xxxx年最新稅務(wù)籌劃實(shí)務(wù)案例精選企業(yè)所得稅

1、2010年度最新稅務(wù)籌劃實(shí)務(wù)案例精選 （企業(yè)所得稅） 提示：本資料所選案例來自于網(wǎng)絡(luò)，僅供稅務(wù)籌劃愛好者學(xué)習(xí)參考，請(qǐng)勿用 于任何商業(yè)用途，因使用用途不當(dāng)引起的任何權(quán)益爭議與本網(wǎng)站無關(guān)！2010年10月目錄 用足稅收優(yōu)惠享受股權(quán)投資收益 股權(quán)投資損失的確認(rèn) 利用“公司農(nóng)戶”經(jīng)營模式節(jié)稅的籌劃案例 商場促銷方式“滿就送”的籌劃案例 利用一人有限公司與個(gè)人獨(dú)資企業(yè)稅收政策差異的籌劃案例 企業(yè)吸收合并該選哪種方案 企業(yè)分兩步走可減稅“廣告”中節(jié)稅有竅門 降低收入總額可減稅 企業(yè)合并應(yīng)籌劃稅務(wù)處理方案 私車公用怎樣處理才能節(jié)稅 合理增加所得稅扣除限額籌劃思路 部分行業(yè)廣告宣傳費(fèi)用稅前扣除政策變化后如何節(jié)

2、稅 企業(yè)債權(quán)損失稅前扣除三方案比較 企業(yè)分立所得稅處理案例分析 案例分析企業(yè)所得稅的節(jié)稅技巧 企業(yè)在工程款回收時(shí)點(diǎn)上的節(jié)稅技巧 怎樣把握企業(yè)所得稅的節(jié)稅技巧 資產(chǎn)收購的一般稅務(wù)處理 資產(chǎn)收購特殊性稅務(wù)處理案例分析 企業(yè)所得稅納稅調(diào)整實(shí)例分析 新企業(yè)所得稅法“三費(fèi)”的納稅籌劃 地產(chǎn)上市公司并購避稅案例 房地產(chǎn)項(xiàng)目開發(fā)用好委托貸款可節(jié)稅 巧選獲利年度盡享稅收優(yōu)惠 改變分配方式影響收益比例 準(zhǔn)確析分收入享受稅收優(yōu)惠 規(guī)范集團(tuán)公司內(nèi)部收支行為，降低整體稅負(fù)IT 公司如何進(jìn)行企業(yè)所得稅籌劃 特許經(jīng)營模式飲料制造企業(yè)的稅收籌劃用足稅收優(yōu)惠享受股權(quán)投資收益 企業(yè)股權(quán)投資收益的取得主要有以下兩種途徑：一是企業(yè)

3、通過股權(quán)投資，從 被投資企業(yè)所得稅后累計(jì)未分配利潤和累計(jì)盈余公積金中分配取得股息、紅利性 質(zhì)的投資收益；二是企業(yè)因轉(zhuǎn)讓或處置股權(quán)投資收入，減除股權(quán)投資成本后的余 額，為企業(yè)股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓所得或損失。根據(jù)企業(yè)所得稅法的規(guī)定，企業(yè)取得 的股息、紅利等權(quán)益性投資收益為應(yīng)納稅收入，符合條件的居民企業(yè)之間的股息、 紅利等權(quán)益性投資收益為免稅收入；轉(zhuǎn)讓企業(yè)股權(quán)取得的所得為應(yīng)納稅所得，繳 納企業(yè)所得稅。但何時(shí)確認(rèn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的納稅義務(wù)？股權(quán)轉(zhuǎn)讓的應(yīng)納稅所得額如何 確認(rèn)？股權(quán)轉(zhuǎn)讓的損失何時(shí)扣除？本文對(duì)相關(guān)問題解析如下。 股權(quán)轉(zhuǎn)讓納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間及應(yīng)納稅所得的確認(rèn) 對(duì)何時(shí)確認(rèn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的納稅義務(wù)，如何確認(rèn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為的

4、應(yīng)納稅所得，企 業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例僅作了一般性規(guī)定。近期出臺(tái)的國家稅務(wù)總局關(guān)于 貫徹落實(shí)企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知（國稅函 201079 號(hào)）對(duì)此明確規(guī) 定，企業(yè)轉(zhuǎn)讓股權(quán)收入，應(yīng)于轉(zhuǎn)讓協(xié)議生效且完成股權(quán)變更手續(xù)時(shí)，確認(rèn)收入的 實(shí)現(xiàn)。轉(zhuǎn)讓股權(quán)收入扣除為取得該股權(quán)所發(fā)生的成本后，為股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得。企業(yè) 在計(jì)算股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得時(shí)，不得扣除被投資企業(yè)未分配利潤等股東留存收益中按該 項(xiàng)股權(quán)所可能分配的金額。例如 2006 年，甲企業(yè)用現(xiàn)金出資 1200 萬元（持股比例為 60%），乙企業(yè)以實(shí) 物出資 800 萬元（持股比例為 40%）共同設(shè)立 A 公司， A 公司注冊資本 2000 萬元。 2009

5、年12 月， A 公司所有者權(quán)益總額為 2600 萬元，其中實(shí)收資本 2000 萬元、未 分配利潤 600 萬元。 A 公司成立后一直未進(jìn)行利潤分配。 2009 年 12 月，甲企業(yè)將 持有的 A 公司股權(quán)以 1580 萬元的價(jià)款全部轉(zhuǎn)讓給 B 公司，并與受讓方簽訂轉(zhuǎn)讓協(xié) 議（自協(xié)議簽訂之日起生效）， 2010 年 1 月完成股權(quán)的變更手續(xù)（本例中的企業(yè) 均為居民企業(yè)）。 根據(jù)現(xiàn)行稅法規(guī)定，股息、紅利收益和股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益享受不一樣的稅收待遇， 甲企業(yè)在股權(quán)轉(zhuǎn)讓過程中，被投資企業(yè) A 公司所獲得的利潤是否向股東進(jìn)行分配， 將影響甲企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得或損失額的確認(rèn)并產(chǎn)生稅負(fù)差異。1. 甲企業(yè)在 A 公

6、司沒有向股東分配利潤的情況下轉(zhuǎn)讓股權(quán)。 企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第十六條規(guī)定，企業(yè)所得稅法所稱轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收 入，是指企業(yè)轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、股權(quán)、債權(quán)等財(cái)產(chǎn)取得的收 入。甲企業(yè)轉(zhuǎn)讓股權(quán)取得的 1580 萬元為財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入，根據(jù)國稅函 201079 號(hào) 文件的規(guī)定，于轉(zhuǎn)讓協(xié)議生效且完成股權(quán)變更手續(xù)的時(shí)點(diǎn)確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，即雖 然 2009 年12 月簽訂協(xié)議并已生效，但該企業(yè)于 2010 年 1 月才完成股權(quán)的變更手 續(xù)，因此，股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入確認(rèn)的時(shí)點(diǎn)應(yīng)為 2010 年 1 月。企業(yè)所得稅法實(shí)施條例 第七十一條規(guī)定，企業(yè)在轉(zhuǎn)讓或者處置投資資產(chǎn)時(shí)，投資資產(chǎn)的成本，準(zhǔn)予扣除。 通過支付現(xiàn)金方式取

7、得的投資資產(chǎn)，以購買價(jià)款為成本。甲企業(yè)的投資資產(chǎn)成本 為 1200 萬元。根據(jù)國稅函 201079 號(hào)文件的規(guī)定，甲企業(yè)在計(jì)算股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得 時(shí)，不得扣除被投資企業(yè)未分配利潤等股東留存收益中按該項(xiàng)股權(quán)所可能分配的 金額。甲企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的應(yīng)納稅所得為 380 萬元（ 1580 1200 ），股權(quán)轉(zhuǎn)讓應(yīng)納所得 稅額為95萬元（380 X 25%。2. A 公司向股東分配利潤后甲企業(yè)轉(zhuǎn)讓股權(quán)。 企業(yè)所得稅法第二十六條規(guī)定，企業(yè)取得的符合條件的居民企業(yè)之間的 股息、紅利等權(quán)益性投資收益為免稅收入，不征企業(yè)所得稅。2009年12月，A公司將未分配利潤 600萬元向股東進(jìn)行分配，利潤分配后， 甲企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓

8、應(yīng)納稅所得額為 20 萬元1580 （ 600X60%）1200 ，股權(quán)轉(zhuǎn)讓 應(yīng)納所得稅額為 5 萬元（ 20X 25%）。甲企業(yè)在 A 公司利潤分配后轉(zhuǎn)讓股權(quán)，比利潤分配前轉(zhuǎn)讓股權(quán)少繳企業(yè)所得 稅90 萬元（ 955）。分析：體現(xiàn)在留存收益中的稅后利潤，對(duì)居民企業(yè)來說，雖然為免稅收入， 但是如果不進(jìn)行利潤分配而隨著股權(quán)一并轉(zhuǎn)讓，就不被視為免稅收入。因此，在 甲公司取得的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入的 1580 萬元中，所含的股息、紅利收益 360 萬元（ 600X 60%），也由免稅收入變成了應(yīng)稅收入，多繳了企業(yè)所得稅。 股權(quán)投資損失的確認(rèn)企業(yè)所得稅法實(shí)施后，企業(yè)對(duì)外進(jìn)行股權(quán)投資所發(fā)生的損失如何在所得 稅前

9、扣除，引起了大家的關(guān)注和爭議。國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)企業(yè)資產(chǎn)損失 稅前扣除管理辦法的通知（國稅發(fā) 200988 號(hào)）對(duì)此從資產(chǎn)損失角度作了規(guī) 定，企業(yè)發(fā)生的股權(quán)（權(quán)益）性投資資產(chǎn)損失，應(yīng)在按稅收規(guī)定實(shí)際確認(rèn)或者實(shí) 際發(fā)生的當(dāng)年申報(bào)扣除，不得提前或延后扣除。接上例，甲企業(yè) 2009 年度應(yīng)納稅所得 1000 萬元（不包括轉(zhuǎn)讓 A 公司股權(quán)的 損失）， A 公司 2009 年12 月會(huì)計(jì)賬面未分配利潤 600 萬元。 2009 年12 月，由于 該企業(yè)尚有其他不良資產(chǎn)，甲企業(yè)只能將持有的 A 公司股權(quán)以 1250 萬元的價(jià)款轉(zhuǎn) 讓給 B 公司。假設(shè)甲企業(yè)與 B 公司在年度內(nèi)簽訂轉(zhuǎn)讓協(xié)議并完成股權(quán)的變

10、更手續(xù)。1 .甲企業(yè)在 A 公司沒有向股東分配利潤的情況下轉(zhuǎn)讓股權(quán)。甲企業(yè)轉(zhuǎn)讓 A 公司股權(quán)投資所得為 50 萬元（ 12501200），應(yīng)納稅所得額 1050萬元（ 100050），應(yīng)納所得稅 262.5 萬元（ 1050X 25%）。2. 甲企業(yè)在 A 公司向股東分配利潤后轉(zhuǎn)讓股權(quán)。甲企業(yè)轉(zhuǎn)讓 A 公司股權(quán)投資損失為 -310 萬元 1250 （ 600X60%）1200 ，根據(jù)國稅發(fā) 200988 號(hào)文件的規(guī)定，甲企業(yè) 2009 年發(fā)生的股權(quán)投資損失應(yīng)該在 本年度確認(rèn)并稅前扣除。應(yīng)納稅所得額為 690 萬元（ 1000310），應(yīng)納所得稅 172.5 萬元（ 690X 25%）。甲企業(yè)在

11、 A 公司利潤分配后轉(zhuǎn)讓股權(quán)，比利潤分配前轉(zhuǎn)讓股權(quán)少繳企業(yè)所得稅 90 萬元（ 262.5 172.5 ）。點(diǎn)評(píng) 通過上例可以看出，企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓時(shí)，無論是股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益還是股權(quán)轉(zhuǎn)讓損 失，被投資企業(yè)的未分配利潤分配與否都是投資企業(yè)能否享受所得稅優(yōu)惠的關(guān)鍵。在不影響被投資企業(yè)其他經(jīng)濟(jì)利益的情況下，投資企業(yè)在發(fā)生股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為時(shí)， 應(yīng)盡量要求被投資企業(yè)對(duì)獲取的利潤進(jìn)行分配，以減少企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。 利用“公司農(nóng)戶”經(jīng)營模式節(jié)稅的籌劃案例 近日，國家稅務(wù)總局發(fā)布關(guān)于“公司農(nóng)戶”經(jīng)營模式企業(yè)所得稅優(yōu)惠問 題的通知（國家稅務(wù)總局公告 2010 年第 2 號(hào)，以下簡稱“ 2 號(hào)公告”），明確“公 司農(nóng)戶”經(jīng)營模

12、式從事農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項(xiàng)目生產(chǎn)的企業(yè)，可以按照中華人 民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例（以下簡稱企業(yè)所得稅法實(shí)施條例）第八十 六條的有關(guān)規(guī)定，享受減免企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策，“公司農(nóng)戶”金鑰匙，打開公 司農(nóng)戶致富門。一、“公司農(nóng)戶”經(jīng)營模式稅收優(yōu)惠政策內(nèi)容 中華人民共和國企業(yè)所得稅法（以下簡稱企業(yè)所得稅法）第二十七條 規(guī)定，從事農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項(xiàng)目的所得可以免征、減征企業(yè)所得稅。企業(yè)所得 稅法實(shí)施條例第八十六條則進(jìn)一步明確了減免企業(yè)所得稅的項(xiàng)目，包括：1. 企業(yè)從事蔬菜、谷物、薯類、油料、豆類、棉花、麻類、糖料、水果、堅(jiān) 果的種植，農(nóng)作物新品種的選育，中藥材的種植，林木的培育和種植，牲畜、家 禽的飼養(yǎng)

13、，林產(chǎn)品的采集，灌溉、農(nóng)產(chǎn)品初加工、獸醫(yī)、農(nóng)技推廣、農(nóng)機(jī)作業(yè)和 維修等農(nóng)、林、牧、漁服務(wù)業(yè)項(xiàng)目，遠(yuǎn)洋捕撈項(xiàng)目的所得，免征企業(yè)所得稅。2. 企業(yè)從事花卉、茶以及其他飲料作物和香料作物的種植，海水養(yǎng)殖、內(nèi)陸 養(yǎng)殖項(xiàng)目的所得，減半征收企業(yè)所得稅。對(duì)企業(yè)采取“公司農(nóng)戶”經(jīng)營模式從事牲畜、家禽的飼養(yǎng)企業(yè)所得稅優(yōu)惠， 此次總局以公告形式予以發(fā)布。針對(duì)公司與農(nóng)戶簽訂委托養(yǎng)殖合同，向農(nóng)戶提供 畜禽苗、飼料、獸藥及疫苗等（所有權(quán)產(chǎn)權(quán)仍屬于公司），農(nóng)戶將畜禽養(yǎng)大成 為成品后交付公司回收情況，鑒于采取“公司農(nóng)戶”經(jīng)營模式的企業(yè)，雖不直 接從事畜禽的養(yǎng)殖，但系委托農(nóng)戶飼養(yǎng)，并承擔(dān)諸如市場、管理、采購、銷售等經(jīng)營職責(zé)及

14、絕大部分經(jīng)營管理風(fēng)險(xiǎn)，公司和農(nóng)戶是勞務(wù)外包關(guān)系。公告明確規(guī)定：“對(duì)此類以公司農(nóng)戶'經(jīng)營模式從事農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項(xiàng)目生產(chǎn)的企業(yè)，可以按照中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第八十六條的有關(guān)規(guī)定，享受 減免企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策?！边@從政策層面上解決了“公司農(nóng)戶”經(jīng)營模式的企 業(yè)稅收問題，為農(nóng)產(chǎn)品深度加工提供了一定的籌劃空間。二、“公司農(nóng)戶”經(jīng)營模式應(yīng)用示例“公司農(nóng)戶”這是目前稅收籌劃中一個(gè)比較成熟的思路，其關(guān)鍵就在于如 何將部分農(nóng)產(chǎn)品的生產(chǎn)或簡單加工業(yè)務(wù)前移給農(nóng)戶通過其飼養(yǎng)、種植或手工作坊 進(jìn)行生產(chǎn)或加工制作成農(nóng)業(yè)初級(jí)產(chǎn)品，然后公司再以收購的方式將農(nóng)業(yè)初級(jí)產(chǎn)品 收購過來，達(dá)到抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額

15、、利用企業(yè)所得稅免減征優(yōu)惠政策的目的。 “公司農(nóng)戶”模式享受稅收優(yōu)惠，享譽(yù)全國的菊花飲品的生產(chǎn)、加工就是一個(gè) 很好的例證。如江蘇海星菊花飲品有限公司是專門從事生產(chǎn)菊花飲品的涉農(nóng)工業(yè)企業(yè)，增 值稅有兩種方案可供選擇：方案一： 2008 年公司直接收購農(nóng)戶生產(chǎn)的菊花支付 120 萬元，上門收購運(yùn)輸 費(fèi)用 10 萬元，蒸制、殺青和干制成菊花餅耗用人工費(fèi)等不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的費(fèi)用 19 萬元、電費(fèi)等支出 5.88 萬元可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額 1 萬元，生產(chǎn)菊花飲品耗用電費(fèi)、 輔助材料等進(jìn)項(xiàng)稅額 3.4 萬元，銷售菊花飲品取得收入 200 萬元。其應(yīng)納增值稅 額及稅收負(fù)擔(dān)率計(jì)算如下：(1 )增值稅銷項(xiàng)稅額 200

16、 X 17%=34 (萬元)(2) 允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額120 X 13%+10X 7%+1+3.4=20.7 (萬元)(3) 應(yīng)繳納增值稅 3420.7=13.3(萬元)( 4)增值稅負(fù)擔(dān)率 13.3/200=6.65%方案二： 2008 年收購農(nóng)戶生產(chǎn)的菊花餅支付 144.88 萬元，上門收購運(yùn)輸費(fèi) 用10 萬元，生產(chǎn)菊花飲品耗用電費(fèi)、輔助材料等進(jìn)項(xiàng)稅額3.4 萬元，銷售菊花飲品取得收入 200 萬元。其應(yīng)納增值稅額及稅收負(fù)擔(dān)率計(jì)算如下：(1) 增值稅銷項(xiàng)稅額 200X 17%=34(萬元)(2) 允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額 144.88X13%+10X 7%+3.4=22.93 (萬元)(3) 應(yīng)

17、繳納增值稅 3422.93=11.07 (萬元)( 4)增值稅負(fù)擔(dān)率 11.07/200=5.53% 。企業(yè)所得稅亦有兩種方案可供選擇： 方案一：仍以上述案例為例。假設(shè) 2010 年該公司采取直接向農(nóng)戶收購菊花， 然后進(jìn)行加工， 2010 年16 月份取得利潤 40 萬元，根據(jù)企業(yè)所得稅法規(guī)定，該 公司上半年應(yīng)納企業(yè)所得稅 10 萬元( 40X 25%=10)。方案二：該公司采取“公司農(nóng)戶”經(jīng)營模式， 2010 年 1 6 月份取得利潤 40 萬元，根據(jù)企業(yè)所得稅法及“ 2 號(hào)公告”精神，該公司上半年應(yīng)納企業(yè)所得稅 5 萬元( 40X 25%X 50%=5)，減少稅收 5 萬元。方案比較 通過

18、上述兩個(gè)方案的比較，直接收購菊花比收購菊花餅生產(chǎn)的菊花飲品的增 值稅負(fù)擔(dān)率要高，其原因是當(dāng)工序進(jìn)入到蒸制、殺青和干制成菊花餅的生產(chǎn)流程 時(shí)所耗用的人工費(fèi)等無法抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，所支付的費(fèi)用相等，但稅負(fù)增加1.12個(gè)百分點(diǎn)。在公司簡單加工成本與支付給農(nóng)戶加工成本相等的情況下，收購成本 越低，稅負(fù)將會(huì)越高。直接收購菊花加工比委托農(nóng)戶生產(chǎn)菊花然后再收購加工企業(yè)所得稅負(fù)擔(dān)減半。方案點(diǎn)評(píng) 采取“公司農(nóng)戶”經(jīng)營模式，企業(yè)與農(nóng)戶簽訂產(chǎn)供合同，公司向農(nóng)戶提供資金、種苗、樣品、規(guī)格等，農(nóng)戶作為公司的輔助生產(chǎn)車間或基地，完成菊花的 種植、采集和整理，以及蒸制、殺青和干制成菊花餅等生產(chǎn)流程，然后由公司再 將農(nóng)戶生產(chǎn)的菊

19、花或菊花餅收購過來，進(jìn)行烘焙、提煉、包裝等精加工，制成菊 花飲品、菊花晶等上市銷售，這種生產(chǎn)方式特別適合于對(duì)種植物產(chǎn)品的精加工、 深加工。有利于投資于農(nóng)業(yè)的各種經(jīng)濟(jì)實(shí)體更好地利用“初級(jí)產(chǎn)品及其初加工品” 稅收政策，籌劃好增值稅進(jìn)項(xiàng)稅抵扣事項(xiàng)，將工序前移讓利于農(nóng)民，利用好企業(yè) 所得稅涉農(nóng)優(yōu)惠政策，不僅可以節(jié)省加工成本，還可以達(dá)到節(jié)稅的目的，是一項(xiàng) 富農(nóng)利企的雙贏策略。商場促銷方式“滿就送”的籌劃案例 如今部分百貨商場推出了“滿就送”系列活動(dòng)，即消費(fèi)者購物達(dá)到一定金額 商場就送商品或禮券，借此吸引消費(fèi)者眼球。活動(dòng)取得很好的效果，該商場首次 實(shí)現(xiàn)了單日銷售額過億元的目標(biāo)。商場促銷讓利的方式有很多，單

20、就“滿就送” 來說，不同的送法，其稅收負(fù)擔(dān)也不一樣，而大型商場由于送的金額巨大，因此 “滿就送”尚需細(xì)作稅收負(fù)擔(dān)的分析。例：某大型商場，增值稅一般納稅人，企業(yè)所得稅實(shí)行查賬征收方式。假定每銷售 100 元商品，其平均商品成本為 60 元。年末商場決定開展促銷活動(dòng)，擬定 “滿 100 送 20”，即每銷售 100 元商品，送出 20 元的優(yōu)惠。具體方案有如下幾種 選擇：1. 顧客購物滿 100 元，商場送 8 折商業(yè)折扣的優(yōu)惠；2. 顧客購物滿 100 元，商場贈(zèng)送折扣券 20 元（不可兌換現(xiàn)金，下次購物可代 幣結(jié)算）；3. 顧客購物滿 100 元，商場另行贈(zèng)送價(jià)值 20 元禮品；4. 顧客購物

21、滿 100 元，商場返還現(xiàn)金“大禮” 20 元；5. 顧客購物滿 100 元，商場送加量，顧客可再選購價(jià)值 20 元商品，實(shí)行捆綁 式銷售，總價(jià)格不變?，F(xiàn)假定商場單筆銷售了 100 元商品，各按以上方案逐一分析各自的稅收負(fù)擔(dān) 和稅后凈利情況如下（不考慮城建稅和教育費(fèi)附加等附加稅費(fèi)）： 方案一：滿就送折扣。這一方案企業(yè)銷售 100 元商品，收取 80 元，只需在銷 售票據(jù)上注明折扣額，銷售收入可按折扣后的金額計(jì)算，假設(shè)商品增值稅率為17% 企業(yè)所得稅稅率為 33%貝X應(yīng)納增值稅 =（80 - 1.17 ）X 17%（ 60 - 1.17 ）X 17%=2.90 （元）；銷售毛利潤 =80+ 1.

22、17 60 - 1.17=17.09 （元）；應(yīng)納企業(yè)所得 稅=17.09 X 33%=5.64 （元）；稅后凈收益 =17.09 5.64=11.45 （元）。方案二：滿就送贈(zèng)券。按此方案企業(yè)銷售 100 元商品，收取 100 元，但贈(zèng)送 折扣券 20 元，如果規(guī)定折扣券占銷售商品總價(jià)值不高于 40%（該商場銷售毛利率 為 40%，規(guī)定折扣券占商品總價(jià) 40%以下，可避免收取款項(xiàng)低于商品進(jìn)價(jià)），貝顧 客相當(dāng)于獲得了下次購物的折扣期權(quán)，商場本筆業(yè)務(wù)應(yīng)納稅及相關(guān)獲利情況為：應(yīng)納增值稅 =（100 + 1.17 ）X 17%-（ 60 + 1.17 ）X 17%=5.81 （元）；銷售毛利潤 =1

23、00+1.1760+1.17=34.19（元）；應(yīng)納企業(yè)所得稅 =34.19 X 33%=11.28 （元） ；稅后凈收益 =34.19 11.28=22.91（元）。但當(dāng)顧客下次使用折扣券時(shí)，商場就會(huì)出現(xiàn)按方案一計(jì)算的納稅及獲利情況， 因此與方案一相比，方案二僅比方案一多了流入資金增量部分的時(shí)間價(jià)值而已， 也可以說是“延期”折扣。方案三：滿就送禮品。此方案下，企業(yè)的贈(zèng)送禮品行為應(yīng)視同銷售行為，應(yīng) 計(jì)算銷項(xiàng)稅額；同時(shí)由于屬非公益性捐贈(zèng)，贈(zèng)送的禮品成本不允許稅前列支（假 設(shè)禮品的進(jìn)銷差價(jià)率同商場其他商品）。相關(guān)計(jì)算如下：應(yīng)納增值稅 =（100+1.17）X 17%（60+1.17）X17%+（2

24、0+1.17）X17%（ 12+1.17）X 17%=6.97（元）；銷售毛利潤 =100+1.1760+1.17（12+1.17+20+1.17X17%） =21.02 （元）；應(yīng)納企業(yè)所得稅 =21.02+（12+1.17+20+1.17X17%） X33%=11.28 （元） ；稅后凈收益 =21.02 11.28=9.74（元）。方案四：滿就送現(xiàn)金。商場返還現(xiàn)金行為亦屬商業(yè)折扣，與方案一相比只是 定率折扣與定額折扣的區(qū)別，相關(guān)計(jì)算如下同方案一。 方案五：滿就送加量。按此方案，商場為購物滿 100 元的商品實(shí)行加量不加 價(jià)的優(yōu)惠。商場收取的銷售收入沒有變化，但由于實(shí)行捆綁式銷售，避免了無

25、償 贈(zèng)送，因而加量部分成本可以正常列支，相關(guān)計(jì)算如下：應(yīng)納增值稅=（100 - 1.17 ）X 17%（ 60 - 1.17 ）X 17%（ 12 - 1.17 ）X 17%=4.07 （元）；銷售毛利潤 =100- 1.17 60 - 1.17 12- 1.17=23.93（元）；應(yīng)納企業(yè)所得稅 =23.93 X 33%=7.90（元）； 稅后凈收益 =23.93 7.90=16.03（元）。在以上方案中，方案一與方案五相比，即再把 20 元的商品作正常銷售試作相關(guān)計(jì)算如下：應(yīng)納增值稅=（20 - 1.17 ）X 17%-（ 12- 1.17 ）X 17%=1.16 （元）；銷售毛利潤=20

26、+ 1.17 12- 1.17=6.84 （元）；應(yīng)納企業(yè)所得稅=6.84 X 33%=2.26（元）；稅后凈收益 =6.84 2.26=4.58（元）。按上面的計(jì)算方法，方案一可最終可獲稅后凈利為（ 11.45+4.58 ） =16.03 元， 與方案五大致相等。若仍作折扣銷售，則稅后凈收益還是有一定差距，方案五優(yōu) 于方案一。且方案一的再銷售能否及時(shí)實(shí)現(xiàn)具有不確定性，因此還得考慮存貨占 用資金的時(shí)間價(jià)值。綜上所述，商場“滿就送”的最佳方案為“滿就送加量加量不加價(jià)”的 方式，其次為贈(zèng)送折扣券的促銷方式，再次為打折酬賓和返還現(xiàn)金的方式，而贈(zèng) 送禮品方案則為不可取。利用一人有限公司與個(gè)人獨(dú)資企業(yè)稅

27、收政策差異的籌劃案例 個(gè)人獨(dú)資企業(yè)是指由一個(gè)自然人投資，財(cái)產(chǎn)為投資人個(gè)人所有，投資人以其 個(gè)人財(cái)產(chǎn)對(duì)企業(yè)債務(wù)承擔(dān)無限責(zé)任的經(jīng)營實(shí)體。一人公司又稱一人有限責(zé)任公司， 是 2006 年修訂后的公司法允許設(shè)立的一種新模式，是指只有一個(gè)自然人或者 一個(gè)法人股東投資，投資人以出資額為限對(duì)公司承擔(dān)責(zé)任，公司以全部資產(chǎn)對(duì)公 司債務(wù)承擔(dān)責(zé)任的法人經(jīng)營實(shí)體。二者都可以采用查賬征稅與核定征稅方式來確 定所得稅納稅額，規(guī)定基本一致，但基于個(gè)人獨(dú)資企業(yè)與投資人之間在人格、財(cái) 產(chǎn)、責(zé)任等方面容易混同，故要求個(gè)人獨(dú)資企業(yè)在查賬征收時(shí)要明確劃分經(jīng)營支 出與生活支出，后者不能稅前扣除，混在一起劃分不清的，一律不能扣除；固定

28、資產(chǎn)的經(jīng)營、生活用途劃分不清的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)核定準(zhǔn)扣數(shù)額或比例。此外，對(duì) 投資人工資、廣告宣傳費(fèi)及計(jì)提準(zhǔn)備金等事項(xiàng)也有專門規(guī)定。 從總體上看，投資人想要利用個(gè)人獨(dú)資企業(yè)或一人公司的組織形式進(jìn)行稅收 籌劃，除了要考慮民商法中規(guī)定的注冊資金、責(zé)任承擔(dān)、企業(yè)性質(zhì)等區(qū)別外，還 要重點(diǎn)考察所得稅涉及的以下兩種情形：一、不同組織形式適用的稅法、稅率不同 個(gè)人獨(dú)資企業(yè)需要參照個(gè)體戶生產(chǎn)經(jīng)營所得，按照每一納稅年度的收入總額 減除成本、費(fèi)用及損失后的余額來核算應(yīng)納稅所得額，再適用五級(jí)超額累進(jìn)稅率 計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。 一人公司則以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則，以收入總額減去準(zhǔn)扣項(xiàng)目（包括成本、費(fèi) 用、稅金、損失）的余額來核算

29、應(yīng)納稅所得額，再適用比例稅率計(jì)算應(yīng)繳企業(yè)所 得稅。通常稅率為 25%，但當(dāng)工業(yè)企業(yè)年度應(yīng)納稅所得額少于30 萬元、從業(yè)人數(shù)少于 100 人、資產(chǎn)總額少于 3 000 萬元，以及年度應(yīng)納稅所得額少于 30 萬元、從 業(yè)人數(shù)少于 80 人、資產(chǎn)總額少于 1 000 萬元的其他企業(yè)在從事國家非限制和禁止 行業(yè)時(shí)，以小型微利企業(yè)對(duì)待，可適用20%的稅率；國家重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)可適用 15%的稅率。假設(shè)甲個(gè)人獨(dú)資企業(yè)（簡稱甲企業(yè)）和乙一人公司（簡稱乙公司）都是普通 行業(yè)的小規(guī)模生產(chǎn)企業(yè)，二者年度應(yīng)納稅所得額等同，分別為 5 000 元、 10 000 元、 30 000 元、 50 000 元、 1

30、00 000 元、 200 000 元和 300 000 元時(shí)，應(yīng)納所得 稅分別為：表 1 個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和一人公司的所得稅納稅額比較單位：元 甲企業(yè)乙公司5 000 X 5%= 250 5 000 X 20%= 1 00010 000 X 10%- 250 = 750 10 000 X 20%= 2 00030 000 X20%1 250 = 4 750 30 000 X20%= 6 00050 000 X30%-4 250 = 10 750 50 000 X20%= 10 000100 000X35%-6 750=28 250 100 000 X20%=20 000200 000 X35%-

31、6 750 =63 250 200 000 X20%=40 000300 000 X35%-6 750 =98 250 300 000 X20%=60 000當(dāng)甲、乙應(yīng)納稅所得額在30 00050 000元之間時(shí)，存在一個(gè)納稅額等值點(diǎn)，此時(shí)甲企業(yè)適用 30%的稅率，假設(shè)該應(yīng)納稅所得額為x, 則可以得出 xX30%-4 250= xX20%， x= 42 500 。因此，當(dāng)應(yīng)納稅所得額低于 42 500 元時(shí)，個(gè)人獨(dú)資企業(yè) 比一人公司繳納的所得稅少，高于 42 500 元時(shí)則反之。依照同樣方法，可以計(jì)算 出當(dāng)一人公司屬于適用 25%稅率的普通企業(yè)和 15%稅率的高新技術(shù)企業(yè)時(shí)，應(yīng)納稅 所得額分別

32、以 85 000 元和25 000 元為界。需要注意的是，實(shí)際納稅時(shí)個(gè)人獨(dú)資企業(yè)的投資人無需為自己從企業(yè)中分到 的收益另外繳納所得稅；而一人公司的投資人除了為公司利潤繳納企業(yè)所得稅外， 還要為自己從公司中分到的稅后收益繳納個(gè)人所得稅（投資人為自然人，適用股 息、利息、紅利一項(xiàng)）或企業(yè)所得稅（投資人為法人，適用股息、紅利等權(quán)益性 投資收益一項(xiàng)）。因此，對(duì)個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和一人公司進(jìn)行所得稅比較時(shí)，應(yīng)納稅所 得額的實(shí)際基點(diǎn)比上述基點(diǎn)還要高一些。二、不同組織形式設(shè)立分支機(jī)構(gòu)的規(guī)定不同 個(gè)人獨(dú)資企業(yè)的投資人可以根據(jù)需要設(shè)立分支機(jī)構(gòu)，并在年度終了時(shí)匯總所 有企業(yè)的應(yīng)納稅所得額，據(jù)此確定稅率、繳納稅款，法定準(zhǔn)

33、扣的個(gè)人費(fèi)用只能在 其中一個(gè)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營所得中扣除。若企業(yè)發(fā)生年度虧損，可以用下一年度的 生產(chǎn)經(jīng)營所得彌補(bǔ)，下一年度不足彌補(bǔ)的允許逐年延續(xù)彌補(bǔ)，但最長不得超過5年；投資人設(shè)立兩個(gè)或兩個(gè)以上企業(yè)的，年度虧損不能跨企業(yè)彌補(bǔ)。這就意味著 個(gè)人獨(dú)資企業(yè)設(shè)立的分支機(jī)構(gòu)需要合并納稅，但不能互相補(bǔ)虧。一人公司也可以 設(shè)立分支機(jī)構(gòu)，并根據(jù)與原公司的不同關(guān)系分為分公司和子公司。分公司不具備 法人資格，需要與原公司匯總繳納企業(yè)所得稅并適用補(bǔ)虧政策，而子公司具備法 人資格，只能單獨(dú)申報(bào)納稅并適用補(bǔ)虧政策。可見，一人公司在設(shè)立分支機(jī)構(gòu)時(shí) 可以利用不同的組織形式進(jìn)行所得稅納稅籌劃。1. 利用地域稅收優(yōu)惠政策。稅法規(guī)定

34、，民族自治地方的自治機(jī)關(guān)對(duì)本地企業(yè) 應(yīng)納所得稅中屬于地方分享的部分，可以決定減征或者免征。這就意味著在民族 自治地方設(shè)立企業(yè)可以得到一定的稅收優(yōu)惠。這時(shí)，如果分支機(jī)構(gòu)所在地享受稅 收優(yōu)惠后的稅率低于總機(jī)構(gòu)所在地稅率，一人公司應(yīng)選擇子公司形式，利用子公 司的法人資格獨(dú)立計(jì)算盈虧，并利用優(yōu)惠政策降低稅負(fù)。相反，如果分支機(jī)構(gòu)所 在地沒有稅收優(yōu)惠而總機(jī)構(gòu)所在地有，則應(yīng)選擇分公司形式，通過匯總統(tǒng)一適用 總機(jī)構(gòu)所在地的低稅率，從而降低整體稅負(fù)。如果分支機(jī)構(gòu)與總機(jī)構(gòu)所在地稅率 一致，則需根據(jù)市場調(diào)研情況提前預(yù)計(jì)分支機(jī)構(gòu)的盈虧，再來選擇合理的組織形 式。2. 利用稅收補(bǔ)虧政策。如果預(yù)計(jì)分支機(jī)構(gòu)在開始運(yùn)營的一段

35、時(shí)期內(nèi)會(huì)發(fā)生虧損，并在短期內(nèi)無法扭轉(zhuǎn)這一局面，應(yīng)設(shè)立分公司，用虧損沖減總機(jī)構(gòu)利潤，從 而減少納稅額。相反，如果預(yù)計(jì)分支機(jī)構(gòu)運(yùn)營后虧損少并且時(shí)期短，則應(yīng)設(shè)立子 公司，適表 2 總公司及分支機(jī)構(gòu)盈虧狀況單位：萬元1 年 2 年3 年4 年5 年6 年 總公司 100 120 150 180 200 240 分支機(jī)構(gòu) -30 -20 0 20 30 60 用獨(dú)立納稅的五年補(bǔ)虧政策以減少納稅額。例，某一人公司（適用25%的稅率）要設(shè)立分支機(jī)構(gòu)，總公司及分支機(jī)構(gòu)的盈虧狀況如下： 若設(shè)立分公司，合并后該公司各年度應(yīng)納所得稅依次為： 17.5 萬元、 25 萬元、 37.5 萬元、 50 萬元、 57.5

36、萬元、 75 萬元。若設(shè)立子公司，總公司需納所得稅為 25 萬元、 30 萬元、 37.5 萬元、 45 萬元、 50 萬元、 60 萬元；子公司需納所得稅為 0、 0、 0、 0、 0、 15 萬元；該公司在各年度共需納稅 25 萬元、 30 萬元、 37.5 萬 元、 45 萬元、 50 萬元、 75 萬元。通過比較可以發(fā)現(xiàn)，分支機(jī)構(gòu)虧損時(shí)，設(shè)立分 公司比設(shè)立子公司繳稅少；盈利時(shí)則恰好相反。三、結(jié)論 利用企業(yè)組織形式實(shí)現(xiàn)納稅籌劃是每個(gè)“準(zhǔn)納稅人”在正式注冊成立并成為 納稅主體之前必須考慮與分析的。這就要求投資人在確定組織形式前充分做好調(diào) 研工作，收集經(jīng)營投資所在地和關(guān)聯(lián)方所在地的相關(guān)經(jīng)濟(jì)、

37、法律以及行業(yè)狀況等 信息，模擬計(jì)算綜合稅負(fù)，分析稅負(fù)風(fēng)險(xiǎn)，為選擇具體組織形式做好準(zhǔn)備工作。 調(diào)研內(nèi)容主要包括不同地區(qū)、不同經(jīng)營模式適用的法規(guī)政策差異和同一經(jīng)營主體 對(duì)同一經(jīng)濟(jì)行為適用法規(guī)政策的差異，尤其是各類減免稅措施。只有這樣，投資 人才可以未雨綢繆，搶占先機(jī)，依靠稅務(wù)戰(zhàn)略贏在起跑線上。企業(yè)吸收合并該選哪種方案案例： A 公司是一家業(yè)績較好的盈利企業(yè)，至 2006 年底，其凈資產(chǎn)的公允價(jià)值約為 4000 萬元。 B 公司最近 3 年連續(xù)虧損（ 2004 年虧損 200 萬元， 2005 年虧 損 200 萬元， 2006 年虧損 400 萬元，合計(jì)可在稅前彌補(bǔ)的虧損為 800 萬元），凈 資

38、產(chǎn)的賬面價(jià)值和公允價(jià)值約為 0，瀕臨破產(chǎn)。 A 公司為了利用 B 公司現(xiàn)有資源進(jìn) 一步擴(kuò)大生產(chǎn)經(jīng)營規(guī)模，在 2007 年初準(zhǔn)備吸收合并 B 公司（假設(shè)合并過程中非股 權(quán)支付額為 0，合并后的企業(yè)每年彌補(bǔ)虧損前的企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額為1000 萬元）。國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)合并分立業(yè)務(wù)有關(guān)所得稅問題的通知（國稅發(fā) 2000119 號(hào)）文件規(guī)定，如果合并企業(yè)支付給被合并企業(yè)或其股東的收購價(jià) 款中，非股權(quán)支付額不高于所支付的股權(quán)票面價(jià)值（或支付的股本的賬面價(jià)值） 20%的，被合并企業(yè)可不確認(rèn)全部資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失，不計(jì)算繳納所得稅。被 合并企業(yè)合并以前的全部企業(yè)所得稅事項(xiàng)由合并企業(yè)承擔(dān)，以前年度的

39、虧損，如 果未超過法定彌補(bǔ)期限，可由合并企業(yè)繼續(xù)按規(guī)定用以后年度實(shí)現(xiàn)的與被合并企 業(yè)資產(chǎn)相關(guān)的所得彌補(bǔ)。具體按下列公式計(jì)算：某一納稅年度可彌補(bǔ)被合并企業(yè) 虧損所得額=合并企業(yè)某一納稅年度彌補(bǔ)虧損前的所得額X（被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價(jià)值+合并后合并企業(yè)全部凈資產(chǎn)公允價(jià)值）。從上述公式可以看岀，合并后被合并企業(yè)的虧損彌補(bǔ)，除了受法定彌補(bǔ)期限限制外，“被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價(jià)值” 也是一個(gè)重要影響因素。在本例中， B 公司凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為 0，按照上述計(jì)算 公式， B 公司的虧損將不可能在稅前得到彌補(bǔ)。籌劃方案如果 B 公司的虧損能夠全部在稅前得到彌補(bǔ)，那么，企業(yè)將有可能少負(fù)擔(dān)企業(yè)所得稅 264 萬元

40、（ 800X 33%）。因此， A 公司吸收合并 B 公司前，應(yīng)當(dāng)為稅前彌 補(bǔ)虧損創(chuàng)造條件。筆者認(rèn)為，在合并前， A 公司可以要求 B 公司進(jìn)行股權(quán)重組， 即由 A 公司股東購買 B 公司的全部股權(quán)， A 公司股東可向 B 公司股東象征性地支 付現(xiàn)金或其他利益。這樣 B 公司實(shí)際上就成為了 A 公司的關(guān)聯(lián)企業(yè)。根據(jù)國稅發(fā) 199897 號(hào)文件的規(guī)定， B 公司在股權(quán)重組前尚未彌補(bǔ)的經(jīng)營虧損，可在稅法規(guī)定的虧損彌補(bǔ)年限的剩余期限內(nèi)，在股權(quán)重組后延續(xù)彌補(bǔ)。以此為基礎(chǔ)，A 公司與 B 公司的合并可以采取以下方案：方案一：保留 B 公司的法人地位， A 公司在資金、技術(shù)、管理等方面對(duì) B 公 司予以支

41、持，或者轉(zhuǎn)移部分盈利項(xiàng)目到 B 公司生產(chǎn)銷售，使 B 公司扭虧為盈，并 自行彌補(bǔ)虧損。待虧損彌補(bǔ)期結(jié)束后，再與 A 公司合并。方案二：在合并前， A 公司股東或者 A 公司的其他關(guān)聯(lián)方（以下簡稱“ A 公司 的關(guān)聯(lián)方”）可先對(duì) B 公司進(jìn)行投資，從而增加 B 公司凈資產(chǎn)公允價(jià)值，然后 A 公司再與 B 公司合并。假設(shè) A 公司的關(guān)聯(lián)方對(duì) B 公司的投資額為 1000 萬元，投資 后B公司凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為 1000萬元，合并后的企業(yè)每年可彌補(bǔ)B公司虧損200萬元1000 X： 1000 +（ 1000+4000 ） 。在企業(yè)合并后 4年時(shí)間內(nèi)，B公司的 虧損可以在稅前全部得到彌補(bǔ)。方案三：在合

42、并前， A 公司的關(guān)聯(lián)方可以先與 B 公司債權(quán)人協(xié)商，要求 B 公 司債權(quán)人將其擁有的 B 公司債權(quán)全部或部分轉(zhuǎn)讓給 A 公司的關(guān)聯(lián)方。考慮到 B 公司瀕臨倒閉，其他單位擁有的 B 公司債權(quán)的價(jià)值將有所下跌，對(duì) 于第三方岀面收購債權(quán)， B 公司債權(quán)人應(yīng)當(dāng)是十分樂意的。 A 公司的關(guān)聯(lián)方在收購 債權(quán)時(shí)，可以對(duì)債務(wù)償還條件進(jìn)行修改，如果能夠以低于債權(quán)賬面價(jià)值的現(xiàn)金收 購債權(quán)， A 公司的關(guān)聯(lián)方還會(huì)獲得一定的收益。 A 公司的關(guān)聯(lián)方成為 B 公司的債權(quán) 人后，可將其擁有的 B 公司債權(quán)轉(zhuǎn)為對(duì) B 公司的投資（債轉(zhuǎn)股），從而增加 B 公司 凈資產(chǎn)的公允價(jià)值。最后 A 公司再與 B 公司合并，其彌補(bǔ)虧損

43、的原理與方案二相 同。需要說明的是，上述方案也可以改為由 A 公司直接向 B 公司投資，或者由 A 公司直接收購債權(quán)，再進(jìn)行債轉(zhuǎn)股。但是在彌補(bǔ)虧損的計(jì)算公式中，A 公司對(duì) B 公司的投資額將作為雙方的凈資產(chǎn)公允價(jià)值被重復(fù)計(jì)算。因?yàn)槎惙▽?duì)此現(xiàn)象尚未 有明確規(guī)定，所以實(shí)施該方案前應(yīng)當(dāng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)咨詢其可行性。此外，國稅發(fā) 2000 119 號(hào)文件規(guī)定，如果企業(yè)合并過程中，非股權(quán)支付額高于所支付的股權(quán)票面價(jià)值（或支付的股本的賬面價(jià)值）20%的，被合并企業(yè)以前年度的虧損，不得結(jié)轉(zhuǎn)到合并后的企業(yè)彌補(bǔ)。因此從彌補(bǔ)虧損的角度來看，非 股權(quán)支付比例超過 20%是不可取的。如果某些股東在合并過程中需要支付現(xiàn)金

44、， 也可以采取合并時(shí)先支付股權(quán)，合并后需要現(xiàn)金的股東再轉(zhuǎn)讓股權(quán)的籌劃方案?；I劃點(diǎn)評(píng) “借尸還魂”，原意是說已經(jīng)死亡的東西，又借助某種形式得以復(fù)活。用在軍 事上，是指利用、支配那些沒有作為的勢力來達(dá)到目的的策略。指揮官一定要善 于分析戰(zhàn)爭中各種力量的變化，充分利用一切可以利用的力量，轉(zhuǎn)被動(dòng)為主動(dòng)， 改變戰(zhàn)爭形勢，達(dá)到取勝的目的。上述籌劃方案采取的策略是，對(duì)已經(jīng)瀕臨破產(chǎn) 的企業(yè)先實(shí)施控制，再加以改造，最后再吸收合并，從而充分利用其虧損彌補(bǔ)資 源，獲得稅收利益。此類籌劃方案與“借尸還魂”有異曲同工之妙。企業(yè)分兩步走可減稅 企業(yè)以經(jīng)營活動(dòng)的部分非貨幣性資產(chǎn)對(duì)外投資，應(yīng)在投資交易發(fā)生時(shí)，將其 分解為按公

45、允價(jià)值銷售有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)和投資兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理， 并按規(guī)定計(jì)算確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失案例 A 公司 1997 年興建一幢辦公樓，隨著城市發(fā)展，該樓大幅升值。 2008年 6 月，該辦公樓的賬面凈值為 500 萬元，經(jīng)評(píng)估確認(rèn)后的價(jià)值為 2000 萬元。 2008年7月，A公司與B公司共同投資興辦餐飲企業(yè) C公司，A公司以該辦公樓作為投 資， B 公司出資 1000 萬元。（企業(yè)所得稅稅率為 33%，假設(shè)不考慮其他稅費(fèi)）國 家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問題的通知（以下簡稱“118 號(hào)文件”）規(guī)定，企業(yè)以經(jīng)營活動(dòng)的部分非貨幣性資產(chǎn)對(duì)外投資，應(yīng)在投資交易發(fā)生時(shí)， 將其分解為按

46、公允價(jià)值銷售有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)和投資兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處 理，并按規(guī)定計(jì)算確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。被投資企業(yè)接受的上述非貨幣性資 產(chǎn)，可按經(jīng)評(píng)估確認(rèn)后的價(jià)值確定有關(guān)資產(chǎn)的成本。根據(jù)118號(hào)文件的規(guī)定，A公司應(yīng)確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得為：2000-500 = 1500 （萬元）不考慮其他因素，資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得應(yīng)繳納企業(yè)所得稅為：1500 X 33滄495 （萬元）同時(shí)， A 公司應(yīng)確認(rèn)該長期投資的計(jì)稅成本為 2000 萬元， C 公司取得該辦公 樓的計(jì)稅成本為 2000 萬元，并可提取折舊在稅前列支。籌劃 A 公司該項(xiàng)投資業(yè)務(wù)可以分兩步走。第一步： A 公司將該辦公樓和一部分負(fù)債從公司資產(chǎn)中剝離，以企業(yè)分

47、立的 形式，成立 D 公司， A 公司股東擁有 D 公司的全部股權(quán)，分立過程中非股權(quán)支付 額為 0。同時(shí)， B 公司單獨(dú)注冊成立 C 公司。國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)合并分立業(yè)務(wù)有關(guān)所得稅問題的通知（以下簡稱“119 號(hào)文件”）規(guī)定，如果分立企業(yè)支付給被分立企業(yè)或其股東的交換價(jià)款中， 除分立企業(yè)的股權(quán)以外的非股權(quán)支付額，不高于支付的股權(quán)票面價(jià)值（或支付的 股本的賬面價(jià)值） 20%的，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核確認(rèn)，被分立企業(yè)可不確認(rèn)分離資產(chǎn)的 轉(zhuǎn)讓所得或損失，不計(jì)算所得稅。分立企業(yè)接受被分立企業(yè)的全部資產(chǎn)和負(fù)債的 成本，須以被分立企業(yè)的賬面凈值為基礎(chǔ)結(jié)轉(zhuǎn)確定，不得按經(jīng)評(píng)估確認(rèn)的價(jià)值進(jìn) 行調(diào)整。根據(jù) 119 號(hào)文

48、件規(guī)定，因?yàn)?A 公司分立業(yè)務(wù)中非股權(quán)支付額為 0，所以 A 公 司分出資產(chǎn)不需確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，而 D 公司取得該辦公樓的計(jì)稅成本為 500 萬 元，即只能按 A 公司原賬面價(jià)值 500 萬元提取折舊在稅前扣除。第二步： D 公司以整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓形式，將其所有資產(chǎn)（包括該辦公樓）和負(fù) 債整體轉(zhuǎn)讓給 C 公司， D 公司股東（即 A 公司股東）取得 C 公司相應(yīng)股權(quán)，整體 資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓過程中非股權(quán)支付額為0。 D 公司應(yīng)將全部資產(chǎn)和負(fù)債轉(zhuǎn)為長期股權(quán)投資，并作如下賬務(wù)處理：借：長期股權(quán)投資 -C 公司負(fù)債類科目貸：資產(chǎn)類科目 118 號(hào)文件第四條第（二） 款同時(shí)規(guī)定，如果企業(yè)整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓交易的接受企業(yè)

49、支付的交換額中，除接受企業(yè)股權(quán)以外的非股權(quán)支付額，不高于所支付的股權(quán)的票面價(jià)值（或股本的賬面價(jià) 值） 20%的，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核確認(rèn)，轉(zhuǎn)讓企業(yè)可暫不計(jì)算確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。 轉(zhuǎn)讓企業(yè)取得接受企業(yè)的股權(quán)的成本，應(yīng)以其原持有的資產(chǎn)的賬面凈值為基礎(chǔ)確 定，接受企業(yè)接受轉(zhuǎn)讓企業(yè)的資產(chǎn)的成本，須以其在轉(zhuǎn)讓企業(yè)原賬面凈值為基礎(chǔ) 結(jié)轉(zhuǎn)確定，不得按經(jīng)評(píng)估確認(rèn)的價(jià)值調(diào)整。國家稅務(wù)總局關(guān)于執(zhí)行 企業(yè)會(huì)計(jì)制度 需要明確的有關(guān)所得稅問題的通知 （以下簡稱“ 45 號(hào)文件”）補(bǔ)充規(guī)定，符合 118 號(hào)文件第四條第（二）款規(guī)定轉(zhuǎn) 讓企業(yè)暫不確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失的整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓改組，接受企業(yè)取得的轉(zhuǎn)讓 企業(yè)的資產(chǎn)的成本，

50、可以按評(píng)估確認(rèn)價(jià)值確定，不需要進(jìn)行納稅調(diào)整。（注：對(duì)于 接受企業(yè)接受轉(zhuǎn)讓企業(yè)的資產(chǎn)的計(jì)稅成本， 45 號(hào)文件的規(guī)定與 118 號(hào)文件的規(guī)定 是不一致的，根據(jù)前文服從后文的原則，應(yīng)以 45 號(hào)文件規(guī)定為準(zhǔn)。） 根據(jù) 118 號(hào)文件規(guī)定，因?yàn)?D 公司整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)中，非股權(quán)支付額為0，所以 D 公司不需要確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得。根據(jù) 45 號(hào)文件的規(guī)定， C 公司可按評(píng)估確 認(rèn)后的價(jià)值確定該辦公樓的計(jì)稅成本為 2000 萬元，并可提取折舊在稅前列支。按 此方案實(shí)施后， A 公司同樣實(shí)現(xiàn)以辦公樓投資成立 C 公司的目的。其區(qū)別是，籌 劃后 A 公司不需確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，因此少負(fù)擔(dān)企業(yè)所得稅 495 萬

51、元，而 C 公司 仍可按辦公樓的評(píng)估價(jià)值在稅前提取折舊。“廣告”中節(jié)稅有竅門 委托廣告公司宣傳比企業(yè)自己宣傳成本低某摩托車制造廠制作一批宣傳條 幅，向當(dāng)?shù)毓ど痰炔块T申報(bào)審批后，懸掛在諸多繁華商業(yè)街道醒目處，以提高企 業(yè)知名度，花費(fèi) 20 萬元。而在達(dá)到同等效果的情況下，委托廣告公司則支付促銷 費(fèi)用 24 萬元。單從費(fèi)用上比較，企業(yè)自己操作促銷比委托廣告公司節(jié)約 4 萬元。 按照會(huì)計(jì)制度規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的廣告費(fèi)可全額計(jì)入營業(yè)費(fèi)用。但根據(jù)稅法相 關(guān)規(guī)定，企業(yè)自己操作發(fā)生的促銷費(fèi)用只能作為業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)在企業(yè)所得稅前列支。 而通過廣告公司宣傳，則可按廣告費(fèi)在企業(yè)所得稅前扣除。但這兩項(xiàng)費(fèi)用稅前扣除的規(guī)定比例

52、不同，廣告費(fèi)支出在每一納稅年度不超過銷售收入2%的，可據(jù)實(shí)扣除。超過部分可無限期向以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)。并且，制藥、食品、日化、家電、 通信、軟件開發(fā)、集成電路、房地產(chǎn)開發(fā)、體育文化和家具建材商城等行業(yè)的企 業(yè)，每一納稅年度可在銷售收入 8%的比例內(nèi)，據(jù)實(shí)扣除廣告支出。超比例部分的 廣告支出可無限期向以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)。而業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)每一納稅年度在不超過銷 售收入5%。范圍內(nèi)的，可據(jù)實(shí)扣除。顯然，業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)可在稅前扣除的比例，較 廣告費(fèi)可在稅前列支的比例低，易引起納稅調(diào)整。委托獨(dú)立單位或個(gè)人促銷比招聘員工促銷賦稅輕一家實(shí)行計(jì)稅工資制企業(yè)， 計(jì)稅工資標(biāo)準(zhǔn)為每月人均 800 元。除媒體廣告費(fèi)和促銷實(shí)物產(chǎn)品

53、由企業(yè)提供外， 還需組織安排 40 人用 6 個(gè)月去專門操作。若招聘員工促銷，人均月工資為 1400 元，工資總額應(yīng)是 33.6 萬元。如委托獨(dú)立的單位或個(gè)人操作，企業(yè)應(yīng)支付促銷費(fèi) 用38 萬元。單從費(fèi)用上比較，招聘員工方式要少花費(fèi) 4.4 萬元。但招聘員工因?qū)?發(fā)工資超過計(jì)稅工資標(biāo)準(zhǔn)，而應(yīng)納稅調(diào)整 14.4 萬元，造成企業(yè)多繳所得稅 4.752 萬元。與委托獨(dú)立的單位或個(gè)人促銷相比，減少企業(yè)利潤為 3520 元。倘工資總額 相對(duì)穩(wěn)定的企業(yè)采取招聘員工方式促銷新產(chǎn)品，則在達(dá)到同等效果情況下，企業(yè) 調(diào)整應(yīng)納稅所得額的幾率會(huì)更大。 擴(kuò)大法定扣除范圍可減輕企業(yè)所得稅負(fù)擔(dān)由于企業(yè)的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)均

54、 以銷售收入為依據(jù)計(jì)算，如果納稅人將企業(yè)銷售部門設(shè)立成一個(gè)獨(dú)立核算的銷售 公司，企業(yè)將產(chǎn)品賣給銷售公司，后者再對(duì)外銷售，便增加一道銷售收入，而整 個(gè)企業(yè)集團(tuán)的利潤總額并未變，但允許稅前扣除費(fèi)用的依據(jù)標(biāo)準(zhǔn)卻成倍增加，節(jié) 稅效果就比較理想。但因設(shè)立一個(gè)獨(dú)立核算的銷售單位會(huì)相應(yīng)增加管理費(fèi)，且與 企業(yè)集團(tuán)間構(gòu)成銷售關(guān)系，需繳納按銷售收入 0.3 %的印花稅。所以，應(yīng)視企業(yè) 規(guī)模、產(chǎn)品特點(diǎn)及成本效益原則，考慮是否設(shè)立銷售公司，是否能給企業(yè)帶來絕 對(duì)收益。降低收入總額可減稅 企業(yè)所得稅實(shí)行核定征收，有時(shí)候會(huì)增加企業(yè)所得稅負(fù)擔(dān)。但是如果企業(yè)應(yīng)對(duì)得當(dāng)，也可以減少企業(yè)所得稅負(fù)擔(dān) 案例一甲公司的主要業(yè)務(wù)是為關(guān)聯(lián)方

55、生產(chǎn)包裝箱，去年實(shí)現(xiàn)銷售收入500 萬元，實(shí)際原材料成本 400 萬元，銷售毛利 100 萬元。甲公司去年被主管稅務(wù)機(jī)關(guān) 鑒定為能準(zhǔn)確核算收入總額，不能準(zhǔn)確核算成本費(fèi)用支出。因此，實(shí)行核定應(yīng)稅 所得率方式征收企業(yè)所得稅。（當(dāng)?shù)匾?guī)定應(yīng)稅所得率為10%，假設(shè)企業(yè)所得稅適用稅率均為 33%，不考慮增值稅及其他稅費(fèi)，下同）國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā) 核定征收企業(yè)所得稅暫行辦法 的通知規(guī)定：實(shí)行核定應(yīng)稅所得率征收辦法的，應(yīng)納所得稅額計(jì)算公式如下：應(yīng)納所得稅額二應(yīng) 納稅所得額X適用稅率；應(yīng)納稅所得額二收入總額X應(yīng)稅所得率?；颍簯?yīng)納稅所 得額二成本費(fèi)用支岀額+（1-應(yīng)稅所得率）X應(yīng)稅所得率。由此，甲公司去年應(yīng)繳企

56、業(yè)所得稅 =500X 10%X 33%=16.5 （萬元） 籌劃從該文件可以看岀，實(shí)行核定應(yīng)稅所得率征收企業(yè)所得稅的企業(yè)，其應(yīng) 繳企業(yè)所得稅由收入總額或成本費(fèi)用支岀總額決定。企業(yè)如能降低收入總額或成 本費(fèi)用支岀總額，就可達(dá)到減輕所得稅負(fù)擔(dān)目的。甲公司可將生產(chǎn)包裝箱業(yè)務(wù)改 為給關(guān)聯(lián)方加工包裝箱，就可大幅降低企業(yè)總收入和總成本。 假設(shè)甲公司要求關(guān)聯(lián)方購買生產(chǎn)包裝箱所需的 400 萬元原材料，然后發(fā)來加 工，甲公司向關(guān)聯(lián)方收取加工費(fèi) 100 萬元，則甲公司去年收入總額就變?yōu)?100 萬 元，其應(yīng)繳企業(yè)所得稅為：100 x 10%X 33%= 3.3 （萬元）?？梢?，按此方案實(shí)施， 甲公司可少繳企業(yè)所

57、得稅 13.2 萬元( 16.5-3.3 )，而關(guān)聯(lián)方購進(jìn)包裝箱的成本和 甲公司的毛收益都沒有發(fā)生變化。需要注意的是，稅法規(guī)定加工業(yè)務(wù)指由委托方提供原料和主要材料，受托方 只收取加工費(fèi)和代墊部分輔助材料的加工業(yè)務(wù)。對(duì)于由受托方提供原材料生產(chǎn)的 產(chǎn)品，或受托方先將原材料賣給委托方，然后再接受加工，以及由受托方以委托 方名義購進(jìn)原材料生產(chǎn)產(chǎn)品，不論納稅人在財(cái)務(wù)上是否作銷售處理，都不得作為 委托加工業(yè)務(wù)，而應(yīng)按銷售自產(chǎn)產(chǎn)品進(jìn)行處理。甲公司在實(shí)施籌劃方案時(shí)，應(yīng)注 意上述限制性規(guī)定。案例二乙公司去年按查賬征收辦法繳納企業(yè)所得稅，應(yīng)納稅額為 300 萬元。 丙公司是乙公司的銷售商，去年被主管稅務(wù)機(jī)關(guān)鑒定為

58、能準(zhǔn)確核算收入總額，不 能準(zhǔn)確核算成本費(fèi)用支出，因此實(shí)行核定應(yīng)稅所得率方式征收企業(yè)所得稅。去年 乙公司出售給丙公司的銷售收入為 550 萬元(按市場價(jià)值結(jié)算，不需納稅調(diào)整)， 相對(duì)應(yīng)的銷售成本為 400 萬元，其中原材料成本為 350 萬元，銷售毛利為 150 萬 元( 550-400 )。丙公司對(duì)外銷售取得收入 600 萬元(假設(shè)丙公司無其他收入)，銷 售毛利為 50 萬元( 600-550 )。乙公司去年應(yīng)繳企業(yè)所得稅=300 X 33%= 99 (萬元)丙公司去年應(yīng)繳企業(yè)所得稅=600 X 10%X 33%= 19.8 (萬元)籌劃丙公司可按乙公司要求購進(jìn)原材料，發(fā)給后者加工為產(chǎn)品，丙公司收回 加工產(chǎn)品后再對(duì)外銷售。這樣，乙公司的一部分銷售利潤就能轉(zhuǎn)移到丙公司。假 設(shè)去年丙公司購進(jìn) 350 萬元原材料發(fā)送給乙公司加工，后者發(fā)生加工費(fèi) 50 萬元( 400-350 )，