專題七遺產(chǎn)稅.doc

1、 遺產(chǎn)稅與贈與稅概念 遺產(chǎn)稅又稱繼承稅，專指財產(chǎn)所有人死亡之后，對其遺留的將要轉(zhuǎn)移給他人的財產(chǎn)按一定程序所課征的稅，亦即以死亡公民的遺產(chǎn)為課稅對象，以遺產(chǎn)管理人、執(zhí)行人或受讓人為納稅義務(wù)人的一種獨立的稅。贈與稅以贈送的財產(chǎn)為課稅對象，向贈與人或受贈人課征的一種財產(chǎn)稅。西方國家對贈與征稅又有兩種做法:一種是實行遺產(chǎn)稅法與贈與稅法并存;另一種是將贈與稅列入遺產(chǎn)稅法，不單設(shè)贈與稅，而將被繼承人生前贈與的財產(chǎn)納入遺產(chǎn)稅的征收范圍，即課稅范圍是被繼承人死亡時遺留的全部則產(chǎn)和生前一定年限內(nèi)無償贈與他人的財產(chǎn)。一般說來，在存在遺產(chǎn)稅的情況下，必須征收贈與稅，以防止一些人通過贈與行為逃避遺產(chǎn)稅納稅義務(wù)。只有同時設(shè)立遺產(chǎn)稅和贈與稅，才能保持稅收制度的完整性和稅收管理的嚴(yán)密性。所以，贈與稅一般是作為遺產(chǎn)稅的補充或者配套措施而設(shè)立的。因此，在許多征收遺產(chǎn)稅的國家都把遺產(chǎn)稅稱為遺產(chǎn)與贈與稅。二、遺產(chǎn)稅的性質(zhì)當(dāng)我們討論一個稅種的時候,我們首先想到的是它是一種什么稅,也就是要確定它是流轉(zhuǎn)稅所得稅財產(chǎn)稅和行為稅中的哪一種,即首先要確定它的性質(zhì),只有在確定了它的性質(zhì)以后,我們才能夠開始對其進行探討。歷史上對遺產(chǎn)稅性質(zhì)的理解,曾有過以下幾種觀點: (一)行為稅說:遺產(chǎn)稅是對財產(chǎn)轉(zhuǎn)移行為而課征的一種手續(xù)費、捐稅,如果沒有繼承關(guān)系發(fā)生,財產(chǎn)不從被繼承人那里轉(zhuǎn)移到繼承人手里,就不會產(chǎn)生該稅收,所以主張者認為遺產(chǎn)稅是一種行為稅主張此說的學(xué)者以巴斯特布爾和霍克等人為代表此說隨著社會經(jīng)濟發(fā)展的變遷,已經(jīng)不再為學(xué)者所認同(2) 所得稅說:遺產(chǎn)是被繼承人遺留下來的財產(chǎn),但是對繼承人而言,遺產(chǎn)就像是一筆額外的收入,遺產(chǎn)稅是以該收入為課征對象進行征收,沒有所得,就不承擔(dān)納稅的義務(wù),所以主張者認為遺產(chǎn)稅是一種所得稅主張此說的學(xué)者以亞當(dāng)斯和杜約翰等人為代表(3) 財產(chǎn)稅說:由于遺產(chǎn)稅的征收是以被繼承人死亡后遺留的遺產(chǎn)作為課稅標(biāo)的的,即以被繼承人死亡后遺留的財產(chǎn)數(shù)量或財產(chǎn)價值為征稅對象,所以主張者認為遺產(chǎn)稅就是一種財產(chǎn)稅主張此說的學(xué)說有仆來和道爾頓等人,由于該說正確的反映了遺產(chǎn)稅的性質(zhì),被大多數(shù)學(xué)者所認同,故此說現(xiàn)己成為遺產(chǎn)稅性質(zhì)的通說(四)混合稅:除了以上三種學(xué)說之外,也有學(xué)者認為,遺產(chǎn)稅既非行為亦非財產(chǎn)稅或所得稅，而是三種稅的混合稅,主張此說的學(xué)者是美國的賽利格曼。對于上述四種學(xué)說,筆者贊成第三種觀點,即認為遺產(chǎn)稅是財產(chǎn)稅首先,遺產(chǎn)稅是對被繼承人遺留的財產(chǎn)課稅,該遺留的財產(chǎn)是社會本來就存在的財富,即是社會的存量財富,而不是社會的新增財富,而所得稅恰恰是對社會增量財富課稅,所以遺產(chǎn)稅不符合所得稅的性質(zhì),而財產(chǎn)稅的一大特征是它針對社會存量財富課稅,所以從這個意義上說,遺產(chǎn)稅是財產(chǎn)稅。2、 遺產(chǎn)稅的起源和發(fā)展 （一）國外遺產(chǎn)稅的起源與發(fā)展歷史 遺產(chǎn)稅征收的歷史起源,可以追溯到古埃及社會，目的是補充軍需支出，稅率為十分之一的比例稅率。近代遺產(chǎn)稅的征收,始于1598年的荷蘭,采用比例稅率,并按繼承人與被繼承人的親疏關(guān)系等具體情況設(shè)置不同的稅率。之后,英國于1694年,法國于1703年,美國于1788年,意大利于1862年,日本于1905年,德國于1906年相繼開征遺產(chǎn)稅。 （二）我國遺產(chǎn)稅的發(fā)展歷史 我國歷史上開征遺產(chǎn)稅始于北洋軍閥政府時期。1937年抗日戰(zhàn)爭爆發(fā)后,迫于財政需要,決定開征遺產(chǎn)稅1938年10月6日,國民政府正式公布遺產(chǎn)稅暫行條例,從1940年7月l日起施行此后,還陸續(xù)公布了遺產(chǎn)稅暫行條例施行細則遺產(chǎn)評價委員會組織規(guī)程遺產(chǎn)評價規(guī)則等配套法規(guī)。1997年,黨的十五大報告正式提出“調(diào)節(jié)過高收入,逐步完善個人所得稅制度,調(diào)整消費稅,開征遺產(chǎn)稅等稅種”。這就為我國遺產(chǎn)稅的立法提供了政策依據(jù)。三、西方遺產(chǎn)稅課征制度由于國情不同，西方各國遺產(chǎn)稅的課征制度也不盡相同。依其課征方式，可分為3類: 一是總遺產(chǎn)稅制，即對死亡人的遺產(chǎn)總額課稅，以遺囑執(zhí)行人或遺產(chǎn)管理人為納稅人。該稅制的主要特征是在遺產(chǎn)處理上“先稅后分”，即先征收遺產(chǎn)稅，然后才把遺產(chǎn)分配給繼承人。稅制既不考慮繼承人與被繼承人的親疏關(guān)系，也不考慮繼承人的實際情況，因而它具有課稅主體單一、稅源有保證、稅率設(shè)置相對簡單等優(yōu)點，而目征收管理也較方便，稅收成本低。日前，實行總遺產(chǎn)稅的國家有美國、英國等。二是分遺產(chǎn)稅制，又稱繼承稅制。它是對遺產(chǎn)繼承人或遺產(chǎn)受贈人分得的那一部分遺產(chǎn)凈值進行課稅。其特征是在遺產(chǎn)處理程序上表現(xiàn)為“先分后稅”，即先把遺產(chǎn)分給繼承人，然后就各個繼承人分得的遺產(chǎn)課稅。這種稅制考慮繼承人與被繼承人之間的親疏關(guān)系和繼承人的實際負擔(dān)能力，因而具有公平合理的優(yōu)點，符合稅收公平原則，但征管手續(xù)復(fù)雜，稅收成本高。目前，實行分遺產(chǎn)稅制的國家有德國、日本等。 三是混合遺產(chǎn)稅制，即將總遺產(chǎn)稅制和分遺產(chǎn)稅制結(jié)合起來，對死亡人留下的遺產(chǎn)先課征一次總遺產(chǎn)稅，然后在稅后遺產(chǎn)分配給繼承人時，再就各繼承人繼承的遺產(chǎn)份額課征繼承稅。該稅制在遺產(chǎn)處理程序上是按“先稅一后分一再稅”的方式進行。這種方式體現(xiàn)稅收負擔(dān)公平原則，但征管手續(xù)比分遺產(chǎn)稅制更為復(fù)雜，不易操作。日前，采用該稅制的國家有加拿大、意大利、瑞士等國。 （一）美國遺產(chǎn)稅制度美國現(xiàn)代意義上遺產(chǎn)稅是于1916年立法開征的，其目的是為應(yīng)付每次世界大戰(zhàn)而籌資，贈與稅也于隨后不久開征，幾經(jīng)變化。1976年美國的稅收改革法案合并了遺產(chǎn)稅和贈與稅，統(tǒng)一了稅率表和寬免項目，并改稱其為財產(chǎn)轉(zhuǎn)移稅。從1977年開始，征收統(tǒng)一的遺產(chǎn)和贈與稅，并開征了隔代轉(zhuǎn)移稅。因此從嚴(yán)格意義上稅，遺產(chǎn)稅和贈與稅都不是再是獨立的稅種，而只是財產(chǎn)轉(zhuǎn)移稅的一個組成部分。不過習(xí)慣上，人們不是將它們作為兩種稅看待。 1、聯(lián)邦遺產(chǎn)稅和贈與稅。 （1）納稅人。聯(lián)邦實行總遺產(chǎn)稅制和總贈與稅制。遺產(chǎn)稅的納稅人是遺囑執(zhí)行人。贈與稅的納稅人是財產(chǎn)贈與人。 （2）課稅對象。遺產(chǎn)稅的課稅對象是死亡者遺產(chǎn)總額，它包括財產(chǎn)價值和財產(chǎn)權(quán)益。遺產(chǎn)總額的確定與遺囑本身以及是否產(chǎn)有遺囑無直接聯(lián)系，而是由稅法確定。贈與稅的課稅對象是財產(chǎn)贈與人給他人的財產(chǎn)價值和財產(chǎn)權(quán)益。 （3）財產(chǎn)估價。遺產(chǎn)總值一般按死亡時的財產(chǎn)市場價格確定，農(nóng)場及某些非上市公司使用的不動產(chǎn)，可適用減低估價。贈與財產(chǎn)價值按贈與發(fā)生時的市場估定。 （4）扣除項目。遺產(chǎn)稅的扣除有：債務(wù)扣除、喪葬費用扣除、遺產(chǎn)處置期意外損失扣除、配偶間轉(zhuǎn)讓的婚姻扣除以及慈善捐贈扣除。贈與稅的扣除項目主要是捐贈和配偶之間贈與扣除。 （5）抵免。兩稅設(shè)相同的抵免額。抵免分兩個部分，一是統(tǒng)一抵免，允許每個納稅人從應(yīng)納遺產(chǎn)稅額中減去一定量的抵免額；二是稅收抵免，允許從應(yīng)納稅額中減去向外國政府交納的遺產(chǎn)稅額及向州政府交納的遺產(chǎn)稅額。（6）稅率。美國對遺產(chǎn)的起征點比較低，即遺產(chǎn)的價值超出65萬美元就要征收37%的遺產(chǎn)稅（65萬美元的遺產(chǎn)不征稅），而一旦遺產(chǎn)的總額達到300萬美元以上，遺產(chǎn)的稅率就要高達55%，在西方國家中名列前茅。2、州的遺產(chǎn)稅和贈與稅 美國除了內(nèi)華達州外，其余各州都征收遺產(chǎn)稅，且多采用累進稅率，稅率由各州制定，各州間的稅率差異較大，而且多數(shù)為繼承稅制。而開征贈與稅的只有12個州，但均非單獨征收，而是與遺產(chǎn)稅或繼承稅一起征收。（二）意大利的遺產(chǎn)稅和贈與稅 意大利的遺產(chǎn)稅和贈與稅采用總分遺產(chǎn)稅制，即混和遺產(chǎn)稅制。 1、納稅人。納稅人分為兩類，一類是遺囑執(zhí)行人和遺產(chǎn)管理人（含贈與人）：另一類是繼承人或受贈人。分別適用不同稅率。 2、課稅對象。包括死亡后留下的遺產(chǎn)總額和贈與人贈與的全部財產(chǎn)。 3、稅率。分兩種，一是適用遺產(chǎn)或贈與財產(chǎn)總額的；二是由非直系親屬關(guān)系的繼承人或受贈人繳納的。繼承人或受贈人是直系親屬或配偶的，所納稅率低于第一種。（三）日本的遺產(chǎn)稅和贈與稅 日本的遺產(chǎn)稅采用分遺產(chǎn)稅制即繼承稅制，贈與稅是分贈與稅制。 1納稅人。繼承稅的納稅人是財產(chǎn)繼承人或受遺贈人，以在日本是否擁有住所作為居民的判定標(biāo)準(zhǔn)。2課稅對象。包括繼承財產(chǎn)和視為繼承財產(chǎn)。繼承財產(chǎn)是指因繼承或遺贈而取得財產(chǎn)，包括繼承的財產(chǎn)價值和權(quán)利。視為繼承財產(chǎn)，是指那些在法律上不屬于因繼承或遺贈而取得的財產(chǎn)，但卻是因被繼承人或遺贈人死亡起因而產(chǎn)生的財產(chǎn)和權(quán)利，主要有保險金退職津貼、信托受益權(quán)、與人身保險契約有關(guān)的權(quán)利等。 3稅額計算。日本的遺產(chǎn)稅不同于傳統(tǒng)上的遺產(chǎn)稅，具體辦法是，首先將各繼承人或受遺贈人因繼承或遺贈而獲取的財產(chǎn)部分，減去被繼承人債務(wù)及喪葬費用，形成課稅價額，再將各繼承人或受遺贈人的課稅價額合計起來，作為基礎(chǔ)扣除，將其余額乘以適當(dāng)?shù)亩惵?，求出?yīng)納遺產(chǎn)稅總額，最后將應(yīng)納稅額按各繼承人或受遺贈人的課稅價額分配，即為各自的應(yīng)納稅額。這種辦法，能使遺產(chǎn)稅額外負擔(dān)不受遺產(chǎn)分割的影響，也比較公平。4扣除和抵免。遺產(chǎn)稅扣除項目有：債務(wù)扣除、喪葬費扣除、配偶繼承扣除、未成年人繼承扣除、短期內(nèi)連續(xù)繼承扣除等。抵免主要是已納外國的遺產(chǎn)稅的稅額抵免。5稅率：日本遺產(chǎn)稅的稅率是針對每個繼承人所繼承的超過免征額的遺產(chǎn)而設(shè)定的，2002年實行9級超額累進稅率，最低邊際稅率為10，適用于應(yīng)納稅遺產(chǎn)額不超過800萬元的部分；最高邊際稅率為70，適用于應(yīng)納稅遺產(chǎn)額超過20億元的部分。2003年日本將遺產(chǎn)稅稅率的級次從9級減少到6級，并將最高邊際稅率從70降低到50。相較而言,總遺產(chǎn)稅制則方便可行,稅制簡單。由于總遺產(chǎn)稅制是一次征稅,不必設(shè)置過于復(fù)雜的稅率,其成本遠遠低于其他兩個稅制。稅務(wù)機關(guān)可控制稅源,減少了繼承人為少交稅款、減輕稅負而偷稅漏稅的機會。其不足之處是:總遺產(chǎn)稅制不考慮各繼承人的實際經(jīng)濟能力,使得納稅能力差者與納稅能力強者稅負一樣,沒有最大限度地體現(xiàn)出稅收應(yīng)有的公平原則,有可能間接削弱了遺產(chǎn)稅實現(xiàn)社會公平，抑制過度富有的功能。四、目前我國開征遺產(chǎn)稅的必要性(一)是完善我國現(xiàn)行財產(chǎn)稅制,維護我國稅收主權(quán)的需要工朗 自1994年稅制改革后,我國初步建立了由流轉(zhuǎn)稅!所得稅!財產(chǎn)稅!行為稅構(gòu)成的新稅制框架,雖然新稅制有了不同程度的進步,但是仍然存在許多與當(dāng)前經(jīng)濟社會發(fā)展不相適應(yīng)之處,漏洞之一就是遺產(chǎn)稅的空白首先,遺產(chǎn)稅是財產(chǎn)稅制的重要組成部分 我國的財產(chǎn)課稅體系中,包括土地增值稅!城鎮(zhèn)土地使用稅!房產(chǎn)稅!城市房地產(chǎn)稅!車船稅和契稅等財產(chǎn)稅的稅基小!收入少!征管難度大,而且當(dāng)前財產(chǎn)稅的課征對象僅是納稅人占有的財產(chǎn),而對于財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的重要方式-繼承環(huán)節(jié)應(yīng)征收的遺產(chǎn)稅一直處于空白,這是我國現(xiàn)行稅收體系的一大缺陷,同時也是完善財稅制度一個重要突破點遺產(chǎn)稅作為財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓稅的重要組成部分,它的開征必將對我國財稅體制的健全起到進一步的推進作用其次,開征遺產(chǎn)稅有利于維護我國的稅收主權(quán) 目前世界上征收遺產(chǎn)稅的國家,大多采用屬人主義和屬地主義相結(jié)合的原則來確定稅收管轄權(quán),對本國公民在境內(nèi)外的遺產(chǎn)及外國公民在境內(nèi)的遺產(chǎn)都要征收遺產(chǎn)稅而我國若不征收遺產(chǎn)稅,就放棄了這部分稅收收入,這就使我國在稅收上處于不平等的地位,這不利于我國經(jīng)濟的發(fā)展,同時也不符合國際交往中的平等互利原則只有建立與國際接軌的遺產(chǎn)稅征收制度,才能切實維護我國稅收主權(quán)和經(jīng)濟利益(二)是強化稅收調(diào)節(jié)作用,縮小社會貧富差距的需要 遺產(chǎn)稅最重要的作用是調(diào)節(jié)貧富差距,而目前我國的貧富差距已相當(dāng)嚴(yán)重,并且還在不斷擴大據(jù)權(quán)威部門公布的統(tǒng)計數(shù)據(jù)顯示,在收入分配方面:城鄉(xiāng)居民收入差距過大,近3年一直保持在3.2倍左右,而世界平均水平是1.5倍左右;城鎮(zhèn)居民之間收入差距過大,2007年最高100&與最低10%收入組收入之比為8.7倍;農(nóng)村居民之間的收入差距過大,2007年,農(nóng)村最高收入戶人均純收入與最低收入戶人均純收入之比為7.3倍在財產(chǎn)占有方面,2002年全國最窮的1/10人口擁有的財產(chǎn)份額不足l%,而最富有的1/10人口擁有的財產(chǎn)份額超過了40%,后者是前者的59倍另外,2008年,全國持有可投資資產(chǎn)1000萬元以上的富翁有30萬人,共持有8.8萬億元,占當(dāng)年GDP的29%,富人的財富每年以7%左右的速度增長圈而遺產(chǎn)的代際相傳不僅會引發(fā)更嚴(yán)重的社會財富聚集和貧富差距,而且會造成財富創(chuàng)造機會的不平等因此,為了強化稅收調(diào)節(jié)作用,縮小收入差距,實現(xiàn)社會財富的再分配,除了需健全現(xiàn)行的個人所得稅和消費稅制外,還應(yīng)從我國的國情出發(fā),盡快建立適應(yīng)我國經(jīng)濟社會發(fā)展需求的遺產(chǎn)稅制遺產(chǎn)稅是對所得稅!財產(chǎn)稅等稅種的有力補充,它把未參加交易的財產(chǎn)!稅后增值的財產(chǎn)以及由于個人所得稅不完善而漏征稅的財產(chǎn)都納入課稅范圍,對于彌補稅收征管漏洞起著不可或缺的作用只有建立起包括所得稅!財產(chǎn)稅和消費稅在內(nèi)的完整的稅制體系,才能發(fā)揮稅收在調(diào)節(jié)貧富差距方面的作用(三)是增加政府財政收入,彌補社會保障資金不足的需要 雖然,遺產(chǎn)稅的最主要的功能是調(diào)節(jié)收入分配,而不是增加財政收入,但是隨著我國經(jīng)濟的飛速發(fā)展以及對公民私有財產(chǎn)的保護,公民的個人財富積累也大大增加這不僅為遺產(chǎn)稅的征收提供了良好的稅源基礎(chǔ),同時也使遺產(chǎn)稅的增加財政收入功能不容忽視據(jù)央行發(fā)布的2007年金融統(tǒng)計數(shù)據(jù)顯示,2006年12月末,金融機構(gòu)本外幣各項存款余額為34.80萬億元,同比增長15.94%。其中,個人儲蓄余額超過50%,這證明中國有相當(dāng)一批人己進入了高收入階層而這些占儲蓄賬戶總數(shù)20%以上的高收入階層,其存款占總儲蓄額的60%以上如果保守地估計,在全國高收入群體中,資產(chǎn)總量在100萬以上的富人,全國至少在1000萬以上只要充分管理好這部分稅源,必將為我國財政增收做出貢獻,有力補充地方財政收入同時若能提高這部分資金的利用效能,建立遺產(chǎn)稅與社會保障稅的有效銜接,將遺產(chǎn)稅收用作社會保障的專項資金,將更能發(fā)揮遺產(chǎn)稅的調(diào)節(jié)社會財富分配,縮小收入差距的作用,也為遺產(chǎn)稅制的實施創(chuàng)建了和諧的社會環(huán)境(四)是鼓勵慈善捐贈,促進社會慈善事業(yè)發(fā)展的需要 社會慈善事業(yè)是繼市場初次分配和政府再分配之后的第三次分配,它在對社會認知體系構(gòu)建!覆蓋領(lǐng)域!運行方式等方面有著其他分配方式無可比擬的優(yōu)越性,對社會公正的推動作用不可忽視由于慈善捐助部分的遺產(chǎn)具有公益性,因此不再具有可稅性,各國在遺產(chǎn)稅的稅制設(shè)計中都將慈善捐助作為扣除項目,這使得把財產(chǎn)轉(zhuǎn)移給慈善機構(gòu)要比轉(zhuǎn)移給后代成本更低,這可能會在一定程度上影響納稅人的行為選擇雖然決定慈善捐助的主導(dǎo)因素是價值觀念和文化信仰,但開征遺產(chǎn)稅對納稅人慈善捐助行為是有一定的引導(dǎo)作用的另外,開征遺產(chǎn)稅也是社會主義精神文明建設(shè)的需要遺產(chǎn)繼承是一種無償獲取財富的行為,是一種/不勞而獲的行為,如果聽任大額財富代際轉(zhuǎn)移,不僅會引發(fā)社會財富分配不公,而且易助長寄生之風(fēng),不利于國民勤勞!創(chuàng)新意識的培養(yǎng),也與社會主義精神文明建設(shè)的宗旨相悖對達到一定額度的遺產(chǎn)開征遺產(chǎn)稅,利于鼓勵公民積極向上,以辛勤勞動創(chuàng)造幸福生活,對我國人才強國計劃的實施!經(jīng)濟社會的可持續(xù)發(fā)展都有著深遠意義綜上,我們改革開放二十幾年,我們?nèi)〉昧司薮蟮某删?但我們也出現(xiàn)了分配不均的問題由于改革是一個長期的過程,在這個過程中,不可避免的會產(chǎn)生由于對改革機會占有的不同,造成對財富的占有不同的問題在改革過程中產(chǎn)生的貧富差距極易讓人民感到這是因為受到了不公平的對待造成的,如果不是因為他們成了改革開放的最先受益者和直接受益者,大家還是生活的差不多,而不會有現(xiàn)在的差距現(xiàn)在社會上有不少有仇富心態(tài)的人們,他們就不是改革的最先受益者和直接受益者但是改革開放是我國的國策,我們必須堅定不移的把它繼續(xù)下去,為了解決它帶來的這些問題,必須通過國家的手段來對由此而產(chǎn)生的貧富差距進行調(diào)節(jié)所以,從我國傳統(tǒng)文化來看,我們可以開征遺產(chǎn)稅雖然我國目前開征遺產(chǎn)稅面臨著一些函待解決的問題,但它的開征卻依然勢在必行。五、構(gòu)建我國遺產(chǎn)贈與稅的總體設(shè)想 1.建立符合中國國情的稅制模式。 遺產(chǎn)稅征稅模式的選擇過程實際上是財政收入、公平原則和征收成本的權(quán)衡過程。目前世界各國大致存在三種遺產(chǎn)稅稅制，第一種是“總遺產(chǎn)稅制”，即以財產(chǎn)所有人死亡時遺留的遺產(chǎn)總額為課稅對象，就其超過免征額部分課征，以遺囑執(zhí)行人或遺產(chǎn)管理人為納稅義務(wù)人；第二種是“分遺產(chǎn)稅制”，即就財產(chǎn)所有人死亡后各繼承人所分得的財產(chǎn)總額為課稅對象，以遺產(chǎn)繼承人為納稅義務(wù)人，并綜合考慮各繼承人的個人經(jīng)濟狀況與被繼承人的親屬關(guān)系的遠近進行不同的減免、扣除，然后分別適用差別稅率征稅 ；第三種是“混合遺產(chǎn)稅制”，即將前兩種稅制結(jié)合起來，在遺產(chǎn)分割前和分割后分別征稅。 以上三種稅制，總遺產(chǎn)稅制容易控制稅源、征收阻礙小、稅務(wù)行政管理較為簡單 ，但征稅標(biāo)準(zhǔn)單一，有失公平；分遺產(chǎn)稅制綜合考慮各種情況，最為公平合理，但征收難度大；混合遺產(chǎn)稅制表面上結(jié)合二者的有點，但有重復(fù)征稅、加重納稅負擔(dān)之嫌。筆者認為我們國家應(yīng)實行遺產(chǎn)稅與贈與稅合二為一的總遺產(chǎn)稅制模式。首先,目前中國個人財產(chǎn)主要以銀行儲蓄存款、股票、債券等形式存在,隱蔽性較強。而我國現(xiàn)在還沒有建立健全個人收入申報制度和財產(chǎn)登記制度,也無比較完善的有關(guān)贈與的法規(guī),稅務(wù)機關(guān)在征收遺產(chǎn)稅時很難掌握到贈與稅稅源。同時為了防止財產(chǎn)所有人為逃避遺產(chǎn)稅而在生前以贈與的形式留給他人,選擇總遺產(chǎn)稅制,有利于控管稅源,也可避免因財產(chǎn)分配問題而發(fā)生的拖延繳稅。其次,總遺產(chǎn)稅制可以節(jié)約征稅成本。中國的稅制結(jié)構(gòu)仍是以流轉(zhuǎn)稅和所得稅為主體,其他稅種輔助的稅收體系,因而決定了遺產(chǎn)稅稅收收入來源的有限性。采用總遺產(chǎn)稅制可進一步節(jié)約征稅成本,體現(xiàn)稅收的效率性。2. 納稅人和征稅范圍。(1) 納稅人。中國遺產(chǎn)贈與稅的納稅人應(yīng)遵循屬人與屬地相結(jié)合的原則，包括居民納稅人和非居民納稅人。凡是中華人民共和國境內(nèi)經(jīng)常居住的中華人民共和國公民，屬于居民納稅人，負無限納稅義務(wù)。其死亡時遺有財產(chǎn)者，就其在境內(nèi)、外的全部遺產(chǎn)征稅；凡是不在中華人民共和國境內(nèi)經(jīng)常居住的中華人民共和國公民，以及非中華人民共和國公民，屬于非居民納稅人，負有限納稅義務(wù)，其死亡時遺有財產(chǎn)者，就其境內(nèi)遺產(chǎn)征稅。(2)征稅范圍。根據(jù)中華人民共和國繼承法的相關(guān)規(guī)定，中國開征遺產(chǎn)贈與稅的征稅范圍應(yīng)包括繼承人和接受贈與人的全部財產(chǎn)，包括動產(chǎn)、不動產(chǎn)及其他一切具有財產(chǎn)價值的權(quán)利。例如房屋、儲蓄、金融資產(chǎn)、生活用品；林木、牲畜、家禽；文物、圖書資料；著作權(quán)、專利權(quán)等其他合法財產(chǎn)。3.稅基與稅前扣除。遺產(chǎn)稅的稅基為遺產(chǎn)凈額，即遺產(chǎn)總額依法減除各項寬免、扣除后的余額。計稅依據(jù),又稱稅基,是指稅法中規(guī)定的據(jù)以計算各種應(yīng)征稅款的依據(jù)或標(biāo)準(zhǔn)正確掌握計稅依據(jù),是稅務(wù)機關(guān)貫徹執(zhí)行稅收政策!法令,保證國家財政收入的重要方面,也是納稅人正確履行納稅義務(wù),合理負擔(dān)稅收的重要標(biāo)志79計稅依據(jù)與課稅對象不同:課稅對象是指征稅的目的物,計稅依據(jù)則是在目的物已經(jīng)確定的前提下,對目的物據(jù)以計算稅款的依據(jù)或標(biāo)準(zhǔn):課稅對象是從質(zhì)的方面對征稅所做的規(guī)定,而計稅依據(jù)則是從量的方面對征稅所做的規(guī)定,是課稅對象量的表現(xiàn)ts0j(1)遺產(chǎn)總額的確定。應(yīng)納稅遺產(chǎn)應(yīng)體現(xiàn)寬稅基的特點，覆蓋范圍應(yīng)包括死者遺留下的動產(chǎn)和不動產(chǎn)、有形資產(chǎn)和無形資產(chǎn)等。但被繼承人日常生活用品及死者配偶共同持有財產(chǎn)中所占的份額不應(yīng)包含在內(nèi)。(2)扣除項目的確定。國際上通行的扣除項目為：被繼承人所欠的各種債務(wù)、喪葬費、遺產(chǎn)管理費、公益事業(yè)的捐贈、配偶之間遺產(chǎn)的必要扣除等。其中扣除項目可以包括:1!被繼承人生前依法應(yīng)當(dāng)繳納的各項稅款!罰款!滯納金,必須提供有效證據(jù)證明其真實性2!被繼承人生前所欠債務(wù),需提供有效借據(jù)