限制性股票的會計(jì)稅收管理組織

1、股權(quán)激勵涉及的財(cái)務(wù)稅務(wù)處理（未考慮上市公司股利分發(fā)）股權(quán)激勵包括限制性股票激勵及期權(quán)激勵，其中限制性股票激勵又包括非公開發(fā)行限制性股票激勵及二級市場回購股票進(jìn)行限制性股票激勵。 一上市公司采用非公開發(fā)行限制性股票激勵的財(cái)務(wù)及稅務(wù)處理總結(jié) 上市公司采用非公開發(fā)行對相關(guān)人員進(jìn)行限制性股票股權(quán)激勵，所涉及的財(cái)務(wù)及稅務(wù)處理（假設(shè)解鎖日所有未離職激勵對象全部滿足解鎖條件）。授予、鎖定、及行權(quán)步驟：一是上市公司以非公開發(fā)行的方式向激勵對象授予一定數(shù)量的公司股票，并規(guī)定鎖定期、解鎖期和解鎖條件；二是授予對象一般為董事、高級管理人員、高級技術(shù)人員及其他核心員工；三是鎖定期和解鎖期內(nèi)，已發(fā)行給公司激勵對象的限制

2、性股票不得上市流通及轉(zhuǎn)讓。達(dá)到解鎖條件的限制性股票予以解鎖，可自 由流通；未達(dá)到解鎖條件的限制性股票將由上市公司按照事先約定的價(jià)格立即回購并注銷。但某些情況下已解鎖的限制性股票可能還 存在其他相關(guān)限售規(guī)定，例如，有些公司在限制性股票激勵方案中規(guī)定，持有限制性股票的員工在其任職期內(nèi)每年轉(zhuǎn)讓的股份不得超 過所持本公司股份總數(shù)的25%，離職后半年內(nèi)不得轉(zhuǎn)讓所持本公司股份等;四是解鎖條件通常包括服務(wù)期限條件（例如員工留任至解鎖日并考核合格）和業(yè)績條件（例如公司凈利潤、凈資產(chǎn)或營業(yè)收入等 業(yè)績指標(biāo)達(dá)標(biāo)）。1.限制性股票激勵的財(cái)務(wù)處理資 產(chǎn)負(fù)債表資 產(chǎn)貨幣資金 （銀行存款）財(cái)務(wù)授予日記-借：受激勵對象向上

3、市公司支付購買限制性股票的資金，計(jì)入銀行存款（與貸方股本和股本溢價(jià)對應(yīng)）負(fù)債其他應(yīng)付款-限制性股票回購義務(wù)財(cái)務(wù)：授予日記：借：限制性股票回購義務(wù)（與庫存股金額相同）遞延資產(chǎn)-遞 延所得稅資產(chǎn)授予期及鎖定期限制性股票的稅收 -1.若：確認(rèn)的限制性股票內(nèi)在 價(jià)值金額小于會計(jì)當(dāng)期確認(rèn)的費(fèi) 用，所有稅收利益應(yīng)該進(jìn)入當(dāng)期損 益。遞延所得稅資產(chǎn)金額計(jì)算為會 計(jì)確認(rèn)的管理費(fèi)用X25% 記-借：遞延所得稅資產(chǎn)2 若：限制性股票的內(nèi)在價(jià)值大于了會計(jì)累計(jì)確認(rèn)的費(fèi)用，超過的部分應(yīng)該直接進(jìn)入權(quán)益：計(jì)入權(quán)益的金額計(jì)算公式為：（股票的內(nèi)在價(jià)值一會計(jì)確認(rèn)的管理費(fèi)用）X25% 注：內(nèi)在價(jià)值=每股股票的內(nèi)在價(jià)值X（授予對象總?cè)?/p>

4、數(shù)一期間離職人數(shù)）；進(jìn)入當(dāng)期損益的金額二會計(jì)確認(rèn)的管理費(fèi)用總數(shù)X25%-前期產(chǎn)生的遞延所得稅費(fèi)用之和；遞延所得稅資產(chǎn)二計(jì)入權(quán)益的金額+進(jìn)入當(dāng)期損益的金額記：借：遞延所得稅資產(chǎn)解禁日：遞延所得稅資產(chǎn)二之前每一期的遞延所得稅資產(chǎn)之和遞延稅項(xiàng)-遞延所得稅費(fèi)用所有者權(quán)益資本公積-其 他資本公積股本資本公積-股本溢價(jià)庫存股授予期及鎖定期稅收-若：限制性股票內(nèi)在價(jià)值小于會計(jì)累計(jì)確認(rèn)的費(fèi)用，則遞延所得稅費(fèi)用與遞延所得稅資產(chǎn)相等 |記-貸：遞延所得稅資產(chǎn)|若：限制性股票的內(nèi)在價(jià)值大于了會計(jì)累計(jì)確認(rèn)的費(fèi)用，遞延所得稅費(fèi)用=會計(jì)確認(rèn)的管理費(fèi)用總數(shù)X25%-前期產(chǎn)生的遞延所得稅費(fèi)用之和。解禁日：遞延所得稅費(fèi)用二前期

5、遞延所得稅費(fèi)用之和 L財(cái)務(wù)每一期鎖定期記貸：（激勵總?cè)藬?shù)-（N-1 ）年預(yù)計(jì)N年離職的總?cè)藬?shù)）*每個(gè)激勵對象所授予的股票數(shù)量*限制性股票的授予價(jià)格*（ （ N-1 ） /N年）-第一|年的管理費(fèi)用-第N-1年的管理費(fèi)用|稅務(wù)（授予期及鎖定期）若：限制性股票的內(nèi)在價(jià)值大于了會計(jì)累計(jì)確認(rèn)的費(fèi)用，產(chǎn)生的其他資本公積二遞延所得稅資產(chǎn)-遞延所得稅費(fèi)用每一期由于遞延所得稅產(chǎn)生的資本公積都要記錄授予日-記：貸：激勵對象人數(shù)與每人授予限制性股票數(shù)的乘積授予日記：貸：股本溢價(jià)（由授予對象認(rèn)購限制性股票銀行存款的增加額與股本的差額）解鎖日記：借：股本溢價(jià)（鎖定期內(nèi)每年的其他資本公積之和）授予日記-借：庫存股 由發(fā)

6、行限制性股票增加的股份的總價(jià)值，與增加的銀行存款金額相等損益表項(xiàng)目一、主營業(yè)務(wù)收入1減：主營業(yè)務(wù)成本主營業(yè)務(wù)稅金及附加二、主營業(yè)務(wù)利潤力口：其他業(yè)務(wù)利潤減：營業(yè)費(fèi)用財(cái)務(wù)：授予期，鎖定期，解鎖期每一期記：產(chǎn)生的管理費(fèi)用管理費(fèi)用（激勵總?cè)藬?shù)-N-1年預(yù)計(jì)N年離職的總?cè)藬?shù)）*每個(gè)激勵對象所授予的股票數(shù)量 *限制性股票的授予價(jià)格*（ N-1）/N年）-第一年的管理費(fèi)用一-第N-1年的管理費(fèi)用（金額與每一期對應(yīng)增加的其他資本公積相同）財(cái)務(wù)費(fèi)用三、營業(yè)利潤力口：投資收益補(bǔ)貼收入營業(yè)外收入減：營業(yè)外支出四、利潤總額減：所得稅每一期相應(yīng)的遞延所得稅都要體現(xiàn)（費(fèi)用確認(rèn)方法見后文）凈利潤A 授予日的會計(jì)分錄處理情

7、況借：銀行存款（即激勵對象向公司支付的限制性股票授予價(jià)格的總和，即：限制性股票的授予價(jià)格*每個(gè)激勵對象被授予的股票數(shù)量 *激勵對象總?cè)藬?shù)）貸：股本（激勵對象總?cè)藬?shù)*每個(gè)激勵對象被授予的股票數(shù)量）資本公積一股本溢價(jià) （銀行存款-股本）同時(shí)，借：庫存股（即激勵對象向公司支付的限制性股票授予價(jià)格的總和，即：限制性股票的授予價(jià)格*每個(gè)激勵對象所授予的股票數(shù)量 *激勵對象總?cè)藬?shù)）貸：其他應(yīng)付款一限制性股票回購義務(wù)（不滿足解鎖條件的總?cè)藬?shù)所持限制性股票的總價(jià)值）B.等待期內(nèi)各期確認(rèn)管理費(fèi)用和資本公積的會計(jì)分錄第一年確認(rèn)管理費(fèi)用和資本公積的金額=（激勵總?cè)藬?shù)-第一年預(yù)計(jì)N年離職的總?cè)藬?shù)）每個(gè)激勵對象所授予的

8、股票數(shù)量 *限制性股票的授予價(jià)格*（ 1/N年）借：管理費(fèi)用貸：資本公積一其他資本公積第二年確認(rèn)管理費(fèi)用和資本公積的金額=（激勵總?cè)藬?shù)-第二年預(yù)計(jì) N年離職的總?cè)藬?shù)）*每個(gè)激勵對象所授予的股票數(shù)量 *限制性股票的授予價(jià)格*（2/N年）-第一年的管理 費(fèi)用 借：管理費(fèi)用貸：資本公積一其他資本公積第N-1年確認(rèn)管理費(fèi)用和資本公積的金額=（激勵總?cè)藬?shù)-N-1年預(yù)計(jì)N年離職的總?cè)藬?shù)）*每個(gè)激勵對象所授予的股票數(shù)量*限制性股票的授予價(jià)格*（ N-1）/N年）-第一年的管理費(fèi)用-第N-1年的管理費(fèi)用 借：管理費(fèi)用貸：資本公積一其他資本公積C.解鎖日確認(rèn)管理費(fèi)用和資本公積的會計(jì)分錄 假設(shè)解鎖日為第N年=資本

9、公積一其他資本公積 =1到N-1年資本公積-其他資本公積 之和借：資本公積一其他資本公積貸：資本公積一股本溢價(jià)2.限制性股票的稅務(wù)處理進(jìn)行所得稅會計(jì)處理，需要知道限制性股票的內(nèi)在價(jià)值：限制性股票內(nèi)在價(jià)值=股票收盤價(jià)-購買價(jià)年份會計(jì)確認(rèn)金額（管限制性股票數(shù)量每股限制性股票內(nèi)在價(jià)值理費(fèi)用）（每年符合條件的（股票收盤價(jià)-授予價(jià)）激數(shù)上勵對象股票總，確認(rèn)方法如）1AUX2BVYN-1CWZN0 （解鎖，會計(jì)）QR限制性股票股權(quán)激勵所得稅會計(jì)處理:1. 如果稅收上確認(rèn)的限制性股票內(nèi)在價(jià)值金額小于會計(jì)當(dāng)期確認(rèn)的費(fèi)用，那 么所有稅收利益應(yīng)該進(jìn)入當(dāng)期損益（我們假設(shè)企業(yè)未來有足夠所得可以扣除）。2限制性股票的內(nèi)

10、在價(jià)值大于了會計(jì)累計(jì)確認(rèn)的費(fèi)用，超過的部分應(yīng)該直接 進(jìn)入權(quán)益。假設(shè)激勵計(jì)劃第N年結(jié)束，且前N-1年限制性股票內(nèi)在價(jià)值金額小于會計(jì)當(dāng)期 確認(rèn)的費(fèi)用，第N年限制性股票的內(nèi)在價(jià)值大于了會計(jì)累計(jì)確認(rèn)的費(fèi)用。則稅 務(wù)處理如下第1年：會計(jì)當(dāng)期確認(rèn)的費(fèi)用：A限制性股票內(nèi)在價(jià)值：X*U*1/（ N-1 ）由于稅收上確認(rèn)的限制性股票內(nèi)在價(jià)值金額小于會計(jì)當(dāng)期確認(rèn)的費(fèi)用。因此，所有稅收利益應(yīng)該進(jìn)入當(dāng)期損益（我們假設(shè)企業(yè)未來有足夠所得可以扣除）進(jìn)入當(dāng)期損益的稅收利益=X*U*1/（N-1 ） *25% （記為a）借：遞延所得稅資產(chǎn)a貸：所得稅費(fèi)用-遞延所得稅費(fèi)用a第2年：會計(jì)累計(jì)確認(rèn)的費(fèi)用：A+B （即第一件和第二年

11、的管理費(fèi)用）限制性股票內(nèi)在價(jià)值：Y* V*2/ （N-1 ）由于限制性股票內(nèi)在價(jià)值小于會計(jì)累計(jì)確認(rèn)的費(fèi)用，因此所有稅收利益仍然 是進(jìn)入當(dāng)期損益 進(jìn)入當(dāng)期損益的稅收利益=(Y* V*2/ (N-1)- X*U*1/ ( N-1)*25% (記為份借：遞延所得稅資產(chǎn)B貸：所得稅費(fèi)用-遞延所得稅費(fèi)用B第N-1年:會計(jì)累計(jì)確認(rèn)的費(fèi)用：A+B+C限制性股票內(nèi)在價(jià)值：Z* W當(dāng)年，由于限制性股票的內(nèi)在價(jià)值大于了會計(jì)累計(jì)確認(rèn)的費(fèi)用，超過的部分應(yīng)該直接進(jìn)入權(quán)益：計(jì)入權(quán)益的金額：(Z* W- (A+B+C) *25% (如果第N-1年限制性 股票內(nèi)在價(jià)值大于會計(jì)累計(jì)確認(rèn)的費(fèi)用則計(jì)入權(quán)益的金額 =第N年限制性股票

12、 內(nèi)在價(jià)值-前N-1年會計(jì)勸人的管理費(fèi)用之和)進(jìn)入當(dāng)期損益的金額=(A+B+C)*25%- a- B借：遞延所得稅資產(chǎn)(Z* W- (A+B+ +C ) *25%+(A+B+C)*25%- a-B (記為Y)貸：所得稅費(fèi)用-遞延所得稅費(fèi)用(A+B+C)*25%- a- B資本公積一其他資本公積丫 -(A+B+C)*25%- a- B)第N年：限售股實(shí)際解禁年度借：所得稅費(fèi)用-遞延所得稅費(fèi)用a + B+ 丫-( y(A+B+C)*25%- a- B)資本公積-其他資本公積丫 -(A+B+ +C)*25%- a- B貸：遞延所得稅資產(chǎn)a + B+ 丫限制性股票解禁當(dāng)年所得稅可以扣除金額=R* Q*

13、25%已經(jīng)在損益表確認(rèn)的所得稅費(fèi)用：a + B+ Y( y(A+B+C)*25%- a- B) 剩余金額直接計(jì)入權(quán)益：R* Q*25%- (a+ B+ y-( Y(A+B+ +C)*25%- a- B) 借：應(yīng)交稅金-應(yīng)交所得稅R* Q*25%貸：資本公積-其他資本公積R* Q*25%- ( a+ B+ Y( y-(A+B+C)*25%- a -B)所得稅費(fèi)用 a + B+ Y( y(A+B+ +C)*25%- a- B)二上市公司采用公允價(jià)值下股票期權(quán)激勵的會計(jì)及稅務(wù)處理總結(jié)1增發(fā)股票的方式股票期權(quán)的財(cái)務(wù)及稅務(wù)處理財(cái)務(wù)處理依據(jù)準(zhǔn)則企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第11號一一股份支付中規(guī)定，授予后立即可行權(quán)的換取

14、職 工服務(wù)或其他方類似服務(wù)的以權(quán)益結(jié)算的股份支付，應(yīng)當(dāng)在授予日按權(quán)益工具 的公允價(jià)值計(jì)人相關(guān)成本或費(fèi)用，相應(yīng)增加資本公積。授予日是指股份支付協(xié) 議獲得批準(zhǔn)的日期。完成等待期內(nèi)的服務(wù)或達(dá)到規(guī)定業(yè)績條件才可行權(quán)的換取 職工服務(wù)或其他方類似服務(wù)的以權(quán)益結(jié)算的股份支付，在等待期內(nèi)的每個(gè)資產(chǎn) 負(fù)債表日，應(yīng)當(dāng)以對可行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量的最佳估計(jì)為基礎(chǔ)，按照權(quán)益工具授 予日的公允價(jià)值，將當(dāng)期取得的服務(wù)計(jì)人相關(guān)成本或費(fèi)用及資本公積。在資產(chǎn) 負(fù)債表日，后續(xù)信息表明可行權(quán)權(quán)益工具的數(shù)量與以前估計(jì)不同的，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行 調(diào)整；在可行權(quán)日，調(diào)整至實(shí)際可行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量。企業(yè)在可行權(quán)日之后 不再對已確認(rèn)的相關(guān)成本或費(fèi)用及所有者

15、權(quán)益總額進(jìn)行調(diào)整。在行權(quán)日，企業(yè) 根據(jù)實(shí)際行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量，計(jì)算確定應(yīng)轉(zhuǎn)入實(shí)收資本或股本的金額，將其 轉(zhuǎn)入實(shí)收資本或股本。案例：設(shè)：可行權(quán)日所有在職的激勵對象都有期權(quán)可行權(quán)權(quán)利。上市公司采用股票期權(quán)的方式激勵分為：1. 公司采用增發(fā)股票的方式獲得股票期權(quán)2. 公司采用股票回購的方式取得股票期權(quán)設(shè)：ZM公司批準(zhǔn)一項(xiàng)股票期權(quán)的方式，相關(guān)內(nèi)容如下：批準(zhǔn)日：X年X月X日授權(quán)激勵人數(shù)：R期權(quán)合同規(guī)定激勵對象必須在 X+1年1月1日起在公司連續(xù)服務(wù)3年，服 務(wù)期滿時(shí)才能夠以A元的價(jià)格購買M股本公司股票（股票面值為1元）該股票期權(quán)的有效期為自股票期權(quán)授予日起的 5年（一般情況下上市公司采 用股票期權(quán)的鎖定

16、期為3年左右，有效期為自股票期權(quán)授予日起的 5年左右， 為了方便計(jì)算，設(shè)鎖定期為3年，有效期為自股票期權(quán)授予日起的 5年。）公司根據(jù)B-S模型估計(jì)該期權(quán)在授予日的公允價(jià)值為Y B元假設(shè)第X+1年有L名激勵對象離職，ZM公司估計(jì)5年中離開的管理人員比 例將達(dá)到L %第X+2年有K名激勵對象離職，ZM公司估計(jì)5年中離開的管理人員比例 將達(dá)到K %第X+3年又有J名激勵對象離職第X+4年又有H名激勵對象離職財(cái)務(wù)處理方法:1. 由于該股票期權(quán)在授予后不能立即執(zhí)行(3年后執(zhí)行)，因此在授予日(X年 X月X日)不做會計(jì)處理。2. 在等待期(X+1年1月1日-X+4年1月1日)的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日，應(yīng)當(dāng) 以對

17、可行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量的最佳估計(jì)為基礎(chǔ)，按照權(quán)益工具授予日的公允價(jià)值， 將當(dāng)期取得的服務(wù)計(jì)人相關(guān)成本或費(fèi)用及資本公積。(1) X+1年末，確認(rèn)當(dāng)期取得的服務(wù)而產(chǎn)生的費(fèi)用管理費(fèi)用：R*B* (R- ( R*L ) *1/3 記a (激勵對象總?cè)藬?shù)*B-S公式算 出的股票期權(quán)公允價(jià)值*預(yù)計(jì)第一年授予股票期權(quán))*第一年借：管理費(fèi)用 a貸：資本公積其他資本公積a(2) X+1年末，在資產(chǎn)負(fù)債表日，后續(xù)信息表明可行權(quán)權(quán)益工具的數(shù)量與以 前估計(jì)不同的，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行調(diào)整 管理費(fèi)用：R*B* (R- ( R*K ) *2/3- a 記 B借：管理費(fèi)用B貸：資本公積其他資本公積 B(3) X+2年末，根據(jù)可行權(quán)權(quán)益工具

18、的最佳估計(jì)數(shù)量確認(rèn)當(dāng)期費(fèi)用管理費(fèi)用：R*B* (R-L-K-J ) - a- B記丫借：管理費(fèi)用丫貸：資本公積其他資本公積 丫3. 在可行權(quán)日(X+3 )之后，雖然又有J名管理人員離開，導(dǎo)致JM份股票期 權(quán)失效，但企業(yè)將不再對已確認(rèn)的相關(guān)成本或費(fèi)用及所有者權(quán)益總額進(jìn)行調(diào)整。4. 在可行權(quán)日(X+4 )到行權(quán)有效期截止日(X+5 )，企業(yè)根據(jù)實(shí)際行權(quán)的權(quán) 益工具數(shù)量，計(jì)算確定應(yīng)轉(zhuǎn)入實(shí)收資本或股本的金額，將其轉(zhuǎn)入實(shí)收資本或股 本。為簡便起見，假設(shè)剩余的管理人員在同一行權(quán)日全部行權(quán)，則實(shí)際行權(quán)的 數(shù)量為(R-L-K-J-H ) M份.實(shí)際股票期權(quán)的價(jià)值為(R-L-K-J-H ) BM 。公司采用增發(fā)股票的方式獲得股票期權(quán)所需股票會計(jì)處理借：銀行存款(R-L-K-J-