研發(fā)費(fèi)用的稅務(wù)處理-財(cái)稅實(shí)操

會(huì)計(jì)實(shí)操文庫研發(fā)費(fèi)用的稅務(wù)處理-財(cái)稅實(shí)操企業(yè)虧損，研發(fā)費(fèi)用卻仍高企；連年計(jì)提不動(dòng)產(chǎn)折舊，卻從未繳納過城鎮(zhèn)土地使用稅——反常舉止背后，隱藏著什么真相？近期，國家稅務(wù)總局上海市稅務(wù)局第三稽查局（以下簡稱“第三稽查局”）根據(jù)數(shù)據(jù)分析發(fā)現(xiàn)的疑點(diǎn)線索，對(duì)J塑料有限公司（以下簡稱“J公司”）實(shí)施稅收核查，確認(rèn)企業(yè)存在違規(guī)多列支研發(fā)費(fèi)用、少繳城鎮(zhèn)土地使用稅等問題。同時(shí)，發(fā)現(xiàn)其母公司在不動(dòng)產(chǎn)作價(jià)投資J公司過程中，未及時(shí)申報(bào)繳納增值稅。第三稽查局依法對(duì)J公司作出補(bǔ)繳稅款192萬元、加收滯納金，調(diào)減可結(jié)轉(zhuǎn)以后年度虧損額1521萬元的處理決定。依法對(duì)其母公司MJ公司作出加收滯納金501萬元的處理決定。企業(yè)虧損，研發(fā)費(fèi)緣何反增2022年11月，上海市稅務(wù)機(jī)關(guān)稅收風(fēng)險(xiǎn)分析團(tuán)隊(duì)分析企業(yè)涉稅信息時(shí)，發(fā)現(xiàn)J公司數(shù)據(jù)異常，于是將線索移交給第三稽查局。檢查人員接到線索后，對(duì)J公司情況進(jìn)行初步核查。J公司主要從事高性能工程塑料粒子（具備耐熱、阻燃、免噴涂等性能的塑料）的生產(chǎn)銷售業(yè)務(wù)，是上海MJ公司的子公司。J公司對(duì)外的宣傳信息顯示，企業(yè)擁有幾十項(xiàng)專利，是一家具有較強(qiáng)研發(fā)能力的工程塑料產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)。企業(yè)涉稅信息顯示，J公司自成立起至2020年，處于穩(wěn)定盈利狀態(tài)。2021年時(shí)，企業(yè)出現(xiàn)虧損，虧損額為7400萬元。數(shù)據(jù)顯示，當(dāng)年J公司利潤總額為-1100萬元，出現(xiàn)7000多萬元的巨額虧損，主要原因是企業(yè)申報(bào)的研發(fā)加計(jì)扣除費(fèi)用達(dá)到6300萬元。檢查人員隨后對(duì)企業(yè)近三年的毛利率和研發(fā)費(fèi)用情況進(jìn)行針對(duì)性分析。檢查人員發(fā)現(xiàn)，2019年—2021年，J公司每年毛利率分別為9.12%、12.98%、4.92%，2021年毛利率較以前年度大幅度降低。檢查人員了解到，近幾年塑料生產(chǎn)行業(yè)由于原材料價(jià)格快速上漲等原因，行業(yè)企業(yè)利潤空間受到擠壓，盈利情況普遍呈現(xiàn)下行狀態(tài)，J公司的經(jīng)營數(shù)據(jù)與市場(chǎng)情況基本相符。但讓檢查人員不解的是，在市場(chǎng)行情下行、企業(yè)盈利漸趨下降的情況下，2019年—2021年，J公司加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用卻分別是2400萬元、5100萬元和6300萬元，呈現(xiàn)逐年上漲的狀態(tài)，并且從費(fèi)用支出結(jié)構(gòu)看，材料、動(dòng)力、燃料等支出在研發(fā)總費(fèi)用中占比均超過了60%。在企業(yè)成本不斷上升、利潤大幅下降、行業(yè)新技術(shù)發(fā)展趨勢(shì)尚不明朗的情況下，企業(yè)不斷加大研發(fā)費(fèi)用支出，這一行為并不符合生產(chǎn)經(jīng)營常理。來歷不明的不動(dòng)產(chǎn)除了過高的研發(fā)費(fèi)用，檢查人員在企業(yè)涉稅數(shù)據(jù)中還發(fā)現(xiàn)另外一項(xiàng)蹊蹺。J公司自2016年起，企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表中開始出現(xiàn)“固定資產(chǎn)——房屋、建筑物”資產(chǎn)原值1.01億元、“無形資產(chǎn)——土地使用權(quán)”資產(chǎn)原值0.24億元的信息，并于2016年開始計(jì)提不動(dòng)產(chǎn)折舊費(fèi)用。雖然企業(yè)自2016年起開始對(duì)這項(xiàng)不動(dòng)產(chǎn)計(jì)提折舊，但是從繳稅歷史信息看，企業(yè)并未同步開始繳納城鎮(zhèn)土地使用稅，直至2021年4月之后，才開始繳納城鎮(zhèn)土地使用稅。這是怎么回事？檢查人員仔細(xì)分析企業(yè)往年的資產(chǎn)負(fù)債表等資料信息，發(fā)現(xiàn)J公司2016年經(jīng)營數(shù)據(jù)中并未顯示有1.01億元在建工程轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)——這說明這項(xiàng)不動(dòng)產(chǎn)并非J公司自行建造。檢查人員又查詢發(fā)票軟件數(shù)據(jù)，發(fā)現(xiàn)J公司2016年也沒有獲得過與購入不動(dòng)產(chǎn)有關(guān)的進(jìn)項(xiàng)發(fā)票。企業(yè)的這項(xiàng)不動(dòng)產(chǎn)是哪兒來的呢？檢查人員于是擴(kuò)大企業(yè)發(fā)票信息核查范圍，終于，在2021年4月的發(fā)票底賬數(shù)據(jù)中，發(fā)現(xiàn)J公司曾接受多份品名為“*不動(dòng)產(chǎn)*其他建筑物——××廠房”的增值稅專用發(fā)票，這些發(fā)票價(jià)稅合計(jì)金額1.25億元，與企業(yè)歷史申報(bào)表中的不動(dòng)產(chǎn)原值相近，并且開具這些不動(dòng)產(chǎn)發(fā)票的企業(yè)是J公司的母公司MJ公司。檢查人員查詢工商登記信息發(fā)現(xiàn)，J公司2016年10月注冊(cè)資金發(fā)生過變更，由500萬元增至1.3億元，增加額1.25億元，正好與不動(dòng)產(chǎn)發(fā)票金額一致。綜合前期案頭分析和初步核查的結(jié)果，檢查人員認(rèn)為，J公司在研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除和企業(yè)不動(dòng)產(chǎn)的涉稅業(yè)務(wù)處理方面，存在較為明顯的涉稅疑點(diǎn)，企業(yè)可能存在涉稅違法行為，于是決定對(duì)J公司進(jìn)一步實(shí)施稅收核查?！疤撆帧钡难邪l(fā)費(fèi)用檢查人員決定對(duì)J公司進(jìn)行實(shí)地核查。在細(xì)分企業(yè)研發(fā)費(fèi)用項(xiàng)目后，確定直接消耗材料、人員人工費(fèi)用、特殊收入扣減3個(gè)核查要點(diǎn)。到達(dá)企業(yè)經(jīng)營地后，一組檢查人員約談人事、研發(fā)部門負(fù)責(zé)人和相關(guān)業(yè)務(wù)主管，了解企業(yè)研發(fā)業(yè)務(wù)狀況和人員等情況。另一組檢查人員負(fù)責(zé)調(diào)閱企業(yè)相關(guān)年度的賬簿、憑證等核算資料。約談過程中，J公司的人事、研發(fā)部門人員起初對(duì)談話有些抵觸，認(rèn)為納稅申報(bào)等業(yè)務(wù)只與財(cái)務(wù)部門有關(guān)，在交流過程中也比較謹(jǐn)慎。見此情景，檢查人員向企業(yè)人員做了解釋，表示談話是希望多了解一些企業(yè)生產(chǎn)研發(fā)情況，幫助企業(yè)完善研發(fā)核算制度等。企業(yè)人員緊張情緒緩解后，檢查人員與他們拉起家常，并在此過程中了解企業(yè)研發(fā)的基本情況。另外一組檢查人員順利調(diào)取檢查期內(nèi)企業(yè)賬冊(cè)、研發(fā)輔助賬、項(xiàng)目立項(xiàng)書、研發(fā)人員名冊(cè)等資料，并按照事先確定的核查要點(diǎn)，對(duì)相關(guān)成本費(fèi)用項(xiàng)目進(jìn)行針對(duì)性核查和分析。在核查過程中，檢查人員發(fā)現(xiàn)，2020年—2021年期間，J公司將不直接參與研發(fā)活動(dòng)的管理人員的人工費(fèi)用938萬元、研發(fā)人員的健康醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)18萬元，均納入產(chǎn)品研發(fā)成本進(jìn)行加計(jì)扣除?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除歸集范圍有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2017年第40號(hào)）第一條規(guī)定，人員人工費(fèi)用僅包括直接從事研發(fā)活動(dòng)人員的工資薪金及“五險(xiǎn)一金”。依據(jù)該項(xiàng)法規(guī)，企業(yè)將上述費(fèi)用納入研發(fā)成本是違規(guī)行為。檢查人員隨后核查企業(yè)研發(fā)材料等費(fèi)用情況，發(fā)現(xiàn)J公司2021年研發(fā)費(fèi)用中的805萬元材料費(fèi)用、155萬元?jiǎng)恿θ剂系容o助費(fèi)用，主要是用于對(duì)企業(yè)產(chǎn)品性能進(jìn)行常規(guī)性升級(jí)改進(jìn)。而根據(jù)《財(cái)政部國家稅務(wù)總局科技部關(guān)于完善研究開發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除政策的通知》（財(cái)稅〔2015〕119號(hào)）第一條第（二）項(xiàng)規(guī)定，此類改進(jìn)升級(jí)相關(guān)的支出不應(yīng)列入研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除范圍。此外，檢查人員還發(fā)現(xiàn)，J公司2019年曾獲得67萬元研發(fā)廢料處理收入，但企業(yè)卻未進(jìn)行扣減處理。根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除歸集范圍有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2017年第40號(hào)）第七條第二款規(guī)定，這些研發(fā)廢料收入，企業(yè)應(yīng)從已歸集的研發(fā)費(fèi)用中進(jìn)行扣減，但J公司并未依法扣減相關(guān)費(fèi)用。檢查人員對(duì)核查過程中確認(rèn)的企業(yè)研發(fā)費(fèi)用中的問題進(jìn)行歸集，對(duì)相關(guān)成本費(fèi)用進(jìn)行重新核算，確認(rèn)J公司2019年—2021年稅前共多列支研發(fā)費(fèi)用1983萬元，依照相關(guān)法規(guī)規(guī)定，企業(yè)應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額1983萬元。作價(jià)增資，為何不及時(shí)繳稅在檢查過程中，通過約談企業(yè)財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人，核查J公司和其母公司MJ公司的賬目資料和核算數(shù)據(jù)，檢查人員也解開了企業(yè)在不動(dòng)產(chǎn)核算方面的謎團(tuán)。原來，2016年8月，MJ公司召開股東大會(huì)，將名下一處不動(dòng)產(chǎn)作價(jià)1.25億元向J公司增資，并進(jìn)行工商登記信息變更。由于種種原因，當(dāng)年這項(xiàng)不動(dòng)產(chǎn)無法正常辦理過戶手續(xù)，所有權(quán)一直屬于MJ公司，但實(shí)際使用權(quán)卻已轉(zhuǎn)移到J公司。直到2021年4月，MJ公司才與J公司正式辦理了不動(dòng)產(chǎn)過戶手續(xù)，MJ公司申報(bào)繳納增值稅并向J公司開具增值稅專用發(fā)票。這就是J公司2021年4月之前，一直在計(jì)提不動(dòng)產(chǎn)折舊，卻未繳納城鎮(zhèn)土地使用稅的原因。經(jīng)過檢查人員縝密、細(xì)致的核查，涉案企業(yè)在研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除和不動(dòng)產(chǎn)核算方面的問題得以明確。此外，檢查人員還發(fā)現(xiàn)，J公司在不動(dòng)產(chǎn)計(jì)提折舊的過程中，虛增計(jì)稅基礎(chǔ)600萬元，同時(shí)存在少申報(bào)產(chǎn)品購銷合同金額、少繳印花稅37萬元的問題。專項(xiàng)核查結(jié)束后，檢查人員約談了J公司、MJ公司負(fù)責(zé)人。向J公司負(fù)責(zé)人詳細(xì)講解了相關(guān)政策法規(guī)，并就企業(yè)在研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除等方面存在的問題進(jìn)行了說明。同時(shí)，檢查人員也向MJ公司負(fù)責(zé)人指出了企業(yè)以不動(dòng)產(chǎn)作價(jià)向J公司增資的過程中，納稅申報(bào)出現(xiàn)違法行為的原因。檢查人員表示，該項(xiàng)不動(dòng)產(chǎn)2016年8月J公司已實(shí)際使用并進(jìn)行了入賬確認(rèn)，根據(jù)《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第三十八條第（七）項(xiàng)規(guī)定，該項(xiàng)不動(dòng)產(chǎn)應(yīng)視同銷售，2016年8月MJ公司就該項(xiàng)不動(dòng)產(chǎn)已具有增值稅納稅義務(wù)。但MJ公司于2021年4月才就該項(xiàng)不動(dòng)產(chǎn)申報(bào)繳納增值稅并開具發(fā)票。根據(jù)稅收征收管理法第三十二條規(guī)定，由于MJ公司就該項(xiàng)投資涉稅事項(xiàng)未及時(shí)申報(bào)繳納增