動漫影視作品相關(guān)經(jīng)濟(jì)事項的會計處理

1、動漫影視作品相關(guān)經(jīng)濟(jì)事項的會計處理作者:楊新春 中國注冊會計師 2010-08期總第 135期前言:經(jīng)濟(jì)的發(fā)展推動產(chǎn)業(yè)的升級,目前我國經(jīng)濟(jì)也出現(xiàn)了一些新的獨特的企業(yè)盈 利模式, 比如動漫影視作品推動動漫衍生品的市場擴(kuò)展, 同時動漫衍生品強(qiáng)化推動動漫 影視作品的價值傳導(dǎo)的盈利模式。 但現(xiàn)行企業(yè)會計準(zhǔn)則中并沒有相應(yīng)的準(zhǔn)則對動漫影視 作品的會計處理進(jìn)行相關(guān)的規(guī)定。 本文從動漫影視作品帶動動漫衍生品的盈利模式出發(fā), 探討相關(guān)經(jīng)濟(jì)事項的會計處理問題。一、動漫衍生品與動漫影視作品結(jié)合的盈利模式簡單分析動漫衍生品的種類非常豐富, 生活中隨處可見的人造物品都可以通過授權(quán)的方式印 上各類動漫形象造型,而這些由動

2、漫形象開發(fā)出的產(chǎn)品均可以稱為動漫衍生品。動漫影視作品的贏利點不在于其播放收入 (由于目前電視臺購片價格相對較低, 使 得國內(nèi)動漫公司通過播放收入僅能收回成本的 10%-30%。一般而言,動漫公司制作動漫 影視作品的成本每分鐘 1萬元以上, 而賣給電視臺通常僅為每分鐘 20元至 800元不等 , 而在于動漫形象的品牌授權(quán)和衍生品產(chǎn)業(yè)化。 誰的品牌授權(quán)做的好,動漫衍生品開發(fā)成 功,誰就能掘取到動漫產(chǎn)業(yè)最豐厚的收益。在日本和歐美等國家,動漫公司都是通過構(gòu) 建完整緊密的動漫產(chǎn)業(yè)鏈, 以動漫影視作品播放收入、圖書和音像制品的銷售收入來收 回成本,以動漫品牌形象授權(quán)取得收益,并依托大量的衍生產(chǎn)品銷售獲取豐

3、厚的回報。 以美國迪斯尼公司的米奇為例, 其開發(fā)出來的衍生品已超過三萬種, 動漫影視作品 的最大經(jīng)濟(jì)利益還是通過玩具、文具、服裝、鞋帽、食品、日用品、游戲等常規(guī)產(chǎn)品動 漫化來獲得的。 動漫衍生作品與動漫影視作品結(jié)合的模式是通過動漫內(nèi)容和形象提升動 漫衍生品的品牌附加值,實現(xiàn)動漫衍生品與動漫影視作品的融合,是以市場化為核心、 產(chǎn)業(yè)化為導(dǎo)向,通過動漫衍生品的設(shè)計和開發(fā)與動漫內(nèi)容策劃、制造緊密結(jié)合,開展產(chǎn) 業(yè)運(yùn)營和動漫內(nèi)容創(chuàng)作一體化的發(fā)展模式。 該模式通過塑造成功的動漫形象以服務(wù)和驅(qū) 動動漫衍生品的升級和發(fā)展, 并運(yùn)用產(chǎn)業(yè)的盈利反哺動漫影視作品的成長, 不斷打造出 深入人心的動漫形象,并進(jìn)一步促進(jìn)產(chǎn)

4、業(yè)的發(fā)展,從而形成一種良性互動的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)。 二、動漫影視作品拍攝過程中的會計處理動漫影視作品一般的預(yù)計回報期都不長,具有周轉(zhuǎn)速度快、變現(xiàn)能力強(qiáng)的特點,查 閱國內(nèi)外相關(guān)公司的年報均在存貨中核算。之前我國電影企業(yè)會計核算辦法規(guī)定公 司所擁有的影片(包括影片著作權(quán)、使用權(quán)等,在法定或合同約定的有效期內(nèi)均作為 流動資產(chǎn)核算。動漫影視作品的拍攝一般分為委托拍攝和自制兩種形式。委托拍攝的動漫影視作品的會計處理一般為:在委托攝制過程中, 按拍攝合同約定 預(yù)付給受托方的制片款項在預(yù)付款項按受托方和動漫影視作品名稱明細(xì)核算, 同時為公 司為動漫影視作品發(fā)生的配音、 剪輯等直接費(fèi)用按動漫影視作品名在“存貨 -在產(chǎn)

5、品 -動 漫影視作品”中核算,當(dāng)動漫影視作品完成攝制并達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時,按與受托方 結(jié)算的金額以及公司為該動漫影視作品發(fā)生的錄歌、配音、剪輯等直接費(fèi)用結(jié)轉(zhuǎn)“存貨 -產(chǎn)成品 -動漫影視作品”。公司自制動漫影視作品的會計處理一般為:動漫影視作品發(fā)生的所有拍攝費(fèi)用按動 漫影視作品名在“存貨 -在產(chǎn)品 -動漫影視作品”中分明細(xì)核算,當(dāng)動漫影視作品完成拍 攝并達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時,按公司為該動漫影視作品發(fā)生的直接費(fèi)用結(jié)轉(zhuǎn)“存貨 -產(chǎn) 成品 -動漫影視作品”。三、動漫影視作品產(chǎn)業(yè)化過程中的會計處理動漫影視作品產(chǎn)業(yè)化過程, 采用產(chǎn)業(yè)運(yùn)營與動漫形象創(chuàng)作一體化的盈利模式, 無外 乎動漫形象對外授權(quán)和動漫形象

6、自主開發(fā)兩種方式。動漫形象對外授權(quán)是讓渡資產(chǎn)使用權(quán)的方式之一, 因動漫影視作品的對外授權(quán)收入 是逐步取得的, 將動漫影視作品的成本資本化,在取得收入的期間內(nèi)逐步攤銷一般都沒 有異議。而在動漫形象自主開發(fā)工程中, 當(dāng)動漫形象影視作品獨立產(chǎn)生的現(xiàn)金流入不足以收 回成本時,在將其費(fèi)用化抑或資本化在實務(wù)中存在不同看法。費(fèi)用化的觀點認(rèn)為,動漫 影視作品在實際播放過程中若要求電視臺同時插播其相應(yīng)的動漫衍生品的廣告時, 一般 動漫影視作品是免費(fèi)提供給電視臺播放甚至支付少量費(fèi)用給電視臺來判斷, 動漫影視作 品只是作為動漫衍生品的營銷手段,相當(dāng)于自行制作的廣告,應(yīng)首次在電視臺播放時將 其成本全部轉(zhuǎn)為當(dāng)期費(fèi)用。資

7、本化的觀點認(rèn)為,從受益角度看,動漫影視作品的播放收 入不能彌補(bǔ)其拍攝成本,但公司因動漫影視作品的播放,動漫形象的受眾增加,采用動 漫形象的衍生品銷量大增,且衍生品的定價權(quán)增加,單價相應(yīng)提高,故其價值體現(xiàn)在帶 動衍生品的銷售和毛利率的提高上面, 能夠為企業(yè)帶來未來的經(jīng)濟(jì)利益,符合資產(chǎn)確認(rèn) 的基本條件, 就其能夠為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟(jì)利益的方式而言是在企業(yè)內(nèi)部使用,故按其 相應(yīng)的動漫衍生品的生命周期(即取得絕大部分收入的期間來攤銷。換個角度從盈利模式看, 動漫影視作品通過循環(huán)連續(xù)播放, 在目標(biāo)人群中逐步樹立 起形象。 除取得播放收入外, 動漫影視作品更大的價值最終都體現(xiàn)在長期勞動采用其動 漫形象的產(chǎn)品

8、的銷售額的增加和毛利率的提高,只是在使用方式上,一個是自用,一個 是出售而已。從這個角度看,對內(nèi)授權(quán)和對外授權(quán)在本質(zhì)上說是沒有差別的,沒有理由 將對外授權(quán)時的動漫影視作品只能費(fèi)用化處理。更重要的是,我們將動漫衍生品和動漫 影視作品視作不可分割的資產(chǎn)組,動漫影視作品是動漫衍生品的資產(chǎn)組的一部分, 動漫 影視作品自身逐步給公司帶來外部收入的同時, 更主要的價值體現(xiàn)在帶動動漫衍生品的 銷售額的增大和毛利率的提高。所以我們認(rèn)為,動漫影視作品的成本需要資本化。 那么動漫影視作品的成本資本化時, 在動漫衍生品的生命周期內(nèi)我們?nèi)绾芜M(jìn)行攤銷 呢?一種是直線攤銷法,一種是工作量法(具體說就是計劃收入比例法,后者

9、的優(yōu)點 是成本的攤銷能與收入的取得相配比, 故國際通常選擇計劃收入比例法。在按計劃收入 比例法攤銷時, 從盈利模式的角度考慮,在首次播放時起即在動漫衍生品的預(yù)計收益期 內(nèi)采用每一動漫影視作品當(dāng)期實現(xiàn)的收入占預(yù)計總收入之和的比例進(jìn)行攤銷無疑是合 理的。 攤銷完畢時賬面僅就每個動漫影視作品保留名義價值 1元,以表明公司仍對該動 漫影視作品預(yù)計的播放收入、 音像收入、授權(quán)收入和采用其動漫形象的衍生品的銷售收 入等。 在預(yù)計實現(xiàn)總收入的期間時,只要在這個期間內(nèi)基本能達(dá)到預(yù)計收入的絕大部分 即可, 動漫影視作品的成本即在該期間內(nèi)攤銷。同時公司將動漫影視作品與公司的相關(guān) 動漫衍生品的資產(chǎn)作為資產(chǎn)組考慮,

10、公司在每年末都將根據(jù)公司各個動漫衍生品的銷售情況來檢查動漫影視作品是否有減值跡象,是否需要計提減值準(zhǔn)備,當(dāng)需要計提減值準(zhǔn) 備時, 我們將相關(guān)的動漫影視作品的尚未攤銷完畢的成本根據(jù)測試結(jié)果轉(zhuǎn)入資產(chǎn)減值損 失。以下我們舉例介紹可參考國內(nèi)外類似行業(yè)公司的相關(guān)會計政策。1、華僑城 A (000069.SZ 存貨的分類:存貨按房地產(chǎn)開發(fā)產(chǎn)品和非開發(fā)產(chǎn)品分類。 房地產(chǎn)開發(fā)產(chǎn)品包括已完 工開發(fā)產(chǎn)品、在建開發(fā)產(chǎn)品和擬開發(fā)土地。非開發(fā)產(chǎn)品包括原材料、庫存商品、低值易 耗品、影視劇本、生產(chǎn)成本。庫存商品包含電影企業(yè)電影片、電影拷貝及其后產(chǎn)品、電 視劇等各種產(chǎn)品的實際成本, 發(fā)出采用計劃收入總額比例法核算。生產(chǎn)成本

11、是指在影片 制片、譯制、洗印等生產(chǎn)過程所發(fā)生的各項生產(chǎn)費(fèi)用。(資料來源:該公司 2007年年 度報告存貨跌價準(zhǔn)備按單個存貨項目的成本高于其可變現(xiàn)凈值的差額提取, 可變現(xiàn)凈值按 估計售價減去估計完工成本、銷售費(fèi)用和稅金后確定、以前減記存貨價值的影響因素已 經(jīng)消失的,在原已計提的存貨跌價準(zhǔn)備金額內(nèi)轉(zhuǎn)回,轉(zhuǎn)回的金額計入當(dāng)期損益。2、 WALT DISNEY(DIS.紐約 ,華特迪斯尼互聯(lián)網(wǎng)集團(tuán)對于電影及電視的成本, 考慮所有收入來源, 根據(jù)每一產(chǎn)品當(dāng)期實現(xiàn)的收入占全部 預(yù)計收入的比例, 計入當(dāng)期費(fèi)用。 電影的全部預(yù)計收入包括從電影院第一天公開播映起 的 10年內(nèi)所能實現(xiàn)的收入。電視系列全部預(yù)計收入,

12、如果電視系列劇仍在制作中,則 電視系列劇全部預(yù)計收入包括系列劇第一集播出后 5年所能實現(xiàn)的收入。 對于收購過來 的電影工作室,全部預(yù)計收入包括從收購日起 20年所能實現(xiàn)的所有收入。從項目被中 途放棄或未能實際投入生產(chǎn)之日起 3年內(nèi),與該項目相關(guān)的所有成本計入損益。 (資料 來源:該公司 2006年年度報告電影和電視成本根據(jù)成本與市價孰低的原則計提減值準(zhǔn)備。 通過對每天播放時段的 觀測結(jié)果, 評估電視節(jié)目可實現(xiàn)凈值。 播放時段即一天中某一電視節(jié)目播放時間的總和。 公司電視節(jié)目的播放時段包括清晨、白天、傍晚、黃金時間、新聞時間、兒童節(jié)目時間 和體育節(jié)目時間。 其他電視節(jié)目的可實現(xiàn)凈值根據(jù)在某一天電

13、視頻道播放情況評估?？?體意思是通過對每一動畫片的收視率的監(jiān)測結(jié)果, 參考經(jīng)驗值數(shù)值,確定該動畫片能否 達(dá)到盈利目標(biāo),是否需要減值。3、嘉禾娛樂事業(yè)(集團(tuán)有限公司(1132.HK 電影版權(quán)(流動資產(chǎn)及攤銷:攤銷乃按年內(nèi)所賺取的實際收入離出售電影版權(quán)估 計總收入之比例計算而撥入收益表。倘出現(xiàn)減值情況,則尚未攤銷之余額撇銷至其估計 可收回數(shù)額。制作中電影(流動資產(chǎn):制作中電影乃按成本扣除任何減值虧損入賬。成本包括 所有與制作電影或電視劇集有關(guān)之直接成本。 當(dāng)其成本高于估計的日后至該等電影或電 視劇集產(chǎn)生之收益時,則作出減值虧損。當(dāng)制作完成時,該成本轉(zhuǎn)往電影版權(quán)。(資料 來源:2007年年度報告4、

14、意馬國際控股有限公司(0585.HK 電腦動畫(流動資產(chǎn):電腦動畫指本集團(tuán)仍持有擁有權(quán)之電腦動畫,包括已完成 電腦動畫及制作中電腦動畫之影片權(quán)。 制作中電腦動畫乃按照截至目前已產(chǎn)生的制作成本(包括已補(bǔ)充資本之借貸成本減累計減值虧損列帳。完成及發(fā)行電腦動畫時,成本 仍按年內(nèi)實際賺取收入占預(yù)期將自有關(guān)電腦動畫產(chǎn)生之估計總收入之比例攤銷。 電腦動 畫于出售或當(dāng)預(yù)期持續(xù)使用該資產(chǎn)將不會產(chǎn)生未來經(jīng)濟(jì)利益時終止確認(rèn)。 終止確認(rèn)該資 產(chǎn)所產(chǎn)生任何盈虧 (以銷售所得款項與該項目賬面值間之差額計算 將綜合收益表確認(rèn)。 電腦動畫減值虧損:管理層定期按其擬定用途及現(xiàn)行市場環(huán)境, 檢討本集團(tuán)動畫之 可收回款項, 并于

15、有客觀證據(jù)顯示電腦動畫已減值時,在損益就估計無法收回之金額確 認(rèn)適當(dāng)減值。當(dāng)決定是否有導(dǎo)致電腦動畫之客觀證據(jù)時,本集團(tuán)考慮到現(xiàn)行市況,參考 現(xiàn)時營運(yùn)計劃及財政預(yù)算。 減值乃按估計日后現(xiàn)金流量及估計市值之較高者確認(rèn)。 倘電 腦動畫之可收回金額因市況逆轉(zhuǎn)或成本上漲而低于預(yù)期,則或會產(chǎn)生減值虧損。 (資料 來源:該公司 2007年年度報告四、動漫影視作品減值測試的可行性在資本化后, 動漫影視作品以可收回金額與成本孰低計量, 和其他資產(chǎn)一樣必然面 臨著如何進(jìn)行減值測試。對于這個問題,首先需要確定其可收回金額,我們分別就未拍 攝完成的和已拍攝完成的兩種類別來考慮。1.未拍攝完成的動漫影視作品,在可行性研

16、究和在拍攝時公司應(yīng)專門就該動漫影 視作品的可收回金額能否超過動漫影視作品的拍攝成本進(jìn)行估計以考慮是否需要計提 減值準(zhǔn)備。 公司每年末根據(jù)動漫衍生品市場的調(diào)查信息, 專門就每部動漫影視作品進(jìn)行 全面的評估檢查, 判斷繼續(xù)拍攝的可行性以及預(yù)期效果的可實現(xiàn)性、相關(guān)衍生產(chǎn)品的市 場空間、投資與回報分析等因素,重點分析市場風(fēng)險,是否有能力自身使用或者讓渡動 漫影視作品使用權(quán)以取得收益, 在存在減值跡象時考慮是否需要計提減值準(zhǔn)備。在動漫 形象對外授權(quán)時,可收回金額指動漫影視作品的預(yù)計總收入(含播放收入、音像收入和 授權(quán)收入等 減去至完工時估計將要發(fā)生的成本、 估計的銷售費(fèi)用及其相關(guān)稅費(fèi)后的金 額。在動漫形

17、象自主開發(fā)時,可收回金額指動漫影視作品的預(yù)計總收入(含播放收入、 音像收入和動漫衍生品的收入等減去至完工時估計將要發(fā)生的成本、 動漫衍生品的成 本、估計的銷售費(fèi)用以及相關(guān)稅費(fèi)后的金額。2.對于已拍攝完成但成本尚未攤銷完畢的動漫影視作品,公司不應(yīng)機(jī)械地按照計 劃收入比例法進(jìn)行攤銷, 而且每年末計算可收回金額,動漫影視作品以可收回金額與未 攤銷成本孰低計量。 若動漫影視作品的可收回金額低于未攤銷成本,按差額計提減值準(zhǔn) 備。 在動漫形象對外授權(quán)時, 可收回金額指動漫影視作品的預(yù)計未來收入 (含播放收入、 音像收入和授權(quán)收入等 減去估計的銷售費(fèi)用以及相關(guān)稅費(fèi)后的金額。 在動漫形象自主 開發(fā)時,可收回金

18、額指動漫影視作品的預(yù)計未來收入(含播放收入、音像收入和動漫衍 生品的收入等減去動漫衍生品的成本、估計的銷售費(fèi)用以及相關(guān)稅費(fèi)后的金額。 在每年末分析當(dāng)年采用該動漫影視作品形象的衍生品實際的銷售額和銷售毛利率 與預(yù)計銷售額和銷售毛利率的差異, 同時考慮動漫影視作品本身的實現(xiàn)收入與預(yù)計收入 的差異,若實際的銷售額和毛利率低于預(yù)計的銷售情況時,公司將進(jìn)行減值測試。 第一年末計提減值準(zhǔn)備的程序具體描述如下:1.計算當(dāng)年應(yīng)攤銷的成本。第一年根據(jù)實際實現(xiàn)的收入占預(yù)計總收入的比例攤銷 動漫影視作品的成本,但攤銷的最大金額為動漫影視作品的成本。當(dāng)年應(yīng)攤銷的成本 =當(dāng)年實現(xiàn)的收入 /預(yù)計總收入 *動漫影視作品成本。2.計算尚未攤銷的成本。將動漫影視作品的總成本減去已經(jīng)按比例攤銷的成本得 到尚未攤銷的成本。尚未攤銷的的成本 =動漫影視作品成本 -已經(jīng)攤銷的成本3.預(yù)計可收回金額。在預(yù)計未來期間收入的基礎(chǔ)上,根據(jù)按當(dāng)年的