認如：企業(yè)原按應收帳款余額的5%計提壞帳準備，由于企業(yè)不能收回的應收帳款為應收帳款余額的10%，改按10%的比例計提壞帳準備。43三、會計估計變更的會計處理2、會計估計的變更既影響變更當期又影響未來期間的，其影響數(shù)應當在變更當期和未來期間予以確認如：某項固定資產(chǎn)的預計使用年限和凈殘值的估計發(fā)生變更，會影響變更當期及以后期間的固定資產(chǎn)價值及各期的折舊費用。注意：①會計估計變更并不說明原來的估計錯誤；②如果以前期間的會計估計是錯誤的，那么屬于會計過失，應按前期過失更正的規(guī)定進行會計處理。③難以對某項變更區(qū)分為會計政策變更或會計估計變更的，應當將其作為會計估計變更處理。44四、會計估計變更的披露企業(yè)應當在報表附注中披露會計估計變更的以下信息：1、會計估計變更的內(nèi)容和原因2、會計估計變更對當期和未來期間的影響數(shù)包括會計估計變更對當期和未來期間損益的影響金額，以及對其他各工程的影響金額。3、會計估計變更的影響數(shù)不能確定的，披露這一事實和原因。45會計估計變更的總結(jié)1、典型的會計估計變更包括：固定資產(chǎn)折舊方法的變更，固定資產(chǎn)折舊年限的變更，固定資產(chǎn)凈殘值率的變更，壞賬準備計提比例的變更，無形資產(chǎn)攤銷期限的變更等。2、會計估計變更的處理通常采用未來適用法，關鍵是變更期初的資產(chǎn)賬面價值〔即未來處理的基數(shù)〕的計算。46會計政策變更與會計估計變更的總結(jié)

1、包括會計政策、會計估計、會計政策變更和會計估計變更的根本定義與界定〔1〕發(fā)出存貨的計價方法由后進先出法改為先進先出法屬于政策變更，但不需要追溯調(diào)整〔2〕固定資產(chǎn)的折舊方法由直線法改為雙倍余額遞減法屬于會計估計變更，采用未來適用法2、會計政策變更不一定都要追溯調(diào)整，追溯調(diào)整的也不一定都是政策變更〔1〕因增資引起的長期股權(quán)投資核算方法由本錢法改為權(quán)益法需要追溯調(diào)整，但不屬于政策變更?！?〕持股比例不變，但按政策規(guī)定由本錢法核算改為權(quán)益法核算屬于政策變更。47第三節(jié)前期過失及其更正一、前期過失概述二、前期過失更正的會計處理三、前期過失更正的披露要點：前期過失更正的會計處理，報表相關工程數(shù)據(jù)的重述48一、前期過失概述

〔一〕前期過失的含義前期過失：指由于沒有運用或錯誤運用以下兩種信息，而對前期財務報表造成省略或錯報：〔1〕編報前期財務報表時預期能夠取得并加以考慮的可靠信息；〔2〕前期財務報告批準報出時能夠取得的可靠信息。前期過失通常包括：計算錯誤，會計政策應用錯誤，疏忽或曲解事實，舞弊產(chǎn)生的影響，存貨及固定資產(chǎn)的盤盈等。49一、前期過失概述

〔二〕前期過失產(chǎn)生的原因〔1〕計算及帳戶分類錯誤。如：將意圖長期持有的五年期國債記入了“交易性金融資產(chǎn)〞帳戶?！?〕采用了法律、行政法規(guī)或國家統(tǒng)一會計制度所不允許的會計政策。如：將不能資本化的借款費用記入了“在建工程〞帳戶。〔3〕對事實的疏忽或曲解。如：對某項建造合同按商品銷售收入確實認原那么確認了收入?！?〕期末對應計工程和遞延工程未予以調(diào)整。50一、前期過失概述〔5〕漏記已完成的交易。如：商品已售出收入已確認、期末忘記結(jié)轉(zhuǎn)銷售本錢?！?〕會計估計錯誤。如：對固定資產(chǎn)預計使用年限進行估計時，多估計或少估計了使用年限?！?〕提前確認了尚未實現(xiàn)的收入或不確認已實現(xiàn)的收入。如：在委托代銷時商品發(fā)出時就確認了銷售收入。〔8〕資本性支出與收益性支出劃分錯誤。如：將應計入“在建工程〞的人工支出記入了“管理費用〞帳戶。51二、前期過失更正的會計處理

〔一〕概述1、根本原那么〔1〕對重要的前期過失應當采用追溯重述法更正，但確定前期過失累積影響數(shù)不切實可行的除外?！?〕對不重要的前期過失，可采用未來適用法更正。2、前期過失重要程度的判斷對前期過失的重要程度，應根據(jù)過失的性質(zhì)和金額加以具體判斷。如果財務報表的遺漏或錯誤表述可能影響報表使用者所作出的經(jīng)濟決策，該工程的遺漏或錯誤是重要的?！?〕重要的前期過失：足以影響報表使用者對企業(yè)財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量作出正確判斷的前期過失。52二、前期過失更正的會計處理

〔一〕概述〔2〕不重要的前期過失：缺乏以影響報表使用者對企業(yè)財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量作出正確判斷的前期過失。3、追溯重述法指在發(fā)現(xiàn)前期過失時，視同該項前期過失從末發(fā)生過，從而對財務報表相關工程進行更正的方法。53二、前期過失更正的會計處理

〔二〕不重要的前期過失的會計處理對于不重要的前期會計過失，不需要調(diào)整財務報表相關工程的期初數(shù)，但應調(diào)整發(fā)現(xiàn)錯誤當期與前期相同的相關工程：屬于影響損益的，直接計入本期與上期相同的凈損益工程；不影響損益的，調(diào)整本期與前期相同的相關工程。例：公司2006年12月31日發(fā)現(xiàn)一臺價值9600元的帳外管理用設備，且該設備應于2005年2月1日開始計提折舊。公司采用直線法計提固定資產(chǎn)折舊，該設備預計使用年限4年〔假設不考慮凈殘值〕。對該錯誤進行更正。54二、前期過失更正的會計處理

〔二〕不重要的前期過失的會計處理借：固定資產(chǎn)9600貸：累計折舊4600管理費用5000如果該項過失在2021年2月之后才發(fā)現(xiàn)，那么不需要進行任何會計處理。55二、前期過失更正的會計處理

〔三〕重要的前期過失的會計處理對于重要的前期過失，企業(yè)應當在發(fā)現(xiàn)錯誤當期的財務報表中調(diào)整前期比較數(shù)據(jù)：〔1〕追溯重述過失發(fā)生期間列報的前期比較金額；〔2〕如果前期過失發(fā)生在列報的最早前期之前，那么追溯重述列報的最早前期的資產(chǎn)、負債和所有者權(quán)益相關工程的期初余額。對于發(fā)生的重要的前期過失，如果影響損益，應將其對損益的影響數(shù)調(diào)整發(fā)現(xiàn)當期的期初留存收益，財務報表其他相關工程的期初數(shù)也應一并調(diào)整；如果不影響損益，應調(diào)整財務報表相關工程的期初數(shù)。56二、前期過失更正的會計處理

〔三〕重要的前期過失的會計處理編制比較財務報表時，對于比較財務報表期間的重要的前期過失，應調(diào)整各該期間的凈損益和其他相關工程，視同該過失在產(chǎn)生的當期已經(jīng)更正。編制比較財務報表時，對于比較財務報表期間以前的重要的前期過失，應調(diào)整比較財務報表最早期間的期初留存收益，財務報表其他相關工程的數(shù)字也應一并調(diào)整。確定前期過失影響數(shù)不切實可行的，可以從追溯重述的最早期間開始調(diào)整留存收益的期初余額，財務報表其他相關工程的數(shù)字也應一并調(diào)整，也可以采用未來適用法。57三、前期過失更正的披露企業(yè)應當在報表附注中披露與前期過失更正有關的以下信息：1、前期過失的性質(zhì)；2、各個列報前期財務報表中受影響的工程的名稱和更正的金額；3、無法進行追溯重述的，說明該事實和原因，以及對前期過失進行更正的時點和具體改正情況。注意：以后期間的財務報表不需要重復披露在以前期間的附注中已經(jīng)披露的前期過失更正信息。58資料：佳庭公司為一般納稅人，適用的增值稅率為17%，所得稅率為25%，公司按凈利潤的10%計提法定盈余公積。07年12月公司在內(nèi)部審計中發(fā)現(xiàn)以下問題，要求會計部門更正：1、07年2月1日，公司購入一批低值易耗品全部由行政管理部門領用，價款15萬元，誤記固定資產(chǎn)，至年底已計提折舊15000元；公司對低值易耗品采用五成攤銷法。2、06年1月2日，公司以200萬元購入一項專利，會計和稅法規(guī)定的攤銷年限均為8年，但公司對該項專利未予攤銷。

593、06年11月，公司銷售產(chǎn)品一批，符合銷售收入確認條件，已確認收入1500萬元，其銷售本錢1100萬元尚未結(jié)轉(zhuǎn)。4、07年1月1日，公司采用分期收款方式銷售一批商品，合同規(guī)定總價款400萬元，分4年并于每年末分別收款100萬元；該筆銷