論管理會(huì)計(jì)的技術(shù)觀與社會(huì)文化觀

論管理會(huì)計(jì)的技術(shù)觀與社會(huì)文化觀論管理會(huì)計(jì)的技術(shù)觀與社會(huì)文化觀一、管理會(huì)計(jì)的研究不能局限于其技術(shù)層面，而必須同社會(huì)文化觀相結(jié)合

在管理會(huì)計(jì)的形成、開展過(guò)程中，研究者往往把主要精力放在它的技術(shù)層面〔技術(shù)辦法〕上。這種做法，在這一新興學(xué)科的奠基和成形階段，是必要的，也是相當(dāng)重要的。否那么，這一新學(xué)科具有鮮明特色的根本框架就可能建立不起來(lái)。

可是當(dāng)它開展到一定階段以后，為了使它向更深的層次、更高的水平開展，使它在社會(huì)經(jīng)濟(jì)開展中充沛發(fā)揮其積極作用，就不能只停留在它的技術(shù)層面、而必須把它提高到社會(huì)文化的層面上，來(lái)認(rèn)識(shí)和處理有關(guān)問(wèn)題。

眾所周知，在會(huì)計(jì)領(lǐng)域，通過(guò)各種技術(shù)辦法所形成的會(huì)計(jì)信息，并不是死的數(shù)字，而是社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的綜合反映。會(huì)計(jì)信息怎樣形成和使用，關(guān)系到社會(huì)成員。社會(huì)組織乃至整個(gè)國(guó)家的利害、得失甚至前途命運(yùn)。①

可見，會(huì)計(jì)問(wèn)題絕不是單純的技術(shù)性問(wèn)題。通過(guò)會(huì)計(jì)的技術(shù)辦法進(jìn)行收集、加工、綜合、分析所形成的會(huì)計(jì)信息，要使它對(duì)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的開展充沛發(fā)揮積極作用，首要的問(wèn)題是必須以正確的社會(huì)文化觀為指導(dǎo)。

人類社會(huì)的文化可以從許多不同角度進(jìn)行研究。一般認(rèn)為，文化的核心局部是人類在認(rèn)識(shí)和改造客觀世界與主觀世界的長(zhǎng)期歷史過(guò)程中所形成的價(jià)值觀念、道德風(fēng)氣與行為準(zhǔn)那么。其中價(jià)值觀是人們對(duì)事物的深層次的認(rèn)識(shí)，是形成一種社會(huì)文化的基石，在整個(gè)社會(huì)文化體系中居主導(dǎo)地位。一個(gè)人的價(jià)值觀反映著他的最終追求和判別是非的規(guī)范，并由此而形成特定的行為取向。因而可以說(shuō)，在一定的社會(huì)環(huán)境、條件下，道德風(fēng)氣與行為準(zhǔn)那么都是由價(jià)值觀所驅(qū)動(dòng)的。示例，一個(gè)人如果確立了這樣的價(jià)值觀：不愿意辛勤勞動(dòng)而又要追求盡可能高的享受，在道德上就會(huì)損人利已；在行為上當(dāng)這不到目的〔追求盡可能高的享受得不到實(shí)現(xiàn)〕而又別無(wú)其他選擇時(shí)，就可能挺而走險(xiǎn)，甚至謀財(cái)害命。在會(huì)計(jì)文獻(xiàn)上有一個(gè)廣為流行的說(shuō)法，即“會(huì)計(jì)是經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的語(yǔ)言〞。當(dāng)然，它不是原始的語(yǔ)言，而是一種符號(hào)化的文字與數(shù)字、圖表相結(jié)合的語(yǔ)言。但語(yǔ)言〔不論是口頭上的或書面上的〕都只是思維的外殼，它通過(guò)特定的形式，表現(xiàn)和傳遞人們一定的思想文化內(nèi)容——包括有關(guān)人們的價(jià)值觀、道德風(fēng)氣和行為準(zhǔn)那么。會(huì)計(jì)的功能，不論會(huì)計(jì)文獻(xiàn)上有多少種說(shuō)法，歸根到底，是行為功能〔behavinndfunction〕。會(huì)計(jì)的技術(shù)辦法不論如何復(fù)雜、先進(jìn)，如果它提供的信息不能有效地影響人們的行為〔包括組織行為和個(gè)人行為〕，就不可能對(duì)社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活發(fā)揮任何實(shí)際作用。而要使會(huì)計(jì)的行為功能得到充沛發(fā)揮，就不是單純靠研究它的技術(shù)辦法所能奏效的，還必須深入研究它的社會(huì)文化層面，使會(huì)計(jì)研究的技術(shù)觀和社會(huì)文化觀相結(jié)合。

更具體一點(diǎn)說(shuō)，一個(gè)組織的領(lǐng)導(dǎo)人如果在價(jià)值觀上要通過(guò)“以權(quán)擾數(shù)〞，到達(dá)“以數(shù)謀官〞、“以數(shù)謀位〞的目標(biāo)，并為此而要求會(huì)計(jì)部門按照他們的意志行事，那他們?cè)诘赖律暇筒豢赡茏龅嚼蠈?shí)守信，在行為上就會(huì)假帳真算或真帳假算，導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息的嚴(yán)重失真②。這樣的會(huì)計(jì)問(wèn)題，就不是單純依靠改良會(huì)計(jì)的技術(shù)辦法所能解決的，而必須探索問(wèn)題產(chǎn)生的社會(huì)文化本源，在社會(huì)大環(huán)境中，從樹立正確的價(jià)值觀、道德風(fēng)氣和行為準(zhǔn)那么入手，才能從基本上解決問(wèn)題。否那么，無(wú)異于舍本而逐末。

二、管理會(huì)計(jì)技術(shù)辦法的形成與開展

1.本錢會(huì)計(jì)是管理會(huì)計(jì)的前身③

本錢會(huì)計(jì)作為管理會(huì)計(jì)的前身，是工業(yè)化的產(chǎn)物。由于工業(yè)革命在生產(chǎn)方式上開始從工場(chǎng)手工業(yè)向使用機(jī)器的工廠制度過(guò)渡，隨著時(shí)間的推移，企業(yè)的規(guī)模越來(lái)越大，同時(shí)要求籌集大量資金用在昂貴的生產(chǎn)設(shè)備上，使折舊費(fèi)用大幅度增長(zhǎng)，加上生產(chǎn)的品種日趨多樣化，使間接費(fèi)用的分配、吸收成為本錢計(jì)算面臨的一大難題。與此同時(shí)，競(jìng)爭(zhēng)的壓力又要求分產(chǎn)品提供較正確的本錢數(shù)據(jù)，以實(shí)現(xiàn)本錢計(jì)算與利潤(rùn)計(jì)算的直接聯(lián)系。這在客觀上要求本錢計(jì)算的技術(shù)辦法能夠解決折舊費(fèi)用的計(jì)算和產(chǎn)品間接費(fèi)用的分配問(wèn)題。在其起始階段，這種計(jì)算是在帳外進(jìn)行的；經(jīng)過(guò)較長(zhǎng)一段時(shí)間的實(shí)踐，又由帳外計(jì)算轉(zhuǎn)入帳內(nèi)計(jì)算，使本錢的形成、積累與結(jié)轉(zhuǎn)，納入復(fù)式簿記的框架，從而標(biāo)志著本錢會(huì)計(jì)的正式誕生。本錢會(huì)計(jì)向縱深開展，是從原始的實(shí)際本錢計(jì)算開展到本錢計(jì)算與本錢控制〔管理〕相結(jié)合，具體表現(xiàn)為本世紀(jì)初期，配合泰羅制在實(shí)踐中的廣泛實(shí)施，“規(guī)范本錢〞、“差別分析〞和“預(yù)算控制〞這些同泰羅的科學(xué)管理辦法直接聯(lián)系的技術(shù)辦法開始引進(jìn)、應(yīng)用到會(huì)計(jì)體系中來(lái)，形成獨(dú)特的規(guī)范本錢系統(tǒng)。它把嚴(yán)密的事先計(jì)算引進(jìn)到會(huì)計(jì)體系中來(lái)，實(shí)行事先計(jì)算、事中控制和事后分析相結(jié)合，為會(huì)計(jì)直接有效地效勞于企業(yè)管理開創(chuàng)了一條新路。這是十分可貴的。

2.本世紀(jì)50年代以來(lái)管理會(huì)計(jì)的形成和開展④

管理會(huì)計(jì)是為企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)者和管理人員提供管理信息的會(huì)計(jì)。以泰羅制為根底形成、開展起來(lái)的規(guī)范本錢系統(tǒng)，雖可視為管理會(huì)計(jì)形成的一個(gè)起點(diǎn)，并成為至今流行的管理會(huì)計(jì)的一個(gè)組成局部。但僅此一項(xiàng)還不能成為嚴(yán)格意義上的管理會(huì)計(jì)。管理會(huì)計(jì)的形成與開展，是和“二戰(zhàn)〞以后資本主義世界社會(huì)經(jīng)濟(jì)和科學(xué)技術(shù)的新開展直接相聯(lián)系的。從本世紀(jì)50年代起，資本主義世界進(jìn)入所謂戰(zhàn)后期，戰(zhàn)后期資本主義社會(huì)經(jīng)濟(jì)和科學(xué)技術(shù)開展的新形勢(shì)和特點(diǎn)，促進(jìn)了現(xiàn)代管理科學(xué)的形成和開展。“管理的重心在經(jīng)營(yíng)，經(jīng)營(yíng)的重心在決策〞，正是現(xiàn)代管理科學(xué)適應(yīng)新的情況提出來(lái)的企業(yè)管理的新的指導(dǎo)方針，并由此而促成了管理會(huì)計(jì)的形成和開展。

簡(jiǎn)括地說(shuō)，在新的歷史條件下形成的管理會(huì)計(jì)的根本框架，是以“決策與方案會(huì)計(jì)〞和“執(zhí)行會(huì)計(jì)〞為主體，并把“決策會(huì)計(jì)〞放在首要地位。其中“決策會(huì)計(jì)〞是以長(zhǎng)、短決策的效益評(píng)價(jià)為核心，而方案〔預(yù)算〕那么是決策所選定的有關(guān)計(jì)劃的加工、匯總?！皥?zhí)行會(huì)計(jì)〞是以責(zé)任會(huì)計(jì)為核心，著重于對(duì)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的進(jìn)程和效果進(jìn)行評(píng)價(jià)與控制。

從技術(shù)層面看，經(jīng)過(guò)較長(zhǎng)期的實(shí)踐，管理會(huì)計(jì)所用的多樣化的技術(shù)辦法已取得了豐碩成果，并更趨成熟和定型化了，它主要包括本錢性態(tài)與本一量一利分析；決策的相關(guān)本錢與非相關(guān)本錢的劃分和短期經(jīng)營(yíng)決策計(jì)劃的比照分析；長(zhǎng)期投資決策計(jì)劃評(píng)價(jià)辦法和貨幣時(shí)間價(jià)值的應(yīng)用；生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)全面預(yù)算的編制辦法；規(guī)范本錢的制定和差別分析辦法；存貨的方案與控制辦法；本錢可控性的劃分、企業(yè)內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格的制定及其在責(zé)任會(huì)計(jì)中的應(yīng)用；以及現(xiàn)代數(shù)學(xué)辦法〔如數(shù)學(xué)分析、數(shù)學(xué)規(guī)劃、數(shù)理統(tǒng)計(jì)和矩陣代數(shù)等〕的廣泛應(yīng)用等。上述辦法可總稱為分析性辦法，其多樣化和復(fù)雜程度，比財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)所用的較為簡(jiǎn)單的描述性辦法顯現(xiàn)出更鮮明的特色。

從總體上看，一門學(xué)科的技術(shù)層面可以看作是它的“硬件〞，而相應(yīng)的社會(huì)文化觀可看作是它的“軟件〞，后者是前者的靈魂和生命。任何技術(shù)辦法的應(yīng)用，如果沒(méi)有正確的社會(huì)文化觀作指導(dǎo)，將無(wú)法對(duì)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的開展產(chǎn)生積極的作用。管理會(huì)計(jì)自然也是如此。

三、管理會(huì)計(jì)技術(shù)辦法的應(yīng)用必須以正確的社會(huì)文化觀為指導(dǎo)的具體論證

1.決策的科學(xué)化必須以民主化為根底⑤

現(xiàn)代管理科學(xué)認(rèn)為，管理首先是決策，決策是領(lǐng)導(dǎo)者和管理者的首要職能。因而以現(xiàn)代管理科學(xué)為指導(dǎo)所形成的管理會(huì)計(jì)，也把“決策會(huì)計(jì)〞放在首位。

經(jīng)過(guò)較長(zhǎng)期的實(shí)踐，在“決策會(huì)計(jì)〞領(lǐng)域所形成的對(duì)決策〔無(wú)論是短期經(jīng)營(yíng)決策或長(zhǎng)期投資決策〕計(jì)劃效益的評(píng)價(jià)辦法是相當(dāng)豐盛而多樣化的。但其具體運(yùn)用，在決策程序中首先必須正確解決好決策的民主化與科學(xué)化的關(guān)系問(wèn)題。

現(xiàn)代管理科學(xué)從決策是管理的首要職能這一根本認(rèn)識(shí)出發(fā)，把一個(gè)完整的管理系統(tǒng)辨別為三個(gè)層次：一是決策系統(tǒng)；二是決策支持系統(tǒng)；三是執(zhí)行與控制系統(tǒng)。與此相適應(yīng)，管理人員也可辨別為三種不同類型：一是決策人員；二是顧問(wèn)人員；三是執(zhí)行人員。會(huì)計(jì)人員作為信息專家，是屬于決策支持系統(tǒng)中的顧問(wèn)人員。

決策支持系統(tǒng)與決策系統(tǒng)的關(guān)系，實(shí)質(zhì)上是“謀〞與“斷〞的關(guān)系，即以后者作為前者的“外腦〞，為前者最終進(jìn)行科學(xué)決策而充沛發(fā)揮“智囊團(tuán)〞的作用?！爸\〞?！皵啜曄鄬?duì)分開、相互協(xié)作，是現(xiàn)代決策體制的重要特點(diǎn)。這種決策體制最早是由軍事科學(xué)提出來(lái)的。因?yàn)榇罅康膽?zhàn)爭(zhēng)實(shí)踐和無(wú)數(shù)血的教訓(xùn)充沛證明：不通過(guò)顧問(wèn)部具體掌握各有關(guān)方面大量的軍事情報(bào)〔信息〕，據(jù)以進(jìn)行分析研究，制定各種科學(xué)可行的作戰(zhàn)計(jì)劃，然后由司令部作出正確的判斷和選擇，從當(dāng)選取在一定條件下最可行的作戰(zhàn)計(jì)劃，要打勝仗是不可能的。甚至可以這樣說(shuō)：沒(méi)有顧問(wèn)部的“多謀〞，就不會(huì)有司令部的“善斷〞，沒(méi)有顧問(wèn)部的運(yùn)籌帷幄，就不會(huì)有司令部的決勝千里。因而現(xiàn)代軍事科學(xué)十分重視顧問(wèn)機(jī)構(gòu)〔人員〕的作用。這種由軍事科學(xué)確立的科學(xué)的決策體制，很快被推廣應(yīng)用到現(xiàn)代社會(huì)經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域中來(lái)，并在經(jīng)濟(jì)管理實(shí)踐中顯示出強(qiáng)大的生命力。

由此可見，在決策程序中正確處理好決策的民主化與科學(xué)化的關(guān)系，就是正確處理好決策支持系統(tǒng)的“多謀〞與決策系統(tǒng)的“善斷〞的關(guān)系。其中“多謀〞體現(xiàn)民主化，“善斷‘林現(xiàn)科學(xué)化。這是意味著：〞善斷“必須以〞多謀“為根底，否那么，決策的科學(xué)化將成為一句空話。因?yàn)槿魏螁挝粵Q策系統(tǒng)的領(lǐng)導(dǎo)人，即使是位高權(quán)重的領(lǐng)導(dǎo)人，都不可能是萬(wàn)能的。明智的領(lǐng)導(dǎo)者一定要有〞海納百川“的胸懷，善于主動(dòng)、積極地為決策支持系統(tǒng)的顧問(wèn)人員建言、獻(xiàn)策發(fā)明良好的環(huán)境和條件，即誠(chéng)心誠(chéng)意地激勵(lì)他們講真話，獨(dú)立自主地發(fā)表意見，真正做到尊重知識(shí)、尊重人才。這是使決策支持系統(tǒng)中的顧問(wèn)人員能正確地履行職責(zé)、充沛發(fā)揮其聰慧才智的關(guān)鍵所在。反之，如果斷策系統(tǒng)中的領(lǐng)導(dǎo)人沒(méi)有優(yōu)良的品德和崇高的思想境界，不僅不讓決策支持系統(tǒng)中學(xué)有專長(zhǎng)的專家獨(dú)立自主地、客觀地發(fā)表意見，反而要求他們以某種形式的所謂科學(xué)論證來(lái)為自己的既定框框〔長(zhǎng)官意志〕效勞，使之披上科學(xué)的外衣，就會(huì)產(chǎn)生更大的迷惑性，那么這樣的論證比不管證更壞。由此而導(dǎo)致決策的失誤就不可防止。

因此，決策程序的指導(dǎo)思想和決策人的道德情操，對(duì)決策的成敗，比相關(guān)的技術(shù)辦法重要得多。

2.預(yù)算管理〔包括預(yù)算的編制及其貫徹執(zhí)行〕必須確立廣闊員工的主體地位

預(yù)算管理的重要性在于它對(duì)管理會(huì)計(jì)的兩大組成局部——決策會(huì)計(jì)與執(zhí)行會(huì)計(jì)起著承上啟下的作用。它既是決策會(huì)計(jì)所定決策目標(biāo)的具體化與協(xié)調(diào)化，又是對(duì)決策目標(biāo)的貫徹執(zhí)行落實(shí)責(zé)任與指導(dǎo)行為的重要標(biāo)準(zhǔn)。

也就是：預(yù)算管理首先要對(duì)按決策程序所定的決策計(jì)劃進(jìn)行加工、匯總，形成企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)在一定期間的全面預(yù)算，以集中反映整個(gè)企業(yè)在該時(shí)期內(nèi)要完成的目標(biāo)和任務(wù)；為促進(jìn)企業(yè)總體目標(biāo)和任務(wù)的實(shí)現(xiàn)，還需進(jìn)一步落實(shí)和具體化，為此，就要進(jìn)行指標(biāo)分解，形成各個(gè)“責(zé)任中心〞的責(zé)任預(yù)算，使它們明確各自的目標(biāo)、任務(wù)，井以責(zé)任預(yù)算所規(guī)定的目標(biāo)作為發(fā)展日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的準(zhǔn)繩；各個(gè)“責(zé)任中心〞在日常經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，通過(guò)“責(zé)任會(huì)計(jì)〞對(duì)預(yù)算的執(zhí)行情況進(jìn)行系統(tǒng)的記錄和剖析，從實(shí)際完成情況和預(yù)定目標(biāo)的比照，評(píng)價(jià)和考核各個(gè)“責(zé)任中心〞及其有關(guān)人員的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，并通過(guò)信息反應(yīng)，及時(shí)對(duì)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)各個(gè)方面充沛發(fā)揮制約和促進(jìn)作用，以確保決策所定目標(biāo)的順利實(shí)現(xiàn)。

由此可見，預(yù)算管理的技術(shù)辦法，通過(guò)較長(zhǎng)期的實(shí)踐，已經(jīng)得到充沛的開展并趨于定型化了。問(wèn)題在于它的社會(huì)文化層面。

實(shí)踐證明：預(yù)算的制定和執(zhí)行，是一種群體行為，工作群體內(nèi)部的凝聚力越強(qiáng)，群體對(duì)預(yù)算目標(biāo)的認(rèn)同感就越強(qiáng)，取得的效果也就越好；反之，取得的效果就越差。群體動(dòng)力充沛發(fā)揮的最高境界是使之到達(dá)最正確的“競(jìng)技狀態(tài)〞，即使每一個(gè)職工目標(biāo)一致，通力協(xié)作，充沛發(fā)揮每個(gè)人的潛能，全力拼搏、奮勇爭(zhēng)先。這樣，就自然而然地能取得在可能范圍內(nèi)的最正確集體成果。要使預(yù)算管理到達(dá)這樣高的境界，在企業(yè)管理的權(quán)力結(jié)構(gòu)上，必須遵循新興起的“產(chǎn)業(yè)民主運(yùn)動(dòng)〞〔IndustrialDemocracyMovement〕的精神，作重大的、帶基本性的變革，從原來(lái)縱向的獨(dú)裁專制式的集權(quán)式管理，轉(zhuǎn)變?yōu)闄M向的分權(quán)式的民主管理，以基層作為管理權(quán)力的基點(diǎn)，真正確立廣闊員工的主體地位，賦予他們充沛的自主權(quán)、知情權(quán)和發(fā)言權(quán)，即堅(jiān)持員工本位原那么，以員工稱心作為顧客稱心的根底和條件，以促進(jìn)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)第一線的廣闊員工的自主性和開拓、創(chuàng)新精神的充沛發(fā)揮。

據(jù)此，在預(yù)算管理工作中，要注意如下兩點(diǎn)：

第一、總預(yù)算指標(biāo)的分解、落實(shí)，必須充沛尊重下級(jí)預(yù)算執(zhí)行者的獨(dú)立自主精神，由過(guò)去從上而下頒發(fā)“強(qiáng)加性的分預(yù)算〞改變?yōu)橛蓮V闊員工親自參與制定而形成“參與性分預(yù)算〞。這樣做的結(jié)果，就會(huì)使分預(yù)算的執(zhí)行者增強(qiáng)主人翁責(zé)任感，從而把所制定的有關(guān)分預(yù)算的執(zhí)行看作是“自己〞義不容辭的責(zé)任，借以充沛調(diào)動(dòng)他們完成預(yù)定目標(biāo)的主動(dòng)性與積極性。

第二、預(yù)算的貫徹執(zhí)行應(yīng)當(dāng)使執(zhí)行者彼此之間從各自的主體地位出發(fā)，相互承諾，形成相互遵循的權(quán)、責(zé)關(guān)系，并具體化為一系列相互聯(lián)結(jié)的內(nèi)部契約關(guān)系，以此作為各自的行為標(biāo)準(zhǔn)。從而使預(yù)算執(zhí)行者在其運(yùn)作中，形成一種以“自主管理〞為根底的“自行調(diào)節(jié)〞、“自行控制〞、“自行適應(yīng)〞的機(jī)制；并依據(jù)一套動(dòng)態(tài)追蹤式的瞬時(shí)信息網(wǎng)絡(luò)，相互予以溝通，如假設(shè)發(fā)現(xiàn)任何“失衡〞現(xiàn)象，即及時(shí)據(jù)以糾正，以保持組織內(nèi)部各個(gè)環(huán)節(jié)的協(xié)調(diào)運(yùn)作與動(dòng)態(tài)平衡，從下而上促進(jìn)企業(yè)總體目標(biāo)的順利實(shí)現(xiàn)。

以上所述，是在預(yù)算管理領(lǐng)域，以正確的社會(huì)文化觀為指導(dǎo)，使管理會(huì)計(jì)的行為功能得以充沛發(fā)揮，使之向更深的層次、更高的水平開展的鮮明體現(xiàn)。

[注釋]

①楊時(shí)展教授曾提出一句寓意深刻的名言：“天下未亂計(jì)先亂，天下欲治計(jì)乃治。〞參見?楊時(shí)展論文集》，企業(yè)管理出版社，1997年7月第1版，P181.

②參見余緒纓：?會(huì)計(jì)信息失真問(wèn)題剖析》，〔財(cái)會(huì)月刊》，1996年第8期。

③參見余緒纓：?縱論現(xiàn)代會(huì)計(jì)的形成與開展》