第五章 長期股權(quán)投資

第五章長期股權(quán)投資

本章應(yīng)關(guān)注的主要內(nèi)容：（1）掌握以企業(yè)合并方式以外的方式取得的長期股權(quán)投資初始成本的確定方法；（2）掌握長期股權(quán)投資成本法核算；（3）掌握長期股權(quán)投資權(quán)益法核算；（4）熟悉長期股權(quán)投資減值和處置的核算。第一節(jié)長期股權(quán)投資概述

一、投資的概念財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中的投資有廣義和狹義之分:

廣義的投資包括權(quán)益性證券投資、債權(quán)性證券投資、期貨投資、房地產(chǎn)投資、固定資產(chǎn)投資等等；

狹義的投資僅指企業(yè)為了獲取收益或者實(shí)現(xiàn)資本增值向被投資單位投放資金的經(jīng)濟(jì)行為。不包括房地產(chǎn)投資、期貨投資、固定資產(chǎn)投資等。

狹義投資的特點(diǎn)：

1、投資是以投資企業(yè)讓渡其他資產(chǎn)而換取的另一項(xiàng)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)換；

2、投資的目的是通過投出資產(chǎn)在企業(yè)外部的循環(huán)與周轉(zhuǎn)而對(duì)投資單位產(chǎn)生直接或間接的經(jīng)濟(jì)利益流入；

3、投資是企業(yè)財(cái)務(wù)經(jīng)營運(yùn)作的決策落實(shí)，它可能會(huì)產(chǎn)生收益或風(fēng)險(xiǎn)不定的雙重性驗(yàn)證。

二、投資的分類：（一）按其投資的性質(zhì)劃分：

1、權(quán)益性投資

2、債權(quán)性投資

3、混合性投資（二）按其投出資產(chǎn)的存在形態(tài)劃分

1、貨幣資產(chǎn)投資

2、有形資產(chǎn)投資

3、無形資產(chǎn)投資（三）按其投資的具體對(duì)象劃分

1、股票投資

2、債券投資

3、基金投資

4、其他投資（四）按照投資方管理層持有意圖劃分

1、交易性投資

2、可供出售投資

3、持有至到期投資

4、長期股權(quán)投資

三、本章核算內(nèi)容（P130-131）本章所指長期股權(quán)投資是根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長期股權(quán)投資》所規(guī)范的長期權(quán)益性投資。是指企業(yè)準(zhǔn)備長期持有的權(quán)益性投資。包括以下內(nèi)容：

1、具有控制的權(quán)益性投資——投資企業(yè)持有的能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的權(quán)益性投資，即對(duì)子公司投資。（＞50％）

2、具有共同控制的權(quán)益性投資——投資企業(yè)持有的能夠與其他合營方一同對(duì)被投資單位實(shí)施共同控制的權(quán)益性投資，即對(duì)合營企業(yè)投資。

3、具有重大影響的權(quán)益性投資——投資企業(yè)持有的能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響的權(quán)益性投資，即對(duì)聯(lián)營企業(yè)投資。（20％≦比例≦50％）

4、投資企業(yè)對(duì)被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響的權(quán)益性投資。（＜20％）注意：本準(zhǔn)則未予規(guī)范的其他權(quán)益性投資，指的是原第四類投資“投資方對(duì)被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響、并且在活躍市場(chǎng)上沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益性投資。（＜20％）——適用《22號(hào)準(zhǔn)則——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》

修訂前：權(quán)益性投資控制共同控制重大影響“三無”且活躍市場(chǎng)無報(bào)價(jià)但活躍市場(chǎng)有報(bào)價(jià)交易性金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)長期股權(quán)投資修訂后：權(quán)益性投資控制合營企業(yè)重大影響第四類投資長期股權(quán)投資可供出售金融資產(chǎn)

如何判斷是否控制？（P130）在確定能否對(duì)被投資單位實(shí)施控制時(shí)，投資方應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)——合并財(cái)務(wù)報(bào)表》的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行判斷。投資方能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的，被投資單位為其子公司（適用成本法核算）。投資方屬于《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)——合并財(cái)務(wù)報(bào)表》規(guī)定的投資性主體且子公司不納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的情況除外。

如何判斷重大影響？（P130-131）重大影響，是指投資方對(duì)被投資單位的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策有參與決策的權(quán)利，但并不能夠控制或者與其他方一起共同控制這些政策的制定。在確定能否對(duì)被投資單位施加重大影響時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮投資方和其他方持有的被投資單位檔期可轉(zhuǎn)換公司債券、當(dāng)期可執(zhí)行認(rèn)股權(quán)證等潛在表決權(quán)因素。投資方能夠?qū)Ρ煌顿Y方施加重大影響的，被投資單位為其聯(lián)營企業(yè)。

如何判斷合營企業(yè)？（P131）在確定被投資單位是否為合營企業(yè)是，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第40號(hào)——合營安排》的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行判斷。

例：甲公司2014年7月，取得對(duì)乙公司5%的股權(quán)，成本為800萬元。2015年2月，甲公司又以1200萬元取得對(duì)乙公司6%的股權(quán)。假定甲公司對(duì)乙公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策不具有重大影響或者共同控制，且該投資不存在活躍的交易市場(chǎng)，公允價(jià)值無法取得。2015年3余額，乙公司宣告分派現(xiàn)金股利，甲公司按其持股比例可取的10萬元。

甲公司會(huì)計(jì)處理：借：可供出售金融資產(chǎn)8000000

貸：銀行存款8000000借：可供出售金融資產(chǎn)12000000

貸：銀行存款12000000借：應(yīng)收股利100000

貸：投資收益100000

四、長期股權(quán)投資涉及的主要會(huì)計(jì)核算問題

1、初始投資成本的確定；

2、持有期間的后續(xù)計(jì)量；

3、核算方法的轉(zhuǎn)換

4、處置損益的結(jié)轉(zhuǎn)等。第二節(jié)長期股權(quán)投資的初始計(jì)量

一、長期股權(quán)投資初始計(jì)量原則（P131）長期股權(quán)投資在取得時(shí)，應(yīng)按初始投資成本入賬。長期股權(quán)投資從初始計(jì)量的角度來講，分別兩種情況：（一）企業(yè)合并所形成的長期股權(quán)投資；

（二）企業(yè)合并之外其他方式形成的長期股權(quán)投資。（本節(jié)只介紹非企業(yè)合并取得的長期股權(quán)投資的核算，企業(yè)合并取得的長期股權(quán)投資將在《高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)》課程中介紹）

二、以企業(yè)合并以外的方式取得長期股權(quán)投資的初始計(jì)量（P136-140）（一）以支付現(xiàn)金取得的長期股權(quán)投資

——應(yīng)按實(shí)付價(jià)款作為長期股權(quán)投資的初始投資成本，包括與取得長期股權(quán)投資直接相關(guān)的費(fèi)用、稅金及其他必要支出。

實(shí)際支付價(jià)款中包含的被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤應(yīng)作為應(yīng)收項(xiàng)目，不構(gòu)成長期股權(quán)投資的初始投資成本。P136，例5－5。

（二）以發(fā)行權(quán)益性證券方式取得的長期股權(quán)投資

——應(yīng)按照發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值作為初始投資成本。相關(guān)手續(xù)費(fèi)、傭金等應(yīng)自發(fā)行收入中扣除，溢價(jià)收入不足的，應(yīng)沖減盈余公積和未分配利潤。（一般了解）

不包括自被投資單位收取的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤。P137，例5－6。

（三）投資者投入的長期股權(quán)投資

——應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。（一般了解）

P137，例5－7

（四）以債務(wù)重組、非貨幣資產(chǎn)交換等方式取得的長期股權(quán)投資的初始投資成本的確定。（略）【例1】

甲公司于20×6年2月10日，自公開市場(chǎng)中買入乙公司20%的股份，實(shí)際支付價(jià)款8000萬元。另外，在購買過程中另外支付手續(xù)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用200萬元。

甲公司應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的購買價(jià)款作為取得長期股權(quán)投資的成本，其賬務(wù)處理為：

借：長期股權(quán)投資8200

貸：銀行存款8200

如果支付的價(jià)款中含有30萬元已宣告尚未發(fā)放現(xiàn)金股利呢？

【例2】

20×6年3月，A公司通過增發(fā)9000萬股（每股面值1元）自身的股份取得對(duì)B公司20%的股權(quán)，按照增發(fā)前后的平均股價(jià)計(jì)算，該9000萬股份的公允價(jià)值為9600萬元。為增發(fā)該部分股份，A公司支付了800萬元的傭金和手續(xù)費(fèi)。

借：長期股權(quán)投資9600

貸：股本9000

資本公積—溢價(jià)600

借：資本公積——股本溢價(jià)600

盈余公積20

利潤分配——未分配利潤180

貸：銀行存款800

或：借：長期股權(quán)投資9600

盈余公積20

利潤分配——未分配利潤180

貸：股本9000

銀行存款800【例3】

2007年3月1日，甲公司接受乙公司投資，乙公司將持有的對(duì)丙公司的長期股權(quán)投資投入到甲公司。乙公司持有的對(duì)丙公司的長期股權(quán)投資的賬面余額為800萬元，未計(jì)提減值準(zhǔn)備。甲公司和乙公司投資合同約定的價(jià)值為2000萬元，甲公司的注冊(cè)資本為3000萬元，乙公司投資持股比例為60%。甲公司的會(huì)計(jì)處理如下：

借：長期股權(quán)投資—丙公司2000

貸：實(shí)收資本—乙公司1800

資本公積——資本溢價(jià)200

乙公司如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理呢？

第三節(jié)長期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量

長期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量主要是企業(yè)在股權(quán)投資持有期間（包括處置過程中）的核算。本節(jié)主要問題：

1、成本法；

2、權(quán)益法；

3、長期股權(quán)投資的處置和減值。

一、長期股權(quán)投資的成本法（一）成本法的定義及適用范圍

成本法，是指投資按成本計(jì)價(jià)的方法。長期股權(quán)投資的成本法適用于——企業(yè)持有的能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長期股權(quán)投資。

定量：大于50％；定性：實(shí)質(zhì)上控制。對(duì)控制的理解：見P130。

注意：1、范圍：控制子公司變化：（1）不要求變合并報(bào)表時(shí)按權(quán)益法調(diào)整；（2）第四類投資不采用。

2、核算要點(diǎn)：（1）按照初始投資成本計(jì)價(jià)；（2）追加或收回投資應(yīng)當(dāng)調(diào)整長期股權(quán)投資的成本；（3）被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利或利潤時(shí)，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)當(dāng)期投資收益。

（二）成本法的一般程序在成本法下，設(shè)置“長期股權(quán)投資”、“應(yīng)收股利”和“投資收益”三個(gè)賬戶。1、投資時(shí)：應(yīng)當(dāng)按照初始投資成本計(jì)價(jià)。借：長期股權(quán)投資（支付的全部價(jià)款-A)

應(yīng)收股利（已宣告尚未收到的現(xiàn)金股利A）貸：銀行存款（支付的全部價(jià)款)

注意：除追加或收回投資應(yīng)當(dāng)調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資成本。2、持有期間的核算

成本法下持有期間有兩件事：現(xiàn)金股利的處理和期末計(jì)提資產(chǎn)減值。（1）現(xiàn)金股利的處理

被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤，確認(rèn)為當(dāng)期投資收益。

被投資單位分配現(xiàn)金股利時(shí)：

借：應(yīng)收股利貸：投資收益收到時(shí)：借：銀行存款貸：應(yīng)收股利例：P141，例5－11。

2、期末計(jì)提減值長期股權(quán)投資的減值分為四類情況：（1）對(duì)子公司的投資；（控制）

（2）對(duì)合營企業(yè)的投資；（共同控制）

（3）對(duì)聯(lián)營企業(yè)的投資；（重大影響）上述三類投資的減值，應(yīng)依據(jù)《8號(hào)準(zhǔn)則——資產(chǎn)減值》的規(guī)定，計(jì)提的減值準(zhǔn)備不允許轉(zhuǎn)回。

（4）對(duì)被投資方不具有控制、共同控制和重大影響，在活躍市場(chǎng)中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)按照《22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》的規(guī)定計(jì)提減值處理，計(jì)提的減值也不允許轉(zhuǎn)回。借：資產(chǎn)減值損失（賬面價(jià)值＞可收回金額）貸：長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備（三）處置時(shí)的核算（P157-158）

處置長期股權(quán)投資時(shí)，其賬面價(jià)值與實(shí)際取得價(jià)款之間的差額，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益（投資收益）。借：銀行存款（收到的價(jià)款）長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備（已提減值）投資收益（差額）貸：長期股權(quán)投資（賬面余額）投資收益（差額）或

注意：如果是處置部分長期股權(quán)投資，則“長期股權(quán)投資”科目和“長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備”科目應(yīng)按照處置比例結(jié)轉(zhuǎn)金額。

例:見P157，例5-26.

例4、綜合例子說明非合并取得長期股權(quán)投資采用成本法核算全過程。有關(guān)甲公司投資于C公司的情況如下：（1）2009年1月1日甲公司支付現(xiàn)金800萬元給B公司，受讓B公司持有的C公司15％的股權(quán)（具有實(shí)質(zhì)控制權(quán)），假設(shè)未發(fā)生直接相關(guān)費(fèi)用和稅金。（2）2009年4月1日，C公司宣告分配2006年實(shí)現(xiàn)的凈利潤，其中分配現(xiàn)金股利100萬元。甲公司于5月2日收到現(xiàn)金股利15萬元。（3）2009年，C公司實(shí)現(xiàn)凈利潤300萬元。（4）2010年3月12日，C公司宣告分配2009年凈利潤，分配的現(xiàn)金股利為80萬元。

（5）2010年C公司發(fā)生巨額虧損，2010年末甲公司對(duì)C公司的投資按當(dāng)時(shí)市場(chǎng)收益率對(duì)未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)確定的現(xiàn)值為750萬元(根據(jù)金融工具確認(rèn)與計(jì)量準(zhǔn)則）。（6）2011年1月20日，甲公司經(jīng)協(xié)商，將持有的C公司的全部股權(quán)轉(zhuǎn)讓給丁企業(yè)，收到股權(quán)轉(zhuǎn)讓款900萬元。要求：作甲公司相關(guān)會(huì)計(jì)處理。答案：（1）2009年1月1日借：長期股權(quán)投資—C公司800

貸：銀行存款800

（2）2009年4月1日借：應(yīng)收股利15

貸：投資收益152007年5月2日借：銀行存款15

貸：應(yīng)收股利15

（3）2009年，C公司實(shí)現(xiàn)凈利潤300萬元，甲公司采用成本法核算，不作賬務(wù)處理。（4）2010年3月12日借：應(yīng)收股利12

貸：投資收益12

（5）2010年末，長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值800萬元、未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值750萬元，則借：資產(chǎn)減值損失50

貸：長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備50

（6）2011年1月20日借：銀行存款900

長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備50

貸：長期股權(quán)投資—C公司800

投資收益150

二、長期股權(quán)投資的權(quán)益法（P142)

（一）權(quán)益法的概念與適用范圍權(quán)益法，是指投資以初始投資成本計(jì)量后，在投資持有期間根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的變動(dòng)對(duì)投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整的方法。

投資企業(yè)對(duì)被投資單位具有共同控制（即合營企業(yè)）或重大影響（即聯(lián)營企業(yè)）的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算。

兩個(gè)重要概念的理解：共同控制——是指被投資單位的經(jīng)營和財(cái)務(wù)決策不是由某一投資方確定，應(yīng)由兩個(gè)或者兩個(gè)以上的投資企業(yè)共同作出決定。對(duì)共同控制的理解：見P131。例如，A企業(yè)、B企業(yè)分別對(duì)C企業(yè)投資50％，此時(shí)C企業(yè)成為A和B企業(yè)共同控制的企業(yè)，C企業(yè)為A和B的合營企業(yè)；如果A企業(yè)占有55％的投資比例，這種情況下，C企業(yè)稱為A企業(yè)的子公司，就不屬于共同控制的情況。再如，A企業(yè)和B企業(yè)分別對(duì)C公司投資30％，C公司其他40％的股權(quán)非常分散，這種情況下，C公司仍然是A企業(yè)和B企業(yè)的合營企業(yè)。

重大影響——是指對(duì)一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策有參與決策的權(quán)利，但并不能控制或者與其他方一起共同控制這些政策的制定。

定量：大于等于20％，小于等于50％；定量：實(shí)質(zhì)上達(dá)到重大影響。對(duì)重大影響的理解：見P130。注意：如果A公司對(duì)B公司投資比例為50％，B公司其他50％的股權(quán)非常分散，這種情況下，A公司對(duì)B公司屬于重大影響，不能認(rèn)為是控制。長期股權(quán)投資的性質(zhì)A.控制（母子公司）

定量：投資持股比例大于50％。

定性：實(shí)質(zhì)上達(dá)到控制。

B.共同控制（合營企業(yè)）定量：各方投資比例相等

定性：法律、章程明確要求C.重大影響（聯(lián)營企業(yè)）

定量：持股20％以上但小于等于50％。

定性：實(shí)質(zhì)上達(dá)到重大影響。D.無控制、無共同控制、無重大影響，其他權(quán)益投資。定量：持股20％以下

定性：實(shí)質(zhì)上無重大影響長期股權(quán)投資的核算范圍

對(duì)子公司投資（＞50％.60%）

在“長期股權(quán)投資”中規(guī)范，采用成本法核算。

對(duì)合營企業(yè)投資（投資各方持股比例相同）

在“長期股權(quán)投資”中規(guī)范，采用權(quán)益法核算。

對(duì)聯(lián)營企業(yè)投資（20％≦比例≦50％。20%）

第四類投資（＜20%）

可供出售金融資產(chǎn)

成本法和權(quán)益法的適用范圍成本法

投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長期股權(quán)投資

權(quán)益法

投資企業(yè)對(duì)被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權(quán)投資注意：1、范圍：聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)變化：選擇權(quán)對(duì)聯(lián)營企業(yè)的權(quán)益性投資，其中一部分通過風(fēng)險(xiǎn)投資機(jī)構(gòu)、共同基金、信托公司或包括投資基金在內(nèi)的類似主體間接持有的，無論以上主體是否對(duì)這部分投資具有重大影響，投資方都可以按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》的有關(guān)規(guī)定，對(duì)間接持有的該部分投資選擇以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入損益，并對(duì)其余采用權(quán)益法核算。2、核算要點(diǎn)：（1）初始成本調(diào)整；（2）被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益按公允價(jià)值調(diào)整、政策期間的統(tǒng)一、內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)損益的抵消、超額虧損確認(rèn)與恢復(fù)（3）被投資單位實(shí)現(xiàn)的其他綜合收益（4）被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利（5）被投資單位除凈損益、其他綜合收益和利潤分配以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)應(yīng)當(dāng)調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值并計(jì)入所有者權(quán)益。

（二）權(quán)益法核算的一般程序長期股權(quán)投資權(quán)益法的核算分為三個(gè)步驟：投資時(shí)、持有期間和處置時(shí)的核算。設(shè)置“長期股權(quán)投資”科目核算，下設(shè)“成本”、“損益調(diào)整”和“其他權(quán)益變動(dòng)”三個(gè)明細(xì)科目。

長期股權(quán)投資——××企業(yè)（成本）

——××企業(yè)（損益調(diào)整）

——××企業(yè)（其他權(quán)益變動(dòng)）1、投資時(shí)的核算

投資時(shí)的核算應(yīng)先確定初始投資成本，然后對(duì)初始投資成本進(jìn)行調(diào)整：（2個(gè)小步驟）（1）確定初始投資成本借：長期股權(quán)投資——××（成本）貸：銀行存款等

與成本法下取得長期股權(quán)投資的入賬一樣，只是在“長期股權(quán)投資”科目下設(shè)“成本”明細(xì)項(xiàng)目核算初始投資成本。

（2）初始投資成本的調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資成本大于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，不調(diào)整已確認(rèn)的初始投資成本。被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值，應(yīng)當(dāng)比照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)——企業(yè)合并》的有關(guān)規(guī)定。

（2）初始投資成本的調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資成本大于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，不調(diào)整已確認(rèn)的初始投資成本。例：P143，例5－12。分析：取得的份額為2250萬元（9000×25％），支付的代價(jià)為2450萬元，多付的225萬元為商譽(yù)，仍保留在長期股權(quán)投資的余額中。

（2）長期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，應(yīng)調(diào)整已確認(rèn)的初始投資成本。借:長期股權(quán)投資——××（成本）（差額）貸:營業(yè)外收入例P143，例5－12。分析：取得的份額為2500萬元（10000×25％），支付的代價(jià)為2450萬元，少付50萬元視同接受捐贈(zèng)，計(jì)入營業(yè)外收入。

為什么要強(qiáng)調(diào)可辨認(rèn)？為什么會(huì)增加營業(yè)外收入？

以后年度也作公允價(jià)調(diào)整嗎？

【例】

A企業(yè)于2008年1月取得B公司30%的股權(quán)，支付價(jià)款900萬元。取得投資時(shí)被投資單位凈資產(chǎn)公允價(jià)值3200萬元。采用權(quán)益法核算。賬務(wù)處理如下：

借：長期股權(quán)投資--××（成本）9600000

貸：銀行存款9000000

營業(yè)外收入——捐贈(zèng)利得600000

如果被投資方凈資產(chǎn)公允價(jià)2800萬元呢？

如果用成本法核算呢？

2、持有期間的核算

采用權(quán)益法核算下，持有期間有兩件事：確認(rèn)權(quán)益、計(jì)提減值。一是確認(rèn)權(quán)益:

（1）由于被投資企業(yè)凈損益的變動(dòng)，投資企業(yè)應(yīng)確認(rèn)投資收益，同時(shí)調(diào)整長期股權(quán)投資。①投資后，被投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)凈利潤的處理。借：長期股權(quán)投資——××（損益調(diào)整）貸：投資收益

注意：在計(jì)算應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益的份額時(shí)，法規(guī)或章程規(guī)定不屬于投資企業(yè)的凈損益除外。

②投資后，被投資單位發(fā)生凈虧損的處理。借：投資收益貸：長期股權(quán)投資——××（損益調(diào)整）

注意不要沖減長期股權(quán)投資－投資成本！

投資后，若被投資單位發(fā)生巨額虧損的處理。借：投資收益貸：長期股權(quán)投資——××（損益調(diào)整）長期應(yīng)收款預(yù)計(jì)負(fù)債尚未沖減的損失，在“備查簿”中注明，以后年度，被投資單位盈利時(shí)，投資單位應(yīng)分享的數(shù)額，先沖減“備查簿”中未調(diào)減的虧損。

什么情況下會(huì)出現(xiàn)按照投資合同或協(xié)議約定將承擔(dān)的損失？

注意：在確認(rèn)被投資單位發(fā)生虧損時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照以下順序處理：（P148-149）

a、沖減長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值；

b、若長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值不足以沖減的，應(yīng)當(dāng)以其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資單位凈投資的長期權(quán)益賬面價(jià)值為限繼續(xù)確認(rèn)投資損失，沖減長期權(quán)益的賬面價(jià)值（即沖減長期應(yīng)收款）；

c、在進(jìn)行上述處理后，按照投資合同或協(xié)議約定企業(yè)仍承擔(dān)額外義務(wù)的，應(yīng)按預(yù)計(jì)承擔(dān)的義務(wù)確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債，計(jì)入當(dāng)期投資損失。

d、上述處理后，若仍有未確認(rèn)的損失，則在備查簿中記錄。

例：見P149，例5－18。

（1）沖減長期股權(quán)投資賬面價(jià)值（2）沖減長期應(yīng)收款（3）確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債（4）備查登記發(fā)生超額虧損恢復(fù)

例5、甲企業(yè)持有乙企業(yè)40％的股權(quán)，2007年12月31日投資的賬面價(jià)值為2000萬元。假定取得投資時(shí)點(diǎn)被投資單位各資產(chǎn)公允價(jià)值等于賬面價(jià)值，雙方采用的會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)期間相同，則：

a.若乙企業(yè)2008年發(fā)生虧損3000萬元。借：投資收益1200

貸：長期股權(quán)投資——乙企業(yè)（損益調(diào)整）1200b.若乙企業(yè)2008年發(fā)生虧損6000萬元。假設(shè)甲企業(yè)賬上有應(yīng)收乙企業(yè)長期應(yīng)收款800萬元。借：投資收益2400

貸：長期股權(quán)投資——乙企業(yè)（損益調(diào)整）2000

長期應(yīng)收款——乙企業(yè)400

被投資單位以后期間實(shí)現(xiàn)盈利的，扣除未確認(rèn)的虧損分擔(dān)額后，應(yīng)按上述順序相反的順序處理。借：預(yù)計(jì)負(fù)債長期應(yīng)收款長期股權(quán)投資——××（損益調(diào)整）貸：投資收益【例】

甲企業(yè)持有乙企業(yè)40%的股權(quán),2006年12月31日投資的賬面價(jià)值為4000萬元。假定取得投資時(shí)點(diǎn)被投資單位各資產(chǎn)公允價(jià)值等于賬面價(jià)值，雙方采用的會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)期間相同。

乙企業(yè)2007年度的虧損額為12000萬元，當(dāng)年度甲企業(yè)應(yīng)分擔(dān)損失4800萬元，長期股權(quán)投資賬面價(jià)值減至零。如果甲企業(yè)賬上有應(yīng)收乙企業(yè)長期應(yīng)收款600萬元，則應(yīng)進(jìn)一步確認(rèn)損失，再假定投資協(xié)議規(guī)定投資企業(yè)仍然需要負(fù)擔(dān)額外損失，并假定符合預(yù)計(jì)負(fù)債確認(rèn)條件。

借：投資收益4800貸：長期股權(quán)投資—損益調(diào)整4000

長期應(yīng)收款600

預(yù)計(jì)負(fù)債200

2008年12月31日，乙企業(yè)實(shí)行凈利潤為3000萬元。

借：預(yù)計(jì)負(fù)債200

長期應(yīng)收款600

長期股權(quán)投資—損益調(diào)整400

貸：投資收益1200

注意不要沖減長期股權(quán)投資－投資成本！

③投資企業(yè)在確認(rèn)應(yīng)享有被投資單位凈損益的份額時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮以下因素對(duì)被投資單位凈損益的影響并進(jìn)行調(diào)整后，作為確認(rèn)投資收益的依據(jù)。

需要考慮的調(diào)整因素有（P143-147）一是被投資單位采用的會(huì)計(jì)政策及會(huì)計(jì)期間與投資企業(yè)不一致，應(yīng)按投資企業(yè)的會(huì)計(jì)政策及會(huì)計(jì)期間對(duì)被投資單位的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整；

★二是以取得投資時(shí)被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價(jià)值為基礎(chǔ)，對(duì)被投資單位的凈損益進(jìn)行調(diào)整后，作為確認(rèn)投資收益的依據(jù)。

例如以取得投資時(shí)被投資單位固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)公允價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)提的折舊額或攤銷額，以及以投資企業(yè)取得投資時(shí)公允價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)算確定的資產(chǎn)減值金額等對(duì)被投資單位凈利潤的影響。

例：見P144，例5－13。例6、甲企業(yè)于2007年1月1日取得聯(lián)營企業(yè)30％的股權(quán)，取得投資時(shí)被投資單位的固定資產(chǎn)公允價(jià)值為1200萬元，賬面價(jià)值為600萬元，固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用年限為10年，凈殘值為零，按直線法計(jì)提折舊。被投資單位2007年度利潤表中凈利潤為500萬元。

解析：被投資單位當(dāng)期利潤表中已按其賬面價(jià)值計(jì)算扣除的固定資產(chǎn)折舊費(fèi)用為60萬元，按照取得時(shí)點(diǎn)上固定資產(chǎn)的公允價(jià)值計(jì)算確定的折舊費(fèi)用為120萬元。假定不考慮所得稅影響，按照被投資單位的賬面凈利潤計(jì)算確定的投資收益應(yīng)為150萬元（500×30％）萬元。如按該固定資產(chǎn)的公允價(jià)值計(jì)算的凈利潤為440萬元（500－60），投資企業(yè)按照持股比例計(jì)算確認(rèn)的當(dāng)期投資收益為132（440×30％）萬元。借：長期股權(quán)投資——××（損益調(diào)整）132

貸：投資收益132

三是，在確認(rèn)投資收益時(shí)，對(duì)于投資企業(yè)與其聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)之間發(fā)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益也應(yīng)予以抵銷。（P145-147略）投資企業(yè)與聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的內(nèi)部交易分為：順流交易和逆流交易。（1）順流交易（P146)例：P146，例5-15.

解析見P146.

注意：如華聯(lián)公司如需編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中對(duì)未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益應(yīng)進(jìn)行下列調(diào)整：借：營業(yè)收入160（800×20%）

貸：營業(yè)成本

100（500×20%）投資收益60

（2）逆流交易（P145-146）例：P145，例5-14.

解析見P146.

注意：進(jìn)行上述處理后，華聯(lián)公司如需要編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，因該未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益體現(xiàn)在華聯(lián)公司持有存貨的賬面價(jià)值當(dāng)中，應(yīng)在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中進(jìn)行以下調(diào)整：借：長期股權(quán)投資——B公司（損益調(diào)整）40

貸：存貨40（600-400）×20%=40

★注意：投資企業(yè)與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間無論是順流交易還是逆流交易產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損失，如果屬于所轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)發(fā)生的減值損失，有關(guān)的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損失不應(yīng)予以抵銷。例：P146，例5-16.

注意：在進(jìn)行有關(guān)調(diào)整時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮重要性項(xiàng)目。不具有重要性的項(xiàng)目可不予調(diào)整。符合下列條件之一的，投資企業(yè)可以以被投資單位的賬面凈利潤為基礎(chǔ)，計(jì)算確認(rèn)投資損益，同時(shí)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中說明理由。(P144)

（1）投資企業(yè)無法合理確定取得投資時(shí)被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)等的公允價(jià)值；

（2）投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相比，兩者之間的差額不具有重要性的；（3）其他原因?qū)е聼o法取得被投資單位的有關(guān)資料，不能按照準(zhǔn)則中規(guī)定的原則對(duì)被投資單位的凈損益進(jìn)行調(diào)整的。（P144）(2)被投資企業(yè)凈損益以外的所有者權(quán)益的其他變動(dòng)（如投資方確認(rèn)其他綜合收益、接受投資等導(dǎo)致的所有者權(quán)益變動(dòng)），投資企業(yè)應(yīng)確認(rèn)資本公積、其他綜合收益；同時(shí)調(diào)整長期股權(quán)投資。

A、被投資單位接收捐贈(zèng)、第三方增資等引起的所有者權(quán)益的變動(dòng)借：長期股權(quán)投資——××（其他權(quán)益變動(dòng)）貸：資本公積——其他資本公積或做相反的分錄。

被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)都要調(diào)整嗎？B、被投資單位其他綜合收益引起的所有者權(quán)益的變動(dòng)借：長期股權(quán)投資——××（其他權(quán)益變動(dòng)）貸：其他綜合收益或做相反的分錄。例：見P151，例5－21.

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第30號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)準(zhǔn)則》，計(jì)入其他綜合收益的有：（1）可供出售金融資產(chǎn)產(chǎn)生的利得（損失）；（2）按權(quán)益法核算的在被投資單位其他綜合收益中所享有的份額；（3）現(xiàn)金流量套期工具產(chǎn)生的利得(損失)；（4）外幣財(cái)務(wù)報(bào)表折算差額；（5）其他：如非投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)時(shí)（轉(zhuǎn)換日）的公允價(jià)值大于賬面價(jià)值的差額等。

例、A企業(yè)持有B企業(yè)30%的股份，能夠?qū)企業(yè)施加重大影響。當(dāng)期B企業(yè)因持有的可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值的變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金額為1800萬元，除該事項(xiàng)外，B企業(yè)當(dāng)期實(shí)現(xiàn)的凈損益為9600萬元。假定A企業(yè)與B企業(yè)適用的會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)期間、有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值均相同。

借：長期股權(quán)投資—損益調(diào)整28800000

—其他權(quán)益變動(dòng)5400000

貸：投資收益28800000

其他綜合收益5400000

（3）取得現(xiàn)金股利或利潤的處理（P147）投資企業(yè)按照被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利計(jì)算應(yīng)分得的部分，相應(yīng)減少長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。

①分得的現(xiàn)金股利未超過已確認(rèn)損益調(diào)整的部分，應(yīng)抵減長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值（通過“損益調(diào)整”明細(xì)項(xiàng)目）。借：應(yīng)收股利（按應(yīng)收的現(xiàn)金股利）

貸：長期股權(quán)投資——××（損益調(diào)整）

②取得的現(xiàn)金股利超過已確認(rèn)投資收益部分，應(yīng)視為投資成本的收回，沖減長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。（通過“成本”明細(xì)項(xiàng)目）。借：應(yīng)收股利（按應(yīng)收的現(xiàn)金股利）

貸：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整（按未超過賬面已確認(rèn)投資收益的金額）

——成本（按超過賬面已確認(rèn)投資收益的部分）例：P147，例5-17.

（4）股票股利的處理被投資單位分派的股票股利，投資企業(yè)不作賬務(wù)處理。只在備查簿中登記增加的股數(shù)，降低每股的單位成本。

權(quán)益法下“長期股權(quán)投資”明細(xì)科目核算主要內(nèi)容成本1、長期股權(quán)投資的初始投資成本大于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，屬于內(nèi)含商譽(yù)，不調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資成本；2、長期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，應(yīng)按其差額調(diào)整長期股權(quán)投資的初始成本，借記“長期股權(quán)投資—XX公司（成本）”科目，貸記“營業(yè)外收入”科目。損益調(diào)整1、投資企業(yè)取得長期股權(quán)投資后，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益的份額，確認(rèn)投資損益并調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值（損益調(diào)整）。2、投資企業(yè)按照被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利計(jì)算應(yīng)分得的部分，相應(yīng)減少長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值（損益調(diào)整、成本）。其他權(quán)益變動(dòng)在持股比例不變的情況下，被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)，企業(yè)按持股比例計(jì)算應(yīng)享有的份額，借記或貸記“長期股權(quán)投資”科目，貸記或借記“資本公積——其他資本公積”科目（或“其他綜合收益”科目）。

二是期末計(jì)提減值

:

長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算時(shí)，計(jì)提資產(chǎn)減值應(yīng)當(dāng)按照“資產(chǎn)減值”準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定處理。其賬務(wù)處理是：借：資產(chǎn)減值損失貸：長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備

長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備一旦計(jì)提，未來會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。

3、處置時(shí)的核算

借：銀行存款（實(shí)收數(shù)）長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備（已提減值）長期股權(quán)投資——××（損益調(diào)整）（賬面余額）

——××（其他權(quán)益變動(dòng)）（賬面余額）

投資收益（差額）貸：長期股權(quán)投資——××（成本）（賬面余額）

——××（損益調(diào)整）（賬面余額）

——××（其他權(quán)益變動(dòng)）（賬面余額）

投資收益（差額）或或或

注意：采用權(quán)益法的長期股權(quán)投資，因被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)而計(jì)入所有者權(quán)益的，處置該項(xiàng)投資時(shí)應(yīng)當(dāng)將原計(jì)入所有者權(quán)益的部分按相應(yīng)比例轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益（投資收益）。借：資本公積——其他資本公積其他綜合收益貸：投資收益或作相反分錄。長期股權(quán)投資準(zhǔn)則，第十七條：1、賬面價(jià)值與實(shí)際取得價(jià)款之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益；2、原權(quán)益法下的其他綜合收益，采用與被投資單位直接處置相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債相同的基礎(chǔ)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，

例：見P158，例5－27。

權(quán)益法綜合例題：

東方股份有限公司（以下簡稱東方公司）2007年至2010年投資業(yè)務(wù)的有關(guān)資料如下：

1、2007年11月1日，東方公司與甲股份有限公司（以下簡稱甲公司）簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議。該股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議規(guī)定：東方公司收購甲公司持有A公司股份總額的30％，收購價(jià)格為270萬元，收購價(jià)款于協(xié)議生效后以銀行存款支付；該股權(quán)協(xié)議生效日為2007年12月31日。該股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議于2007年12月25日分別經(jīng)東方公司和甲公司臨時(shí)股東大會(huì)審議通過，并依法報(bào)經(jīng)有關(guān)部門批準(zhǔn)。

2、2008年1月1日，A公司股東權(quán)益總額為800萬元，其中股本為400萬元，資本公積為100萬元，未分配利潤為300萬元（均為2007年度實(shí)現(xiàn)的凈利潤）。

3、2008年1月1日，A公司董事會(huì)提出2007年利潤分配方案如下：按實(shí)現(xiàn)凈利潤的10％提取法定盈余公積；不分配現(xiàn)金股利。對(duì)該方案進(jìn)行會(huì)計(jì)處理后，A公司股東權(quán)益總額仍為800萬元，其中股本為400萬元，資本公積為100萬元，盈余公積為30萬元，未分配利潤為270萬元。假定2008年1月1日，A公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為800萬元。假定取得投資時(shí)被投資單位各項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值不具重要性。

4、2008年1月1日，東方公司以銀行存款支付收購股權(quán)價(jià)款270萬元，并辦理了相關(guān)的股權(quán)劃轉(zhuǎn)手續(xù)。

5、2008年5月1日，A公司股東大會(huì)通過2007年度利潤分配方案如下：按實(shí)現(xiàn)凈利潤的10％提取法定盈余公積；分配現(xiàn)金股利200萬元。

6、2008年6月5日，東方公司收到A公司分派的現(xiàn)金股利。7、2008年6月12日，A公司因長期股權(quán)投資業(yè)務(wù)核算確認(rèn)其他綜合收益80萬元。

8、2008年度，A公司實(shí)現(xiàn)凈利潤400萬元。

9、2009年5月4日，A公司股東大會(huì)通過2008年度利潤分配方案。該方案如下：按實(shí)現(xiàn)凈利潤的10％提取法定盈余公積；不分配現(xiàn)金股利。

10、2009年度，A公司發(fā)生凈虧損200萬元。

11、2009年12月31日，東方公司對(duì)A公司投資的預(yù)計(jì)可收回金額為272萬元。

12、2010年1月5日，東方公司將其持有的A公司股份全部對(duì)外轉(zhuǎn)讓，轉(zhuǎn)讓價(jià)款250萬元，相關(guān)的股權(quán)劃轉(zhuǎn)手續(xù)已辦妥，轉(zhuǎn)讓價(jià)款已存入銀行。假定東方公司在轉(zhuǎn)讓股份過程中沒有發(fā)生相關(guān)稅費(fèi)。

要求：

1、確定東方公司收購A公司股權(quán)交易中的“股權(quán)轉(zhuǎn)讓日”；

2、編制東方公司上述經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)分錄。參考答案：

1、東方公司收購A公司股權(quán)交易中的“股權(quán)轉(zhuǎn)讓日”為2008年1月1日。

(1)2008年1月1日借：長期股權(quán)投資—A公司（成本）270

貸：銀行存款270

東方公司初始投資成本大于應(yīng)享有A公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額240萬元，東方公司不調(diào)整初始投資成本。（2）2008年5月1日借：應(yīng)收股利60

貸：長期股權(quán)投資——××（成本）60（3）2008年6月5日借：銀行存款60

貸：應(yīng)收股利60（4）2008年6月12日借：長期股權(quán)投資——××（其他權(quán)益變動(dòng)）24

貸：其他綜合收益24（5）2008年度實(shí)現(xiàn)利潤借：長期股權(quán)投資——××（成本）60

——××（損益調(diào)整）60

貸：投資收益120

（6）2009年度虧損借：投資收益60

貸：長期股權(quán)投資——××（損益調(diào)整）60（7）2009年12月31日，長期股權(quán)投資的賬面余額＝270－60＋24＋120－60＝294（萬元),可收回金額為272萬元，應(yīng)計(jì)提減值22萬元。借：資產(chǎn)減值損失22

貸：長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備22（8）2010年1月5日借：銀行存款250

長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備22

投資收益22

貸：長期股權(quán)投資——××（成本）270

——××（其他權(quán)益變動(dòng)）24借：其他綜合收益24

貸:投資收益24或（8）2010年1月5日借：銀行存款250

長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備22

其他綜合收益24

貸：長期股權(quán)投資——××（成本）270

——××（其他權(quán)益變動(dòng)）24

投資收益2例題：

A公司于2007年1月1日以1035萬元（含支付的相關(guān)費(fèi)用1萬元）購入B公司股票400萬股，每股面值1元，占B公司實(shí)際發(fā)行在外股數(shù)的30％，A公司采用權(quán)益法核算此項(xiàng)投資。2007年1月1日B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為3000萬元。取得投資時(shí)B公司的固定資產(chǎn)公允價(jià)值為300萬元，賬面價(jià)值為200萬元，固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用年限為10年，凈殘值為零，按照直線法計(jì)提折舊。

2007年1月1日B公司的無形資產(chǎn)公允價(jià)值為100萬元，賬面價(jià)值為50萬元，無形資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用年限為5年，凈殘值為零，按照直線法攤銷。2007年B公司實(shí)現(xiàn)利潤200萬元，提取盈余公積20萬元。2008年B公司發(fā)生虧損4000萬元，2008年B公司增加資本公積100萬元。2009年A公司實(shí)現(xiàn)凈利潤520萬元。假定不考慮所得稅和其他事項(xiàng)。要求：完成A公司上述有關(guān)投資業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)分錄（金額單位以萬元表示）參考答案：

1、2007年1月1日投資時(shí)：借：長期股權(quán)投資——B公司（成本）1035

貸：銀行存款1035

初始投資成本1035萬元＞應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額900萬元（3000×30％），不調(diào)整初始投資成本。

2、調(diào)整2007年B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤

2007年B公司按固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的公允價(jià)值計(jì)算的凈利潤＝200－（300－200）÷10－（100－50）÷5＝180（萬元）A公司應(yīng)確認(rèn)的投資收益＝180×30％＝54（萬元）借：長期股權(quán)投資—B公司（損益調(diào)整）54

貸：投資收益543、B公司提取盈余公積，A公司不需進(jìn)行賬務(wù)處理。

4、B公司增加資本公積100萬元借：長期股權(quán)投資—B公司（其他權(quán)益變動(dòng)）30

貸：資本公積—其他資本公積305、調(diào)整2008年B公司虧損

2008年B公司按固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的公允價(jià)值計(jì)算的凈虧損＝4000＋（300－200）÷10＋（100－50）÷5＝4020（萬元）

在調(diào)整虧損前，A公司對(duì)B公司長期股權(quán)投資的賬面余額＝1035＋54+30=1119（萬元），當(dāng)被投資單位發(fā)生虧損時(shí)，投資企業(yè)應(yīng)以投資賬面價(jià)值減記至零為限，因此應(yīng)調(diào)整的“損益調(diào)整”的數(shù)額為1119萬元，而不是1206萬元（4020×30％）借：投資收益1119

貸：長期股權(quán)投資—B公司（損益調(diào)整）1119

備查簿登記未減記的長期股權(quán)投資87萬元（1206－1119）。因長期股權(quán)投資賬面價(jià)值減記至零。

6、調(diào)整2009年B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤2009年B公司按固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的公允價(jià)值計(jì)算的凈利潤＝520－（300－200）÷10－（100－50）÷5＝500（萬元）借：長期股權(quán)投資—B公司（損益調(diào)整）63

貸：投資收益63500×30％－87＝63

例題1、A公司以銀行存款2000萬元取得B公司30%的股權(quán)，能夠?qū)公司施加重大影響。（1）如取得投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為5000萬元；（2）如取得投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為7000萬元.則A公司投資時(shí)的會(huì)計(jì)處理：

解析：（1）借：長期股權(quán)投資——B公司（成本）2000

貸：銀行存款2000（2）借：長期股權(quán)投資——B公司（成本）2100

貸：銀行存款2000

營業(yè)外收入100

例2、甲公司2014年1月1日以3000萬元的價(jià)格購入乙公司30%的股份，對(duì)乙公司具有重大影響，另支付相關(guān)費(fèi)用10萬元。購入時(shí)乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為11000萬元（與賬面價(jià)值相等）。乙公司2014年實(shí)現(xiàn)凈利潤600萬元。假定不考慮其他因素，改投資對(duì)甲公司2014年度利潤總額的影響金額為（）萬元。

A.470B.180C.290D.480

答案：A

=【11000×30%-（3000+10）】+600×30%=470萬元

例3、某投資企業(yè)于2014年1余額1日取得對(duì)聯(lián)營企業(yè)30%的股權(quán)，能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響。取得投資時(shí)被投資單位的某項(xiàng)固定資產(chǎn)公允價(jià)值為500萬元，賬面價(jià)值為300萬元，尚可使用年限為10年，凈殘值為零，按照年限平均法計(jì)提折舊。被投資單位2014年度利潤表中凈利潤為1000萬元。不考慮所得稅和其他因素的影響，投資企業(yè)對(duì)此投資于2014年應(yīng)確認(rèn)的投資收益為（）萬元。

A.300B.291C.294D.240

答案：C

=【1000-（500/10-300/10）】×30%=294.萬元第四節(jié)長期股權(quán)投資的轉(zhuǎn)換

與重分類（一般了解）

長期股權(quán)投資在持有期間，可能因持股比例下降或上升而由成本法改為權(quán)益法或由權(quán)益法改為成本法。引起核算方法轉(zhuǎn)換的主要原因之一是由于投資企業(yè)追加投資或處置對(duì)被投資單位的長期股權(quán)投資。但并不是說，投資企業(yè)只要追加投資或處置長期股權(quán)投資就必然會(huì)發(fā)生核算方法的轉(zhuǎn)換。后續(xù)計(jì)量——核算方法的轉(zhuǎn)換（6中種組合）行為原來現(xiàn)在處理追加投資金融資產(chǎn)權(quán)益法1、不追溯，公允價(jià)值計(jì)量轉(zhuǎn)為權(quán)益法核算。權(quán)益法成本法2、不追溯，權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法。金融資產(chǎn)成本法3、不追溯，公允價(jià)值轉(zhuǎn)為成本法。處置投資權(quán)益法金融資產(chǎn)1、不追溯，權(quán)益法轉(zhuǎn)為公允價(jià)值計(jì)量。成本法金融資產(chǎn)2、不追溯，成本法轉(zhuǎn)公允價(jià)值計(jì)量。成本法權(quán)益法3、追溯，成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法。

追加投資：

1、金融資產(chǎn)——權(quán)益法，不追溯。原投資的公允價(jià)值加上新增投資成本之和。原投資公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益。原計(jì)入其他綜合收益的累計(jì)公允價(jià)值變動(dòng)轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。相當(dāng)于把金融資產(chǎn)處置了再重新購入金融資產(chǎn)——權(quán)益法舉例

例題：A公司于2012年2月取得B公司10%的股權(quán)，成本為600萬元，因?qū)Ρ煌顿Y單位不具有重大影響，A公司將其作為可供出售金融資產(chǎn)核算。

2013年1月2日，A公司又以1200萬元的價(jià)格取得B公司的股權(quán)，當(dāng)日B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為8000萬元，A公司對(duì)B公司的可供出售金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值1000萬元，計(jì)入其他綜合收益的累積公允價(jià)值變動(dòng)為400萬元。取得該部分股權(quán)后，按照B公司章程規(guī)定，A公司能夠?qū)公司施加重大影響，對(duì)該項(xiàng)長期股權(quán)投資轉(zhuǎn)為采用權(quán)益法核算。不考慮所得稅影響因素。解析：2013年1月2日，A公司原持有10%股權(quán)的公允價(jià)值為1000萬元，為取得新增投資而支付對(duì)價(jià)的公允價(jià)值為1200萬元，因此A公司對(duì)B公司22%股權(quán)的初始投資成本為2200萬元。由于初始投資成本2200萬元大于應(yīng)享有B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額1760萬元（8000萬元×22%），因此，A公司不需要調(diào)整長期股權(quán)投資的成本。會(huì)計(jì)分錄：借：長期股權(quán)投資2200（1000+1200）其他綜合收益400

貸：可供出售金融資產(chǎn)1000

銀行存款1200

投資收益400例：見P154，例5-22、23、24.追加投資：

2、權(quán)益法——成本法，不追溯原股權(quán)投資賬面價(jià)值加上新增投資成本之和。原權(quán)益法核算法下確認(rèn)的其他綜合收益，在處置該項(xiàng)投資時(shí)采用與被投資單位直接處置相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債相同的基礎(chǔ)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。例：見P153，例5-21.追加投資

3、金融資產(chǎn)——成本法，不追溯原股權(quán)投資賬面價(jià)值加上新增投資成本之和原計(jì)入其他綜合收益的累計(jì)公允價(jià)值變動(dòng)轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。處置投資

1、權(quán)益法——金融資產(chǎn)，不追溯轉(zhuǎn)換日公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益原權(quán)益法核算下的其他綜合收益，在終止采用權(quán)益法核算時(shí)采用與被投資單位直接處置相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債相同的基礎(chǔ)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。見P156，例5-25處置投資

2、成本法——金融資產(chǎn)，不追溯轉(zhuǎn)換日按《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量