會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)輔導(dǎo)：關(guān)于新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則差異的探討

1、一、新舊基本準(zhǔn)則的差異新準(zhǔn)則對(duì)基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則適用范圍及財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)進(jìn)行了修改。首先是對(duì)適用范圍的修 改, 原基本準(zhǔn)則第二條規(guī)定:“本準(zhǔn)則適用于設(shè)在中華人民共和國(guó)境內(nèi)的所有企業(yè), 設(shè)在中 華人民共和國(guó)境外的中國(guó)投資企業(yè) (以下簡(jiǎn)稱境外企業(yè) 應(yīng)當(dāng)按照本準(zhǔn)則向國(guó)內(nèi)有關(guān)部門編 報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)告”。其適用范圍包括設(shè)在中華人民共和國(guó)境外的中國(guó)投資企業(yè),新準(zhǔn)則調(diào)整為 “本準(zhǔn)則適用于在中華人民共和國(guó)境內(nèi)設(shè)立的企業(yè)”; 其次是對(duì)于財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)進(jìn)行了修 改。 原準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)目標(biāo)的規(guī)定是“滿足國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)管理的需要”, 新準(zhǔn)則指出, 財(cái)務(wù)會(huì)計(jì) 報(bào)告的目標(biāo)是向財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者提供企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、 經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會(huì)

2、計(jì) 信息, 反映企業(yè)管理層受托責(zé)任履行情況, 有助于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者做出經(jīng)濟(jì)決策。 財(cái)務(wù) 會(huì)計(jì)報(bào)告使用者包括投資者、債權(quán)人、政府以及有關(guān)部門和社會(huì)公眾等。新準(zhǔn)則對(duì)基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則依據(jù)會(huì)計(jì)基本原則進(jìn)行了修改, 繼續(xù)保留了重要性原則、 謹(jǐn)慎原 則、實(shí)質(zhì)重于形式原則等,也強(qiáng)調(diào)了可靠性、相關(guān)性、可理解性、可比性等原則。公允價(jià)值 應(yīng)用是新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則修改的重點(diǎn)。 新準(zhǔn)則體系在金融工具、 投資性房地產(chǎn)、 非共同控制下的企 業(yè)合并、 債務(wù)重組和非貨幣性交易等方面均謹(jǐn)慎地采用了公允價(jià)值。 公允價(jià)值的實(shí)質(zhì)是客觀 價(jià)值, 公允價(jià)值會(huì)計(jì)在本質(zhì)上是強(qiáng)調(diào)對(duì)資產(chǎn)客觀價(jià)值的計(jì)量。 公允價(jià)值會(huì)計(jì)的真正創(chuàng)意有兩 點(diǎn):一是資產(chǎn)計(jì)價(jià)必須

3、堅(jiān)持客觀價(jià)值計(jì)量, 價(jià)格要能真正反映資產(chǎn)客觀價(jià)值; 二是資產(chǎn)計(jì)價(jià) 必須立足于現(xiàn)在時(shí)點(diǎn), 堅(jiān)持動(dòng)態(tài)的反映觀。 公允價(jià)值會(huì)計(jì)是會(huì)計(jì)反映從靜止觀點(diǎn)向運(yùn)動(dòng)觀點(diǎn) 轉(zhuǎn)變的開(kāi)始, 是科學(xué)的會(huì)計(jì)反映觀的開(kāi)始。 公允價(jià)值的運(yùn)用能有效地增強(qiáng)會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性, 為投資者、債權(quán)人等眾多利益相關(guān)者提供更加有助于其決策的信息。二、新舊具體準(zhǔn)則的差異(一新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中增加的具體準(zhǔn)則。金融工具確認(rèn)和計(jì)量、 金融工具列報(bào)和金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移準(zhǔn)則。 關(guān)于金融工具的四項(xiàng)具體會(huì) 計(jì)準(zhǔn)則主要適用于金融企業(yè), 這些準(zhǔn)則對(duì)金融企業(yè)的影響是廣泛而深刻的, 上市或擬上市的 金融機(jī)構(gòu)則首當(dāng)其沖。 例如, 準(zhǔn)則規(guī)定衍生金融工具一律以公允價(jià)值計(jì)量, 并從表

4、外移到表 內(nèi)反映。 這就要求上市銀行和證券公司善用衍生工具這把“雙刃劍”, 因?yàn)楸韮?nèi)化將對(duì)企業(yè) 利用衍生金融工具進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)管理的行為產(chǎn)生重大影響,企業(yè)不但要考慮現(xiàn)金流等經(jīng)濟(jì)因素, 還要考慮衍生金融工具對(duì)報(bào)表的影響, 以避免給報(bào)表帶來(lái)過(guò)大的波動(dòng)。 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與現(xiàn)行金 融企業(yè)會(huì)計(jì)制度相比共有五方面的差異:引入了金融工具的概念、 衍生金融工具的核算、 計(jì) 價(jià)基礎(chǔ)的不同、確認(rèn)方面的差異和資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的差異。原保險(xiǎn)合同與再保險(xiǎn)合同準(zhǔn)則。 我國(guó)一直沒(méi)有對(duì)原保險(xiǎn)合同制定準(zhǔn)則, 實(shí)務(wù)指導(dǎo)以 金 融企業(yè)會(huì)計(jì)制度為準(zhǔn)。 與金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度相比,新準(zhǔn)則有如下特點(diǎn):區(qū)分保險(xiǎn)風(fēng)險(xiǎn)和非 保險(xiǎn)風(fēng)險(xiǎn);增加準(zhǔn)備充足性測(cè)試;區(qū)分原

5、保險(xiǎn)合同和再保險(xiǎn)合同。石油天然氣開(kāi)采準(zhǔn)則。 這條準(zhǔn)則是對(duì)我國(guó)現(xiàn)行三大石油公司 (中石油、 中石化、 中海油 業(yè)務(wù)處理的描述。 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與原企業(yè)會(huì)計(jì)制度的主要差異體現(xiàn)在:礦區(qū)權(quán)益、 井及相關(guān)設(shè) 施折耗的計(jì)算方法, 原制度采用直線法, 新準(zhǔn)則引入產(chǎn)量法和年限平均法。 新準(zhǔn)則允許提取 棄置支出準(zhǔn)備, 并設(shè)置了“油氣資產(chǎn)”、 “累計(jì)折耗”和“油氣資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目, 同時(shí) 取消了“地質(zhì)成果”科目。投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則。 舊準(zhǔn)則并沒(méi)有將房地產(chǎn)作為一個(gè)單獨(dú)項(xiàng)目來(lái)加以處理, 而是把現(xiàn)有 的投資性房地產(chǎn)的相關(guān)內(nèi)容分散在其他相關(guān)準(zhǔn)則之中。 新準(zhǔn)則對(duì)投資性房地產(chǎn)的計(jì)量采用成 本模式和公允價(jià)值模式兩種方法。 成本模式

6、的計(jì)量方法與原準(zhǔn)則相同, 但在采用公允價(jià)值模 式時(shí), 不需要攤銷或折舊, 也不需計(jì)提減值準(zhǔn)備, 只需要在期末按公允價(jià)值對(duì)賬面進(jìn)行調(diào)整, 將其差額直接計(jì)入當(dāng)期損益。生物資產(chǎn)、 企業(yè)年金基金和股份支付準(zhǔn)則。 這三條準(zhǔn)則對(duì)舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中未曾規(guī)范或者沒(méi) 有詳細(xì)規(guī)范的方面制定了更為嚴(yán)謹(jǐn)可行的操作指南, 填補(bǔ)了在農(nóng)業(yè)資產(chǎn)、 補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)和期 權(quán)激勵(lì)行為的會(huì)計(jì)核算規(guī)范方面的空白。(二新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中發(fā)生重大變化的具體準(zhǔn)則。資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提。 新舊準(zhǔn)則主要區(qū)別在:新準(zhǔn)則提出了“資產(chǎn)組”的概念, 擴(kuò)大了資 產(chǎn)減值準(zhǔn)則的使用范圍, 在資產(chǎn)減值跡象判斷上, 新準(zhǔn)則比現(xiàn)行制度要求更加明確, 可收回 金額的計(jì)量原則也更具有

7、操作性。 并且新準(zhǔn)則引入了公允價(jià)值的概念, 對(duì)公允價(jià)值的計(jì)量使 用做出了限制性規(guī)定, 強(qiáng)調(diào)一旦使用公允價(jià)值就停止歷史成本價(jià)值的賬務(wù)處理。 同時(shí)由于使 用公允價(jià)值所產(chǎn)生的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。 這一規(guī)定可謂是新舊準(zhǔn)則中減 值準(zhǔn)備部分差異最大的地方。債務(wù)重組方法。 新舊準(zhǔn)則最大的差異就是公允價(jià)值的使用和債務(wù)重組收益將計(jì)入當(dāng)期損 益, 因此采用新準(zhǔn)則以后影響的是當(dāng)期損益而不是權(quán)益。 新準(zhǔn)則中債務(wù)重組的定義是在債務(wù) 人發(fā)生財(cái)務(wù)困難時(shí), 債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或法院的裁定做出讓步的事項(xiàng)。 新準(zhǔn) 則突出了債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難的前提和債權(quán)人最終讓步的業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)。企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理。 目前中國(guó)

8、的企業(yè)合并大部分是同一控制下的企業(yè)合并, 這不一定是 合并方和被合并方雙方完全出于自愿的交易行為,合并對(duì)價(jià)值也不是雙方討價(jià)還價(jià)的結(jié)果, 不代表公允價(jià)值, 因此以賬面價(jià)值作為會(huì)計(jì)處理的基礎(chǔ), 以避免利潤(rùn)操縱。 非同一控制下的 企業(yè)合并(包括吸收合并和新設(shè)合并可以有雙方的討價(jià)還價(jià),是雙方自愿交易的結(jié)果,因 此有雙方認(rèn)可的公允價(jià)值, 并可確認(rèn)購(gòu)買商譽(yù)。 新的合并財(cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)則所依據(jù)的基本合并理 論已發(fā)生變化, 從側(cè)重母公司理論轉(zhuǎn)為側(cè)重實(shí)體理論。 合并報(bào)表范圍的確定更關(guān)注實(shí)質(zhì)性控 制, 母公司對(duì)所有能控制的子公司均需納入合并范圍, 而不一定考慮股權(quán)比例。 所有者權(quán)益 為負(fù)數(shù)的子公司,只要是持續(xù)經(jīng)營(yíng)的,也

9、應(yīng)納入合并范圍。所得稅的影響。 新舊準(zhǔn)則的差異體現(xiàn)在:在計(jì)稅基礎(chǔ)上, 舊準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)收入和費(fèi)用與納稅 收益和納稅扣除之間的差異, 主要是從發(fā)生額的角度進(jìn)行分析, 新準(zhǔn)則則強(qiáng)調(diào)企業(yè)在某一特 定時(shí)期的資產(chǎn)、 負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間所存在的暫時(shí)性差異, 從余額角度來(lái)進(jìn)行 分析。 在所得稅確認(rèn)上, 舊準(zhǔn)則要求企業(yè)采用應(yīng)付稅款法和納稅影響會(huì)計(jì)法 (包括遞延法和 債務(wù)法核算所得稅;新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則則要求企業(yè)一律采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算遞延所得稅。 在減值確認(rèn)計(jì)量上, 舊準(zhǔn)則沒(méi)有遞延稅款借項(xiàng)計(jì)提減值準(zhǔn)備的規(guī)定, 而新準(zhǔn)則則規(guī)定在一定 的情況下,可計(jì)提減值準(zhǔn)備,并在日后符合規(guī)定時(shí)可以轉(zhuǎn)回。長(zhǎng)期投資核算方法。 新舊準(zhǔn)則的差異表現(xiàn)在:舊準(zhǔn)則對(duì)投資中產(chǎn)生的股權(quán)投資差額進(jìn)行 確認(rèn),并分期進(jìn)行攤銷,以調(diào)整投資收益,如果是負(fù)的股權(quán)投資差額就應(yīng)確認(rèn)為資本公積。 新準(zhǔn)則規(guī)定, 如長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本大于投資時(shí)應(yīng)享有被投資企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的 公允價(jià)值份額的確認(rèn)為商譽(yù),該商譽(yù)不進(jìn)行攤銷;如果是小于的,則直接沖減留存收益?？傊? 新的基本準(zhǔn)則在借鑒了國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的同時(shí), 增加了適合中國(guó)現(xiàn)階段國(guó)情的合理 內(nèi)容, 發(fā)揮了西方國(guó)