新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下融資租賃資產(chǎn)入賬價(jià)值的差異分析

1、        摘 要：隨著2006年2月15日新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的出臺(tái)，我國(guó)在對(duì)融資租賃資產(chǎn)的入賬價(jià)值的確定上也發(fā)生了新的變化，從而對(duì)企業(yè)當(dāng)期損益也產(chǎn)生了不同的影響。本文通過對(duì)新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下融資租賃資產(chǎn)入賬價(jià)值的對(duì)比，采用實(shí)例分析了其對(duì)企業(yè)當(dāng)期損益的不同影響。關(guān)健詞：會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；融資租賃；差異分析中圖分類號(hào)：F230 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A文章編號(hào)：1006-4117（2011）06-0131-02 我國(guó)于2006年2月15日發(fā)布的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則21號(hào)租賃（以下簡(jiǎn)稱“新準(zhǔn)則”）中有關(guān)融資租賃中承租人的會(huì)計(jì)處理與2001年1月18日發(fā)布的企業(yè)會(huì)

2、計(jì)準(zhǔn)則租賃（以下簡(jiǎn)稱“舊準(zhǔn)則”）相比發(fā)生了較大的變化，主要是融資租賃中承租人對(duì)租賃資產(chǎn)的入賬價(jià)值的確定等。一、承租人對(duì)租賃資產(chǎn)的入賬價(jià)值的確定依據(jù)舊準(zhǔn)則，租賃期開始日,承租人租入資產(chǎn)的入帳價(jià)值是租賃開始日租賃資產(chǎn)原帳面價(jià)值和最低租賃付款額的現(xiàn)值兩者中的較低者，長(zhǎng)期應(yīng)付款的入帳價(jià)值是最低租賃付款額，兩者的差額記為未確認(rèn)融資費(fèi)用。最低租賃付款額=承租人應(yīng)當(dāng)支付的各種款項(xiàng)（或有租金和履約成本除外）+由承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值。但是，如果承租人有購(gòu)買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)，行使選擇權(quán)時(shí)租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值預(yù)計(jì)將遠(yuǎn)高于事先約定的購(gòu)買價(jià)格，租賃開始日就可以確認(rèn)承租人將行使這項(xiàng)選擇權(quán)，則最低租賃付款額

3、也應(yīng)包括購(gòu)買價(jià)格。資產(chǎn)余值是指租賃開始日估計(jì)的租賃資產(chǎn)在賃期屆滿時(shí)的公允價(jià)值。依據(jù)新準(zhǔn)則，租賃期開始日,承租人租入資產(chǎn)的入帳價(jià)值是租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值和最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中的較低者,長(zhǎng)期應(yīng)付款的入帳價(jià)值是最低租賃付款額,差額計(jì)入未確認(rèn)融資費(fèi)用。二、不同情況下租賃資產(chǎn)入賬價(jià)值的差異分析從新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)比，我們可以看出其區(qū)別主要是融資租賃資產(chǎn)的入賬價(jià)值不同，進(jìn)而對(duì)當(dāng)期損益產(chǎn)生不同的影響，具體分析如下：（一）租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值和原賬面價(jià)值均高于最低租賃付款額的現(xiàn)值這種情況下，資產(chǎn)的原賬面價(jià)值和公允價(jià)值均高于最低租賃付款額的現(xiàn)值時(shí)，新舊準(zhǔn)則對(duì)融資租賃資產(chǎn)入賬價(jià)值相同，從而，對(duì)當(dāng)期損益的影響也

4、相同，不會(huì)產(chǎn)生任何差異。此時(shí)，出租人的租賃內(nèi)含利率為折現(xiàn)率，也是未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偮?。（二）租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值和原賬面價(jià)值均低于最低租賃付款額的現(xiàn)值例1：2008年1月1日，A公司與B公司簽訂了一份設(shè)備融資租賃合同。租賃合同規(guī)定：租賃期開始日為2008年1月1日；租賃期為3年，每年年末支付租金1000000元；租賃期屆滿，機(jī)器設(shè)備的估計(jì)殘余價(jià)值為200000元，其中A公司擔(dān)保余值為100000元，未擔(dān)保余值為100000元。該機(jī)器設(shè)備于2008年1月1日運(yùn)抵A公司，當(dāng)日投入使用；A公司采用年限平均法折舊，于每年年末一次確認(rèn)融資費(fèi)用并計(jì)提折舊。假定該機(jī)器設(shè)備為全新生產(chǎn)線，租賃開始日的公允價(jià)值為

5、3000000元；其原賬面價(jià)值為2900000元。租賃內(nèi)含利率為6%。2010年12月31日，A公司將該機(jī)器設(shè)備歸還給B租賃公司。（一）此時(shí)，根據(jù)新準(zhǔn)則規(guī)則，承租人應(yīng)當(dāng)將租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值作為租入資產(chǎn)的入帳價(jià)值,將最低租賃付款額作為長(zhǎng)期應(yīng)付款的入帳價(jià)值,其差額作為未確認(rèn)融資費(fèi)用。由于以租賃資產(chǎn)公允價(jià)值作為入賬價(jià)值的，所以應(yīng)當(dāng)重新計(jì)算分?jǐn)偮首鳛閷?shí)際利率。該實(shí)際利率是使最低租賃付款額的現(xiàn)值與租賃資產(chǎn)公允價(jià)值相等的折現(xiàn)率。A公司的帳務(wù)處理如下：（1）2008年1月1日，租入固定資產(chǎn)最低租賃付款額現(xiàn)值=A（P/A,i,n）+F(P/F,i,n)=1000000×2.673+10000

6、0×0.8396=2756960(元)。因?yàn)樽赓U開始日的租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值為2700000元；低于最低租賃付款額的現(xiàn)值2756960元，所以融資租入固定資產(chǎn)入帳價(jià)值為2700000元。其實(shí)際利率計(jì)算如下：1000000×（P/A,i,3）+100000×(P/F,i,3)=2700000可計(jì)算出實(shí)際利率為7.12%。會(huì)計(jì)分錄如下：借：固定資產(chǎn)融資租入固定資產(chǎn)2700000未確認(rèn)融資費(fèi)用400000貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款3100000(2)2008年12月31日,支付租金、分?jǐn)側(cè)谫Y費(fèi)用并計(jì)提折舊未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偨Y(jié)果如表1所示：表1未確認(rèn)融資費(fèi)用分?jǐn)偙響?yīng)計(jì)提折舊=(270

7、0000-100000)/3=866666.67（元）借：長(zhǎng)期應(yīng)付款1000000貸：銀行存款1000000借：財(cái)務(wù)費(fèi)用192240貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用192240借：制造費(fèi)用866666.67貸：累計(jì)折舊866666.672008年及2010年支付租金，分?jǐn)側(cè)谫Y費(fèi)用并計(jì)提折舊的賬務(wù)處理，比照2008年相關(guān)賬務(wù)處理。（3）2010年12月31日，歸還機(jī)器設(shè)備借：長(zhǎng)期應(yīng)付款100000累計(jì)折舊2600000貸：固定資產(chǎn)融資租入固定資產(chǎn)2700000- 2.規(guī)范公司治理，完善風(fēng)險(xiǎn)管理體系。建立能真正代表所有股東利益、獨(dú)立于大股東和經(jīng)理層并對(duì)其實(shí)行有效制衡的董事會(huì)，增強(qiáng)董事會(huì)的獨(dú)立性，確立其在公司治理

8、中的核心地位。建立完善的企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理系統(tǒng)，制定與之相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)管理政策和程序，以保證企業(yè)使用公允價(jià)值時(shí)，能夠?qū)崿F(xiàn)與其風(fēng)險(xiǎn)管理框架以及董事會(huì)批準(zhǔn)的整體風(fēng)險(xiǎn)承受力相一致的風(fēng)險(xiǎn)管理目標(biāo)，保持有關(guān)使用公允價(jià)值估價(jià)方法及政策規(guī)定在整個(gè)企業(yè)中的一致性；定期向高管層和董事會(huì)提供信息，反映企業(yè)使用公允價(jià)值方法的情況及其對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和盈利表現(xiàn)的影響。3.不斷提高公允價(jià)值計(jì)量的可操作性。為保證會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中公允價(jià)值計(jì)量的可靠性，就需要在市場(chǎng)資產(chǎn)或負(fù)債的估價(jià)系統(tǒng)等上做文章。加大計(jì)算機(jī)、網(wǎng)絡(luò)技術(shù)在會(huì)計(jì)、審計(jì)工作中運(yùn)用的力度，依靠計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的科學(xué)性和運(yùn)作的實(shí)時(shí)性、高效性來提高財(cái)務(wù)信息的質(zhì)量，減少人為的操作失誤。利用網(wǎng)上實(shí)時(shí)采價(jià)報(bào)價(jià)系統(tǒng)，可以加速傳遞公允價(jià)值計(jì)量所需的公共信息，實(shí)現(xiàn)資產(chǎn)信息的及時(shí)咨詢和資源共享，使各種資產(chǎn)或負(fù)債的市場(chǎng)價(jià)格能夠很容易取得，以不斷降低公允價(jià)值計(jì)量的成本，才能促進(jìn)公允價(jià)值計(jì)量屬性的全面推廣應(yīng)用。4.提高會(huì)計(jì)人員素質(zhì)和職業(yè)判斷能力。會(huì)計(jì)人員自身素質(zhì)及認(rèn)識(shí)的提高是獲取準(zhǔn)確公允價(jià)值的有效途徑，因?yàn)楣蕛r(jià)值的評(píng)估需要依靠會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷。應(yīng)加強(qiáng)業(yè)務(wù)培訓(xùn)，提高其對(duì)交易和事項(xiàng)的確認(rèn)、計(jì)量、報(bào)告做出復(fù)雜判斷處理的能力，減少會(huì)計(jì)信