XXXX67企業(yè)重組案例分析匯編

1、企業(yè)重組案例分析匯編第一部分購買、投資、合并哪種方式稅負(fù)低氯化公司系煤化集團公司下屬子公司。隨著城市的發(fā)展，氯化公司已被居民小區(qū)包圍，不僅造成安全隱患、環(huán)境污染，同時也不利于企業(yè)的擴大發(fā)展。根據(jù)省、市環(huán)保局及市政府要求，氯化公司需限期搬遷。氯化公司新址擬選在某縣境內(nèi)煤化集團公司下屬子公司“鹽化公司”住地，這就需要取得鹽化公司的土地。鹽化公司是新設(shè)立的且在籌建階段，僅有土地及其地上部分建筑物。氯化公司想要取得鹽化公司所有土地及其地上建筑物，大致有三種方式：一是購買；二是投資；三是吸收合并。采用何種方式節(jié)稅最多、經(jīng)濟效益最大，這就需要進(jìn)行納稅籌劃，選擇最佳方案。第一種方案案：購買買（注意理理解出售

2、售方和購購買方的的稅負(fù)情情況）此方案，就就是氯化化公司購購買鹽化化公司所所有土地地及其地地上房屋屋建筑物物。采用用此方案案，完全全屬于市市場交易易行為，應(yīng)應(yīng)繳納所所有相關(guān)關(guān)稅費。鹽鹽化公司司屬于出出售方，發(fā)發(fā)生了轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓土地地及其地地上房屋屋建筑物物行為，按按照稅法法規(guī)定，應(yīng)應(yīng)繳納營營業(yè)稅、城城建稅、教教育費附附加、土土地增值值稅、印印花稅和和企業(yè)所所得稅。氯氯化公司司屬于購購買方，其其承受的的土地及及其地上上房屋建建筑物，按按照稅法法規(guī)定，應(yīng)應(yīng)繳納契契稅和“產(chǎn)產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移移書據(jù)”印印花稅。另外，根據(jù)據(jù)財政部部、國家家稅務(wù)總總局關(guān)關(guān)于企業(yè)業(yè)改制重重組若干干契稅政政策的通通知( HYPERLINK .

3、/企業(yè)業(yè)重組的的相關(guān)知知識20009-10-26/工商重重組文件件20111.111.228/財財稅%55b20008%5d1175號號%200%200財政部部%200國家稅稅務(wù)總局局關(guān)于企企業(yè)改制制重組若若干契稅稅政策的的通知.docc 財稅2200881775號)規(guī)定，如如果氯化化公司按按照勞勞動法等等國家有有關(guān)法律律規(guī)定政政策妥善善安置鹽鹽化有限限公司全全部職工工，其中中與鹽化化公司330%以以上職工工簽訂服服務(wù)年限限不少于于三年的的勞動用用工合同同的，對對其承受受所購企企業(yè)的土土地、房房屋權(quán)屬屬，減半半征收契契稅；與與鹽化公公司全部部職工簽簽訂服務(wù)務(wù)年限不不少于三三年的勞勞動用工工合同

4、的的，免征征契稅。第二種方案案：投資資（稅負(fù)：不交營營業(yè)稅及及附加、土土地增值值稅）此方案，就就是鹽化化公司將將其所有有土地及及其地上上房屋建建筑物，以以投資入入股形式式轉(zhuǎn)讓給給氯化公公司，為為其股東東換取氯氯化公司司的股權(quán)權(quán)。采用用此種方方案涉及及如下稅稅金：1、營業(yè)稅稅。根據(jù)財政部部、國家家稅務(wù)總總局關(guān)關(guān)于股權(quán)權(quán)轉(zhuǎn)讓有有關(guān)營業(yè)業(yè)稅問題題的通知知（財財稅2200221991號）“以以無形資資產(chǎn)、不不動產(chǎn)投投資入股股，參與與接受投投資方利利潤分配配，共同同承擔(dān)投投資風(fēng)險險的行為為，不征征收營業(yè)業(yè)稅”規(guī)規(guī)定，鹽鹽化公司司以其所所有土地地及其地地上房屋屋建筑物物對外投投資入股股不繳納納營業(yè)稅稅。當(dāng)

5、然然也不繳繳納城建建稅及教教育費附附加。2、土地增增值稅。按照財政部部、國家家稅務(wù)總總局關(guān)關(guān)于土地地增值稅稅一些具具體問題題規(guī)定的的通知(財稅字字1999548號號)“對對于以房房地產(chǎn)進(jìn)進(jìn)行投資資、聯(lián)營營的，投投資、聯(lián)聯(lián)營的，一一方以土土地（房房地產(chǎn)）作作價入股股進(jìn)行投投資或作作為聯(lián)營營條件，將將房地產(chǎn)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到到所投資資、聯(lián)營營的企業(yè)業(yè)中時，暫暫免征收收土地增增值稅”規(guī)規(guī)定，鹽鹽化公司司以其所所有土地地及其地地上房屋屋建筑物物投資入入股，可可不計繳繳土地增增值稅。3、印花稅稅。鹽化公司以以其所有有土地及及其地上上房屋建建筑物投投資入股股，必然然辦理財財產(chǎn)轉(zhuǎn)移移手續(xù)并并書立產(chǎn)產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移移書據(jù)。根根

6、據(jù)印印花稅暫暫行條例例（國國務(wù)院令令1998811號號）第二二條規(guī)定定，雙方方應(yīng)按產(chǎn)產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移移書據(jù)所所載金額額萬分之之五粘貼貼印花。4、企業(yè)所所得稅。根據(jù)企業(yè)業(yè)所得稅稅法實施施條例 HYPERLINK ./新企業(yè)所得稅法相關(guān)規(guī)定/2012.3.7歸集稅收文件/1000-中華人民共和國企業(yè)所得稅法及實施條例.doc l 非貨幣性資產(chǎn)交換收入確認(rèn)情況列舉 第二十五條“企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)或者提供勞務(wù)”規(guī)定，鹽化公司以其所有土地及其地上房屋建筑物對外投資入股，應(yīng)當(dāng)視同轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)，計算財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，繳納企業(yè)所得稅。當(dāng)然，財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓無有所得，則無須繳納企業(yè)所得稅。5、契稅。氯

7、化公司承承受鹽化化公司房房地產(chǎn)，按按照契契稅暫行行條例規(guī)規(guī)定，應(yīng)應(yīng)繳納44%契稅稅。第三種方案案：吸收收合并（無須繳繳納營業(yè)業(yè)稅、增增值稅、城城建稅、教教育費附附加、土土地增值值稅、印印花稅、契契稅和企企業(yè)所得得稅）此方案，就就是氯化化公司將將鹽化公公司兼并并或吸收收合并，鹽鹽化公司司注銷。鹽鹽化公司司（被合合并企業(yè)業(yè)）將其其全部資資產(chǎn)和負(fù)負(fù)債轉(zhuǎn)讓讓給氯化化公司（合合并企業(yè)業(yè)），為為其股東東換取氯氯化公司司(合并并企業(yè))的股權(quán)權(quán)或非股股權(quán)支付付。采用用此方案案涉及如如下稅金金：1、營業(yè)稅稅、增值值稅及附附加。企業(yè)合并是是轉(zhuǎn)讓企企業(yè)產(chǎn)權(quán)權(quán)，即整整體轉(zhuǎn)讓讓企業(yè)資資產(chǎn)、債債權(quán)、債債務(wù)及勞勞動力的的行

8、為，根根據(jù)國國家稅務(wù)務(wù)總局關(guān)關(guān)于轉(zhuǎn)讓讓企業(yè)產(chǎn)產(chǎn)權(quán)不征征營業(yè)稅稅問題的的批復(fù)（國國稅函2200221665號）規(guī)規(guī)定，轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓企業(yè)業(yè)產(chǎn)權(quán)的的行為不不屬于營營業(yè)稅征征收范圍圍，不應(yīng)應(yīng)征收營營業(yè)稅。因因此，鹽鹽化公司司轉(zhuǎn)讓給給氯化公公司的土土地及其其地上房房屋建筑筑物不繳繳納營業(yè)業(yè)稅及其其附加。根根據(jù) HYPERLINK ./新新企業(yè)所所得稅法法相關(guān)規(guī)規(guī)定/220122.3.7歸集集稅收文文件/220122.6.10%20國國家稅務(wù)務(wù)總局關(guān)關(guān)于納稅稅人資產(chǎn)產(chǎn)重組有有關(guān)增值值稅問題題的公告告.dooc 國家家稅務(wù)總總局關(guān)于于納稅人人資產(chǎn)重重組有關(guān)關(guān)增值稅稅問題的的公告（220111年第113號）規(guī)定，將

9、全部或者部分實物資產(chǎn)以及與其相關(guān)聯(lián)的債權(quán)、負(fù)債和勞動力一并轉(zhuǎn)讓給其他單位和個人，不屬于增值稅的征稅范圍，其中涉及的貨物轉(zhuǎn)讓，不征收增值稅。2、土地增增值稅。根據(jù)財政政部、國國家稅務(wù)務(wù)總局關(guān)關(guān)于土地地增值稅稅一些具具體問題題規(guī)定的的通知（財財稅字119955488號）第第三條規(guī)規(guī)定，在在企業(yè)兼兼并中，對對被兼并并企業(yè)將將房地產(chǎn)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到到兼并企企業(yè)中的的，暫免免征收土土地增值值稅。因因此，鹽鹽化公司司可不計計繳土地地增值稅稅。政策依據(jù)（發(fā)布日期：2010-10-28來源：國家稅務(wù)總局）問題內(nèi)容：同一控控制下的的企業(yè)合合并，其其中涉及及到被合合并企業(yè)業(yè)將房地地產(chǎn)過戶戶到合并并方的行行為，是是否參照照

10、財稅字字1999548號號文件第第三條之之內(nèi)容，暫暫免征收收土地增增值稅？如果是是非同一一控制下下的企業(yè)業(yè)合并行行為，是是否也可可參照該該條內(nèi)容容，暫免免征收土土地增值值稅?；貜?fù)意見：您好：您在我們們網(wǎng)站上上提交的的納稅咨咨詢問題題收悉，現(xiàn)現(xiàn)針對您您所提供供的信息息簡要回回復(fù)如下下：根據(jù)財政政部、國國家稅務(wù)務(wù)總局關(guān)關(guān)于土地地增值稅稅一些具具體問題題規(guī)定的的通知（財財稅字19995448號）第第三條關(guān)關(guān)于企業(yè)業(yè)兼并轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓房地地產(chǎn)的征征免稅問問題規(guī)定定：“在企業(yè)業(yè)兼并中中，對被被兼并企企業(yè)將房房地產(chǎn)轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓到兼兼并企業(yè)業(yè)中的，暫暫免征收收土地增增值稅。”以上政策規(guī)定并未強調(diào)企業(yè)合并是否屬于同一控制下

11、的企業(yè)合并，因此無論是否同一控制均可按照以上規(guī)定暫免征收土地增值稅。上述回復(fù)僅僅供參考考。有關(guān)關(guān)具體辦辦理程序序方面的的事宜請請直接向向您的主主管或所所在地稅稅務(wù)機關(guān)關(guān)咨詢。3、印花稅稅。在企業(yè)合并并中，如如果氯化化公司與與鹽化公公司辦理理財產(chǎn)轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)移手續(xù)續(xù)并書立立產(chǎn)權(quán)權(quán)轉(zhuǎn)移書書據(jù)。根根據(jù)財政政部、國國家稅務(wù)務(wù)總局關(guān)關(guān)于企業(yè)業(yè)改制過過程中有有關(guān)印花花稅政策策的通知知(財財稅2200331883號)第三條條規(guī)定，企企業(yè)因改改制簽訂訂的產(chǎn)權(quán)權(quán)轉(zhuǎn)移書書據(jù)免予予貼花規(guī)規(guī)定，辦辦理的產(chǎn)產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移移書據(jù)可可不繳納納印花稅稅。4、企業(yè)所所得稅。如采用此方方案，企企業(yè)所得得稅政策策留有籌籌劃空間間，可依依法進(jìn)行行

12、納稅籌籌劃。根根據(jù)財政政部、國國家稅務(wù)務(wù)總局關(guān)關(guān)于企業(yè)業(yè)重組業(yè)業(yè)務(wù)企業(yè)業(yè)所得稅稅處理若若干問題題的通知知(財財稅220099599號)規(guī)規(guī)定，企企業(yè)重組組的稅務(wù)務(wù)處理區(qū)區(qū)分不同同條件分分別適用用一般性性稅務(wù)處處理規(guī)定定和特殊殊性稅務(wù)務(wù)處理規(guī)規(guī)定。一般稅務(wù)處處理規(guī)定定：1.合并企企業(yè)應(yīng)按按公允價價值確定定接受被被合并企企業(yè)各項項資產(chǎn)和和負(fù)債的的計稅基基礎(chǔ)。2.被合并并企業(yè)及及其股東東都應(yīng)按按清算進(jìn)進(jìn)行所得得稅處理理。3.被合并并企業(yè)的的虧損不不得在合合并企業(yè)業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)彌彌補。特殊性稅務(wù)務(wù)處理規(guī)規(guī)定：1.具有合合理的商商業(yè)目的的，且不不以減少少、免除除或者推推遲繳納納稅款為為主要目目的。2.被收購購、

13、合并并或分立立部分的的資產(chǎn)或或股權(quán)比比例符合合本通知知規(guī)定的的比例。3.企業(yè)重重組后的的連續(xù)112個月月內(nèi)不改改變重組組資產(chǎn)原原來的實實質(zhì)性經(jīng)經(jīng)營活動動。4.重組交交易對價價中涉及及股權(quán)支支付金額額符合本本通知規(guī)規(guī)定比例例。5.企業(yè)重重組中取取得股權(quán)權(quán)支付的的原主要要股東，在在重組后后連續(xù)112個月月內(nèi)，不不得轉(zhuǎn)讓讓所取得得的股權(quán)權(quán)。企業(yè)重組符符合本通通知第五五條規(guī)定定條件的的，交易易各方對對其交易易中的股股權(quán)支付付部分，可可以按以以下規(guī)定定進(jìn)行特特殊性稅稅務(wù)處理理：企業(yè)合并，企企業(yè)股東東在該企企業(yè)合并并發(fā)生時時取得的的股權(quán)支支付金額額不低于于其交易易支付總總額的885%，以以及同一一控制下下

14、且不需需要支付付對價的的企業(yè)合合并，可可以選擇擇按以下下規(guī)定處處理：1.合并企企業(yè)接受受被合并并企業(yè)資資產(chǎn)和負(fù)負(fù)債的計計稅基礎(chǔ)礎(chǔ)，以被被合并企企業(yè)的原原有計稅稅基礎(chǔ)確確定。2.被合并并企業(yè)合合并前的的相關(guān)所所得稅事事項由合合并企業(yè)業(yè)承繼。3.可由合合并企業(yè)業(yè)彌補的的被合并并企業(yè)虧虧損的限限額=被被合并企企業(yè)凈資資產(chǎn)公允允價值截至合合并業(yè)務(wù)務(wù)發(fā)生當(dāng)當(dāng)年年末末國家發(fā)發(fā)行的最最長期限限的國債債利率。4.被合并并企業(yè)股股東取得得合并企企業(yè)股權(quán)權(quán)的計稅稅基礎(chǔ)，以以其原持持有的被被合并企企業(yè)股權(quán)權(quán)的計稅稅基礎(chǔ)確確定。如上企業(yè)合合并中，如如果符合合上述特特殊稅務(wù)務(wù)處理規(guī)規(guī)定條件件的，鹽鹽化公司司(被合合并企

15、業(yè)業(yè))可不不計算轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓所得得或損失失，不繳繳納企業(yè)業(yè)所得稅稅；反之之，則要要按一般般稅務(wù)處處理規(guī)定定，計算算轉(zhuǎn)讓所所得或損損失，申申報繳納納企業(yè)所所得稅。氯氯化公司司兼并鹽鹽化公司司，屬于于同一控控制下且且不需要要支付對對價的企企業(yè)合并并，符合合特殊稅稅務(wù)處理理規(guī)定條條件，因因此，鹽鹽化公司司無須計計算轉(zhuǎn)讓讓所得或或損失，繳繳納企業(yè)業(yè)所得稅稅。5、契稅。氯化公司兼兼并鹽化化公司，系系同一投投資主體體控制下下的合并并，兩個個公司合合并后，原原投資主主體-煤化集集團公司司仍然存存續(xù)。因因此，根根據(jù)財政政部、國國家稅務(wù)務(wù)總局關(guān)關(guān)于企業(yè)業(yè)改制重重組若干干契稅政政策的通通知(財稅2200881775號)

16、“兩個個或兩個個以上的的企業(yè)，依依據(jù)法律律規(guī)定、合合同約定定，合并并改建為為一個企企業(yè)，且且原投資資主體存存續(xù)的，對對其合并并后的企企業(yè)承受受原合并并各方的的土地、房房屋權(quán)屬屬，免征征契稅”規(guī)規(guī)定，氯氯化公司司承受鹽鹽化公司司房地產(chǎn)產(chǎn)可不繳繳納契稅稅。通過上述三三個方案案比較，如如果實行行第三個個方案，無無須繳納納營業(yè)稅稅、增值值稅、城城建稅、教教育費附附加、土土地增值值稅、印印花稅、契契稅和企企業(yè)所得得稅。顯顯然，第第三個方方案節(jié)稅稅最多，現(xiàn)現(xiàn)金流出出較少，經(jīng)經(jīng)濟效益益最大，應(yīng)應(yīng)是最佳佳選擇方方案。第二部分企企業(yè)重組組過程中中流轉(zhuǎn)稅稅的稅務(wù)務(wù)處理根據(jù)財政政部、國國家稅務(wù)務(wù)總局關(guān)關(guān)于企業(yè)業(yè)重組

17、業(yè)業(yè)務(wù)企業(yè)業(yè)所得稅稅處理若若干問題題的通知知（財財稅220099599號）的的規(guī)定，企企業(yè)重組組是指企企業(yè)在日日常經(jīng)營營活動以以外發(fā)生生的法律律結(jié)構(gòu)或或經(jīng)濟結(jié)結(jié)構(gòu)重大大改變的的交易，包包括企業(yè)業(yè)法律形形式改變變、債務(wù)務(wù)重組、股股權(quán)收購購、資產(chǎn)產(chǎn)收購、合合并、分分立等。企企業(yè)重組組通常涉涉及非貨貨幣性資資產(chǎn)的交交易，其其導(dǎo)致的的流轉(zhuǎn)稅稅主要為為增值稅稅和營業(yè)業(yè)稅。其其中，以以有形資資產(chǎn)出資資（不包包括不動動產(chǎn)）屬屬于增值值稅的征征收范圍圍，無形形資產(chǎn)和和不動產(chǎn)產(chǎn)出資則則涉及營營業(yè)稅，兩兩者構(gòu)成成企業(yè)重重組中的的重要成成本。筆筆者結(jié)合合最新政政策試圖圖對企業(yè)業(yè)重組過過程中的的流轉(zhuǎn)稅稅處理進(jìn)進(jìn)行一般

18、般分析，供供納稅人人參考。一、增值稅稅（一）舊政政策回顧顧此前，企業(yè)業(yè)資產(chǎn)重重組有關(guān)關(guān)增值稅稅政策主主要有兩兩個文件件：國國家稅務(wù)務(wù)總局關(guān)關(guān)于轉(zhuǎn)讓讓企業(yè)全全部產(chǎn)權(quán)權(quán)不征收收增值稅稅問題的的批復(fù)（國國稅函200024420號號）、國國家稅務(wù)務(wù)總局關(guān)關(guān)于納稅稅人資產(chǎn)產(chǎn)重組有有關(guān)增值值稅政策策問題的的批復(fù)（國國稅函200095585號號）。國稅函2200224220號規(guī)規(guī)定，根根據(jù)中中華人民民共和國國增值稅稅暫行條條例及及其實施施細(xì)則的的規(guī)定，增增值稅的的征收范范圍為銷銷售貨物物或者提提供加工工、修理理修配勞勞務(wù)以及及進(jìn)口貨貨物。轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓企業(yè)業(yè)全部產(chǎn)產(chǎn)權(quán)是整整體轉(zhuǎn)讓讓企業(yè)資資產(chǎn)、債債權(quán)、債債務(wù)及勞勞動

19、力的的行為，因因此，轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓企業(yè)業(yè)全部產(chǎn)產(chǎn)權(quán)涉及及的應(yīng)稅稅貨物的的轉(zhuǎn)讓，不不屬于增增值稅征征稅范圍圍，不征征收增值值稅。國稅函2200224220號意意味著當(dāng)當(dāng)企業(yè)產(chǎn)產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓讓的主體體是企業(yè)業(yè)的產(chǎn)權(quán)權(quán)人，交交易的對對象是企企業(yè)的產(chǎn)產(chǎn)權(quán)時，其其性質(zhì)屬屬于股權(quán)權(quán)轉(zhuǎn)讓，涉涉及的應(yīng)應(yīng)稅貨物物的轉(zhuǎn)讓讓不征收收流轉(zhuǎn)稅稅。國稅函2200995885號主主要包括括以下三三點：1、納稅人人在資產(chǎn)產(chǎn)重組過過程中將將所屬資資產(chǎn)、負(fù)負(fù)債及相相關(guān)權(quán)利利和義務(wù)務(wù)轉(zhuǎn)讓給給控股公公司，但但保留上上市公司司資格的的行為，不不屬于國國家稅務(wù)務(wù)總局關(guān)關(guān)于轉(zhuǎn)讓讓企業(yè)全全部產(chǎn)權(quán)權(quán)不征收收增值稅稅問題的的批復(fù)（國國稅函200024420號

20、號）規(guī)定定的整體體轉(zhuǎn)讓企企業(yè)產(chǎn)權(quán)權(quán)行為。對對其資產(chǎn)產(chǎn)重組過過程中涉涉及的應(yīng)應(yīng)稅貨物物轉(zhuǎn)讓等等行為，應(yīng)應(yīng)照章征征收增值值稅。2、上述控控股公司司將受讓讓獲得的的實物資資產(chǎn)再投投資給其其他公司司的行為為，應(yīng)照照章征收收增值稅稅。3、納稅人人在資產(chǎn)產(chǎn)重組過過程中所所涉及的的固定資資產(chǎn)征收收增值稅稅問題，應(yīng)應(yīng)按照財財政部國國家稅務(wù)務(wù)總局關(guān)關(guān)于全國國實施增增值稅轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)型改革革若干問問題的通通知（財財稅2200881770號）、財財政部國國家稅務(wù)務(wù)總局關(guān)關(guān)于部分分貨物適適用增值值稅低稅稅率和簡簡易辦法法征收增增值稅政政策的通通知（財財稅2200999號號）及相相關(guān)規(guī)定定執(zhí)行。（二）新政政策規(guī)定定2011年年

21、2月118日，國國家稅務(wù)務(wù)總局發(fā)發(fā)布國國家稅務(wù)務(wù)總局關(guān)關(guān)于納稅稅人資產(chǎn)產(chǎn)重組有有關(guān)增值值稅問題題的公告告（國國家稅務(wù)務(wù)總局公公告20011年年第133號，以以下簡稱稱13號號文），對對納稅人人資產(chǎn)重重組有關(guān)關(guān)增值稅稅問題作作出重大大調(diào)整。13號文規(guī)規(guī)定，納納稅人在在資產(chǎn)重重組過程程中，通通過合并并、分立立、出售售、置換換等方式式，將全全部或者者部分實實物資產(chǎn)產(chǎn)以及與與其相關(guān)關(guān)聯(lián)的債債權(quán)、負(fù)負(fù)債和勞勞動力一一并轉(zhuǎn)讓讓給其他他單位和和個人，不不屬于增增值稅的的征稅范范圍，其其中涉及及的貨物物轉(zhuǎn)讓，不不征收增增值稅。從新舊增值值稅規(guī)定定我們可可以明確確以下幾幾點：11、企業(yè)業(yè)重組過過程中，轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓企業(yè)

22、業(yè)全部產(chǎn)產(chǎn)權(quán)涉及及的應(yīng)稅稅貨物的的轉(zhuǎn)讓，不不屬于增增值稅的的征稅范范圍；22、重組組過程中中，部分分實物資資產(chǎn)以及及與其相相關(guān)聯(lián)的的債權(quán)、負(fù)負(fù)債和勞勞動力一一并轉(zhuǎn)讓讓給其他他單位和和個人，不不屬于增增值稅的的征稅范范圍，其其中涉及及的貨物物轉(zhuǎn)讓，不不征收增增值稅；3、企企業(yè)重組組過程中中，只是是實物資資產(chǎn)的轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)移，則則不符合合13號號文的規(guī)規(guī)定，涉涉及的應(yīng)應(yīng)稅貨物物轉(zhuǎn)讓等等行為，應(yīng)應(yīng)照章征征收增值值稅。二、營業(yè)稅稅（一）舊政政策回顧顧此前對于企企業(yè)資產(chǎn)產(chǎn)重組有有關(guān)營業(yè)業(yè)稅政策策主要文文件是：關(guān)于于轉(zhuǎn)讓企企業(yè)產(chǎn)權(quán)權(quán)不征營營業(yè)稅問問題的批批復(fù)（國國稅函200021165號號），該該文中規(guī)規(guī)定“轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)

23、讓企業(yè)業(yè)產(chǎn)權(quán)是是整體轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓企業(yè)業(yè)資產(chǎn)、債債權(quán)、債債務(wù)及勞勞動力的的行為，其其轉(zhuǎn)讓價價格不僅僅僅是由由資產(chǎn)價價值決定定的，與與企業(yè)銷銷售不動動產(chǎn)、轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓無形形資產(chǎn)的的行為完完全不同同。因此此，轉(zhuǎn)讓讓企業(yè)產(chǎn)產(chǎn)權(quán)的行行為不屬屬于營業(yè)業(yè)稅征收收范圍，不不應(yīng)征收收營業(yè)稅稅”，但對于對上上述整體體產(chǎn)權(quán)的的理解存存在諸多多爭議，而而且國稅稅總局的的文件與與一些地地方的政政策也存存在差異異之處。例例如，220055年國家家稅務(wù)總總局給青青海省地地方稅局局的一個個批復(fù)：關(guān)于于青海省省黃河尼尼那水電電站整體體資產(chǎn)出出售行為為征收流流轉(zhuǎn)稅問問題的批批復(fù)（國國稅函200055504號號）中規(guī)規(guī)定“非非整體轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓企業(yè)業(yè)

24、資產(chǎn)、債債權(quán)、債債務(wù)及勞勞動力，不不屬于企企業(yè)的整整體產(chǎn)權(quán)權(quán)交易行行為。因因此，轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓土地地使用權(quán)權(quán)和銷售售不動產(chǎn)產(chǎn)的行為為應(yīng)照章章征收營營業(yè)稅”，從從該文件件中似乎乎可以看看出，必必須是轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓全部部的產(chǎn)權(quán)權(quán)行為，否否則需要要繳納營營業(yè)稅。但但是部分分省市的的稅務(wù)機機關(guān)作出出的規(guī)定定，對部部分轉(zhuǎn)讓讓產(chǎn)權(quán)也也不征收收營業(yè)稅稅。（二）新政政策規(guī)定定近日，為明明確資產(chǎn)產(chǎn)重組有有關(guān)營業(yè)業(yè)稅問題題，國稅稅總局制制定并發(fā)發(fā)布關(guān)關(guān)于納稅稅人資產(chǎn)產(chǎn)重組有有關(guān)營業(yè)業(yè)稅問題題的公告告（國國家稅務(wù)務(wù)總局公公告20011年年第511號，以以下簡稱稱51號文文）文件件。文件規(guī)定，納納稅人在在資產(chǎn)重重組過程程中，通通過合

25、并并、分立立、出售售、置換換等方式式，將全全部或者者部分實實物資產(chǎn)產(chǎn)以及與與其相關(guān)關(guān)聯(lián)的債債權(quán)、債債務(wù)和勞勞動力一一并轉(zhuǎn)讓讓給其他他單位和和個人的的行為，不不屬于營營業(yè)稅征征收范圍圍，其中中涉及的的不動產(chǎn)產(chǎn)、土地地使用權(quán)權(quán)轉(zhuǎn)讓，不不征收營營業(yè)稅。新新規(guī)自220111年10月1日起執(zhí)執(zhí)行。從文件字面面理解，無無論是通通過合并并、分立立、出售售還是置置換等方方式進(jìn)行行資產(chǎn)重重組，能能否獲得得免稅待待遇的關(guān)關(guān)鍵是滿滿足“與與其相關(guān)關(guān)聯(lián)的債債權(quán)、負(fù)負(fù)債和勞勞動力一一并轉(zhuǎn)讓讓”這個個條件，如如果不將將資產(chǎn)和和勞動力力等打包包一并轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓，就就不符合合免稅條條件，而而應(yīng)作為為資產(chǎn)轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓繳納納流轉(zhuǎn)稅稅。資產(chǎn)的

26、范圍圍只涉及及不動產(chǎn)產(chǎn)、土地地使用權(quán)權(quán)，但是是對于企企業(yè)同時時將擁有有的無形形資產(chǎn)以以及與其其相關(guān)聯(lián)聯(lián)的債權(quán)權(quán)、債務(wù)務(wù)和勞動動力一并并轉(zhuǎn)讓是是否征收收營業(yè)稅稅問題，未未作出明明確規(guī)定定，在執(zhí)執(zhí)行中可可能又會會出現(xiàn)爭爭議和分分歧。三、企業(yè)重重組過程程中流轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)稅一般般分析（一）支付付方分析析企業(yè)重組過過程中涉涉及流轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)稅問題題，從支支付方（股股權(quán)收購購中為收收購方，資資產(chǎn)收購購中為受受讓方，企企業(yè)合并并中為合合并企業(yè)業(yè)，企業(yè)業(yè)分立中中為分立立企業(yè)）來來講，一一般與支支付標(biāo)的的相關(guān)。我我們知道道企業(yè)重重組過程程中一般般包括股股權(quán)支付付和非股股權(quán)支付付。股權(quán)權(quán)支付，是是指企業(yè)業(yè)重組中中購買、換換取資產(chǎn)

27、產(chǎn)的一方方支付的的對價中中，以本本企業(yè)或或其控股股企業(yè)的的股權(quán)、股股份作為為支付的的形式；非股權(quán)權(quán)支付，是是指以本本企業(yè)的的現(xiàn)金、銀銀行存款款、應(yīng)收收款項、本本企業(yè)或或其控股股企業(yè)股股權(quán)和股股份以外外的有價價證券、存存貨、固固定資產(chǎn)產(chǎn)、其他他資產(chǎn)以以及承擔(dān)擔(dān)債務(wù)等等作為支支付的形形式。股股權(quán)支付付，一般般不涉及及流轉(zhuǎn)稅稅問題。非非股權(quán)支支付中，一一般不大大可能符符合133號文和和51號文文規(guī)定的的條件，因因此支付付對價如如涉及動動產(chǎn)轉(zhuǎn)讓讓，一般般則涉及及增值稅稅，無形形資產(chǎn)、土土地使用用權(quán)或不不動產(chǎn)，則則涉及營營業(yè)稅問問題。（二）相對對方分析析從重組另一一方來說說（股權(quán)權(quán)收購中中為轉(zhuǎn)讓讓方，資

28、資產(chǎn)收購購中為轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓方，企企業(yè)合并并中為被被合并企企業(yè)股東東，企業(yè)業(yè)分立中中為被分分立企業(yè)業(yè)股東），也也與讓渡渡的資產(chǎn)產(chǎn)性質(zhì)相相關(guān)，如如為股權(quán)權(quán)，一般般不涉及及流轉(zhuǎn)稅稅；如為為動產(chǎn)則則涉及增增值稅；如為無無形資產(chǎn)產(chǎn)、土地地使用權(quán)權(quán)或不動動產(chǎn)，則則涉及營營業(yè)稅問問題。但符合133號文和和51號號文的規(guī)規(guī)定，將將全部或或者部分分實物資資產(chǎn)以及及與其相相關(guān)聯(lián)的的債權(quán)、負(fù)負(fù)債和勞勞動力一一并轉(zhuǎn)讓讓給其他他單位和和個人，不不屬于增增值稅和和營業(yè)稅稅的征稅稅范圍，其其中涉及及的資產(chǎn)產(chǎn)不征收收流轉(zhuǎn)稅稅。（三）企業(yè)業(yè)注銷清清算時流流轉(zhuǎn)稅分分析企業(yè)重組過過程中，經(jīng)經(jīng)常會遇遇到企業(yè)業(yè)注銷清清算，根根據(jù)財財政部、國

29、國家稅務(wù)務(wù)總局關(guān)關(guān)于企業(yè)業(yè)重組業(yè)業(yè)務(wù)企業(yè)業(yè)所得稅稅處理若若干問題題的通知知（財財稅220099599號）號號文的規(guī)規(guī)定，主主要包括括以下三三種情況況：1、企業(yè)由由法人轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)變?yōu)閭€個人獨資資企業(yè)、合合伙企業(yè)業(yè)等非法法人組織織，或?qū)⒌怯涀⒆缘剞D(zhuǎn)轉(zhuǎn)移至中中華人民民共和國國境外（包包括港澳澳臺地區(qū)區(qū)），應(yīng)應(yīng)進(jìn)行企企業(yè)所得得稅清算算，2、不適用用特殊性性稅務(wù)處處理的企企業(yè)合并并中，被被合并企企業(yè)及其其股東都都應(yīng)按清清算進(jìn)行行所得稅稅處理。3、不適用用特殊性性稅務(wù)處處理的企企業(yè)分立立中，被被分立企企業(yè)不再再繼續(xù)存存在時，被被分立企企業(yè)及其其股東都都應(yīng)按清清算進(jìn)行行所得稅稅處理。企業(yè)清算時時要進(jìn)行行財產(chǎn)的

30、的清理、債債務(wù)的清清償和剩剩余財產(chǎn)產(chǎn)的分配配等行為為。企業(yè)業(yè)清算處處置資產(chǎn)產(chǎn)時，屬屬于增值值稅應(yīng)稅稅貨物時時按照增增值稅暫暫行條例例及其其相關(guān)規(guī)規(guī)定按適適用稅率率繳納增增值稅。當(dāng)企業(yè)清算算時，要要處理的的資產(chǎn)為為無形資資產(chǎn)或不不動產(chǎn)，根根據(jù)營營業(yè)稅暫暫行條例例，無無論用于于銷售、抵抵債、分分配給投投資者，都都應(yīng)按規(guī)規(guī)定繳納納營業(yè)稅稅。營業(yè)稅稅收收處理分分為以下下二種情情況：（1）按轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓取得得收入計計算繳納納營業(yè)稅稅。轉(zhuǎn)讓讓的專利利權(quán)、商商標(biāo)權(quán)等等權(quán)利資資產(chǎn)的所所有權(quán)、使使用權(quán)屬屬營業(yè)稅稅轉(zhuǎn)讓無無形資產(chǎn)產(chǎn)稅目時時（不含含土地使使用權(quán)），按按照營營業(yè)稅暫暫行條例例及其其實施細(xì)細(xì)則的規(guī)規(guī)定以轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓

31、取得得收入為為計稅價價格計算算繳納營營業(yè)稅。（2）按處處置取得得收入減減除原值值（或作作價）后后的余額額計算繳繳納營業(yè)業(yè)稅。處處置不動動產(chǎn)、土土地使用用權(quán)時，按按照財財政部、國國家稅務(wù)務(wù)總局關(guān)關(guān)于營業(yè)業(yè)稅若干干政策問問題的通通知（財財稅220033166號）的的規(guī)定納納稅，即即：以全全部收入入減去不不動產(chǎn)或或土地使使用權(quán)的的購置或或受讓原原價（抵抵債時該該項不動動產(chǎn)或土土地使用用權(quán)作價價）后的的余額為為營業(yè)額額。四、企業(yè)重重組具體體形式的的流轉(zhuǎn)稅稅分析（一）企業(yè)業(yè)法律形形式改變變企業(yè)法律形形式改變變，是指指企業(yè)注注冊名稱稱、住所所以及企企業(yè)組織織形式等等的簡單單改變，但但符合本本通知規(guī)規(guī)定其他

32、他重組的的類型除除外。對于企業(yè)注注冊名稱稱、住所所的改變變，企業(yè)業(yè)應(yīng)當(dāng)變變更稅務(wù)務(wù)登記；涉及改改變稅務(wù)務(wù)登記機機關(guān)的，企企業(yè)應(yīng)向向原稅務(wù)務(wù)登記機機關(guān)申報報辦理注注銷稅務(wù)務(wù)登記，并并自注銷銷稅務(wù)登登記之日日起300日內(nèi)向向遷達(dá)地地稅務(wù)機機關(guān)申報報辦理稅稅務(wù)登記記。由于于經(jīng)營存存續(xù)，企企業(yè)原本本的增值值稅納稅稅事項由由變更后后的企業(yè)業(yè)承繼。企業(yè)的組織織形式發(fā)發(fā)生改變變，比如如企業(yè)由由法人轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)變?yōu)閭€個人獨資資企業(yè)、合合伙企業(yè)業(yè)等非法法人組織織，或?qū)⒌怯涀⒆缘剞D(zhuǎn)轉(zhuǎn)移至中中華人民民共和國國境外（包包括港澳澳臺地區(qū)區(qū)），應(yīng)應(yīng)視同企企業(yè)進(jìn)行行清算、分分配，股股東重新新投資成成立新企企業(yè)。企企業(yè)的全全部資

33、產(chǎn)產(chǎn)以及股股東投資資的計稅稅基礎(chǔ)均均應(yīng)以公公允價值值為基礎(chǔ)礎(chǔ)確定。根據(jù)財政政部、國國家稅務(wù)務(wù)總局關(guān)關(guān)于增值值稅若干干政策的的通知（財財稅2200551665號）規(guī)規(guī)定，一一般納稅稅人注銷銷，其存存貨不作作進(jìn)項稅稅額轉(zhuǎn)出出處理，其其留抵稅稅額也不不予以退退稅。企業(yè)清算，處處置資產(chǎn)產(chǎn)時，涉涉及動產(chǎn)產(chǎn)的，則則應(yīng)計繳繳增值稅稅；涉及及無形資資產(chǎn)或不不動產(chǎn)的的，則應(yīng)應(yīng)計繳營營業(yè)稅。（二）債務(wù)務(wù)重組債務(wù)重組是是指在債債務(wù)人發(fā)發(fā)生財務(wù)務(wù)困難的的情況下下，債權(quán)權(quán)人按照照其與債債務(wù)人達(dá)達(dá)成的書書面協(xié)議議或者法法院裁定定書，就就其債務(wù)務(wù)人的債債務(wù)作出出讓步的的事項，包包括以非非貨幣資資產(chǎn)清償償債務(wù)、債債轉(zhuǎn)股、以以

34、低于債債務(wù)計稅稅基礎(chǔ)的的現(xiàn)金清清償債務(wù)務(wù)和修改改其他債債務(wù)條件件等方式式。上述述債轉(zhuǎn)股股、低價價償債、延延長償債債期等行行為，由由于不涉涉及貨物物的交易易，不涉涉及增值值稅和營營業(yè)稅問問題。只只有以非非貨幣資資產(chǎn)清償償債務(wù)才才會涉及及到增值值稅和營營業(yè)稅問問題。以非貨幣資資產(chǎn)清償償債務(wù)，應(yīng)應(yīng)分解為為轉(zhuǎn)讓相相關(guān)非貨貨幣性資資產(chǎn)、按按非貨幣幣性資產(chǎn)產(chǎn)公允價價值清償償債務(wù)兩兩項業(yè)務(wù)務(wù)，確認(rèn)認(rèn)相關(guān)資資產(chǎn)的所所得和損損失。如果債務(wù)人人以貨物物清償債債務(wù)應(yīng)當(dāng)當(dāng)確認(rèn)銷銷售貨物物，按照照該貨物物的銷售售價格適適用稅率率計算銷銷項稅額額，并可可以抵扣扣進(jìn)項稅稅額。如如果企業(yè)業(yè)以固定定資產(chǎn)或或者舊貨貨清償債債務(wù)，

35、與與企業(yè)注注銷時，固固定資產(chǎn)產(chǎn)或者舊舊貨銷售售的增值值稅處理理一致。如果債務(wù)人人以無形形資產(chǎn)或或不動產(chǎn)產(chǎn)清償債債務(wù)，也也同企業(yè)業(yè)法律形形式改變變中處置置類似資資產(chǎn)同樣樣處理，繳繳納營業(yè)業(yè)稅。案例：甲企企業(yè)欠乙乙企業(yè)220000萬元，由由于甲企企業(yè)經(jīng)營營困難，無無法全額額償還債債務(wù)，雙雙方簽訂訂債務(wù)重重組方案案，用按按照市場場價格115000萬元的的存貨進(jìn)進(jìn)行清償償，其余余部分減減免。甲甲企業(yè)需需要對存存貨視同同銷售，繳繳納增值值稅。而而如果乙乙企業(yè)將將自己對對甲企業(yè)業(yè)所享有有的20000萬萬債權(quán)轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)為甲企企業(yè)的股股權(quán)，則則不涉及及增值稅稅的問題題。同樣樣，雙方方達(dá)成協(xié)協(xié)議，債債務(wù)延期期一年，也

36、也不涉及及增值稅稅的問題題。（三）股權(quán)權(quán)收購股權(quán)收購是是指一家家企業(yè)（收收購企業(yè)業(yè)）購買買另一家家企業(yè)（被被收購企企業(yè)）的的股權(quán)，以以實現(xiàn)對對被收購購企業(yè)控控制的交交易。股股權(quán)收購購是否涉涉及流轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)稅，則則主要看看其支付付標(biāo)的是是否屬于于流轉(zhuǎn)稅稅應(yīng)稅范范圍。對對收購企企業(yè)用應(yīng)應(yīng)稅增值值貨物作作為支付付對價或或部分支支付對價價，收購購企業(yè)應(yīng)應(yīng)依法計計算繳納納增值稅稅。如收收購企業(yè)業(yè)用應(yīng)稅稅營業(yè)稅稅的無形形資產(chǎn)、不不動產(chǎn)作作為支付付對價或或部分支支付對價價，收購購企業(yè)應(yīng)應(yīng)依法計計算繳納納營業(yè)稅稅。如收收購企業(yè)業(yè)以股分分作為支支付對價價或部分分支付對對價，根根據(jù)財稅稅200021911號，對對股權(quán)轉(zhuǎn)

37、轉(zhuǎn)讓不征征收營業(yè)業(yè)稅，因因此，對對股權(quán)支支付部分分無須繳繳納增值值稅和營營業(yè)稅。被被收購企企業(yè)由于于轉(zhuǎn)讓標(biāo)標(biāo)的為股股權(quán)，也也無須繳繳納增值值稅和營營業(yè)稅。案例：甲公公司為增增值稅一一般納稅稅人（非非擴大增增值稅抵抵扣范圍圍試點的的納稅人人）。220100年100月，該該公司以以評估價價為1000萬（220077年購入入）的機機器和2200萬萬不動產(chǎn)產(chǎn)（購入入原價1100萬萬），收收購B公公司持有有乙公司司50%的股權(quán)權(quán)。非股股權(quán)支付付，應(yīng)繳繳納增值值稅，甲甲公司應(yīng)應(yīng)繳納增增值稅1100（1+4%）4%2=11.922（萬元元）。不不動產(chǎn)繳繳納營業(yè)業(yè)稅，（2200-1000）55%=55萬元。（

38、四）資產(chǎn)產(chǎn)收購資產(chǎn)收購是是指一家家企業(yè)（受受讓企業(yè)業(yè)）購買買另一家家企業(yè)（轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓企業(yè)業(yè)）實質(zhì)質(zhì)經(jīng)營性性資產(chǎn)的的交易。資資產(chǎn)收購購的對象象和范圍圍必須是是實質(zhì)性性經(jīng)營資資產(chǎn)。一一般不涉涉及債務(wù)務(wù)、勞動動力的轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)移，因因此，不不符合113號和和51號號文不征征收流轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)稅的條條件。同同理，受受讓企業(yè)業(yè)非股權(quán)權(quán)支付涉涉及的增增值稅處處理和股股權(quán)收購購業(yè)務(wù)相相同。如如受讓企企業(yè)用應(yīng)應(yīng)稅增值值貨物作作為支付付對價或或部分支支付對價價，受讓讓企業(yè)應(yīng)應(yīng)依法計計算繳納納增值稅稅。如受受讓企業(yè)業(yè)用應(yīng)稅稅營業(yè)稅稅的無形形資產(chǎn)、不不動產(chǎn)作作為支付付對價或或部分支支付對價價，受讓讓企業(yè)應(yīng)應(yīng)依法計計算繳納納營業(yè)稅稅。如受

39、受讓業(yè)以以股分作作為支付付對價或或部分支支付對價價，根據(jù)據(jù)財稅200021191號號，對股股權(quán)轉(zhuǎn)讓讓不征收收營業(yè)稅稅，因此此，對股股權(quán)支付付部分無無須繳納納增值稅稅和營業(yè)業(yè)稅。在資產(chǎn)收購購過程中中，轉(zhuǎn)讓讓企業(yè)轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓了資資產(chǎn)并取取得了經(jīng)經(jīng)濟利益益，如果果轉(zhuǎn)讓資資產(chǎn)涉及及存貨和和固定資資產(chǎn)等內(nèi)內(nèi)容，需需要依法法計算繳繳納增值值稅，如如果轉(zhuǎn)讓讓資產(chǎn)涉涉及無形形資產(chǎn)、土土地使用用權(quán)或不不動產(chǎn)，則則須依法法計繳營營業(yè)稅。案例：甲公公司準(zhǔn)備備以50000萬萬現(xiàn)金收收購乙公公司全部部經(jīng)營性性資產(chǎn)，乙乙公司（一一般納稅稅人）的的資產(chǎn)包包括公允允價值為為20000萬（220099年5月月購入）的的存貨，公公允價

40、值值為10000萬萬（購入入價5000萬）的的不動產(chǎn)產(chǎn)以及220000萬的股股權(quán)投資資。分析：在上上述交易易中，甲甲方以現(xiàn)現(xiàn)金收購購，則不不涉及增增值稅和和營業(yè)稅稅。乙公公司需要要計繳增增值稅銷銷項稅額額：2000017%=3440萬，營營業(yè)稅（1000-500）5%=25萬，股權(quán)轉(zhuǎn)讓不涉及流轉(zhuǎn)稅。（五）合并并合并是指一一家或多多家企業(yè)業(yè)（被合合并企業(yè)業(yè)）將其其全部資資產(chǎn)和負(fù)負(fù)債轉(zhuǎn)讓讓給另一一家現(xiàn)存存或新設(shè)設(shè)企業(yè)（合合并企業(yè)業(yè)），被被合并企企業(yè)股東東換取合合并企業(yè)業(yè)的股權(quán)權(quán)或非股股權(quán)支付付，實現(xiàn)現(xiàn)兩個或或兩個以以上企業(yè)業(yè)的依法法合并。對被合并企企業(yè)來講講，由于于吸收合合并時合合并企業(yè)業(yè)的全部部

41、產(chǎn)權(quán)，包包括資產(chǎn)產(chǎn)、負(fù)債債和人員員，這不不同于一一般的企企業(yè)資產(chǎn)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓行行為。根根據(jù)133號文和和51號文文，可以以不征收收增值稅稅和營業(yè)業(yè)稅。對合并企業(yè)業(yè)來講，由由于需要要支付被被合并企企業(yè)一定定對價，則則涉及非非股權(quán)支支付時，其其流轉(zhuǎn)稅稅問題，與與股權(quán)收收購的收收購方、資資產(chǎn)收購購的受讓讓相同。（六）分立立分立是指一一家企業(yè)業(yè)（被分分立企業(yè)業(yè)）將部部分或全全部資產(chǎn)產(chǎn)分離轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓給現(xiàn)現(xiàn)存或新新設(shè)的企企業(yè)（分分立企業(yè)業(yè)），被被分立企企業(yè)股東東換取分分立企業(yè)業(yè)的股權(quán)權(quán)或非股股權(quán)支付付，實現(xiàn)現(xiàn)企業(yè)的的依法分分立。通通?？梢砸詫⑵髽I(yè)業(yè)分立分分為存續(xù)續(xù)分立和和解散分分立。所所謂存續(xù)續(xù)分立，是是指一家家企

42、業(yè)將將部分資資產(chǎn)依法法分出，成成立兩個個或兩個個以上企企業(yè)的行行為。在在存續(xù)分分立方式式下，原原企業(yè)繼繼續(xù)存在在。所謂謂解散分分立，是是指一家家企業(yè)將將其全部部資產(chǎn)分分離并轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓給兩兩個或兩兩個以上上企業(yè)，同同時原企企業(yè)依法法解散，其其債權(quán)、債債務(wù)由分分立企業(yè)業(yè)分別承承擔(dān)。和和其他重重組形式式一樣，分分立同樣樣會涉及及非股權(quán)權(quán)支付的的增值稅稅和營業(yè)業(yè)稅處理理問題。企業(yè)分立通通常是資資產(chǎn)、負(fù)負(fù)債、勞勞動力、技技術(shù)等要要素的同同時轉(zhuǎn)移移，區(qū)別別于一般般的資產(chǎn)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓，根根據(jù)133號文和和51號文文，同樣樣可以不不征收增增值稅和和營業(yè)稅稅。（七）案例例：甲公司是一一家經(jīng)營營欠佳的的上市公公司，AA公司

43、是是甲公司司的母公公司。220111年乙公公司欲借借殼甲公公司將子子公司BB的資產(chǎn)產(chǎn)并入甲甲公司，同同時將甲甲公司原原有的全全部資產(chǎn)產(chǎn)與負(fù)債債剝離。重組步驟大大致如下下：第一步：乙公司以持持有B公公司的股股權(quán)為對對價，收收購甲公公司的資資產(chǎn)和負(fù)負(fù)債，即即甲公司司先將全全部資產(chǎn)產(chǎn)與其相相關(guān)聯(lián)的的債權(quán)、負(fù)負(fù)債和勞勞動力一一并轉(zhuǎn)讓讓給乙公公司，交交換乙公公司持有有B公司司的全部部股權(quán)（假假設(shè)全部部股權(quán)價價值與轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓的資資產(chǎn)負(fù)債債等值），則則B公司司成為甲甲公司的的全資子子公司。第二步：乙公司以以收到甲甲公司原原來的資資產(chǎn)與其其相關(guān)聯(lián)聯(lián)的債權(quán)權(quán)、負(fù)債債和勞動動力為對對價，交交換A公公司持有有甲公司司的

44、股權(quán)權(quán)。乙公公司成為為甲公司司的股東東。第三步：甲公司吸收收合并BB公司。BB公司所所有的資資產(chǎn)與負(fù)負(fù)債及人人員全部部由甲公公司接收收，B公公司注銷銷。通過上述操操作，甲甲公司原原來的資資產(chǎn)與負(fù)負(fù)債全部部歸屬到到A公司司，B公公司全部部資產(chǎn)與與負(fù)債并并入到甲甲公司，乙乙公司完完成了借借殼上市市運作過過程。增值稅方面面第一步中甲甲公司將將所有的的資產(chǎn)與與負(fù)債剝剝離到乙乙公司的的行為，113號文文規(guī)定：“納稅稅人在資資產(chǎn)重組組過程中中，通過過合并、分分立、出出售、置置換等方方式，將將全部或或者部分分實物資資產(chǎn)以及及與其相相關(guān)聯(lián)的的債權(quán)、負(fù)負(fù)債和勞勞動力一一并轉(zhuǎn)讓讓給其他他單位和和個人，不不屬于增增

45、值稅的的征稅范范圍，其其中涉及及的貨物物轉(zhuǎn)讓，不不征收增增值稅。第二步中乙乙公司以以收到甲甲公司原原來的資資產(chǎn)與負(fù)負(fù)債為對對價，交交換A公公司持有有甲公司司的股權(quán)權(quán)行為，根根據(jù)133號文規(guī)規(guī)定亦不不征收增增值稅。第三步中甲甲公司吸吸收合并并B公司司，B公公司所有有的資產(chǎn)產(chǎn)與負(fù)債債及人員員全部由由甲公司司接收，根根據(jù)133號文不不征收增增值稅。但但B公司司注銷行行為，涉涉及的貨貨物銷售售需要繳繳納增值值稅。營業(yè)稅方面面第一步中甲甲公司先先將全部部資產(chǎn)與與負(fù)債作作為對價價，交換換乙公司司持有BB公司的的等值股股權(quán)行為為，涉及及兩個交交易行為為：根據(jù)51號號文規(guī)定定，納稅稅人在資資產(chǎn)重組組過程中中，

46、通過過合并、分分立、出出售、置置換等方方式，將將全部或或者部分分實物資資產(chǎn)以及及與其相相關(guān)聯(lián)的的債權(quán)、債債務(wù)和勞勞動力一一并轉(zhuǎn)讓讓給其他他單位和和個人的的行為，不不屬于營營業(yè)稅征征收范圍圍，其中中涉及的的不動產(chǎn)產(chǎn)、土地地使用權(quán)權(quán)轉(zhuǎn)讓，不不征收營營業(yè)稅。乙乙公司轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓B公公司股權(quán)權(quán)，股權(quán)權(quán)轉(zhuǎn)讓行行為也不不征收營營業(yè)稅。第二步的營營業(yè)稅處處理同第第一步。第三步中甲甲公司吸吸收合并并B公司司。B公公司所有有的資產(chǎn)產(chǎn)與負(fù)債債及人員員全部由由甲公司司接收，根根據(jù)511號文也也不用征征收營業(yè)業(yè)稅。第三部分房房地產(chǎn)開開發(fā)企業(yè)業(yè)土地增增值稅偷偷、漏、避避稅手段段揭示土地增值稅稅是影響響房地產(chǎn)產(chǎn)開發(fā)企企業(yè)稅后后

47、利潤的的一個重重要因素素。為躲躲避土地地增值稅稅，許多多房地產(chǎn)產(chǎn)開發(fā)企企業(yè)使盡盡渾身解解數(shù)，各各出高招招。對現(xiàn)現(xiàn)行土地地增值稅稅清算偷偷、漏、避避稅手段段予以歸歸納和揭揭示如下下。一、虛構(gòu)合合作開發(fā)發(fā)建房模模式避稅稅財政部、國國家稅務(wù)務(wù)總局關(guān)關(guān)于土地地增值稅稅一些具具體問題題規(guī)定的的通知（財財稅字19995448號）中中對合作作開發(fā)土土地有明明確規(guī)定定：“一一方出地地，一方方出資金金，雙方方合作建建房，建建成后按按比例分分房自用用的，暫暫免征收收土地增增值稅；建成后后轉(zhuǎn)讓的的，應(yīng)征征收土地地增值稅稅”。某房地產(chǎn)開開發(fā)企業(yè)業(yè)實際購購得一塊塊土地的的使用權(quán)權(quán)準(zhǔn)備修修建住宅宅，而另另外與土土地轉(zhuǎn)讓讓

48、方簽訂訂合作建建房協(xié)議議。這棒棒從形式式上就符符合了一一方出土土地一方方出資金金的條件件。這種種以人為為的“合合作開發(fā)發(fā)模式”的的避稅方方式，被被很多地地產(chǎn)企業(yè)業(yè)采用。二、項目轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓方式式避稅目前流行的的地產(chǎn)公公司收購購方案是是：先由由收購方方成立一一家能夠夠享受稅稅收優(yōu)惠惠的公司司，再由由該公司司以吸收收合并方方式兼并并項目公公司，項項目隨公公司而轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)移，而而國家法法律法規(guī)規(guī)對兼并并明確給給予稅收收優(yōu)惠，免免征不動動產(chǎn)移轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)中的營營業(yè)稅、土土地增值值稅及契契稅。對對于吸收收合并中中的債務(wù)務(wù)風(fēng)險，則則采用由由被兼并并方提供供擔(dān)保的的方式予予以防范范。三、以明顯顯偏低價價格銷售售商鋪少少計銷售售

49、收入例如，某項項目銷售售商鋪884200，銷銷售均價價186600元元.其中中：低價價銷售551500，92200元元，這這以明顯顯偏低價價格銷售售商鋪，少少計銷售售收入。中中華人民民共和國國稅收征征收管理理法第第三十五五條第六六項規(guī)定定納稅人人申報的的計稅依依據(jù)明顯顯偏低，又又無正當(dāng)當(dāng)理由的的，稅務(wù)務(wù)機關(guān)有有權(quán)核定定其應(yīng)納納稅額。四、銷售收收入不做做申報納納稅由于房地產(chǎn)產(chǎn)行業(yè)前前期資金金投入較較大，為為避免出出現(xiàn)資金金短缺、周周轉(zhuǎn)不靈靈等問題題，房地地產(chǎn)企業(yè)業(yè)往往選選擇將銷銷售收入入計入“預(yù)預(yù)收賬款款”科目目，定金金計入“其其他應(yīng)付付款”科科目，達(dá)達(dá)到推遲遲申報、少少繳稅款款甚至不不做納稅稅

50、申報的的目的。五、房地產(chǎn)產(chǎn)交換不不確認(rèn)收收入根據(jù)中華華人民共共和國土土地增值值稅暫行行條例的的規(guī)定，納納稅人轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓房地地產(chǎn)所取取得的收收入，包包括貨幣幣收入、實實物收入入和其他他收入。通通過房地地產(chǎn)交換換，交換換雙方都都取得房房產(chǎn)這一一實物形形態(tài)的收收入，應(yīng)應(yīng)屬于土土地增值值稅的征征稅范圍圍。交換換雙方都都應(yīng)作為為一種實實物收人人，申報報繳納土土地增值值稅。六、項目工工程建安安成本偏偏高如某市20007年年商品房房建安造造價標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)為15540元元m22，某公公司實際際建安成成本36610元元m22，差異異額20070元元m22，差異異率1334.441%.如果開開發(fā)商提提供的建建安成本本扣除額

51、額明顯高高于造價價表，又又沒有正正當(dāng)理由由，地稅稅部門將將按核定定辦法予予以扣除除。七、股權(quán)投投資取得得土地根根據(jù)評估估價值入入賬某房地產(chǎn)公公司以股股權(quán)投資資方式取取得一塊塊土地根根據(jù)評估估價值778700萬元，全全部記入入地價成成本，而而付清地地價款憑憑證僅為為31550萬元元，開發(fā)發(fā)項目的的土地成成本未按按照歷史史成本及及實際發(fā)發(fā)生的成成本確認(rèn)認(rèn)扣除（市市場公允允價值取得土土地相關(guān)關(guān)稅費）。通過股權(quán)收收購方式式獲取土土地使用用權(quán)，收收購人應(yīng)應(yīng)重視收收購后土土地成本本的計量量。從賬賬務(wù)處理理來看，土土地評估估增值部部分無法法在股權(quán)權(quán)交易過過程中得得到賬面面確認(rèn)。交交易行為為屬于股股權(quán)投資資，

52、而非非土地使使用權(quán)交交易。因因此，賬賬務(wù)處理理上，溢溢價支出出僅能計計入相關(guān)關(guān)投資成成本，而而不能將將溢價支支出計入入土地成成本。不不能按經(jīng)經(jīng)評估確確認(rèn)后的的價值確確定有關(guān)關(guān)資產(chǎn)的的成本，將將無形資資產(chǎn)評估估增值部部分計入入土地成成本。八、代收費費用計入入扣除項項目加計計扣除根據(jù)財政政部、國國家稅務(wù)務(wù)總局關(guān)關(guān)于土地地增值稅稅一些具具體問題題規(guī)定的的通知的的規(guī)定，對對于縣級級以上人人民政府府要求房房地產(chǎn)開開發(fā)企業(yè)業(yè)在售房房時代收收的各項項費用，可可以根據(jù)據(jù)代收費費用是否否計入房房價和是是否作為為轉(zhuǎn)讓收收入，確確定是否否扣除。如如果代收收費用是是計入房房價中向向購買方方一并收收取的，可可作為轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓

53、房地地產(chǎn)所取取得的收收入計稅稅；相應(yīng)應(yīng)的，在在計算扣扣除項目目金額時時，代收收費用可可以扣除除，但不不允許作作為加計計20%扣除的的基數(shù)。如如果代收收費用未未計入房房價中，而而是在房房價之外外單獨收收取的，可可以不作作為轉(zhuǎn)讓讓房地產(chǎn)產(chǎn)的收入入。相應(yīng)應(yīng)地，在在計算增增值額時時，代收收費用不不允許在在收入中中扣除。首首先，確確定要求求代收費費用的主主體是否否是縣級級以上人人民政府府；其次次，視情情形決定定是否作作為扣除除項目，且且一律不不得作為為加計220%扣扣除計算算的基數(shù)數(shù)。九、虛列公公共配套套設(shè)施支支出企業(yè)在簽訂訂建筑安安裝合同同時，已已經(jīng)將附附屬工程程、水電電工程、屋屋面防水水工程等等包括

54、在在合同總總價款中中，在工工程完工工結(jié)轉(zhuǎn)成成本時，又又就這些些單項簽簽訂大額額虛假合合同，或或者作為為公共配配套設(shè)施施支出發(fā)發(fā)票重復(fù)復(fù)進(jìn)入開開發(fā)成本本。十、擴大開開發(fā)項目目成本費費用1.虛開材材料發(fā)票票。如購購置建筑筑材料115000余萬元元列入裝裝修費用用。一是是供貨合合同在工工程竣工工且銷售售的情況況下簽訂訂和采購購，與事事實不相相符合；二是簡簡單裝修修售房條條件下，少少量的裝裝修工程程消耗大大量的鋼鋼材水泥泥于情理理不符。2.以預(yù)算算發(fā)包價價格計入入工程成成本。3.虛開建建安發(fā)票票，房地地產(chǎn)開發(fā)發(fā)企業(yè)涉涉及的行行業(yè)較多多，一個個項目的的開發(fā)包包括設(shè)計計、建筑筑施工安安裝、加加工業(yè)、建建材

55、商貿(mào)貿(mào)、房屋屋銷售代代理業(yè)、廣廣告、物物業(yè)管理理等諸多多部門。不不僅使房房地產(chǎn)企企業(yè)的財財務(wù)日常常處理票票據(jù)的工工作量大大、成本本核算也也容易混混亂，也也給房地地產(chǎn)企業(yè)業(yè)虛增成成本帶來來了可乘乘之機。利利用建安安發(fā)票虛虛列成本本的，房房地產(chǎn)公公司只要要支付333%的的營業(yè)稅稅及附加加，便可可偷逃225%的的企業(yè)所所得稅。十一、整層層車庫列列入公共共配套設(shè)設(shè)施扣除除企業(yè)單獨建建造的停停車場所所，應(yīng)作作為成本本對象單單獨核算算。部分分開發(fā)商商利用地地下基礎(chǔ)礎(chǔ)設(shè)施形形成的停停車場所所，作為為公共配配套設(shè)施施進(jìn)行處處理。比比如某項項目一層層建成336個框框架結(jié)構(gòu)構(gòu)車位，其其建造成成本全部部列入公公共配

56、套套設(shè)施扣扣除。十二、印花花稅計入入與轉(zhuǎn)讓讓房地產(chǎn)產(chǎn)有關(guān)的的稅金扣扣除財政部、國國家稅務(wù)務(wù)總局關(guān)關(guān)于土地地增值稅稅一些具具體問題題規(guī)定的的通知規(guī)規(guī)定：“細(xì)細(xì)則中規(guī)規(guī)定允許許扣除的的印花稅稅，是指指在轉(zhuǎn)讓讓房地產(chǎn)產(chǎn)時繳納納的印花花稅。房房地產(chǎn)開開發(fā)企業(yè)業(yè)按照施施工、房房地產(chǎn)開開發(fā)企業(yè)業(yè)財務(wù)制制度的的有關(guān)規(guī)規(guī)定，其其繳納的的印花稅稅列入管管理費用用，已相相應(yīng)予以以扣除。”印印花稅應(yīng)應(yīng)列入企企業(yè)的管管理費用用進(jìn)行扣扣除，不不應(yīng)計入入“與轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓房地地產(chǎn)有關(guān)關(guān)的稅金金”中扣扣除。十三、拖延延清算時時間遞延延納稅部分房地產(chǎn)產(chǎn)企業(yè)利利用種種種手段鉆鉆土地地增值稅稅暫行條條例的的空自，遲遲遲不進(jìn)進(jìn)行決算算，或

57、留留下一兩兩套尾房房，致使使整個項項目不能能決算，逃逃避土地地增值稅稅的清算算，已經(jīng)經(jīng)成為普普遍現(xiàn)象象。十四、商鋪鋪自營自自用逃避避納稅將開發(fā)的高高增值率率的部分分房地產(chǎn)產(chǎn)，如商商鋪、車車庫等，轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)為企業(yè)業(yè)自用或或用于出出租等商商業(yè)用途途，由于于產(chǎn)權(quán)未未發(fā)生轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)移，不不需繳納納土地增增值稅，在在稅款清清算時不不列收入入，不扣扣除相應(yīng)應(yīng)的成本本和費用用。如果果產(chǎn)權(quán)末末發(fā)生轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)移，不不征收土土地增值值稅。十五、未按按預(yù)征率率足額繳繳納土地地增值稅稅各地稅務(wù)機機關(guān)會根根據(jù)當(dāng)?shù)氐亟?jīng)濟狀狀況調(diào)整整土地增增值稅征征收項目目和預(yù)征征率，如如深圳市市從20008年年7月11日開始始調(diào)整土土地增值值稅預(yù)征征率，

58、具具體調(diào)整整如下：普通標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)住宅宅按銷售售收入11%預(yù)征征，別墅墅為3%，其他他類型房房產(chǎn)為22對220088年6月月30日日以前，已已按普通通標(biāo)準(zhǔn)住住宅0.5%預(yù)預(yù)征，其其他類型型房產(chǎn)11%預(yù)征征，是否否要求補補稅未有有明確規(guī)規(guī)定。部部分房地地產(chǎn)企業(yè)業(yè)不及時時按調(diào)整整后的預(yù)預(yù)征率足足額繳納納土地增增值稅。十六、利息息支出一一律計入入扣除項項目根據(jù)土地地增值稅稅暫行條條例實施施細(xì)則的的規(guī)定，利利息支出出要視情情況確定定，分在在規(guī)定范范圍內(nèi)據(jù)據(jù)實扣除除和在110%以以內(nèi)計算算扣除兩兩種情況況。凡能能夠按轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓房地地產(chǎn)項目目計算分分?jǐn)偛⑻崽峁┙鹑谌跈C構(gòu)證證明的，允允許據(jù)實實扣除，但但最高不不能超過

59、過按商業(yè)業(yè)銀行同同類同期期貸款利利率計算算的金額額。凡不不能按轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓房地地產(chǎn)項目目計算分分?jǐn)偫⑾⒅С龌蚧虿荒芴崽峁┙鹑谌跈C構(gòu)證證明的，利利息支出出不得單單獨計算算，而應(yīng)應(yīng)并入房房地產(chǎn)開開發(fā)費用用中一并并計算扣扣除。在在這種情情況下，房房地產(chǎn)開開發(fā)費用用按取得得土地使使用權(quán)所所支付的的金額和和房地產(chǎn)產(chǎn)開發(fā)成成本之和和的100%以內(nèi)內(nèi)計算扣扣除。十七、將代代收費用用一律計計入扣除除項目加加計扣除除如果代收費費用是計計入房價價中向購購買方一一并收取取的，可可作為轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓房地地產(chǎn)所取取得的收收入計稅稅；相應(yīng)應(yīng)的，在在計算扣扣除項目目金額時時，代收收費用可可以扣除除，但不不允許作作為加計計20%扣除的的

60、基數(shù)。如如果代收收費用未未計入房房價中，而而是在房房價之外外單獨收收取的，可可以不作作為轉(zhuǎn)讓讓房地產(chǎn)產(chǎn)的收入入。相應(yīng)應(yīng)地，在在計算增增值額時時，代收收費用不不允許在在收入中中扣除。首首先，確確定要求求代收費費用的主主體是否否是縣級級從上人人民政府府；其次次，視情情形決定定是否作作為扣除除項目，且且一律不不得作為為加計220%扣扣除計算算的基數(shù)數(shù)。十八、公共共設(shè)施的的成本費費用全額額扣除部分房地產(chǎn)產(chǎn)企業(yè)將將小區(qū)居居委會、會會所、停停車場（庫庫）、物物業(yè)管理理場所、居居民文體體娛樂場場所等公公共設(shè)施施的成本本費用一一律計入入扣除項項目。根根據(jù)房房地產(chǎn)開開發(fā)經(jīng)營營業(yè)務(wù)企企業(yè)所得得稅處理理方法（國國稅