包裝物的增值稅核算研究

1、包裝物的增值稅核算研究提要包裝物在會計核算中屬于周轉(zhuǎn)材料,在流轉(zhuǎn)稅中屬于貨物,對于增值稅一般納稅人而言,有關(guān)包裝物的涉稅業(yè)務(wù)主要有三大類,即購進(jìn)與視同購進(jìn)業(yè)務(wù)、銷售與視同銷售業(yè)務(wù)、出租出借業(yè)務(wù)。本文針對包裝物不同涉稅業(yè)務(wù)特點,從會計準(zhǔn)那么與增值稅稅法規(guī)定兩個方面剖析其核算。關(guān)鍵詞:包裝物;增值稅;核算中圖分類號:F81文獻(xiàn)標(biāo)識碼:A包裝物通常是指為了包裝本企業(yè)商品而儲藏的各種包裝容器。包裝物在會計核算中屬于周轉(zhuǎn)材料,在流轉(zhuǎn)稅中屬于貨物,對于增值稅一般納稅人而言,有關(guān)包裝物增減且與繳納增值稅相關(guān)的業(yè)務(wù)主要有三大類,即購進(jìn)與視同購進(jìn)業(yè)務(wù)、銷售與視同銷售業(yè)務(wù)、出租出借業(yè)務(wù)。本文針對包裝物的不同涉稅業(yè)

2、務(wù)特點,從會計準(zhǔn)那么與增值稅稅法規(guī)定兩個方面剖析其核算。一、購進(jìn)、視同購進(jìn)包裝物的財稅處理(一)一般購進(jìn)業(yè)務(wù)。一般購進(jìn)業(yè)務(wù),是指會計主體直接從市場上購入包裝物的業(yè)務(wù)。假設(shè)購進(jìn)時從銷售方獲得了增值稅專用發(fā)票,并且將獲得的專用發(fā)票在當(dāng)期辦理了認(rèn)證,就可憑專用發(fā)票抵扣進(jìn)項稅額。此時,按增值稅專用發(fā)票上的不含稅金額,借記“周轉(zhuǎn)材料科目,按增值稅專用發(fā)票上注明的稅額,借記“應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅(進(jìn)項稅額)科目,按已付或應(yīng)付的全部價款,貸記“銀行存款、“應(yīng)付賬款等科目。假設(shè)購進(jìn)時未從銷售方獲得增值稅專用發(fā)票,那么不可抵扣進(jìn)項稅額。此時,按普通發(fā)票上的全部金額借記“周轉(zhuǎn)材料科目,貸記“銀行存款、“應(yīng)付賬款等科

3、目。(二)視同購進(jìn)業(yè)務(wù)?，F(xiàn)實中包裝物除了從市場直接購入之外,還可以通過承受投資、承受捐贈、抵債換入、非貨幣性資產(chǎn)交換換入等途徑獲得,這些獲得途徑均從本質(zhì)上增加了包裝物,但又不屬于直接從市場購置的,本文稱之為“視同購進(jìn)業(yè)務(wù)。下面以表格的形式比較說明包裝物視同購進(jìn)業(yè)務(wù)的財稅處理。(表1)從表1可以看出,視同購進(jìn)業(yè)務(wù)因獲得包裝物的途徑不同,會計核算有所區(qū)別;但有一點是一樣的,也就是無論哪種獲得途徑,只有在包裝物增加的同時,獲得了增值稅專用發(fā)票,才能抵扣進(jìn)項稅額,會計核算中才能按專用發(fā)票標(biāo)明的稅額借記“應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅(進(jìn)項稅額)科目,否那么不得抵扣進(jìn)項稅額,相應(yīng)地也無需核算進(jìn)項稅額。二、銷售、視同

4、銷售包裝物的財稅處理(一)一般銷售業(yè)務(wù)。一般銷售業(yè)務(wù)是指將包裝物直接對外銷售的業(yè)務(wù)。包裝物一般伴隨所包裝的貨物一起對外銷售。發(fā)生包裝物的一般銷售業(yè)務(wù)時,從稅收方面講,屬于銷售貨物的應(yīng)納增值稅行為,無論是否開具發(fā)票,無論開具的是否為增值稅專用發(fā)票,均應(yīng)計算和核算應(yīng)繳納的增值稅。發(fā)生一般銷售業(yè)務(wù)時,按已獲得或應(yīng)獲得的全部價款借記“銀行存款、“應(yīng)收賬款科目,按不含稅的銷售額貸記“其他業(yè)務(wù)收入科目(當(dāng)包裝物伴隨商品出售且單獨計價時,包裝物的銷售收入與商品的銷售收入分開核算)或“主營業(yè)務(wù)收入科目(當(dāng)包裝物伴隨商品出售且不單獨計價時,包裝物的銷售收入并入商品銷售收入中),按不含增值稅的銷售額乘以17%的稅

5、率計算出的稅額貸記“應(yīng)交稅費增(銷項稅額)科目;同時按本錢價結(jié)轉(zhuǎn)包裝物的本錢,借記“其他業(yè)務(wù)本錢科目,貸記“周轉(zhuǎn)材料科目。(二)視同銷售業(yè)務(wù)。視同銷售業(yè)務(wù)是指理論上雖不符合正常銷售的定義,但從稅收的角度來看均應(yīng)繳納增值稅,從會計的角度來看包裝物均被發(fā)出的業(yè)務(wù)。本文以表格的形式比較闡述包裝物對外投資、對外捐贈、抵債換出、非貨幣性資產(chǎn)交換換出、抵付股利等視同銷售業(yè)務(wù)下的會計核算。(表2)從表2可以看出,無論是哪種視同銷售包裝物業(yè)務(wù),從稅收上均計算和核算了應(yīng)納增值稅,但同時不一定確認(rèn)了會計收入。只有當(dāng)視同銷售業(yè)務(wù)同時符合會計準(zhǔn)那么中收入確認(rèn)的五個條件時,才需要確認(rèn)會計收入。三、出租出借包裝物的財稅處

6、理從出租出借雙方的結(jié)算方式來看,常見的有兩大類:一是收取租金;二是收取押金。下面分別就兩種結(jié)算方式談?wù)劤鲎獬鼋璋b物的財稅處理。(一)收取租金。當(dāng)出租出借方以收取租金的方式結(jié)算時,從納稅的角度來看,企業(yè)出租出借包裝物可分為兩大類:一是單純地出租出借包裝物;二是附加在貨物銷售之上,為貨物銷售效勞而出租出借包裝物。企業(yè)單純地出租出借包裝物,收取的租金應(yīng)按效勞業(yè)中的租賃業(yè)子目計算和繳納營業(yè)稅。會計核算為:按收取的租金收入借記“銀行存款等科目,貸記“其他業(yè)務(wù)收入科目;按收取的租金收入乘以5%的稅率計算出的應(yīng)納營業(yè)稅稅額,借記“營業(yè)稅金及附加科目,貸記“應(yīng)交稅費應(yīng)交營業(yè)稅科目。企業(yè)附加在產(chǎn)品銷售之上出租

7、出借包裝物,收取的租金屬于價外費用,應(yīng)并入增值稅的應(yīng)稅銷售額,計算應(yīng)納增值稅。此時的會計核算應(yīng)按收取的全部租金收入借記“銀行存款等科目,按價稅別離后的不含稅收入貸記“其他業(yè)務(wù)收入等科目,按不含稅收入乘以增值稅稅率計算出的稅額貸記“應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅(銷項稅額)科目。(二)收取押金。企業(yè)以收取押金的方式出租出借包裝物時,業(yè)務(wù)發(fā)生及會計核算環(huán)節(jié)主要有收取押金環(huán)節(jié)、退還押金環(huán)節(jié)、逾期沒收押金環(huán)節(jié)等三個環(huán)節(jié)。不同貨物的包裝物押金在何時納稅的規(guī)定上不一致。1、從1995年6月1日起,對銷售除啤酒、黃酒以外的其他酒類產(chǎn)品收取的包裝物押金,無論押金是否返還以及會計上如何核算,均應(yīng)交入當(dāng)期銷售額征收增值稅。2、自2004年7月1日起,企業(yè)為銷售除上述以外的貨物而出租出借包裝物收取的押金,單獨記賬核算的,不并入應(yīng)稅銷售額征收增值稅。但對逾期(以一年為期限)包裝物押金,無論是否退還均應(yīng)并入銷售額征收增值稅。個別包裝物周轉(zhuǎn)使用期限較長的