企業(yè)重組所得稅處理培訓

1、2 3 4 1 企業(yè)重組的概念和類型企業(yè)重組的概念和類型 | 企業(yè)重組的一般性稅務(wù)處理企業(yè)重組的一般性稅務(wù)處理 | 企業(yè)重組企業(yè)重組的特殊性的特殊性稅務(wù)處理稅務(wù)處理 | 其他企業(yè)重組的所得稅問題其他企業(yè)重組的所得稅問題 | 目錄 前言前言| 一、相關(guān)企業(yè)重組稅收文件出臺的背景 1、擴大企業(yè)規(guī)模 為降低企業(yè)生產(chǎn)成本和節(jié)約交易費用，擴大企業(yè)股本規(guī)模以助長發(fā)展。 2、減緩資金壓力 資金短缺令企業(yè)從金融機構(gòu)取得貸款用于更新設(shè)備和研發(fā)支出非常困 難，改變企業(yè)結(jié)構(gòu)可以降低資金需求 3、改善企業(yè)資產(chǎn)狀況 剝離不良資產(chǎn)，使資金注入企業(yè)，便于企業(yè)輕裝上陣。 4、強化主營業(yè)務(wù) 經(jīng)營業(yè)務(wù)分散是企業(yè)面臨發(fā)展的一個難題

2、，通過重組可以使企業(yè)轉(zhuǎn)換 主業(yè)提高競爭力，可以引進新的股東，融通資金的需要。 二、相關(guān)稅務(wù)文件 1、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問題的通知、國稅 發(fā)【2000】118號文件（失效） 2、關(guān)于企業(yè)合并分立有關(guān)企業(yè)所得稅的通知、國稅發(fā)【2000】119號 （失效） 3 、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)所得稅問題的補充通知、國稅 函【2004】390號（失效） 4、企業(yè)債務(wù)重組業(yè)務(wù)所得稅處理辦法、總局6號令（失效） 二、相關(guān)稅務(wù)文件 5、國發(fā)【2014】14號、針對土地增值稅：財稅【2015】5號、契稅： 財稅【2015】37號 6、財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理

3、若干問題的 通知 財稅【2009】59號 7、企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅管理辦法、總局2010年公告第4號、財稅 【2014】109號、國家稅務(wù)總局【2015】40號公告 以以財稅財稅【2009】59號號文為主分析所得稅處理問題文為主分析所得稅處理問題 企業(yè)重組的稅收框架 債務(wù)重組債務(wù)重組 重組類型 股權(quán)收購股權(quán)收購 資產(chǎn)收購資產(chǎn)收購 企業(yè)合并企業(yè)合并 企業(yè)法律形式改變企業(yè)法律形式改變 企業(yè)分立企業(yè)分立 增值稅增值稅 涉及稅種 土地增值稅土地增值稅 契稅契稅 印花稅印花稅 企業(yè)所得稅企業(yè)所得稅 營業(yè)稅營業(yè)稅 增資擴股增資擴股 無償劃轉(zhuǎn)無償劃轉(zhuǎn) 財政部財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅國

4、家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅 處理若干問題的通知處理若干問題的通知 財稅財稅【20092009】5959號號 關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的 通知通知（財稅（財稅【20092009】5959號）是號）是企業(yè)所得稅法企業(yè)所得稅法 的重要配套政策，但是其文字晦澀難懂，讓人望的重要配套政策，但是其文字晦澀難懂，讓人望 而生畏。而生畏。 “ “知其然，而且要知其所以然知其然，而且要知其所以然”。 實際上只實際上只 要弄明白要弄明白5959號文件所蘊含的稅收原則，對條款的號文件所蘊含的稅收原則，對條款的 理解，將會變得迎刃而解。理解，將會變得迎刃

5、而解。 立法意圖：立法意圖： 重組對價的股權(quán)支付和非股權(quán)支付 重組設(shè)計資產(chǎn)的計量計稅基礎(chǔ)和公允價值 原持有方的計稅基礎(chǔ) 新持有方的計稅基礎(chǔ) 或公允價值 是否增值 企業(yè)重組所得稅處理 主要內(nèi)容 企業(yè)重組的概念 企業(yè)重組的一般性稅務(wù)處理 企業(yè)重組的特殊性稅務(wù)處理 企業(yè)重組企業(yè)重組的概念和類型的概念和類型 | 1 1 企業(yè)重組的概念企業(yè)重組的概念 企業(yè)重組，是指企業(yè)在日常經(jīng)營活動以 外發(fā)生的法律結(jié)構(gòu)或經(jīng)濟結(jié)構(gòu)重大改變 的交易，包括企業(yè)法律形式改變、債務(wù) 重組、股權(quán)收購、資產(chǎn)收購、合并、分 立等。 “等”字理解 企業(yè)企業(yè)重組的類型重組的類型 1、企業(yè)法律形式改變 2、債務(wù)重組 3、股權(quán)收購 4、資產(chǎn)收

6、購 5、合并 6、分立 企業(yè)重組的一般性稅務(wù)處理企業(yè)重組的一般性稅務(wù)處理 | 2 2 企業(yè)法律形 式改變 企業(yè)法律形式改變是指企業(yè)注冊名稱改變、住所以及企業(yè)企業(yè)法律形式改變是指企業(yè)注冊名稱改變、住所以及企業(yè) 組織形式等的簡單改變，但符合本通知規(guī)定其他重組的類組織形式等的簡單改變，但符合本通知規(guī)定其他重組的類 型除外型除外。比如：原。比如：原有限責任公司變更為個人獨資企業(yè)、合有限責任公司變更為個人獨資企業(yè)、合 伙企業(yè)等等均屬此類重組?；锲髽I(yè)等等均屬此類重組。 企業(yè)法律形式改變的稅務(wù)處理可以分為兩種情況： 1、企業(yè)由法人轉(zhuǎn)變?yōu)閭€人獨資企業(yè)、合伙企業(yè) 等非法人組織，或?qū)⒌怯涀缘剞D(zhuǎn)移至中華人民共 和

7、國境外（包括港澳臺地區(qū)）。 該種情況應(yīng)視同企業(yè)進行清算、分配，股東重 新投資成立新企業(yè)。企業(yè)的全部資產(chǎn)以及股東投資 的計稅基礎(chǔ)均應(yīng)以公允價值為基礎(chǔ)確定。 依據(jù)財稅 財稅【2009】60號文件處理。 2、企業(yè)發(fā)生其他法律形式簡單改變 該情形指注冊名稱改變、地址變更等?？芍?接變更稅務(wù)登記，但另有規(guī)定的除外。有關(guān)企業(yè) 所得稅納稅事項（包括虧損結(jié)轉(zhuǎn)、稅收優(yōu)惠等權(quán) 益和義務(wù)）由變更后企業(yè)承繼，但因住所發(fā)生變 化而不符合稅收優(yōu)惠條件的除外。 一般性一般性稅務(wù)處理稅務(wù)處理 債務(wù)重組 債務(wù)重組，是指在債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難的情況下，債權(quán)人債務(wù)重組，是指在債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難的情況下，債權(quán)人 按照其與債務(wù)人達成的書

8、面協(xié)議或者法院裁定書，就其債按照其與債務(wù)人達成的書面協(xié)議或者法院裁定書，就其債 務(wù)人的債務(wù)作出讓步的事項。務(wù)人的債務(wù)作出讓步的事項。 債務(wù)重組 以非貨幣資產(chǎn)清 償債務(wù) 債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán) 按轉(zhuǎn)讓相關(guān)非貨 幣性資產(chǎn) 按非貨幣性資產(chǎn) 清償債務(wù) 按股權(quán)投資 按債務(wù)清償 與會計準則企業(yè)會計準則第12 號債務(wù)重組處理一致 與會計準則企業(yè)會計準則第7號 非貨幣性資產(chǎn)交換處理一致 注：財稅【2009】59號與企業(yè)會計準則第12號債務(wù) 重組概念一致 一般性一般性稅務(wù)處理稅務(wù)處理 例題： 一、非貨幣性資產(chǎn)清償一、非貨幣性資產(chǎn)清償 A A公司與公司與B B公司達成債務(wù)重組協(xié)議，公司達成債務(wù)重組協(xié)議，A A公司用一批庫存商

9、品抵公司用一批庫存商品抵 償所欠償所欠B B公司債務(wù)公司債務(wù)180.8180.8萬元，萬元，A A公司這批庫存商品的賬面價公司這批庫存商品的賬面價 值值 130130萬元，市場不含稅售價萬元，市場不含稅售價140140萬元。萬元。 第一：第一：按非貨幣性資產(chǎn)交換處理按非貨幣性資產(chǎn)交換處理 140-130=10140-130=10萬元萬元 稅務(wù)中所得稅務(wù)中所得 第二：非貨幣性資產(chǎn)清償債務(wù)第二：非貨幣性資產(chǎn)清償債務(wù) 180.8-140180.8-1401717%-130=17%-130=17萬元萬元 債務(wù)重組債務(wù)重組收益收益 應(yīng)繳納稅款：（應(yīng)繳納稅款：（1010萬元萬元+ +1717萬元）萬元）2

10、525%=6.75%=6.75萬萬元元 例題： 二、債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)二、債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán) 1 1、 2020* *6 6年年1 1月月1616日日，A A公司公司因購買一批原材料因購買一批原材料欠欠B B公司公司貨款貨款10001000萬元。萬元。由于由于A A公司公司資資 金周轉(zhuǎn)困難，雙方于金周轉(zhuǎn)困難，雙方于2020* *7 7年年5 5月月8 8日達成了債務(wù)重組協(xié)議，協(xié)議日達成了債務(wù)重組協(xié)議，協(xié)議約定約定A A公司公司以其以其100100萬萬 股普通股抵償所股普通股抵償所欠欠B B公司公司的的10001000萬元貨款萬元貨款，A A公司公司普通股的面值為普通股的面值為1 1元，協(xié)議生效元，協(xié)議生效日日

11、A A 公司公司股票的市價為股票的市價為8 8元每股，元每股，豁免豁免A A公司公司200200萬元的債務(wù)萬元的債務(wù)。 根據(jù)根據(jù)新會計準則，債轉(zhuǎn)股業(yè)務(wù)中債務(wù)人應(yīng)將債權(quán)人豁免的債務(wù)確認為收益并計入營新會計準則，債轉(zhuǎn)股業(yè)務(wù)中債務(wù)人應(yīng)將債權(quán)人豁免的債務(wù)確認為收益并計入營 業(yè)外收入；債權(quán)人應(yīng)將對債務(wù)人作出的讓步確認為損失并計入營業(yè)外支出，同時按業(yè)外收入；債權(quán)人應(yīng)將對債務(wù)人作出的讓步確認為損失并計入營業(yè)外支出，同時按 照享有股權(quán)的公允價值確定取得股權(quán)的入賬價值照享有股權(quán)的公允價值確定取得股權(quán)的入賬價值。 本本例題例題中中，重組債務(wù)的賬面價值為，重組債務(wù)的賬面價值為10001000萬元，債轉(zhuǎn)股萬元，債轉(zhuǎn)股

12、后后A A公司公司增加股本增加股本100100萬元，增萬元，增 加資本公積加資本公積100100（8 81 1）=700=700（萬元），同時確認債務(wù)重組收益（萬元），同時確認債務(wù)重組收益10001000100100 700=200700=200（萬元）（萬元）；B B公司公司應(yīng)按應(yīng)按享有享有A A公司公司股份的公允價值確認長期股權(quán)投資股份的公允價值確認長期股權(quán)投資800800萬元，萬元， 同時確認債務(wù)重組損失同時確認債務(wù)重組損失200200萬元萬元。 應(yīng)應(yīng)繳納稅款繳納稅款200200 25%=5025%=50萬元萬元 值得注意：值得注意： 注意：并不是債務(wù)重組，但符合財稅2014116號相關(guān)

13、規(guī)定， 遞延5年納稅 值得注意：值得注意： 財稅財稅2014116號號第一條：第一條：居民居民企業(yè)（以下簡稱企業(yè)）以非企業(yè)（以下簡稱企業(yè)）以非 貨幣性資產(chǎn)對外投資確認的非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，可在不超過貨幣性資產(chǎn)對外投資確認的非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，可在不超過 5年期限內(nèi)，分期均勻計入相應(yīng)年度的應(yīng)納稅所得額，按規(guī)定計年期限內(nèi)，分期均勻計入相應(yīng)年度的應(yīng)納稅所得額，按規(guī)定計 算繳納企業(yè)所得稅。算繳納企業(yè)所得稅。 結(jié)論：依據(jù)財稅結(jié)論：依據(jù)財稅20141162014116號號 文件，對案例一的非貨幣資產(chǎn)文件，對案例一的非貨幣資產(chǎn) 投資產(chǎn)生的所得，允許分投資產(chǎn)生的所得，允許分5 5年年 遞延納稅遞延納稅 理

14、論依據(jù)理論依據(jù) 股權(quán)收購 股權(quán)收購，是指一家企業(yè)（以下稱為收購企股權(quán)收購，是指一家企業(yè)（以下稱為收購企 業(yè)）購買另一家企業(yè)（以下稱為被收購企業(yè)）業(yè)）購買另一家企業(yè)（以下稱為被收購企業(yè)） 的股權(quán)，以實現(xiàn)對被收購企業(yè)控制的交易。的股權(quán)，以實現(xiàn)對被收購企業(yè)控制的交易。 收購企業(yè)支付對價的形式包括股權(quán)支付、非收購企業(yè)支付對價的形式包括股權(quán)支付、非 股權(quán)支付或兩者的組合。股權(quán)支付或兩者的組合。 收購收購企業(yè)支付對價的形式包括股權(quán)支付、非股權(quán)支付和兩者的組合。股權(quán)支付，是指企業(yè)重組中購企業(yè)支付對價的形式包括股權(quán)支付、非股權(quán)支付和兩者的組合。股權(quán)支付，是指企業(yè)重組中購 買、換取資產(chǎn)的一方支付的對價中，以本企

15、業(yè)或其控股企業(yè)的股權(quán)、股份作為支付的形式；所稱非股買、換取資產(chǎn)的一方支付的對價中，以本企業(yè)或其控股企業(yè)的股權(quán)、股份作為支付的形式；所稱非股 權(quán)支付，是指以本企業(yè)的現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收款項、本企業(yè)或其控股企業(yè)股權(quán)和股份以外的有價證權(quán)支付，是指以本企業(yè)的現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收款項、本企業(yè)或其控股企業(yè)股權(quán)和股份以外的有價證 券、存貨、固定資產(chǎn)、其他資產(chǎn)以及承擔債務(wù)等作為支付的形式。券、存貨、固定資產(chǎn)、其他資產(chǎn)以及承擔債務(wù)等作為支付的形式。 一般性一般性稅務(wù)處理稅務(wù)處理 例題： 一家一家公司以本公司的股權(quán)、股份作為對價，收購另一家公司的公司以本公司的股權(quán)、股份作為對價，收購另一家公司的 股權(quán)。例如，甲公

16、司以本企業(yè)股權(quán)。例如，甲公司以本企業(yè)20%20%的股權(quán)作為對價，收購乙公司持有的股權(quán)作為對價，收購乙公司持有 M M公司公司60%60%的股權(quán)。如果甲公司股權(quán)總額的股權(quán)。如果甲公司股權(quán)總額20%20%的公允價值與的公允價值與M M公司股權(quán)公司股權(quán) 60%60%的公允價值相等，則無需支付補價，反之，則需支付補價。股權(quán)的公允價值相等，則無需支付補價，反之，則需支付補價。股權(quán) 收購后，乙公司持有甲公司收購后，乙公司持有甲公司20%20%的股權(quán)，甲公司持有的股權(quán)，甲公司持有M M公司公司60%60%的股權(quán)。的股權(quán)。 如果甲公司股權(quán)總額如果甲公司股權(quán)總額20%20%的公允價值與的公允價值與M M公司股權(quán)

17、公司股權(quán)60%60%的公允的公允價值不相價值不相 等，甲等，甲公司向乙公司支付補價，則該補價稱為非股權(quán)支付額。公司向乙公司支付補價，則該補價稱為非股權(quán)支付額。 如果如果站在乙公司的角度看，可以理解為乙公司以其控股企業(yè)站在乙公司的角度看，可以理解為乙公司以其控股企業(yè)M M公公 司司60%60%的股權(quán)對甲公司投資（增資擴股），如果乙公司同時向甲公司的股權(quán)對甲公司投資（增資擴股），如果乙公司同時向甲公司 支付了部分現(xiàn)金，則現(xiàn)金支付額一并計入乙公司的投資成本。支付了部分現(xiàn)金，則現(xiàn)金支付額一并計入乙公司的投資成本。 資產(chǎn)收購 資產(chǎn)收購，是指一家企業(yè)（以下稱為受讓企業(yè)）購買另一資產(chǎn)收購，是指一家企業(yè)（以下

18、稱為受讓企業(yè)）購買另一 家企業(yè)（以下稱為轉(zhuǎn)讓企業(yè)）實質(zhì)經(jīng)營性資產(chǎn)的交易。受家企業(yè)（以下稱為轉(zhuǎn)讓企業(yè)）實質(zhì)經(jīng)營性資產(chǎn)的交易。受 讓企業(yè)支付對價的形式包括股權(quán)支付、非股權(quán)支付或兩者讓企業(yè)支付對價的形式包括股權(quán)支付、非股權(quán)支付或兩者 的組合。的組合。 收購收購企業(yè)支付對價的形式包括股權(quán)支付、非股權(quán)支付和兩者的組合。股權(quán)支付，是指企業(yè)重組中購企業(yè)支付對價的形式包括股權(quán)支付、非股權(quán)支付和兩者的組合。股權(quán)支付，是指企業(yè)重組中購 買、換取資產(chǎn)的一方支付的對價中，以本企業(yè)或其控股企業(yè)的股權(quán)、股份作為支付的形式；所稱非股買、換取資產(chǎn)的一方支付的對價中，以本企業(yè)或其控股企業(yè)的股權(quán)、股份作為支付的形式；所稱非股 權(quán)

19、支付，是指以本企業(yè)的現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收款項、本企業(yè)或其控股企業(yè)股權(quán)和股份以外的有價證權(quán)支付，是指以本企業(yè)的現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收款項、本企業(yè)或其控股企業(yè)股權(quán)和股份以外的有價證 券、存貨、固定資產(chǎn)、其他資產(chǎn)以及承擔債務(wù)等作為支付的形式。券、存貨、固定資產(chǎn)、其他資產(chǎn)以及承擔債務(wù)等作為支付的形式。 一般性一般性稅務(wù)處理稅務(wù)處理 例題： 一家一家公司以其本公司股權(quán)作為對價，受讓另一家公司實質(zhì)經(jīng)營公司以其本公司股權(quán)作為對價，受讓另一家公司實質(zhì)經(jīng)營 性資產(chǎn)性資產(chǎn)。 例如例如，甲公司以本公司，甲公司以本公司20%20%的股份（公允價值的股份（公允價值60006000萬元）作為對價，萬元）作為對價， 受讓乙公

20、司全部經(jīng)營性資產(chǎn)（公允價值受讓乙公司全部經(jīng)營性資產(chǎn)（公允價值60006000萬元），由于兩者公允萬元），由于兩者公允 價值相等，因此無需支付補價。如果甲公司價值相等，因此無需支付補價。如果甲公司20%20%股權(quán)的公允價值為股權(quán)的公允價值為 58005800萬元，則甲公司還需向乙公司支付非股權(quán)支付額萬元，則甲公司還需向乙公司支付非股權(quán)支付額200200萬元（現(xiàn)金、萬元（現(xiàn)金、 承擔債務(wù)金額或其他非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值）。反之，如果乙公司承擔債務(wù)金額或其他非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值）。反之，如果乙公司 壘部經(jīng)營性資產(chǎn)的公允價值為壘部經(jīng)營性資產(chǎn)的公允價值為58005800萬元，而甲公司萬元，而甲公司20%2

21、0%股權(quán)的公允價股權(quán)的公允價 值為值為60006000萬元，則乙公司還需向甲公司支付補價（現(xiàn)金、承擔債務(wù)萬元，則乙公司還需向甲公司支付補價（現(xiàn)金、承擔債務(wù) 金額或其他非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值）金額或其他非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值）200200萬元。萬元。 企業(yè)合并 合并，是指一家或多家企業(yè)（以下稱為被合并企業(yè)）將其合并，是指一家或多家企業(yè)（以下稱為被合并企業(yè)）將其 全部資產(chǎn)和負債轉(zhuǎn)讓給另一家現(xiàn)存或新設(shè)企業(yè)（以下稱為全部資產(chǎn)和負債轉(zhuǎn)讓給另一家現(xiàn)存或新設(shè)企業(yè)（以下稱為 合并企業(yè)），被合并企業(yè)股東換取合并企業(yè)的股權(quán)或非股合并企業(yè)），被合并企業(yè)股東換取合并企業(yè)的股權(quán)或非股 權(quán)支付，實現(xiàn)兩個或兩個以上企業(yè)的依法合

22、并。權(quán)支付，實現(xiàn)兩個或兩個以上企業(yè)的依法合并。 1.當發(fā)生應(yīng)稅合并時，只需要進行一般性的稅務(wù)處理。也就是說，在計稅過程中的合并企 業(yè)需要依照公允價值來接收被合并企業(yè)的各項資產(chǎn)和負債的計稅基礎(chǔ)部分，被合并企業(yè)及其 股東都應(yīng)按清算進行所得稅處理，如果被并企業(yè)合并前存在尚未彌補的虧損，被合并企業(yè)的 虧損不得在合并企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)彌補。（特殊性的稅務(wù)處理虧損可以在合并企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)彌補） 2.當發(fā)生免稅合并時，則需要進行特殊性的稅務(wù)處理（后面介紹） 一般性一般性稅務(wù)處理稅務(wù)處理 合并類型合并類型 1.1.吸收合并吸收合并 也稱續(xù)存合并、兼并。實質(zhì)一家企業(yè)也稱續(xù)存合并、兼并。實質(zhì)一家企業(yè) （合并企業(yè)）吸收其他企業(yè)（被

23、合并企（合并企業(yè)）吸收其他企業(yè)（被合并企 業(yè)），被合并企業(yè)解散，合并企業(yè)保留業(yè)），被合并企業(yè)解散，合并企業(yè)保留 其名稱及獨立性其名稱及獨立性 ，繼續(xù)存在并獲取被，繼續(xù)存在并獲取被 合并方的財產(chǎn)、責任和權(quán)利。即：合并方的財產(chǎn)、責任和權(quán)利。即：“合合 并一方續(xù)存，其他各方解散而并入存續(xù)并一方續(xù)存，其他各方解散而并入存續(xù) 方方” 2 2. . 新設(shè)合并新設(shè)合并 也也稱為解散合并、創(chuàng)立合并，即稱為解散合并、創(chuàng)立合并，即“合并合并 各方解散而共同設(shè)立為新的企業(yè)各方解散而共同設(shè)立為新的企業(yè)” 3 3. . 控股合并控股合并 指一家企業(yè)直接或間接收購另一家企業(yè)部指一家企業(yè)直接或間接收購另一家企業(yè)部 分或全部

24、股權(quán)。股權(quán)收購主要是為了取得分或全部股權(quán)。股權(quán)收購主要是為了取得 被收購企業(yè)的實際經(jīng)營權(quán)，被收購企業(yè)在被收購企業(yè)的實際經(jīng)營權(quán)，被收購企業(yè)在 法律上仍然獨立法律上仍然獨立 A企業(yè)+B企業(yè)=A企業(yè) A企業(yè)+B企業(yè)=C企業(yè) A企業(yè)+B企業(yè)= A企業(yè)+B企業(yè) 財財 稅稅 5959 號號 文文 合合 并并 定定 義義 企企 業(yè)業(yè) 會會 計計 準準 則則 第第 2020 號號 企企 業(yè)業(yè) 合合 并并 企業(yè)分立 分立，是指一家企業(yè)（以下稱為被分立企業(yè)）將部分或全分立，是指一家企業(yè)（以下稱為被分立企業(yè)）將部分或全 部資產(chǎn)分離轉(zhuǎn)讓給現(xiàn)存或新設(shè)的企業(yè)（以下稱為分立企部資產(chǎn)分離轉(zhuǎn)讓給現(xiàn)存或新設(shè)的企業(yè)（以下稱為分立企

25、 業(yè)），被分立企業(yè)股東換取分立企業(yè)的股權(quán)或非股權(quán)支付，業(yè)），被分立企業(yè)股東換取分立企業(yè)的股權(quán)或非股權(quán)支付， 實現(xiàn)企業(yè)的依法分立。實現(xiàn)企業(yè)的依法分立。 財稅200959號規(guī)定：企業(yè)分立，當事各方應(yīng)按下列規(guī)定處理： （1）被分立企業(yè)對分立出去資產(chǎn)應(yīng)按公允價值確認資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失； （2）分立企業(yè)應(yīng)按公允價值確認接受資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)； （3）被分立企業(yè)繼續(xù)存在時，其股東取得的對價應(yīng)視同被分立企業(yè)分配進行處理； （4）被分立企業(yè)不再繼續(xù)存在時，被分立企業(yè)及其股東都應(yīng)按清算進行所得稅處理； （5）企業(yè)分立相關(guān)企業(yè)的虧損不得相互結(jié)轉(zhuǎn)彌補。 一般性一般性稅務(wù)處理稅務(wù)處理 合并類型合并類型 1.1.續(xù)存分立續(xù)

26、存分立 存續(xù)分立是指被分立企業(yè)存續(xù)，而存續(xù)分立是指被分立企業(yè)存續(xù)，而 其一部分分出設(shè)立為一個或數(shù)個新其一部分分出設(shè)立為一個或數(shù)個新 的企業(yè)的企業(yè) 2 2. . 新立分立新立分立 新設(shè)分立是指被分立企業(yè)解散，分新設(shè)分立是指被分立企業(yè)解散，分 立出的各方分別設(shè)立為新的企業(yè)立出的各方分別設(shè)立為新的企業(yè) A企業(yè) A企業(yè)+B企業(yè) A企業(yè) B企業(yè)+C企業(yè) | 3 3 企業(yè)重組的特殊性稅務(wù)處理企業(yè)重組的特殊性稅務(wù)處理 企業(yè)重組同時符合下列條件的，適用特殊性企業(yè)重組同時符合下列條件的，適用特殊性 稅務(wù)處理稅務(wù)處理規(guī)定：規(guī)定： （一）具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主（一）具有合理的商業(yè)目

27、的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主 要目的。要目的。 （二）被收購、合并或分立部分的資產(chǎn)或股權(quán)比例符合本通知規(guī)定的比二）被收購、合并或分立部分的資產(chǎn)或股權(quán)比例符合本通知規(guī)定的比 例。例。 （三）企業(yè)重組后的連續(xù)三）企業(yè)重組后的連續(xù)1212個月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來的實質(zhì)性經(jīng)營活個月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來的實質(zhì)性經(jīng)營活 動。動。 （四）重組交易對價中涉及股權(quán)支付金額符合本通知規(guī)定比例。四）重組交易對價中涉及股權(quán)支付金額符合本通知規(guī)定比例。 （五）企業(yè)重組中取得股權(quán)支付的原主要股東，在重組后連續(xù)五）企業(yè)重組中取得股權(quán)支付的原主要股東，在重組后連續(xù)1212個月內(nèi)，個月內(nèi)， 不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。（

28、不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。（國家稅務(wù)總局公告國家稅務(wù)總局公告20102010年第年第4 4號號“第二十條第二十條 通知通知第五條第（五）項規(guī)定的原主要股東，是指原持有轉(zhuǎn)讓企業(yè)或第五條第（五）項規(guī)定的原主要股東，是指原持有轉(zhuǎn)讓企業(yè)或 被收購企業(yè)被收購企業(yè)20%20%以上股權(quán)的股東。以上股權(quán)的股東?！保?企業(yè)債務(wù)重組確認的應(yīng)納稅所得額占該企業(yè)當年應(yīng)納稅所得額企業(yè)債務(wù)重組確認的應(yīng)納稅所得額占該企業(yè)當年應(yīng)納稅所得額50%50% 以上，可以在以上，可以在5 5個納稅年度的期間內(nèi)，均勻計入各年度的應(yīng)納稅所個納稅年度的期間內(nèi)，均勻計入各年度的應(yīng)納稅所 得額。得額。 企業(yè)企業(yè)發(fā)生債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)業(yè)務(wù)，對債務(wù)清償和股權(quán)投

29、資兩項業(yè)務(wù)暫不確發(fā)生債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)業(yè)務(wù)，對債務(wù)清償和股權(quán)投資兩項業(yè)務(wù)暫不確 認有關(guān)債務(wù)清償所得或損失，認有關(guān)債務(wù)清償所得或損失，股權(quán)投資的計稅基礎(chǔ)股權(quán)投資的計稅基礎(chǔ)以以原債權(quán)的計稅原債權(quán)的計稅 基礎(chǔ)基礎(chǔ)確定。企業(yè)的其他相關(guān)所得稅事項保持不變。確定。企業(yè)的其他相關(guān)所得稅事項保持不變。 債務(wù)重組債務(wù)重組 特別提示：債務(wù)重組的特殊性稅務(wù)處理是遞延納稅特別提示：債務(wù)重組的特殊性稅務(wù)處理是遞延納稅 特殊性特殊性稅務(wù)處理稅務(wù)處理 01. 滿足條件 02. 處理原則 1 1、具有、具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納 稅款為主要目的。稅款為主要目的。 2、

30、企業(yè)、企業(yè)重組后的連續(xù)重組后的連續(xù)12個月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來的實質(zhì)個月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來的實質(zhì) 性經(jīng)營活動。性經(jīng)營活動。 例題： 乙公司應(yīng)收甲公司債權(quán)乙公司應(yīng)收甲公司債權(quán)10001000萬，由于甲公司財務(wù)困難，經(jīng)萬，由于甲公司財務(wù)困難，經(jīng) 過協(xié)商，通過定向增發(fā)過協(xié)商，通過定向增發(fā)200200萬股，每股股本萬股，每股股本1 1元元/ /股。每股的股。每股的 公允價值是公允價值是3.53.5元。元。 甲甲公司（債務(wù)人）賬務(wù)處理公司（債務(wù)人）賬務(wù)處理 借：應(yīng)付借：應(yīng)付賬款賬款乙公司乙公司 10001000萬萬 貸貸： 股本股本 200200萬萬 資本公積資本公積- -資本溢價資本溢價 50050

31、0萬萬 營業(yè)外收入營業(yè)外收入- - -債務(wù)重組收益?zhèn)鶆?wù)重組收益300300萬萬 債務(wù)清償，債務(wù)人實現(xiàn)債務(wù)清償，債務(wù)人實現(xiàn)所得所得300300萬元萬元，但是在稅收上暫不進，但是在稅收上暫不進 行確認行確認 乙公司乙公司( (債權(quán)人債權(quán)人) )的賬務(wù)處理：的賬務(wù)處理： 借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資-甲公司甲公司700700萬（萬（10001000萬）萬） 營業(yè)外支出營業(yè)外支出-債務(wù)債務(wù)重組損失重組損失 300300萬萬 貸：應(yīng)收賬款貸：應(yīng)收賬款-甲公司甲公司 10001000萬萬 債轉(zhuǎn)股投資，債權(quán)人投資債轉(zhuǎn)股投資，債權(quán)人投資損失損失300300萬元萬元，在稅收上，在稅收上 不進行確認不進行確認

32、 1 1、具有、具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主 要目的。要目的。 2 2、收購企業(yè)購買的、收購企業(yè)購買的股權(quán)股權(quán)不低于被收購企業(yè)全部不低于被收購企業(yè)全部股權(quán)股權(quán)50%50%。 3 3、企業(yè)、企業(yè)重組后的連續(xù)重組后的連續(xù)1212個月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來的實質(zhì)性經(jīng)營活個月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來的實質(zhì)性經(jīng)營活 動。動。 4 4、收購企業(yè)在該股權(quán)收購發(fā)生時的股權(quán)支付金額不低于其交易支付、收購企業(yè)在該股權(quán)收購發(fā)生時的股權(quán)支付金額不低于其交易支付 總額的總額的85%85%。 5 5、企業(yè)、企業(yè)重組中取得股權(quán)支付的原主要股東，在重組

33、后連續(xù)重組中取得股權(quán)支付的原主要股東，在重組后連續(xù)1212個月內(nèi)，個月內(nèi)， 不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。 股權(quán)收購股權(quán)收購 特殊性特殊性稅務(wù)處理稅務(wù)處理 01. 滿足條件 1 1、具有、具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主 要目的。要目的。 2 2、收購企業(yè)購買、收購企業(yè)購買的的資產(chǎn)資產(chǎn)不不低于被收購企業(yè)低于被收購企業(yè)全部全部資產(chǎn)資產(chǎn)50%50%。 3 3、企業(yè)、企業(yè)重組后的連續(xù)重組后的連續(xù)1212個月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來的實質(zhì)性經(jīng)營活個月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來的實質(zhì)性經(jīng)營活 動。動。 4 4、收購企業(yè)在該股

34、權(quán)收購發(fā)生時的股權(quán)支付金額不低于其交易支付、收購企業(yè)在該股權(quán)收購發(fā)生時的股權(quán)支付金額不低于其交易支付 總額的總額的85%85%。 5 5、企業(yè)、企業(yè)重組中取得股權(quán)支付的原主要股東，在重組后連續(xù)重組中取得股權(quán)支付的原主要股東，在重組后連續(xù)1212個月內(nèi)，個月內(nèi)， 不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。 資產(chǎn)資產(chǎn)收購收購 特殊性特殊性稅務(wù)處理稅務(wù)處理 01. 滿足條件 對于對于被收購企業(yè)被收購企業(yè)，非股權(quán)支付非股權(quán)支付相應(yīng)相應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失的確定方法如下的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失的確定方法如下： 非非股權(quán)支付對應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失股權(quán)支付對應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失= =（被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價值

35、被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)）（被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價值被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)） （非股權(quán)支付金額（非股權(quán)支付金額/ /被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價值）被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價值） 1 1、股權(quán)股權(quán)/ /資產(chǎn)資產(chǎn)支付支付暫不確認有關(guān)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或暫不確認有關(guān)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失。損失。 2 2、非股權(quán)支付仍應(yīng)在交易當期確認相應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、非股權(quán)支付仍應(yīng)在交易當期確認相應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓 所得或損失，并調(diào)整相應(yīng)資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)所得或損失，并調(diào)整相應(yīng)資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)。 02. 處理原則 例題： A A公司以本企業(yè)公司以本企業(yè)20%20%的股權(quán)（公允價值為的股權(quán)（公允價值為57005700萬元）和萬元）和300300萬元現(xiàn)金作萬元現(xiàn)金作

36、 為支付對價，收購為支付對價，收購B B公司持有的公司持有的C C公司公司80%80%的股權(quán)（計稅基礎(chǔ)的股權(quán)（計稅基礎(chǔ)10001000萬元，萬元， 公允價值公允價值60006000萬元）萬元）。 A A公司收購公司收購C C公司股權(quán)的公司股權(quán)的比例為比例為80%80%大于大于50%50%， 股權(quán)股權(quán)支付占交易總額比例：支付占交易總額比例：570057006000=95%6000=95%，大于，大于85%85%，假定同時符，假定同時符 合特殊處理的其他條件合特殊處理的其他條件。 依據(jù)依據(jù)5959號文件規(guī)定，號文件規(guī)定，B B公司可暫不確認轉(zhuǎn)讓公司可暫不確認轉(zhuǎn)讓C C公司公司股權(quán)股權(quán)的全部轉(zhuǎn)讓所的

37、全部轉(zhuǎn)讓所 得，但應(yīng)確認取得得，但應(yīng)確認取得非股權(quán)非股權(quán)支付額支付額300300萬元現(xiàn)金對應(yīng)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得，萬元現(xiàn)金對應(yīng)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得， 即應(yīng)確認股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得：（即應(yīng)確認股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得：（6000600010001000）（30030060006000）=250=250（萬（萬 元）。元）。 例題： A A公司以本企業(yè)公司以本企業(yè)20%20%的股權(quán)（公允價值為的股權(quán)（公允價值為57005700萬元）和萬元）和300300萬元現(xiàn)金作萬元現(xiàn)金作 為支付對價，收購為支付對價，收購B B公司的固定資產(chǎn)（公司的固定資產(chǎn)（計稅基礎(chǔ)計稅基礎(chǔ)10001000萬元，公允價值萬元，公允價值 60006000萬元萬元

38、） B B公司資產(chǎn)總額公司資產(chǎn)總額65006500萬元。萬元。 A A公司公司收購收購B B公司公司資產(chǎn)資產(chǎn)的比例為的比例為600060006500=92%6500=92%大于大于50%50%， 股權(quán)股權(quán)支付占交易總額比例：支付占交易總額比例：570057006000=95%6000=95%，大于，大于85%85%，假定同時符，假定同時符 合特殊處理的其他條件合特殊處理的其他條件。 依據(jù)依據(jù)5959號文件規(guī)定，號文件規(guī)定，B B公司可暫不公司可暫不確認確認換換入入A A公司公司股權(quán)股權(quán)的所得的所得，但應(yīng)，但應(yīng) 確認取得確認取得非股權(quán)非股權(quán)支付額支付額300300萬元現(xiàn)金對應(yīng)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得，即應(yīng)

39、確認萬元現(xiàn)金對應(yīng)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得，即應(yīng)確認 股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得：（股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得：（6000600010001000）（30030060006000）=250=250（萬元）。（萬元）。 問題：問題： 企業(yè)分步或分次實施收購，對于每一次來說，其企業(yè)分步或分次實施收購，對于每一次來說，其 收購（轉(zhuǎn)讓）的股權(quán)比例均達不到規(guī)定的比例，收購（轉(zhuǎn)讓）的股權(quán)比例均達不到規(guī)定的比例， 但累計結(jié)果符合規(guī)定的比例，能否按特殊性稅務(wù)但累計結(jié)果符合規(guī)定的比例，能否按特殊性稅務(wù) 處理？處理？ 5959號文中第十條：企業(yè)在重組發(fā)生前后連續(xù)號文中第十條：企業(yè)在重組發(fā)生前后連續(xù)1212個月內(nèi)分步對其個月內(nèi)分步對其 資產(chǎn)、股權(quán)進行交易

40、，應(yīng)根據(jù)實質(zhì)重于形式原則將上述交易作資產(chǎn)、股權(quán)進行交易，應(yīng)根據(jù)實質(zhì)重于形式原則將上述交易作 為一項企業(yè)重組交易進行處理為一項企業(yè)重組交易進行處理。 注意：企業(yè)的多步驟交易，如果違反原有營業(yè)目的、違反營 業(yè)企業(yè)繼續(xù)和股東利益持續(xù)原則 1 1、具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為、具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為 主要目的。主要目的。 2 2、企業(yè)重組后的連續(xù)企業(yè)重組后的連續(xù)1212個月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來的實質(zhì)性經(jīng)營個月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來的實質(zhì)性經(jīng)營 活動?；顒?。 3 3、企業(yè)股東在該企業(yè)合并發(fā)生時取得的股權(quán)支付金額不低于其交、企業(yè)股東在該企業(yè)合并發(fā)生時

41、取得的股權(quán)支付金額不低于其交 易支付總額的易支付總額的8585% %，以及同一控制下且不需要支付對價的企業(yè)合并。，以及同一控制下且不需要支付對價的企業(yè)合并。 4 4、企業(yè)重組中取得股權(quán)支付的原主要股東，在重組后連續(xù)企業(yè)重組中取得股權(quán)支付的原主要股東，在重組后連續(xù)1212個月個月 內(nèi)，不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。內(nèi)，不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。 企業(yè)合并企業(yè)合并 特殊性特殊性稅務(wù)處理稅務(wù)處理 01. 滿足條件 （1 1）合并企業(yè)接受被合并企業(yè)資產(chǎn)和負債的計稅基礎(chǔ)，以被合并企業(yè)的原有計）合并企業(yè)接受被合并企業(yè)資產(chǎn)和負債的計稅基礎(chǔ)，以被合并企業(yè)的原有計 稅基礎(chǔ)確定稅基礎(chǔ)確定。 （2 2）被合并企業(yè)合并前的相關(guān)所

42、得稅事項由合并企業(yè)承繼）被合并企業(yè)合并前的相關(guān)所得稅事項由合并企業(yè)承繼。 （3 3）可由合并企業(yè)彌補的被合并企業(yè)虧損的限額）可由合并企業(yè)彌補的被合并企業(yè)虧損的限額= =被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價值被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價值 截至合并業(yè)務(wù)發(fā)生當年年末國家發(fā)行的最長期限的國債利率截至合并業(yè)務(wù)發(fā)生當年年末國家發(fā)行的最長期限的國債利率。 虧損的限額，是指按稅法規(guī)定的剩余結(jié)轉(zhuǎn)年限內(nèi)，每年可由合并企業(yè)彌補虧損的限額，是指按稅法規(guī)定的剩余結(jié)轉(zhuǎn)年限內(nèi)，每年可由合并企業(yè)彌補 的被合并企業(yè)虧損的限額的被合并企業(yè)虧損的限額。 （4 4）被合并企業(yè)股東取得合并企業(yè)股權(quán)的計稅基礎(chǔ)，以其原持有的被合并企業(yè)）被合并企業(yè)股東取得合

43、并企業(yè)股權(quán)的計稅基礎(chǔ)，以其原持有的被合并企業(yè) 股權(quán)的計稅基礎(chǔ)確定股權(quán)的計稅基礎(chǔ)確定。 （5 5）交易中股權(quán)支付暫不確認有關(guān)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失的，其非股權(quán)支付仍）交易中股權(quán)支付暫不確認有關(guān)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失的，其非股權(quán)支付仍 應(yīng)在交易當期確認相應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失，并調(diào)整相應(yīng)資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)應(yīng)在交易當期確認相應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失，并調(diào)整相應(yīng)資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)。 企業(yè)合并企業(yè)合并 特殊性特殊性稅務(wù)處理稅務(wù)處理 02. 處理原則 例題： A A企業(yè)合并企業(yè)合并C C企業(yè)持有的企業(yè)持有的B B企業(yè)，企業(yè)，B B企業(yè)被合并時賬面凈資產(chǎn)為企業(yè)被合并時賬面凈資產(chǎn)為45004500萬元，評估公萬元，評估公

44、允價值為允價值為55005500萬元。萬元。B B企業(yè)股東收到合并后企業(yè)股權(quán)企業(yè)股東收到合并后企業(yè)股權(quán)48004800萬元，其他非股權(quán)支萬元，其他非股權(quán)支 付付700700萬元。萬元。C C企業(yè)取得企業(yè)取得B B企業(yè)的股權(quán)成本企業(yè)的股權(quán)成本35003500萬元。萬元。 股權(quán)支付額占交易支付總額比例為股權(quán)支付額占交易支付總額比例為4800480055005500100%=87.3%100%=87.3%，超過，超過85%85%，可以，可以 選擇特殊性稅務(wù)處理。選擇特殊性稅務(wù)處理。 交易中股權(quán)支付暫不確認有關(guān)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得，但應(yīng)確認取得交易中股權(quán)支付暫不確認有關(guān)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得，但應(yīng)確認取得非股權(quán)非股

45、權(quán)支付額支付額 700700萬元對應(yīng)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得，即應(yīng)確認股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得：（萬元對應(yīng)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得，即應(yīng)確認股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得：（4800+700-35004800+700-3500） （70070055005500）=254.55=254.55萬元。萬元。 股東取得新股的計稅成本不是股東取得新股的計稅成本不是48004800萬元，而是萬元，而是3500+254.55=3754.553500+254.55=3754.55萬元。這萬元。這 就是財稅就是財稅200959200959號文件第號文件第6 6條第條第4 4項規(guī)定的項規(guī)定的“被合并企業(yè)股東取得合并企業(yè)股被合并企業(yè)股東取得合并企業(yè)股 權(quán)的計稅基礎(chǔ)

46、，以其原持有的被合并企業(yè)股權(quán)的計稅基礎(chǔ)確定權(quán)的計稅基礎(chǔ)，以其原持有的被合并企業(yè)股權(quán)的計稅基礎(chǔ)確定”。 1 1、被分立企業(yè)所有股東按原持股比例取得分立企業(yè)的股權(quán)，分立、被分立企業(yè)所有股東按原持股比例取得分立企業(yè)的股權(quán)，分立 企業(yè)和被分立企業(yè)均不改變原來的實質(zhì)經(jīng)營活動企業(yè)和被分立企業(yè)均不改變原來的實質(zhì)經(jīng)營活動。 2 2、被、被分立企業(yè)股東在該企業(yè)分立發(fā)生時取得的股權(quán)支付金額不低分立企業(yè)股東在該企業(yè)分立發(fā)生時取得的股權(quán)支付金額不低 于其交易支付總額的于其交易支付總額的8585% %。 企業(yè)分立企業(yè)分立 特殊性特殊性稅務(wù)處理稅務(wù)處理 01. 滿足條件 （1 1）分立企業(yè)接受被分立企業(yè)資產(chǎn)和負債的計稅基

47、礎(chǔ)，以被分立企業(yè)的原有計）分立企業(yè)接受被分立企業(yè)資產(chǎn)和負債的計稅基礎(chǔ)，以被分立企業(yè)的原有計 稅基礎(chǔ)確定稅基礎(chǔ)確定。 （2 2）被分立企業(yè)已分立出去資產(chǎn)相應(yīng)的所得稅事項由分立企業(yè)承繼）被分立企業(yè)已分立出去資產(chǎn)相應(yīng)的所得稅事項由分立企業(yè)承繼。 （3 3）被分立企業(yè)未超過法定彌補期限的虧損額可按分立資產(chǎn)占全部資產(chǎn)的比例）被分立企業(yè)未超過法定彌補期限的虧損額可按分立資產(chǎn)占全部資產(chǎn)的比例 進行分配，由分立企業(yè)繼續(xù)彌補進行分配，由分立企業(yè)繼續(xù)彌補。 （4 4）被分立企業(yè)的股東取得分立企業(yè)的股權(quán)（以下簡稱）被分立企業(yè)的股東取得分立企業(yè)的股權(quán)（以下簡稱“新股新股”），如需部分），如需部分 或全部放棄原持有的被

48、分立企業(yè)的股權(quán)（以下簡稱或全部放棄原持有的被分立企業(yè)的股權(quán)（以下簡稱“舊股舊股”），），“新股新股”的計的計 稅基礎(chǔ)應(yīng)以放棄稅基礎(chǔ)應(yīng)以放棄“舊股舊股”的計稅基礎(chǔ)確定。如不需放棄的計稅基礎(chǔ)確定。如不需放棄“舊股舊股”，則其取得，則其取得 “新股新股”的計稅基礎(chǔ)可從以下兩種方法中選擇確定：直接將的計稅基礎(chǔ)可從以下兩種方法中選擇確定：直接將“新股新股”的計稅基的計稅基 礎(chǔ)確定為零；或者以被分立企業(yè)分立出去的凈資產(chǎn)占被分立企業(yè)全部凈資產(chǎn)的礎(chǔ)確定為零；或者以被分立企業(yè)分立出去的凈資產(chǎn)占被分立企業(yè)全部凈資產(chǎn)的 比例先調(diào)減原持有的比例先調(diào)減原持有的“舊股舊股”的計稅基礎(chǔ)，再將調(diào)減的計稅基礎(chǔ)平均分配到的計稅基

49、礎(chǔ)，再將調(diào)減的計稅基礎(chǔ)平均分配到 “新股新股”上上。 企業(yè)分立企業(yè)分立 特殊性特殊性稅務(wù)處理稅務(wù)處理 02. 處理原則 例題： A公司系由甲、乙兩個投資者共同投資設(shè)立的一家有限責任公司，每位股東均 出資500萬元，A公司注冊資本1000萬元?，F(xiàn)擬將A公司的一個分部設(shè)立為B公司， A公司存續(xù)經(jīng)營且股東不變。B公司成立后，除向A公司原股東支付股權(quán)外，未 向A公司及其股東支付其他任何利益，甲乙兩股東仍按1：1比例對B公司持股。 A公司分立前資產(chǎn)、負債和凈資產(chǎn)的賬面價值分別為3800萬元、2500萬元和 1300萬元，計稅基礎(chǔ)分別為3600萬元、2300萬元和1300萬元，公允價值分別為 4500萬元

50、、2 500萬元和2 000萬元；分立后B公司資產(chǎn)、負債和凈資產(chǎn)的賬面 價值分別為1600萬元、900萬元和700萬元，公允價值分別為1800萬元、900萬 元和900萬元。A公司和B公司均不改變原來的實質(zhì)經(jīng)營活動，并確認甲、乙兩 個投資者股權(quán)金額分別為504萬元和216萬元，同時分別支付銀行存款56萬元和 24萬元。 例題： 股權(quán)股權(quán)支付金額占交易支付總額的比例為（支付金額占交易支付總額的比例為（504+216504+216）（504+216+56+24504+216+56+24） 100%=90%100%=90%，高于，高于85%85%的比例的比例，現(xiàn)假定該分立業(yè)務(wù)符合，現(xiàn)假定該分立業(yè)務(wù)符

51、合特殊處理的其他條件，特殊處理的其他條件， 則本案例可以適用所得稅處理的特殊性則本案例可以適用所得稅處理的特殊性規(guī)定。規(guī)定。 股權(quán)股權(quán)支付暫不確認有關(guān)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得，但應(yīng)確認取得非支付暫不確認有關(guān)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得，但應(yīng)確認取得非股權(quán)（銀行存款）支股權(quán)（銀行存款）支 付額（付額（56+2456+24）萬元）萬元對應(yīng)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得，即應(yīng)確認股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得對應(yīng)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得，即應(yīng)確認股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得：C C酒店應(yīng)酒店應(yīng)確確 認的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得認的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得= =（被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價值（被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價值18001800被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的計稅被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)基礎(chǔ) 16001600） 非股權(quán)支付金額（非股權(quán)支付

52、金額（56+2456+24）被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價值被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價值1800=8.881800=8.88（萬萬 元）。元）。 例題： 甲甲股東股東 乙股東乙股東 A A公司公司 B B公司公司 甲甲股東股東 乙股東乙股東 分立分立 50%50% 50%50% 50%50% 50%50% 新股新股新股新股 舊舊股股舊舊股股 例題： 如不放棄舊股。甲、乙兩位股東在A、B公司股權(quán)的計稅基礎(chǔ)可從下列兩種方法中選擇： 甲、乙兩位股東在B公司股權(quán)投資的計稅基礎(chǔ)為零，在A公司股權(quán)投資的計稅基礎(chǔ)仍為各 500萬元。 調(diào)整計算，首先計算在B公司股權(quán)投資的計稅基礎(chǔ)總額為：股東持有的舊股（A公司）的 總成本B公司分

53、立的凈資產(chǎn)（公允價值）/A公司原總凈資產(chǎn)（公允價值）=1 000900/2 000=450（萬元）；然后計算A公司股權(quán)投資的計稅基礎(chǔ)總額為：股東持有的舊股（A公司）的 總成本B公司股權(quán)投資的計稅成本=1 000450=550（萬元）。 如放棄舊股?！靶鹿伞钡挠嫸惢A(chǔ)應(yīng)以放棄“舊股”的計稅基礎(chǔ)確定 虧損彌補 特殊性稅務(wù)處理中的虧損彌補：特殊性稅務(wù)處理中的虧損彌補： 1 1、企業(yè)合并、企業(yè)合并 可可由合并企業(yè)彌補的被合并企業(yè)虧損的限額由合并企業(yè)彌補的被合并企業(yè)虧損的限額= =被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價 值值截至合并業(yè)務(wù)發(fā)生當年年末國家發(fā)行的最長期限的國債利率。截至合并業(yè)務(wù)發(fā)生當年

54、年末國家發(fā)行的最長期限的國債利率。 虧損的限額虧損的限額，是指按稅法規(guī)定的剩余結(jié)轉(zhuǎn)年限內(nèi)，每年可由合并，是指按稅法規(guī)定的剩余結(jié)轉(zhuǎn)年限內(nèi)，每年可由合并 企業(yè)彌補的被合并企業(yè)虧損的限額企業(yè)彌補的被合并企業(yè)虧損的限額。 2 2、企業(yè)分立、企業(yè)分立 被分立企業(yè)未超過法定彌補期限的虧損額可按分立資產(chǎn)占全部資產(chǎn)的被分立企業(yè)未超過法定彌補期限的虧損額可按分立資產(chǎn)占全部資產(chǎn)的 比例進行分配比例進行分配，由分立企業(yè)繼續(xù)彌補。，由分立企業(yè)繼續(xù)彌補。 50%50% 50%50% 財稅2014109號 關(guān)于促進企業(yè)關(guān)于促進企業(yè) 重組有關(guān)企業(yè)所重組有關(guān)企業(yè)所 得稅處理問題的得稅處理問題的 通知通知一、關(guān)于股 權(quán)收購中有

55、關(guān)“股 權(quán)收購，收購企業(yè) 購買的股權(quán)不低于 被收購企業(yè)全部股 權(quán)的75%”規(guī)定調(diào) 整為“股權(quán)收購， 收購企業(yè)購買的股 權(quán)不低于被收購企 業(yè)全部股權(quán)的 50%”。 總結(jié) 其他企業(yè)重組的所得稅其他企業(yè)重組的所得稅問題問題 | 4 4 合并、分立中稅收優(yōu)惠政策的理解 1、合并 在企業(yè)吸收合并中，合并后的存續(xù)企業(yè)性質(zhì)及適用稅收優(yōu)惠的條件未發(fā) 生改變的，可以繼續(xù)享受合并前該企業(yè)剩余期限的稅后優(yōu)惠，其優(yōu)惠金 額按存續(xù)企業(yè)合并前1年的應(yīng)納稅所得額（虧損計為0）計算。 2、分立 在企業(yè)存續(xù)分立中，分立后的存續(xù)企業(yè)性質(zhì)及適用稅收優(yōu)惠的條件未發(fā) 生改變的，可以繼續(xù)享受分立前該企業(yè)剩余期限的稅收優(yōu)惠，其優(yōu)惠金 額按

56、該企業(yè)分立前一年的應(yīng)納稅所得額（虧損計為0）乘以分立后存續(xù)企 業(yè)資產(chǎn)占分立前該企業(yè)全部資產(chǎn)的比例計算。 跨境重組的特殊性稅務(wù)處理跨境重組的特殊性稅務(wù)處理 59號文對涉外的股權(quán)和資產(chǎn)收購交易適用特殊性稅務(wù)處理的情況進行 了特殊約定，即除了需滿足上述規(guī)定外，另需具備以下條件之一： （一）非居民企業(yè)向其100%直接控股的另一非居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓其擁 有的居民企業(yè)股權(quán)，沒有因此造成以后該項股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得預提稅負擔 變化，且轉(zhuǎn)讓方非居民企業(yè)向主管稅務(wù)機關(guān)書面承諾在3年（含3年） 內(nèi)不轉(zhuǎn)讓其擁有受讓方非居民企業(yè)的股權(quán)； （二）非居民企業(yè)向與其具有100%直接控股關(guān)系的居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓 其擁有的另一居民企業(yè)股權(quán)； （三

57、）居民企業(yè)以其擁有的資產(chǎn)或股權(quán)向其100%直接控股的非居 民企業(yè)進行投資； （四）財政部、國家稅務(wù)總局核準的其他情形。 謝謝大家 END PPT 添加內(nèi)容 添加內(nèi)容 添加內(nèi)容 添加內(nèi)容 添加內(nèi)容 添加內(nèi)容 57% 添加內(nèi)容 添加內(nèi)容 添加內(nèi)容 15% 添加內(nèi)容 添加內(nèi)容 添加內(nèi)容 14% 添加內(nèi)容 添加內(nèi)容 添加內(nèi)容 14% 80% 添加內(nèi)容添加內(nèi)容 添加內(nèi)容 添加內(nèi)容添加內(nèi)容 添加內(nèi)容 PPT 01. 01. 添加內(nèi)容添加內(nèi)容 添加內(nèi)容添加內(nèi)容 添加內(nèi)容 添加內(nèi)容 02. 02. 添加內(nèi)容添加內(nèi)容 添加內(nèi)容添加內(nèi)容 添加內(nèi)容 添加內(nèi)容 03. 03. 添加內(nèi)容添加內(nèi)容 添加內(nèi)容添加內(nèi)容 添加

58、內(nèi)容 添加內(nèi)容 ONE LOREMDO TWO LOREMDO THREE LOREMDO 添加內(nèi)容 添加內(nèi)容 添加內(nèi)容 PPT 將您的內(nèi)容打在這里 將您的內(nèi)容打在這里 將您的內(nèi)容打在這里 將您的內(nèi)容打在這里 添加內(nèi)容 添加內(nèi)容| 2 2 添加內(nèi)容添加內(nèi)容 添加內(nèi)容添加內(nèi)容 將您的內(nèi)容打在這里 將您的內(nèi)容打在這里 將您的內(nèi)容打在這里 將您的內(nèi)容打在 這里 添加內(nèi)容 添加內(nèi)容 添加內(nèi)容添加內(nèi)容 添加內(nèi)容添加內(nèi)容 將您的內(nèi)容打在這里 將您的內(nèi)容打在 這里 將您的內(nèi)容打在這里 將您的 內(nèi)容打在這里 添加內(nèi)容 添加內(nèi)容 添加內(nèi)容添加內(nèi)容 添加內(nèi)容添加內(nèi)容 將您的內(nèi)容打在這里 將您的內(nèi)容打在 這里 將您

59、的內(nèi)容打在這里 將您的 內(nèi)容打在這里 添加內(nèi)容 添加內(nèi)容 添加內(nèi)容添加內(nèi)容 添加內(nèi)容添加內(nèi)容 將您的內(nèi)容打在這里 將您的內(nèi)容打在 這里 將您的內(nèi)容打在這里 將您的 內(nèi)容打在這里 添加內(nèi)容 添加內(nèi)容 PPT 添加內(nèi)容添加內(nèi)容 添加內(nèi)容 添加內(nèi)容 將您的內(nèi)容打在這 里 將您的內(nèi)容打在這 里 80%63%42% 添加內(nèi)容添加內(nèi)容 添加內(nèi)容添加內(nèi)容 將您的內(nèi)容打在這里 將您的內(nèi)容打在 這里 將您的內(nèi)容打在這里 將您的內(nèi)容 打在這里 添加內(nèi)容 添加內(nèi)容 添加內(nèi)容添加內(nèi)容 添加內(nèi)容添加內(nèi)容 將您的內(nèi)容打在這里 將您的內(nèi)容打 在這里 將您的內(nèi)容打在這里 將您的 內(nèi)容打在這里 添加內(nèi)容 添加內(nèi)容 添加內(nèi)容添加

60、內(nèi)容 添加內(nèi)容添加內(nèi)容 將您的內(nèi)容打在這里 將您的內(nèi)容打 在這里 將您的內(nèi)容打在這里 將您的 內(nèi)容打在這里 添加內(nèi)容 添加內(nèi)容 PPT 添加內(nèi)容添加內(nèi)容 將您的內(nèi)容打在這里 將您的內(nèi)容打在 這里 將您的內(nèi)容打在這里 將您的內(nèi) 容打在這里 添加內(nèi)容 添加內(nèi)容 添加內(nèi)容添加內(nèi)容 將您的內(nèi)容打在這里 將您的內(nèi)容打在 這里 將您的內(nèi)容打在這里 將您的內(nèi) 容打在這里 添加內(nèi)容 添加內(nèi)容 添加內(nèi)容添加內(nèi)容 將您的內(nèi)容打在這里 將您的內(nèi)容打在 這里 將您的內(nèi)容打在這里 將您的內(nèi) 容打在這里 添加內(nèi)容 添加內(nèi)容 添加內(nèi)容添加內(nèi)容 將您的內(nèi)容打在這里 將您的內(nèi)容打在 這里 將您的內(nèi)容打在這里 將您的內(nèi) 容打在這