基層地稅稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的識(shí)別與防控研究論文

基層地稅稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的識(shí)別與防控研究論文基層地稅稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的識(shí)別與防控研究論文基層地稅稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的識(shí)別與防控研究論文基層地稅系統(tǒng)稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)防控研究以D地稅局耕地占用稅稽查案件為例中文摘要基層地稅稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別與防控研究隨著納稅人維護(hù)自身合法權(quán)益意識(shí)的增強(qiáng)與公眾監(jiān)督渠道的完善，以及國(guó)家對(duì)違法行政行為的嚴(yán)厲打擊，稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)成為了懸在地稅部門頭上的一柄利劍。稅務(wù)部門的職務(wù)犯罪主要集中在直接做出行政執(zhí)法行為的基層稅務(wù)部門上，防范基層地稅稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)也就成為了地稅系統(tǒng)執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的防范重點(diǎn)。研究基層地稅稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)，不僅是地稅系統(tǒng)開展依法治稅和隊(duì)伍建設(shè)的要求，更是保護(hù)稅務(wù)干部的重要舉措。當(dāng)前基層地稅部門在依法行政方面取得了一定成效，但依然存在著稅收?qǐng)?zhí)法不作為、越權(quán)執(zhí)法、濫用裁量權(quán)、執(zhí)法依據(jù)適用不當(dāng)、侵害納稅人權(quán)益等執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)問題，這嚴(yán)重影響了地稅部門依法治稅工作的有序推進(jìn)。本文運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)管理理論，將理論與實(shí)踐有機(jī)結(jié)合起來，在明確基層地稅部門工作流程的基礎(chǔ)上，通過風(fēng)險(xiǎn)管理理論中的工作流程識(shí)別方法，分析識(shí)別基層地稅稅收?qǐng)?zhí)法工作流程中的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)、歸納出基層地稅執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的具體表現(xiàn)形式，從稅收立法等四個(gè)方面分析引發(fā)執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的原因，結(jié)合D地稅局具體的稽查案例對(duì)基層地稅執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的表現(xiàn)形式及起因加以說明，最后有針對(duì)性地提出改進(jìn)建議和防范措施。關(guān)鍵詞：基層地稅執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)防控措施目錄第一章緒論 41.1研究背景及意義 41.2研究方法與思路 41.2.1研究方法 41.2.2研究思路 5第二章文獻(xiàn)回顧 62.1國(guó)外相關(guān)研究 62.2國(guó)內(nèi)相關(guān)研究 72.3文獻(xiàn)述評(píng) 8第三章基層地稅系統(tǒng)稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的現(xiàn)狀剖析 103.1基層地稅執(zhí)法環(huán)節(jié)的風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別 103.1.1稅務(wù)登記方面 103.1.2稅款申報(bào)征收管理方面 103.1.3票證管理方面 113.1.4稅收法制建設(shè)方面 113.1.5稅務(wù)稽查方面 123.2基層地稅執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的具體表現(xiàn) 123.3基層地稅系統(tǒng)產(chǎn)生稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)原因分析 153.3.1從稅收法制角度分析 153.3.2從稅收?qǐng)?zhí)法環(huán)境角度分析 163.3.3從執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制角度分析 203.4.4從執(zhí)法主體角度分析 21第四章基層地稅系統(tǒng)執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)案例分析 244.1D地方稅務(wù)局與C公司基本情況 244.2C公司耕地占用稅稽查案情介紹 244.3D地稅執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別與原因分析 284.3.1D地稅局執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別 284.3.2稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)原因分析 30第五章基層地稅系統(tǒng)執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的防控措施 325.1稅收法制方面 325.1.1提高稅法立法層次 325.1.2避免不同法規(guī)之間的相互抵觸 325.1.3完善稅收法律體系,加強(qiáng)稅收規(guī)范性文件管理 325.1.4增強(qiáng)稅收立法的公開化和透明度 335.2稅收?qǐng)?zhí)法環(huán)境方面 335.2.1遏制地方政府對(duì)稅收?qǐng)?zhí)法進(jìn)行不當(dāng)干預(yù) 335.2.2科學(xué)編制稅收計(jì)劃，提高計(jì)劃執(zhí)行的有效性 345.2.3加強(qiáng)部門協(xié)作，推動(dòng)社會(huì)綜合治稅 355.2.4優(yōu)化納稅服務(wù)，提高納稅遵從 355.3執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制方面 365.3.1執(zhí)法環(huán)節(jié)的風(fēng)險(xiǎn)防范機(jī)制 365.3.2監(jiān)控制約措施方面 395.4執(zhí)法主體方面 395.4.1加強(qiáng)法制教育和綜合能力培養(yǎng)教育 405.4.2建立有效的激勵(lì)機(jī)制 40結(jié)論 41第一章緒論1.1研究背景及意義全面推進(jìn)依法治國(guó)，建立社會(huì)主義法治國(guó)家是黨和國(guó)家確定的基本方略。十八屆四中全會(huì)通過的《中共中央關(guān)于全面推進(jìn)依法治國(guó)若干重大問題的決定》指出，必須堅(jiān)持依法治國(guó)、依法執(zhí)政、依法行政共同推進(jìn)，促進(jìn)國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化。作為行政執(zhí)法部門，國(guó)家對(duì)地方稅務(wù)機(jī)關(guān)執(zhí)法能力的要求也明顯提高。面對(duì)日益復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)環(huán)境，稅務(wù)部門面臨著諸多新情況與新考驗(yàn)。另一方面，納稅人亦在逐步提高自身的維權(quán)意識(shí)和法律意識(shí)，各個(gè)階層對(duì)稅務(wù)部門的執(zhí)法行為也給予了前所未有的關(guān)注，這使稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)爆發(fā)的可能性日趨增加。稅收?qǐng)?zhí)法權(quán)在稅務(wù)系統(tǒng)內(nèi)部呈金字塔形分布，基層稅務(wù)機(jī)關(guān)在實(shí)際工作中掌握著較大的涉稅事項(xiàng)執(zhí)法權(quán)和自由裁量權(quán)，因而比上級(jí)主管部門承擔(dān)了更多的稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。特別是基層地稅，作為地方財(cái)政組織收入的主要部門，受到地方政府干預(yù)的情況更多更復(fù)雜。部分地方政府以及官員為了使自身利益最大化，以行政權(quán)威或其他理由干預(yù)地稅機(jī)關(guān)執(zhí)法，不僅違背了黨和國(guó)家依法治國(guó)的理念，弱化了制定稅收政策的調(diào)控效果，而且給地稅部門造成了稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。因此，研究基層地稅系統(tǒng)稅收?qǐng)?zhí)法行為，防范基層地稅執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)維護(hù)納稅人及地稅干部職工的合法權(quán)益，推進(jìn)地稅事業(yè)的發(fā)展，加強(qiáng)地方政府依法執(zhí)政等方面有著重要意義。1.2研究方法與思路1.2.1研究方法（1）文獻(xiàn)研究法。本文通過查閱相關(guān)稅收法律法規(guī)、基層地稅內(nèi)部管理制度、規(guī)范性文件和稽查案件資料，檢索研究風(fēng)險(xiǎn)管理理論和稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)管理相關(guān)研究成果，尋找理論支持，進(jìn)而掌握防控稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的最新動(dòng)態(tài)以及相關(guān)理論。（2）實(shí)地調(diào)查研究法：以老師的指導(dǎo)和本人一直以來所從事的基層工作為基礎(chǔ)，深入研究D地稅局當(dāng)下在控制稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)管理上的薄弱環(huán)節(jié)與弊端，進(jìn)而查找執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，剖析稅務(wù)部門在稅收?qǐng)?zhí)法方面出現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)的基本原因，提出有針對(duì)性的應(yīng)對(duì)舉措。（3）歸納分析法：我們所采用的分析與推理問題的方式是實(shí)踐證明了的、客觀存在的價(jià)值標(biāo)準(zhǔn)，個(gè)別性結(jié)論均是由一般性事理或普遍性結(jié)論推出來的，采用的是個(gè)案分析與共性概括結(jié)合的分析方式。大量搜集各地基層稅務(wù)執(zhí)法部門當(dāng)下執(zhí)法過程中遇到的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)或個(gè)別案例，進(jìn)而概括出其共同的特點(diǎn)，然后總結(jié)出一般性結(jié)論，發(fā)現(xiàn)稅收?qǐng)?zhí)法部門在風(fēng)險(xiǎn)管理方面要堅(jiān)持的一般規(guī)律與主要流程。1.2.2研究思路本文的思路是首先闡述選題的意義，在參考相關(guān)文獻(xiàn)的基礎(chǔ)上，根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)管理理論，將理論與基層地稅執(zhí)法實(shí)踐有機(jī)結(jié)合，明確基層地稅執(zhí)法工作環(huán)節(jié)、工作流程，運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別方法中的流程分析法，分析基層地稅各個(gè)工作環(huán)節(jié)中執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的具體表現(xiàn)形式以及形成原因，最后通過對(duì)D地稅局耕地占用稅稽查案例中地稅機(jī)關(guān)的執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)形式及成因的分析，從四個(gè)方面對(duì)基層地稅防范稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)提出了可操作的、有效的措施；然后得出結(jié)論，分析論文創(chuàng)新之處，進(jìn)而指明以后的研究方向。第二章文獻(xiàn)回顧2.1國(guó)外相關(guān)研究外學(xué)者對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的研究起步時(shí)間比較早，研究相對(duì)深入。美國(guó)學(xué)者海斯（1895）最早提出了風(fēng)險(xiǎn)的概念，認(rèn)為“風(fēng)險(xiǎn)就是損失發(fā)生的可能性”，這種觀點(diǎn)主要強(qiáng)調(diào)只要有損失的可能性，風(fēng)險(xiǎn)就一定存在。Knight（1921）指出，“概率估計(jì)的可靠性和把它當(dāng)作一類可保險(xiǎn)成本來處理的可能性”就是風(fēng)險(xiǎn)。還有國(guó)外學(xué)者提出風(fēng)險(xiǎn)是“在某個(gè)特定時(shí)間和特定狀態(tài)下可能發(fā)生的結(jié)果變動(dòng)”。還有“危機(jī)說”與“機(jī)會(huì)說”。“危機(jī)說”認(rèn)為風(fēng)險(xiǎn)是一種消極事件，一種危機(jī)，可能為相關(guān)方帶來?yè)p失；“機(jī)會(huì)說”強(qiáng)調(diào)存在遭受損失的風(fēng)險(xiǎn)越大，可能獲得的回報(bào)也就越大。上述對(duì)風(fēng)險(xiǎn)概念的定義，各有側(cè)重，但都為風(fēng)險(xiǎn)管理的研究奠定了理論基礎(chǔ)。1930年，美國(guó)學(xué)者所羅門·許布納博士首次提出風(fēng)險(xiǎn)管理應(yīng)涵蓋于管理學(xué)范疇內(nèi)。1956年，拉塞爾·加拉爾在《風(fēng)險(xiǎn)管理-成本控制的新名詞》中，風(fēng)險(xiǎn)管理首次以理論的形式出現(xiàn)，進(jìn)而演變成一門學(xué)科，開始出現(xiàn)在西方一些商學(xué)院的課程中。在20世紀(jì)70年代后，尤其是風(fēng)險(xiǎn)和保險(xiǎn)管理國(guó)際協(xié)會(huì)1983年通過“101條風(fēng)險(xiǎn)管理準(zhǔn)則”后，風(fēng)險(xiǎn)管理更是進(jìn)入了迅速發(fā)展的新階段。稅收風(fēng)險(xiǎn)管理的發(fā)展起步較晚。1997年經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織（OECD）發(fā)布了稅收風(fēng)險(xiǎn)管理的一般性指導(dǎo)原則，第一次提出了稅收征管實(shí)踐同有關(guān)理論的密切聯(lián)系。2004年，經(jīng)合組織下設(shè)的財(cái)政事務(wù)委員會(huì)（CFA）發(fā)表了《遵從風(fēng)險(xiǎn)管理：管理和改進(jìn)稅收遵從》，對(duì)有關(guān)國(guó)家防控稅收風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行了概括，提出稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)重在“管理”，即提供稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)防范機(jī)制的管理方式與程序。此外，歐盟亦從原則上對(duì)管理稅收征管過程進(jìn)行指導(dǎo)，并于2006年公布了《稅收風(fēng)險(xiǎn)管理指導(dǎo)意見》，把稅收風(fēng)險(xiǎn)管理界定成“防范稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)”的一種最佳方法。理論上看，盡管上述指導(dǎo)原則都強(qiáng)調(diào)了稅收風(fēng)險(xiǎn)管理的重要性，但其視角卻不相同。OECD站在了納稅人的角度上對(duì)稅收征管風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行分析，典型代表是澳大利亞，其稅務(wù)部門在防范和處理稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)時(shí)更多采用了差異化管理，即根據(jù)納稅人的需求調(diào)整相應(yīng)的管理方法。歐盟的指導(dǎo)意見則站在稅務(wù)機(jī)關(guān)的角度分析稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)，較有代表性的是瑞典的風(fēng)險(xiǎn)管理目標(biāo)制度。除上述視角以外，還有從其他方面管理稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的國(guó)家，如美國(guó)、荷蘭等利用稅收風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制來降低征稅風(fēng)險(xiǎn)，加拿大倡導(dǎo)以內(nèi)外部執(zhí)法監(jiān)督防范稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)，英國(guó)對(duì)不同的稅收風(fēng)險(xiǎn)以打分的方式進(jìn)行區(qū)分等等。2.2國(guó)內(nèi)相關(guān)研究我國(guó)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理的研究始于上世紀(jì)80年代。作為一門新興的管理類科學(xué)，風(fēng)險(xiǎn)管理的應(yīng)用從金融、審計(jì)、保險(xiǎn)等方面，逐步發(fā)展到了稅收征管工作中。2002年，國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布了《2002-2006年中國(guó)稅收征收管理戰(zhàn)略規(guī)劃綱要》，其中強(qiáng)調(diào)“引進(jìn)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)可以使各稅務(wù)機(jī)關(guān)更加深刻地從戰(zhàn)略管理的角度認(rèn)識(shí)自身工作的本質(zhì)及其規(guī)律，防范征管風(fēng)險(xiǎn)的舉措又可以使稅收征管工作獲得更多的主動(dòng)性”。這份綱要標(biāo)志著“防范稅收風(fēng)險(xiǎn)”的說法第一次正式地出現(xiàn)在我國(guó)。2011年，稅務(wù)總局印發(fā)《“十二五”時(shí)期稅收發(fā)展規(guī)劃綱要》，強(qiáng)調(diào)“把風(fēng)險(xiǎn)管理理念貫穿于稅收征管全過程”，更明確了風(fēng)險(xiǎn)管理對(duì)推進(jìn)稅收事業(yè)科學(xué)發(fā)展的重大意義。周炤（2008）從政治和法律方面出發(fā)，指出稅收憲政對(duì)降低稅收風(fēng)險(xiǎn)的重要性，以及部分關(guān)于稅收的法條與現(xiàn)行的稅收單行法存在沖突，明顯滯后于稅收的發(fā)展等問題，提出要根本上解決中國(guó)稅收風(fēng)險(xiǎn)問題，應(yīng)從憲法上進(jìn)一步規(guī)范征納雙方的權(quán)利和義務(wù)，完善稅收法律法規(guī)，真正做到依憲治稅，依法征稅。蔡德發(fā)、畢蕊、蔡靜（2007）運(yùn)用博弈論對(duì)稅收?qǐng)?zhí)法進(jìn)行分析，指出稅務(wù)部門的執(zhí)法過程實(shí)質(zhì)上是在現(xiàn)行稅收管理制度下選擇最優(yōu)解的博弈過程。分析表明，稅務(wù)機(jī)關(guān)的違法行為會(huì)使相關(guān)部門加大執(zhí)法監(jiān)督的概率，其均衡得益小于合作的最優(yōu)得益，所以在不斷博弈的過程中，合作即均衡解?？梢娬块T必須逐漸健全稅收?qǐng)?zhí)法方面的監(jiān)督機(jī)制，提高稅務(wù)機(jī)關(guān)選擇依法征稅的概率。白彥鋒（2007）指出我國(guó)稅收征管工作中存在稅收增長(zhǎng)速度與經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)速度不協(xié)調(diào)、稅制結(jié)構(gòu)分散、征管效率不高、政策運(yùn)用不當(dāng)、政府收入體制機(jī)制不規(guī)范等風(fēng)險(xiǎn)，必須從優(yōu)化稅收征管機(jī)制和切實(shí)提高稅款收支管理等方面，建立防范和化解稅收風(fēng)險(xiǎn)的長(zhǎng)效機(jī)制。林森（2013）從基層地稅執(zhí)法的具體環(huán)節(jié)入手，提出通過提高日常風(fēng)險(xiǎn)管理意識(shí)，強(qiáng)化監(jiān)督查處力度、加強(qiáng)執(zhí)法人員隊(duì)伍建設(shè)、推進(jìn)納稅服務(wù)進(jìn)程，加強(qiáng)部門協(xié)作等方面入手，防范稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。2.3文獻(xiàn)述評(píng)目前，國(guó)內(nèi)外的研究多數(shù)側(cè)重于稅收風(fēng)險(xiǎn)的含義、產(chǎn)生原因、管理方式與過程等。在稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)含義方面，本文通過對(duì)不同國(guó)家稅法、征管制度的考察和研究，發(fā)現(xiàn)一個(gè)共同的特點(diǎn)：盡管各國(guó)的征管制度存在一定差異，但都是以稅法遵從為目標(biāo)，將風(fēng)險(xiǎn)管理的理念貫穿于稅收征管工作中。稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)，從客觀不確定性的角度看，是稅務(wù)部門內(nèi)部及外部稅收?qǐng)?zhí)法環(huán)境中的風(fēng)險(xiǎn)因素導(dǎo)致的稅法不遵從；從主觀不確定性的角度看，主要是執(zhí)法工作者行為失當(dāng)?shù)仍驅(qū)е铝藞?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的提高。關(guān)于該類風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的根源，國(guó)際國(guó)內(nèi)專家的看法基本一致。他們一般是將稅收風(fēng)險(xiǎn)的原因概括為：一是稅收法律法規(guī)的制定和使用方面存在一定漏洞和不規(guī)范問題；二是由于稅收?qǐng)?zhí)法環(huán)境不利，如稅收增長(zhǎng)與經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)脫節(jié)，財(cái)政收入機(jī)制不科學(xué)等；三是風(fēng)險(xiǎn)防范機(jī)制缺失等；四是執(zhí)法主體的自身因素。在稅收風(fēng)險(xiǎn)管理方面，很多人提出要從風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別、評(píng)估、控制等層面來管理該類風(fēng)險(xiǎn)。如何進(jìn)行識(shí)別，一般是采用財(cái)務(wù)指標(biāo)分析法、流程分析法等；針對(duì)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，學(xué)者們主要從定性和定量上采取了一定的方法。定性方面，一般是根據(jù)產(chǎn)生的概率大小、導(dǎo)致后果如何等來研究的，定量方面，一般是利用指標(biāo)變化配比分析進(jìn)行研究的，或是利用稅收管理風(fēng)險(xiǎn)的效益與成本進(jìn)行研究。有不少專家探索了影響稅收?qǐng)?zhí)法的原因，同時(shí)把各類原因依據(jù)特定的順序來排序，進(jìn)而使得評(píng)估稅收管理的風(fēng)險(xiǎn)更加客觀。另外，也有不少專家對(duì)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行了深入研究，為本文提供了豐富的知識(shí)積累和寶貴經(jīng)驗(yàn)。本文力圖借鑒風(fēng)險(xiǎn)管理理論，立足稅收?qǐng)?zhí)法工作實(shí)踐，識(shí)別基層地稅稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的具體形式，探討基層地稅系統(tǒng)執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生規(guī)律，為基層地稅系統(tǒng)構(gòu)建稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)防范機(jī)制提供有益思考。第三章基層地稅系統(tǒng)稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的現(xiàn)狀剖析3.1基層地稅執(zhí)法環(huán)節(jié)的風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別權(quán)衡并擇取正確的管理風(fēng)險(xiǎn)技術(shù)的基本要求之一是客觀、準(zhǔn)確地進(jìn)行識(shí)別。如何進(jìn)行有效識(shí)別呢？第一，對(duì)導(dǎo)致執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的根源進(jìn)行深入分析。本文以E市基層地稅業(yè)務(wù)信息系統(tǒng)里的信息為基礎(chǔ)，正確篩選有關(guān)稅收、操作系統(tǒng)里常常出現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)與環(huán)節(jié)，采用下列方式識(shí)別各項(xiàng)風(fēng)險(xiǎn)：第一，由內(nèi)部自查總結(jié)出的問題識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)；第二，通過執(zhí)法流程發(fā)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)；第三，按照基層地稅部門的日常管理與中心工作識(shí)別；最后是由以往的同類案例中分析風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)。在深入、仔細(xì)研究之后，概括出六大方面、20個(gè)環(huán)節(jié)的執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)：3.1.1稅務(wù)登記方面（1）設(shè)立登記環(huán)節(jié)：未主動(dòng)及時(shí)地督促納稅人進(jìn)行稅務(wù)登記，使得有關(guān)信息不全面，導(dǎo)致流失稅款、漏管漏征等問題。（2）注銷或變更登記：未作稅款清算處理而辦理變更登記，造成稅款流失等問題。（3）非正常戶管理方面：將部分正常納稅人歸為非正常戶范圍，少繳或不繳納稅款，因此帶來風(fēng)險(xiǎn)。（4）外出經(jīng)營(yíng)管理方面：沒有依據(jù)要求核銷或辦理《外出經(jīng)營(yíng)活動(dòng)稅收管理證明》，使得稅收流失，帶來風(fēng)險(xiǎn)。3.1.2稅款申報(bào)征收管理方面（1）納稅申報(bào)環(huán)節(jié)：未對(duì)納稅人申報(bào)資料不全、逾期辦理申報(bào)、不辦理申報(bào)等問題限期整改；沒有整改的亦不進(jìn)行相應(yīng)的懲罰；隨意篡改納稅人申報(bào)信息，使得有關(guān)信息不夠客觀、真實(shí)。（2）稅款征收環(huán)節(jié)：示意企業(yè)轉(zhuǎn)引稅款、收過頭稅或是有稅不報(bào)；沒有依據(jù)要求結(jié)報(bào)稅款并劃解入庫(kù)，導(dǎo)致了貪污、挪用或截留稅款等問題。（3）催報(bào)催繳環(huán)節(jié)：沒有按照要求及時(shí)催繳催報(bào)逾期繳納稅款、逾期申報(bào)等問題；催繳期限內(nèi)沒有繳納稅款的未做后續(xù)處理，造成稅款流失等風(fēng)險(xiǎn)。（4）欠稅管理環(huán)節(jié)：未及時(shí)核算欠稅問題；沒有及時(shí)進(jìn)行催繳或發(fā)布欠稅公告；在清理過程中沒有依據(jù)要求計(jì)算加收滯納金；稅務(wù)干部由于個(gè)人利益對(duì)欠稅企業(yè)視而不見，沒有及時(shí)采取強(qiáng)制措施、稅收保全等，有的還將執(zhí)法行動(dòng)泄露給納稅人，幫助其轉(zhuǎn)移資產(chǎn)，對(duì)涉嫌犯罪的納稅人不及時(shí)移送司法機(jī)關(guān)，造成國(guó)家稅收流失以及瀆職風(fēng)險(xiǎn)。3.1.3票證管理方面（1）發(fā)票管理環(huán)節(jié)：未按規(guī)定妥善保管發(fā)票，造成發(fā)票丟失、損毀的風(fēng)險(xiǎn)。（2）發(fā)票審批和發(fā)售環(huán)節(jié)：未對(duì)納稅人發(fā)票領(lǐng)購(gòu)資格做出認(rèn)真審核就售出，導(dǎo)致出現(xiàn)稅收等流失問題。（3）代開發(fā)票：不遵守有關(guān)制度要求，逾越權(quán)限范圍，破壞稅收征繳秩序，導(dǎo)致出現(xiàn)應(yīng)征但少征或沒有征收等問題。（4）稅收票證管理：沒有按照要求繳銷、結(jié)報(bào)或保管票證，導(dǎo)致出現(xiàn)挪用貪污稅款、稅款積壓或丟失票證等問題。3.1.4稅收法制建設(shè)方面（1）制定文件環(huán)節(jié)：上級(jí)地稅部門及其他部門制定的規(guī)范性文件存在不符合上位法規(guī)定或其他漏洞的問題?；鶎拥囟惒块T在貫徹執(zhí)行國(guó)家稅收政策和上級(jí)文件時(shí)，會(huì)出現(xiàn)隨意使用政策法規(guī)，擅自作出有利于部分企業(yè)或者地稅部門自身利益的解釋，造成執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。（2）減免稅環(huán)節(jié)：對(duì)不符合減免稅條件的、優(yōu)惠政策使用不當(dāng)?shù)?、未履行調(diào)查職責(zé)的減免稅事項(xiàng)等予以審批；徇私舞弊，變通減免政策、不進(jìn)行審批或越權(quán)審批，使之受到稅收優(yōu)惠待遇；借助于法律法規(guī)中的一些漏洞對(duì)其本該享受的優(yōu)惠政策橫加阻撓。（3）稅額稅率核定環(huán)節(jié)：不按要求進(jìn)行核定審批，鑒定稅種不全面或鑒定錯(cuò)誤，造成稅收流失風(fēng)險(xiǎn)。（4）行政復(fù)議環(huán)節(jié)：稅務(wù)機(jī)關(guān)未根據(jù)要求對(duì)行政復(fù)議申請(qǐng)進(jìn)行處理；或是做出的行政復(fù)議決定與法律規(guī)定相違背。（5）行政訴訟環(huán)節(jié)：在應(yīng)訴準(zhǔn)備、出庭、申訴等一系列過程中，可能因?qū)Π讣聦?shí)不清、證據(jù)不充分、定性不準(zhǔn)確等因素造成敗訴的風(fēng)險(xiǎn)。3.1.5稅務(wù)稽查方面（1）稽查選案環(huán)節(jié)：不遵守有關(guān)的程序要求，拖延案件、隨意扣押、有案不選、自行銷案等等；向被查企業(yè)走漏消息，阻礙稽查工作正常開展；泄露舉報(bào)信息、致使舉報(bào)人遭受報(bào)復(fù)。（2）稽查實(shí)施環(huán)節(jié)：違反檢查要求，擅自更改檢查項(xiàng)目和范圍；故意以證據(jù)不足不能認(rèn)定為由，掩蓋被查對(duì)象偷逃稅行為，采用核定納稅方式處理，使被查企業(yè)躲避法律責(zé)任；未按照法定程序采取稅收保全或強(qiáng)制措施等。（3）稽查審理：濫用自由裁量權(quán)，隨意掌握案件處理尺度，降低或加重處罰程度。3.2基層地稅執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的具體表現(xiàn)從風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別的結(jié)果看，基層地稅系統(tǒng)執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)主要表現(xiàn)在以下八個(gè)方面：（1）稅收?qǐng)?zhí)法不作為：不作為是指拖延或拒不履行法律責(zé)任的現(xiàn)象，一般表現(xiàn)在執(zhí)法者對(duì)法定責(zé)任在法定時(shí)間內(nèi)不履行或明確表示不履行，例如：對(duì)逾期申報(bào)、逾期繳納稅款的納稅人不履行催報(bào)催繳職責(zé)；無正當(dāng)理由不回復(fù)納稅人的咨詢或不受理復(fù)議申請(qǐng)等。（2）稅收越權(quán)執(zhí)法：該種行為就是行政執(zhí)法主體與有關(guān)執(zhí)法者在開展執(zhí)法活動(dòng)過程中，超越了法律法規(guī)規(guī)定的權(quán)限范圍，或者實(shí)施了根本無權(quán)實(shí)施的行政執(zhí)法行為。結(jié)合工作實(shí)踐，基層地稅越權(quán)執(zhí)法的形式主要是以下幾種：一是執(zhí)法主體越權(quán)，指基層地稅部門在無委托的情況下，行使了應(yīng)由其上級(jí)主管部門行使的執(zhí)法權(quán)；第二，管轄范圍越權(quán)，即各地稅務(wù)單位超出實(shí)際的管轄范圍進(jìn)行執(zhí)法活動(dòng)；第三，職能越權(quán)，即開展了超越自身職權(quán)范疇或地稅部門職責(zé)范圍內(nèi)的行為，如涉稅案件構(gòu)成刑事犯罪時(shí)，執(zhí)法人員私自將案件截留，未移送司法機(jī)關(guān)，造成執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。（3）濫用自由裁量權(quán)：該種行為即有關(guān)執(zhí)法者在稅收?qǐng)?zhí)法行政權(quán)可調(diào)整的范圍內(nèi)濫用裁量權(quán)，在產(chǎn)生了相應(yīng)損害結(jié)果后導(dǎo)致的執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)，主要有下來三類風(fēng)險(xiǎn)：其一，報(bào)復(fù)行為、為了自身利益等不當(dāng)執(zhí)法動(dòng)機(jī)與裁量規(guī)定的動(dòng)機(jī)及目的不相符；其二，非法裁量行為導(dǎo)致最后的結(jié)果不準(zhǔn)確，主要表現(xiàn)為融入了社會(huì)關(guān)系、自身利益等法律沒有規(guī)定的考量因素，或是沒有對(duì)態(tài)度或情節(jié)等法律要求的因素考慮在內(nèi)；其三，任性執(zhí)法，和法律的同一性、平等性原則相違背，使執(zhí)法行為缺乏連續(xù)性和可預(yù)見性，具體表現(xiàn)為執(zhí)法人員對(duì)相同或相似的違法行為，給予顯失公正的處理，違反了“過罰相當(dāng)原則”及“一事不再罰原則”。（4）案件定性不準(zhǔn)確或援引稅收法律法規(guī)失當(dāng)：前者一般表現(xiàn)在下列兩點(diǎn)：首先是沒有結(jié)合整個(gè)案情來進(jìn)行定性，導(dǎo)致出現(xiàn)了定案畸輕畸重等不當(dāng)認(rèn)定現(xiàn)象；或是沒有堅(jiān)持法律優(yōu)位或稅權(quán)法定等原則要求，在法律并未明確規(guī)定的前提下，不當(dāng)?shù)剡m用了“權(quán)利本位”思想，執(zhí)法結(jié)果破壞了納稅人的正當(dāng)權(quán)益。而后者一般表現(xiàn)在下面三點(diǎn)上：第一，不恰當(dāng)適用法律法規(guī)；第二，缺乏可靠的執(zhí)法根據(jù)。執(zhí)法人員在執(zhí)法過程中，沒有法律上的明確規(guī)定，僅僅憑借相關(guān)規(guī)范性文件作出行政執(zhí)法行為，因?yàn)樾姓?guī)章之下的規(guī)范性文件并不具有法律上的效力，所以導(dǎo)致稅務(wù)部門在行政訴訟案例中出現(xiàn)敗訴風(fēng)險(xiǎn)；三是忽視法律生效時(shí)限，表現(xiàn)為稅收?qǐng)?zhí)法過程中引用了已被廢止、撤銷等失效的法律、法規(guī)和規(guī)章，導(dǎo)致執(zhí)法行為無效。（5）不合法、不規(guī)范地搜集執(zhí)法證據(jù)：稅務(wù)部門對(duì)稅務(wù)行政管理相對(duì)人行使稅收行政措施或手段過程中要根據(jù)的材料或事實(shí)就是稅收行政執(zhí)法證據(jù)。通過《行政訴訟法》中的有關(guān)條款可知，該類證據(jù)主要包括下列七類：現(xiàn)場(chǎng)筆錄、鑒定結(jié)論勘驗(yàn)筆錄、當(dāng)事人的陳述、證人證言、視聽資料、物證、書證等?，F(xiàn)在稅務(wù)執(zhí)法證據(jù)使用過程中會(huì)導(dǎo)致執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的問題可以概括為下列三點(diǎn)：其一，缺乏充分的證據(jù)。有的稅務(wù)機(jī)關(guān)只留下工作底稿，卻沒有被調(diào)查者的核對(duì)環(huán)節(jié)，也沒有蓋章確認(rèn)，導(dǎo)致形式上的不合法問題；認(rèn)定被查人員沒有充分配合或態(tài)度失當(dāng)，但是沒有基本的詢問筆錄或事實(shí)依據(jù)做支撐。其二，取證方式不合法。有的執(zhí)法者在執(zhí)法過程中應(yīng)該回避的卻沒有回避，有的執(zhí)法者是以誘哄或威脅的方式進(jìn)行詢問的。其三，取證內(nèi)容失當(dāng)。部分稅務(wù)部門進(jìn)行的行政處罰或處理決定，和他們所掌握的證據(jù)間沒有必然的因果聯(lián)系，也有的無法保持前后一致，難以自圓其說。（6）稅收?qǐng)?zhí)法程序不當(dāng):稅收行政部門在開展稅收行政執(zhí)法、運(yùn)用有關(guān)權(quán)利時(shí)要遵從的時(shí)限、方式、順序或流程等的統(tǒng)稱就是稅收?qǐng)?zhí)法程序。不符合該種程序要求的問題主要有下列幾點(diǎn)：其一，方式不合法：即開展稅收?qǐng)?zhí)法活動(dòng)的方式違法，比如執(zhí)法行為出現(xiàn)了缺陷，有關(guān)執(zhí)法人員沒有根據(jù)法律要求進(jìn)行執(zhí)法。比如《征管法》中明確要求，只有在扣押過程中才能夠適應(yīng)簡(jiǎn)易保全措施，因此假設(shè)采用了凍結(jié)或查封等方式，就屬于執(zhí)法方式違法問題。其二，步驟不合法：也就是稅務(wù)部門沒有依據(jù)法定要求進(jìn)行執(zhí)法活動(dòng)。該種違法問題還可以細(xì)分為：第一，減少法定步驟，也就是略掉必要的執(zhí)法步驟，進(jìn)而使得執(zhí)法行為無效。第二，采用步驟的順序不當(dāng)，盡管執(zhí)法者也進(jìn)行了所有的執(zhí)法流程工作，只是沒有依據(jù)法律要求的順序執(zhí)法，因此出現(xiàn)了違法問題。比如《征管法》中明確要求，執(zhí)法部門在做出強(qiáng)制執(zhí)行以前要進(jìn)行告誡，要求納稅人在規(guī)定時(shí)限內(nèi)繳納稅款與罰金，只有超期限沒有繳納的，才可以使用強(qiáng)制措施，假設(shè)將告誡放在了強(qiáng)制執(zhí)行以后，那么稅務(wù)部門的行為就屬于程序失當(dāng)?shù)倪`法。第三，增多執(zhí)法步驟。通常是有關(guān)工作人員不是基于公共利益或法定利益，而是為了私人目標(biāo)隨便增加執(zhí)法程序等問題。第四，超越合法時(shí)限，在規(guī)定的時(shí)限內(nèi)沒有開展執(zhí)法活動(dòng)，超越了該期限就失去了法律效力。比如《征管法》的要求是：“由于扣繳義務(wù)人或納稅人的計(jì)算有誤，少繳或不繳稅款的，稅務(wù)部門可以在3年內(nèi)進(jìn)行追繳，并處罰滯納金；特殊問題可以將時(shí)限延長(zhǎng)至5年，超過這一時(shí)限要求的，有關(guān)執(zhí)法部門便無權(quán)要求追繳。（7）稅收?qǐng)?zhí)法侵權(quán)：確保納稅人的正當(dāng)權(quán)益，稅收?qǐng)?zhí)法單位必須規(guī)范執(zhí)法，這是現(xiàn)代執(zhí)法思想下《征管法》的一個(gè)重要思想。該法規(guī)進(jìn)行了二十八項(xiàng)修訂，其中有十九項(xiàng)規(guī)定了納稅人的正當(dāng)權(quán)益，這完全體現(xiàn)出對(duì)于納稅人權(quán)益的保障?？v觀整部征管法，差不多有一半的內(nèi)容是關(guān)于稅務(wù)部門行為規(guī)范以及維護(hù)納稅人權(quán)益的。所以，執(zhí)法部門的工作稍有閃失就會(huì)陷入執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。該類風(fēng)險(xiǎn)主要有：第一，有關(guān)回避問題的規(guī)定，在必須進(jìn)行回避的案例中，有的執(zhí)法者沒有依據(jù)要求或主動(dòng)進(jìn)行回避；第二，納稅人的知情權(quán)與參與權(quán)被侵害；第三，納稅人申辯權(quán)的侵害。在對(duì)他們做出處罰或補(bǔ)繳稅款決定時(shí)，沒有及時(shí)、全面地告訴他們正確的法律救濟(jì)方式，或沒有及時(shí)采納他們的合理陳述的。已經(jīng)符合聽證程序要求的案例，稅務(wù)部門并未依據(jù)法律規(guī)定提前三日告知對(duì)方的，或納稅人要求聽證的稅務(wù)部門沒有批準(zhǔn)聽證申請(qǐng)，因此導(dǎo)致侵權(quán)問題。（8）稅務(wù)工作者行為不廉：此類行為雖不屬于稅收?qǐng)?zhí)法行為，也沒有直接觸犯稅收法律法規(guī)，但卻對(duì)執(zhí)法行為和基層地稅系統(tǒng)的社會(huì)形象有著極為不良影響，通常是稅務(wù)工作人員沒有堅(jiān)持廉政要求，在工作過程中謀取了非正當(dāng)利益，比如收取納稅人金錢、禮品、有價(jià)證券；向其賒欠貨款或解物借錢的；或接受他們的高消費(fèi)娛樂活動(dòng)、宴請(qǐng)等行為等違法廉政規(guī)定要求的行為。3.3基層地稅系統(tǒng)出現(xiàn)稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)原因剖析3.3.1從稅收法制角度分析（1）立法層級(jí)低、稅收立法呈現(xiàn)行政化趨勢(shì)雖然從整體上講，國(guó)內(nèi)的稅收法律系統(tǒng)是越來越健全的，不過體系化、規(guī)范化的稅收法律系統(tǒng)還沒建立起來。在目前的稅收法律中，只有《中華人民共和國(guó)車船稅法》、《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》、《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法》是全國(guó)人民代表大會(huì)及其常務(wù)委員會(huì)制定的稅收實(shí)體法；其制定的程序法也只有《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》；其他一般是國(guó)家稅務(wù)總局、財(cái)政部、國(guó)務(wù)院等出臺(tái)的規(guī)定或暫行條例。所以，稅收法律規(guī)范，主要是部門規(guī)章與行政法規(guī)，立法層級(jí)比較低，使稅收法條缺乏應(yīng)有的規(guī)范性與權(quán)威性。稅務(wù)機(jī)關(guān)制訂了法規(guī)后自身來執(zhí)行，導(dǎo)致在具體執(zhí)行過程中解釋不夠嚴(yán)謹(jǐn)、不夠規(guī)范，有的還會(huì)出現(xiàn)混亂，因此是執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的又一來源。（2）部分稅收法律法規(guī)操作性較差。長(zhǎng)期以來，我國(guó)法律條款的設(shè)計(jì)傾向于寬泛性和原則性，目的是盡量涵蓋更多的內(nèi)容，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)法律的實(shí)用性。通常表現(xiàn)在法律對(duì)某一問題進(jìn)行了規(guī)范，然而界限不清晰，部分稅收政策或條款設(shè)計(jì)較為模糊，最后是法律條款不夠嚴(yán)謹(jǐn)，給予執(zhí)法者的自由裁量權(quán)太大，導(dǎo)致稅收法律規(guī)定、有關(guān)政策在解釋或理解方面具有明顯的隨意性，一方面使稅務(wù)部門難以準(zhǔn)確把握和執(zhí)行，另一方面也造成稅務(wù)部門濫用解釋權(quán)的風(fēng)險(xiǎn)。此外，因?yàn)榱⒎ㄈ狈Ρ匾那罢靶?，有的法律?guī)定和具體情況產(chǎn)生了較大差異，導(dǎo)致執(zhí)法時(shí)難以適用，喪失其應(yīng)有的嚴(yán)肅性。比如新《企業(yè)所得稅法》中強(qiáng)調(diào)，“企業(yè)出現(xiàn)的損失、稅款、費(fèi)用、成本等合法的、和實(shí)際收益相關(guān)的各種支出，可以在計(jì)算應(yīng)納稅過程中做扣除處理”，但是何謂“合法、有關(guān)的”沒有進(jìn)行清晰的解釋，讓執(zhí)法工作人員在企業(yè)提供的白條或收據(jù)面前無法正確做出界定，對(duì)如何恰當(dāng)裁量而擔(dān)憂，甚至濫用裁量權(quán)。稅收法律法規(guī)內(nèi)部或有關(guān)法律規(guī)定之間彼此抵觸我國(guó)一般是采用授權(quán)方式進(jìn)行立法活動(dòng)的，因此使得稅收法規(guī)內(nèi)部、稅收法規(guī)和其他法律規(guī)定之間出現(xiàn)了很多不一致或有矛盾的地方。例如有關(guān)怎樣界定偷稅行為的規(guī)范，我國(guó)刑法的界定是，稅務(wù)部門通知申報(bào)而不申報(bào)或做出虛假申報(bào)、少繳或不繳有關(guān)稅款就是偷稅行為，達(dá)到比例或額度要求的或已經(jīng)受到過兩次行政處罰又偷稅的就屬于偷稅犯罪?！墩鞴芊ā穼?duì)偷稅及相應(yīng)處罰的界定和刑法基本一致。某省地稅局向國(guó)稅總局咨詢?cè)鯓佣ㄐ圆簧陥?bào)納稅時(shí)，得到的回復(fù)是“納稅人或者扣繳義務(wù)人采取不申報(bào)的方式，不繳納稅款，就應(yīng)該界定為偷稅”。顯而易見，下位法規(guī)和上位法規(guī)出現(xiàn)了矛盾，但基層地稅部門作為立法部門的下級(jí)單位，必須依據(jù)上級(jí)部門的解釋和批復(fù)開展實(shí)際的征繳活動(dòng)，因此使得一線執(zhí)法部門的執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)大大提高。在政府規(guī)定和上位法不一致的前提下，各地稅務(wù)部門根據(jù)“紅頭文件”而開展的行政執(zhí)法活動(dòng)，本質(zhì)上屬于行政違法行為，假設(shè)由此進(jìn)入訴訟或行政復(fù)議程序，就會(huì)出現(xiàn)敗訴等不良后果。（4）稅收立法透明度低在稅收法制方面，稅收立法缺乏透明性給相關(guān)執(zhí)法活動(dòng)帶來的影響是隱蔽的。因?yàn)榱⒎ㄈ狈ν该餍?，稅收?qǐng)?zhí)法者與繳納義務(wù)人對(duì)有關(guān)立法背景理解上出現(xiàn)偏差，一些規(guī)定常常會(huì)有不一致的理解。此外，在國(guó)內(nèi)當(dāng)前法律解釋渠道不暢通的情況下，征納雙方對(duì)稅收法律條款的理解出現(xiàn)分歧但是又沒有權(quán)威解釋，因此一方面會(huì)導(dǎo)致行政訴訟案件增加，另一方面使基層稅務(wù)部門的風(fēng)險(xiǎn)大大提高。3.3.2從稅收?qǐng)?zhí)法環(huán)境角度分析（1）地方政府因素通過某地地稅部門“稅收?qǐng)?zhí)法中地方政府及相關(guān)部門對(duì)稅務(wù)工作的支持與配合研究”課題組的調(diào)研結(jié)果可知，提出地方政府在稅收?qǐng)?zhí)法過程中的支持和配合上需要加大工作力度的人占比超過20%，認(rèn)為地方政府對(duì)稅收?qǐng)?zhí)法進(jìn)行干預(yù)的被調(diào)查者更多，在50%以上。盡管在向著服務(wù)型政府轉(zhuǎn)變過程中，各地政府均作出了很大努力并有了顯著成效，然而同時(shí)也可以看出各地政府對(duì)稅收工作仍存在本位主義傾向，為了個(gè)別干部的政績(jī)或本地經(jīng)濟(jì)的發(fā)展而犧牲國(guó)家稅收。由各地政府的視角來分析，有的財(cái)政吃緊或經(jīng)濟(jì)落后地區(qū)，為提高政績(jī)，常常在稅務(wù)系統(tǒng)計(jì)劃任務(wù)之外，增加稅收計(jì)劃指標(biāo)，這無異于“涸澤而漁”，部分地方政府擅自制定優(yōu)惠政策，違法減免稅以吸引投資，拉動(dòng)經(jīng)濟(jì)；而某些經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)的地區(qū),則存在壓低財(cái)政收入預(yù)算，變相減輕下年財(cái)政收入壓力的現(xiàn)象。有的地方政府甚至?xí)o稅務(wù)部門指令和經(jīng)費(fèi)撥款及政績(jī)考核掛鉤的稅收計(jì)劃任務(wù)，使得他們不得不冒極大風(fēng)險(xiǎn)想方設(shè)法掩蓋依法與計(jì)劃稅收間的差異性；此外，有的地方政府會(huì)采取“以權(quán)壓法”方式對(duì)稅務(wù)部門的執(zhí)法工作橫加干涉，在損害稅法嚴(yán)肅性的同時(shí)，給基層地務(wù)系統(tǒng)帶來了執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。（2）稅收計(jì)劃因素實(shí)際上，稅收?qǐng)?zhí)法活動(dòng)會(huì)受到稅收計(jì)劃的明顯影響，甚至是決定性影響。我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制是在一步步發(fā)展的，而稅收計(jì)劃和依法納稅間的矛盾日益明顯。稅收計(jì)劃源自于90年代的稅制改革。1993年財(cái)稅體制改革的主要問題之一就是稅收計(jì)劃管理，通常是采用基數(shù)加增長(zhǎng)的模式進(jìn)行，“兩稅”是年度考核的關(guān)鍵內(nèi)容，因此使得財(cái)政收入有了明顯增長(zhǎng)，極大地增強(qiáng)了稅務(wù)機(jī)關(guān)與地方政府組織收入的工作熱情。然而，因?yàn)橹贫ǖ亩愂沼?jì)劃沒有合理根據(jù)，有的經(jīng)濟(jì)欠發(fā)達(dá)區(qū)域的政府在財(cái)政收入計(jì)劃高于稅源漲幅的背景下，為了提高收入完成量，就置法律規(guī)范于不顧，采取了違法行動(dòng)。與之相反的是稅源較多、經(jīng)濟(jì)條件較好的區(qū)域，政府降低基數(shù)增長(zhǎng)幅度，緩解組織收入壓力，有稅不收，減慢收入進(jìn)度。以上現(xiàn)象在各地十分普遍，這也是依法治稅難以推進(jìn)的主要原因，因此也導(dǎo)致了地稅部門等基層稅務(wù)部門的執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)不斷提高。由于各地財(cái)政支出壓力漸長(zhǎng)，同時(shí)也由于傳統(tǒng)考核機(jī)制和稅收管理計(jì)劃的束縛，出現(xiàn)了“吃飯財(cái)政”現(xiàn)象，稅收計(jì)劃的剛性約束也十分明顯。與之相比，稅法剛性則顯得弱化得多，這與我國(guó)建設(shè)法治社會(huì)的目標(biāo)相違背。因?yàn)槎愂沼?jì)劃并非指導(dǎo)性的，而是指令性的，站在行政指揮系統(tǒng)的角度來講，一般是要追加或完成稅收計(jì)劃，除經(jīng)濟(jì)下行明顯、稅源嚴(yán)重減少的情況外，幾乎不會(huì)出現(xiàn)計(jì)劃被減少或沒有完成的問題。所以，在稅收計(jì)劃任務(wù)和稅法要求出現(xiàn)矛盾后，一般是要以完成稅收任務(wù)優(yōu)先，有的地方政府提出不變通執(zhí)法就要對(duì)無法完成任務(wù)的風(fēng)險(xiǎn)承擔(dān)責(zé)任。很明顯，誰都不愿意承擔(dān)該種風(fēng)險(xiǎn)。這種風(fēng)險(xiǎn)是和稅務(wù)工作者、稅務(wù)部門的利益緊密結(jié)合的。在對(duì)利益進(jìn)行權(quán)衡與思考之后，最后該種風(fēng)險(xiǎn)會(huì)轉(zhuǎn)變成稅務(wù)部門變通執(zhí)法，相應(yīng)的執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)隨之產(chǎn)生。任意執(zhí)法的基本表現(xiàn)形式是：其一，為了可以使稅款延期入庫(kù)，違規(guī)批準(zhǔn)緩稅；其二，即使企業(yè)的貨幣資金足夠，稅務(wù)部門亦不征繳；其三，借助于違規(guī)退庫(kù)或稅款過渡戶等途徑調(diào)整收入，在經(jīng)濟(jì)落后地區(qū)，稅務(wù)部門為了完成稅收計(jì)劃，還會(huì)收取“過頭稅”。該種問題亦會(huì)隨之引發(fā)尋租、設(shè)租與腐敗等問題，這一方面不利于稅務(wù)機(jī)關(guān)執(zhí)法形象的維護(hù)，引起人們對(duì)稅務(wù)部門的誤解，另一方面對(duì)稅收?qǐng)?zhí)法權(quán)造成損害，對(duì)社會(huì)經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生不良影響，有違依法治稅原則。（3）相關(guān)部門的協(xié)同因素《征管法》從法律上要求有關(guān)部門應(yīng)支持與配合稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行稅收?qǐng)?zhí)法活動(dòng)，但是目前，稅務(wù)機(jī)關(guān)和有關(guān)部門是彼此依靠又相互分散的合作模式。司法與公安機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)稅收違法案例工作，工商局協(xié)助取締營(yíng)業(yè)執(zhí)照，銀行協(xié)助采取保全措施，公安機(jī)關(guān)協(xié)助其維持稅收秩序。然而在具體的稅收?qǐng)?zhí)法過程中，一方面地稅與國(guó)稅部門間由于利益關(guān)系難以合作，另一方面其他有義務(wù)配合執(zhí)法的機(jī)關(guān)亦有消極應(yīng)付等問題，尤其是牽扯到厲害關(guān)系時(shí)，常常會(huì)出現(xiàn)相互推卸責(zé)任的踢皮球現(xiàn)象。這些現(xiàn)象充分表明涉稅各單位間缺乏協(xié)調(diào)意識(shí)，“合作較少、單干較多”，溝通協(xié)調(diào)機(jī)制不夠健全，使得有關(guān)信息無法及時(shí)傳遞，難以實(shí)現(xiàn)信息共享；稅收綜合治理缺乏應(yīng)有的力度，一定程度上亦會(huì)提高稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。比如工商局在處理工商登記過程中，沒有依據(jù)要求進(jìn)行驗(yàn)資，因此使得地稅系統(tǒng)的納稅人政策性審批或稅務(wù)登記等過程出現(xiàn)不正確的導(dǎo)向，造成一定的執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。（4）納稅不遵從納稅遵從是標(biāo)志著征納雙方在經(jīng)濟(jì)和政治關(guān)系中是否處于和諧狀態(tài)的重要指標(biāo)，而納稅不遵從必然會(huì)給地稅部門執(zhí)法帶來潛在的風(fēng)險(xiǎn)。就實(shí)際情況來看，引發(fā)納稅不遵從的原因可以概括為下列三點(diǎn)：各種歷史原因。由于儒家思想的作用，以及中國(guó)長(zhǎng)期以來的封建社會(huì)對(duì)賦稅的橫征暴斂現(xiàn)象嚴(yán)重，人們一直存有輕稅思想。大家對(duì)稅收的認(rèn)知由于傳統(tǒng)與歷史文化的影響而產(chǎn)生偏差，亦使得許多人對(duì)納稅具有畏懼心理，將稅收當(dāng)做是一種負(fù)擔(dān)，產(chǎn)生了類似于本能的排斥，沒有形成良好的納稅環(huán)境，使得民眾對(duì)納稅無法遵從。缺乏公平感等方面原因的影響。納稅人唯有從本身出發(fā)認(rèn)為稅收制定科學(xué)、合理，才會(huì)自覺履行納稅義務(wù)；假設(shè)他們覺得自身獲得的服務(wù)或公共產(chǎn)品與支付的稅收是不一致的，也就是稅負(fù)不公正，為了改變或降低此類社會(huì)公平感的失衡，他們常常會(huì)出現(xiàn)納稅不遵從行為。所以，讓其遵從的前提之一就是公平。長(zhǎng)期以來，稅收理論嚴(yán)重忽略了納稅人的正當(dāng)權(quán)益，對(duì)政府的權(quán)力太過注重，過于追求納稅的無償性與強(qiáng)制性，在此類思想的指導(dǎo)下，納稅人在征納關(guān)系中等于是弱勢(shì)群體，在心理上逐漸失去平衡，同時(shí)，實(shí)際執(zhí)法過程中，執(zhí)法人員常常將大量人為的主觀因素融入其中，使得納稅人感覺不夠公正，促進(jìn)了納稅不遵從行為的產(chǎn)生。征納雙方信息不對(duì)稱導(dǎo)致納稅不遵從。國(guó)內(nèi)稅收涉及到的法律體系十分復(fù)雜，一方面是稅制改革過程中推出的各種新規(guī)定、新政策，另一方面是各種形式的政策、法規(guī)和法律等，盡管納稅人都需要掌握一定的稅收知識(shí)，然而其取得的知識(shí)常常都是片面的，雙方從知識(shí)結(jié)構(gòu)上就出現(xiàn)了信息不對(duì)稱問題。此外，納稅人不會(huì)將企業(yè)運(yùn)行的所有狀況均匯報(bào)至稅務(wù)部門，稅務(wù)部門在審查納稅人資料過程中，一般將審查的要點(diǎn)放在材料是不是齊備，他們納稅申報(bào)資料要不要及時(shí)報(bào)送等方面，對(duì)于有關(guān)資料的是不是真實(shí)缺乏有效管理，因此使得稅務(wù)部門對(duì)他們實(shí)際的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)狀況的了解不全面，納稅人不難對(duì)有關(guān)信息進(jìn)行隱瞞，這就給他們最后的不遵從行為埋下了安全隱患。此外，稅務(wù)部門和銀行、國(guó)土、住建、工商等單位間也有信息不對(duì)稱問題，導(dǎo)致處于納稅一線的工作人員無法及時(shí)全面了解有關(guān)信息，使得納稅人可以對(duì)涉稅信息進(jìn)行隱瞞；和法院、檢察院以及公安機(jī)關(guān)等相比也有信息不對(duì)稱問題，不能形成良好的綜合執(zhí)法環(huán)境，沒有對(duì)稅收不遵從行為形成執(zhí)法打擊的合力。3.3.3從執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制角度分析目前，地稅系統(tǒng)由于缺乏監(jiān)督力度、執(zhí)法責(zé)任不清晰、監(jiān)督機(jī)制不完善等問題導(dǎo)致的執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)十分明顯，概括起來基本包括以下三點(diǎn)：（1）監(jiān)督機(jī)制不健全濫用權(quán)力的主要原因就是相關(guān)的監(jiān)督機(jī)制不夠完善。財(cái)政監(jiān)督的主要內(nèi)容之一是稅務(wù)監(jiān)督，我國(guó)財(cái)政收入的基本來源就是稅收。監(jiān)督執(zhí)法者本身的活動(dòng)、監(jiān)督納稅人，這是監(jiān)督的兩個(gè)方面。因?yàn)樾袨槿嗽跊Q策過程中會(huì)產(chǎn)生預(yù)期成本與利益，唯有收益高于成本的情況下才會(huì)行動(dòng)，風(fēng)險(xiǎn)愈低，產(chǎn)生的收益愈高，其動(dòng)機(jī)愈強(qiáng)；在風(fēng)險(xiǎn)提高至一定會(huì)出現(xiàn)嚴(yán)重后果并被懲罰的程度后，即便是收益較大，人們也不會(huì)去冒險(xiǎn)。所以，必須科學(xué)設(shè)計(jì)的稅收?qǐng)?zhí)法權(quán)監(jiān)督模式，提高違法成本，從而減少有關(guān)人員心存僥幸的問題，減少稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)和違紀(jì)違法行為。當(dāng)前，從形式和內(nèi)容兩個(gè)方面來分析，均可以發(fā)現(xiàn)地稅部門的執(zhí)法監(jiān)督還有不少需要改進(jìn)的地方，概括起來可以分為以下六點(diǎn)：第一，由何人對(duì)落實(shí)制度承擔(dān)責(zé)任問題定位不清晰，沒有切實(shí)可行的操作條款。其二，缺乏必要的規(guī)范化的監(jiān)督機(jī)制來約束執(zhí)法行為，事前與事中監(jiān)督基本是空白，通常都是采用事后監(jiān)督方式。其三，缺少完善的制定機(jī)制，比如行政措施與行政處罰備案制、規(guī)范性文件備案制，形成良好的對(duì)執(zhí)法不規(guī)范問題的發(fā)現(xiàn)機(jī)制等。第四，只是對(duì)執(zhí)法人員的工作時(shí)間內(nèi)的行為進(jìn)行監(jiān)督，并未將工作時(shí)間以外的違法問題的危險(xiǎn)期與多發(fā)期的行為列入監(jiān)管范疇。第五，在厘清有關(guān)領(lǐng)導(dǎo)監(jiān)督職責(zé)與廉政職責(zé)之外，會(huì)產(chǎn)生一種明顯的不足，就是為了防止被上級(jí)單位追究責(zé)任，本部門領(lǐng)導(dǎo)在發(fā)現(xiàn)問題后有時(shí)會(huì)作出包庇行為，十分不利于監(jiān)督工作的開展。最后是處于監(jiān)督職位上的工作人員的素質(zhì)有較大差異性，因此帶來監(jiān)督效果上的巨大差異。（2）執(zhí)法責(zé)任不清，缺乏有效監(jiān)管在國(guó)內(nèi)主流文化中，對(duì)于個(gè)人道德等方面的的責(zé)任十分關(guān)注，不過該種責(zé)任帶有明顯的隨意性，其責(zé)任不夠清晰，十分寬泛。而現(xiàn)代管理思想則認(rèn)為，執(zhí)法者具有和他的職責(zé)對(duì)應(yīng)的待遇及權(quán)力，所以也要肩負(fù)起與本身受到待遇相稱的責(zé)任?！皼]有無義務(wù)的權(quán)力，同樣沒有無權(quán)利的義務(wù)”，這也是馬克思主義經(jīng)典作家所認(rèn)同的原則。權(quán)力必然要由特定的個(gè)人或組織所掌控，但是因?yàn)闀?huì)受到人的自利性的影響，所以常常會(huì)變?yōu)橹\取個(gè)人利于的方式。基于此問題，為了避免納稅人權(quán)益受到侵害，避免權(quán)力被濫用，國(guó)家在給予稅收工作者征管稅收工作權(quán)力之外，亦要對(duì)有關(guān)人員與稅務(wù)部門履行職責(zé)的程序、范圍等進(jìn)行限制。由現(xiàn)在的稅收?qǐng)?zhí)法工作情況來講，執(zhí)法權(quán)與立法權(quán)均掌握在稅務(wù)部門手中，表現(xiàn)在立法方面，過于注重納稅人的義務(wù)與稅務(wù)部門本身的權(quán)力，但是對(duì)于如何制約稅務(wù)部門與執(zhí)法人員的權(quán)力的規(guī)定卻不多。具體表現(xiàn)在強(qiáng)化扣繳義務(wù)人與納稅人違法行為的責(zé)任制約，但是對(duì)稅務(wù)部門以及稅務(wù)執(zhí)法者出現(xiàn)的消極或不行使執(zhí)法權(quán)的瀆職問題卻沒有形成有效制約。對(duì)稅收工作者出現(xiàn)的濫用稅務(wù)行政自由裁量權(quán)、“關(guān)系稅”、“人情稅”等問題缺乏嚴(yán)厲的、可操作的、行之有效的處罰制度，即造成了權(quán)責(zé)失衡問題。（3）缺乏良好的社會(huì)監(jiān)督機(jī)制通過納稅人可以全面體現(xiàn)稅務(wù)部門執(zhí)法的結(jié)果，因此他們也是最容易監(jiān)督執(zhí)法狀況的群體。然而從實(shí)際情況來看，還沒有形成納稅人對(duì)稅務(wù)部門行政執(zhí)法行為實(shí)施監(jiān)督的制度，只在行政復(fù)議和訴訟中涉及到有關(guān)的問題。最可以發(fā)揮監(jiān)督作用的人不能夠發(fā)揮監(jiān)督作用，無法給稅收系統(tǒng)提出意見，更不利于促進(jìn)稅收系統(tǒng)依法治稅、加強(qiáng)監(jiān)督執(zhí)法。3.4.4從執(zhí)法主體角度分析（1）缺乏必要的防范風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)為了提高稅收?qǐng)?zhí)法工作人員的防范風(fēng)險(xiǎn)的意識(shí)，地稅部門可以開展有關(guān)的宣傳教育活動(dòng)，然而，在實(shí)際工作中，很多執(zhí)法人員對(duì)于不當(dāng)執(zhí)法行為帶來的嚴(yán)重后果與風(fēng)險(xiǎn)缺乏正確的認(rèn)知，總覺得只要沒出現(xiàn)吃拿卡要或貪污賄賂等問題就可以。但是很多執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)就是因?yàn)閳?zhí)法時(shí)的過失所導(dǎo)致的，假設(shè)產(chǎn)生了嚴(yán)重后果，就要承擔(dān)刑事責(zé)任。（2）地稅執(zhí)法人員綜合素質(zhì)需要進(jìn)一步提高我國(guó)法制在逐步發(fā)展，對(duì)執(zhí)法工作人員素養(yǎng)的要求也在一步步提高。實(shí)際上，確保執(zhí)法工作的高質(zhì)高效的前提之一就是執(zhí)法者必須具備較高的素質(zhì)。執(zhí)法的最終結(jié)果亦會(huì)受到執(zhí)法人員素質(zhì)的顯著影響，同樣執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)也會(huì)受到其素質(zhì)的影響。但是，稅收?qǐng)?zhí)法者的素質(zhì)有待于進(jìn)一步提高，尤其在基層地稅系統(tǒng)，人事管理較為寬松，“易進(jìn)難出”，稅務(wù)人員綜合素質(zhì)相比國(guó)稅系統(tǒng)有較大差距，同時(shí)因?yàn)槎悇?wù)專管員管戶制度的作用，行政管理相對(duì)人，如扣繳義務(wù)人、納稅人等通常沒有能力和稅務(wù)部門抗衡，導(dǎo)致很多地稅執(zhí)法者在缺乏正確的法律意識(shí)的前提下，就會(huì)出現(xiàn)“我做主”的錯(cuò)誤心態(tài)。即使是目前依法治稅逐漸發(fā)展當(dāng)下，很多地稅執(zhí)法工作者還是無法及時(shí)改變?cè)摲N思想，常常會(huì)出現(xiàn)“人情稅”、“關(guān)系稅”、越權(quán)減免，當(dāng)征不征，以權(quán)代法，濫用權(quán)利、武斷執(zhí)法等現(xiàn)象；部分執(zhí)法者素質(zhì)較低，和自身崗位需要的專業(yè)技能素養(yǎng)等存在較大距離，使得需要辦理的工作沒有辦理或被遺漏；部分執(zhí)法人員缺乏良好的工作態(tài)度，工作不仔細(xì)，在沒有充分根據(jù)的前提下就開展具體行政行為，也有部分執(zhí)法者放棄執(zhí)法權(quán)，行政不作為，瀆職或失職，有的執(zhí)法者出現(xiàn)了徇私枉法問題，收取納稅如財(cái)物，以權(quán)謀私，缺乏必要的法律意識(shí)。這類現(xiàn)象對(duì)地稅部門行政執(zhí)法活動(dòng)的正常開展以及不斷發(fā)展造成了很大影響，導(dǎo)致納稅人與國(guó)家利益受到極大損失，也給行政訴訟、復(fù)議等留下空間。整體來看，執(zhí)法者的素質(zhì)有待于進(jìn)一步提高，造成不規(guī)范執(zhí)法等問題，這也是地稅部門出現(xiàn)執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的最大誘因之一。（3）缺乏健全的激勵(lì)機(jī)制發(fā)達(dá)國(guó)家的人力資本原理提出，人力資本可被視作個(gè)人資產(chǎn)的一部分。它只能夠由個(gè)人進(jìn)行轉(zhuǎn)讓或使用，它和自然的個(gè)體的人是密不可分的。所以，如果個(gè)人產(chǎn)權(quán)無法取得社會(huì)法權(quán)的認(rèn)可與保障時(shí)，其能夠利用本身實(shí)際上的控制權(quán)，對(duì)本身人力資源的使用通道進(jìn)行“關(guān)閉”，因此提高他人利用其人力資源的成本，與之有關(guān)的價(jià)值隨之減少。所以，為確保已有的人力資源可以最大程度地發(fā)揮作用，不僅要依靠監(jiān)督體制，也要認(rèn)可并重視人力資本價(jià)值個(gè)體專有這一特點(diǎn)，形成并落實(shí)與之相對(duì)應(yīng)的切合實(shí)際的獎(jiǎng)勵(lì)和懲罰機(jī)制，在防止自利行為不斷擴(kuò)大的的基礎(chǔ)上，對(duì)本人更好地發(fā)揮主觀能動(dòng)性形成一定的外力刺激。地稅部門是國(guó)家權(quán)力機(jī)關(guān)的一個(gè)組成部分，長(zhǎng)期以來否認(rèn)人力資本為本人所有，因此使得激勵(lì)與監(jiān)督機(jī)制無法產(chǎn)生良好效果。在我國(guó)的教育觀念中，嚴(yán)重忽視了“個(gè)人主義”的教育，過于強(qiáng)化“集體利益”。地稅系統(tǒng)實(shí)行垂直管理模式，和地方政府的聯(lián)系不大，個(gè)人升職的空間也較小，同時(shí)因?yàn)榈赖录?lì)機(jī)制缺乏有力的約束性等原因，目前的激勵(lì)制度實(shí)際上是無法引導(dǎo)地稅系統(tǒng)走向法制化、規(guī)范化管理道路的，同時(shí)人力資本也無法全面發(fā)揮作用，這是現(xiàn)在地稅部門執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)不斷提高的主要誘因之一。在如今計(jì)劃收入管理制度下，上級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)考核下級(jí)單位、進(jìn)行獎(jiǎng)罰的主要指標(biāo)主要是其稅收計(jì)劃完成率。在此種背景下，有些經(jīng)濟(jì)較好區(qū)域的地稅機(jī)關(guān)將本年度計(jì)劃完成后，常常會(huì)減小征管力度，甚至示意企業(yè)停止申報(bào)納稅，降低下年稅收任務(wù)基數(shù)。與之形成鮮明對(duì)比的是，經(jīng)濟(jì)條件落后的地區(qū)，稅收系統(tǒng)不得不為了提高本地收入規(guī)模和提高政績(jī)而做出違法行為，如“以票引稅”、收取“空轉(zhuǎn)稅”、“過頭稅”、“寅吃卯糧”等。因此激化了征納雙方的矛盾，使得稅收根基逐漸失衡，大大提高了稅收?qǐng)?zhí)法工作的風(fēng)險(xiǎn)，也不利于征管稅收質(zhì)量的提升。第四章基層地稅系統(tǒng)執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)案例分析4.1D地方稅務(wù)局與C公司基本情況D地方稅務(wù)局坐落于E市南部，轄區(qū)內(nèi)有儲(chǔ)量達(dá)2800億立方米的天然氣，產(chǎn)量占世界總產(chǎn)量40%的優(yōu)質(zhì)螺旋藻以及有著世界“軟黃金”美譽(yù)的阿爾巴斯白山羊絨。全局內(nèi)設(shè)6個(gè)科室、信息中心和6個(gè)派出機(jī)構(gòu)，現(xiàn)有在職職工55人。負(fù)責(zé)對(duì)轄區(qū)內(nèi)五千余戶企業(yè)、個(gè)體戶及轄區(qū)內(nèi)的所得稅、房土兩稅、耕地占用稅等地方稅種，以及社保費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)等行政事業(yè)性收費(fèi)的征收管理工作。C油田公司是隸屬于中石油（PetrolChina）的地區(qū)性油田公司，總部設(shè)在陜西省西安市，主要工作區(qū)域是中國(guó)第二大盆地“鄂爾多斯盆地”。勘探總面積逾37萬平方公里，橫跨內(nèi)蒙、陜、甘、寧、晉等五省區(qū)。長(zhǎng)慶油田公司的主營(yíng)業(yè)務(wù)是在鄂爾多斯盆地及其周圍進(jìn)行石油、天然氣以及伴生資源與非油氣資源的勘探開發(fā)、油氣運(yùn)輸和油氣產(chǎn)品銷售等等。礦產(chǎn)資源登記總面積25.78萬平方公里，包含7個(gè)盆地，跨越5省區(qū)，占中石油總礦產(chǎn)資源登記面積的14%，位居第二位。鄂爾多斯盆是我國(guó)第二大沉積盆地，全區(qū)域面積近37.1萬平方公里，其中耕地面積約一萬八千余公頃。該地區(qū)土地遼闊，石油、天然氣等礦產(chǎn)資源豐富，自1905年中國(guó)第一口油井——“延長(zhǎng)油礦”在陜北成功鉆探以來，已經(jīng)經(jīng)歷了超過一個(gè)世紀(jì)的勘探，可謂勘探歷史悠久。然而因盆地天然氣大規(guī)模勘探、開發(fā)比較滯后，對(duì)天然氣勘探來說，仍可以算是一個(gè)新的地區(qū)，蘇里格氣田、烏審氣田、榆林氣田、靖邊氣田、大牛地氣田等千億級(jí)儲(chǔ)量大氣田都發(fā)現(xiàn)于上世紀(jì)90年代。因此，鄂爾多斯盆地天然氣工業(yè)發(fā)展極具潛力。4.2C公司耕地占用稅稽查案情介紹2008年至2013年期間，C公司在E市D旗轄區(qū)進(jìn)行鉆井（指初步探明有油氣資源后，通過鉆具對(duì)底層鉆孔，然后用套、油管聯(lián)接并向下延伸到油氣水層，并將油氣水分離出來的過程）、油氣集輸建設(shè)（就是為了收集油氣井中的原油天然氣，開展的初步加工并輸送而建立的集氣站、運(yùn)輸管線、井（平）臺(tái)、增壓站等等設(shè)施）、油田基本建設(shè)（指油氣田內(nèi)部的道路、碼頭、指揮場(chǎng)所等等設(shè)施的建設(shè)）等生產(chǎn)建設(shè)活動(dòng)。2014年5月，D地稅局稽查分局對(duì)C公司2008年至2013年間在D旗所屬各蘇木、鄉(xiāng)、鎮(zhèn)進(jìn)行生產(chǎn)建設(shè)所涉及耕地占用稅進(jìn)行了稽查?；榻Y(jié)果認(rèn)定，C公司在D旗區(qū)占用耕地、林地、牧草地共計(jì)3500余萬平方米，未按規(guī)定申報(bào)繳納臨時(shí)耕地占用稅7億多元，數(shù)額特別巨大，加收滯納金5億多元，并處以應(yīng)納稅額5倍的罰款。C公司后來對(duì)D地稅局的稽查認(rèn)定產(chǎn)生了異議。首先是其在申請(qǐng)征借地過程中，E地稅已在用地審批書上簽字蓋章備案，并在《油氣田勘探開發(fā)項(xiàng)目集中審批單》上簽署了“已備案”、“同意施工”、“稅費(fèi)辦結(jié)”等字樣，認(rèn)可了土地征借，該公司并沒有過錯(cuò)和責(zé)任。二是企業(yè)嚴(yán)格按照土地管理部門的相關(guān)制度和流程，獲得臨時(shí)占用耕地批準(zhǔn)，具有完善的臨時(shí)用地審批手續(xù)，同時(shí)支付了水土流失補(bǔ)償費(fèi)、水土流失防治費(fèi)、植被恢復(fù)費(fèi)、草原養(yǎng)護(hù)費(fèi)等土地恢復(fù)費(fèi)資金。三是企業(yè)在將植被恢復(fù)費(fèi)提交至本地林業(yè)部門、將草原養(yǎng)護(hù)費(fèi)提交至當(dāng)?shù)夭菰O(jiān)督管理局后分別和主管單位簽訂了“植被委托恢復(fù)協(xié)議”。根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家發(fā)展和改革委員會(huì)關(guān)于同意收取草原植被恢復(fù)費(fèi)有關(guān)問題的通知》和《森林植被恢復(fù)費(fèi)征收使用管理暫行辦法》等相關(guān)規(guī)定，草原及林業(yè)行政主管部門應(yīng)組織實(shí)施草原和林地的恢復(fù)工作。但企業(yè)積極履行社會(huì)責(zé)任，自行組織專業(yè)單位逐年對(duì)臨時(shí)占地（牧草地及林地等）實(shí)施了復(fù)墾和恢復(fù)。完工后，委托第三方專業(yè)機(jī)構(gòu)對(duì)地貌和植被恢復(fù)進(jìn)行監(jiān)理。油氣田開發(fā)項(xiàng)目所涉臨時(shí)用地恢復(fù)工作已在《耕地占用稅暫行條例》規(guī)定期限內(nèi)完成，達(dá)到了《條例》立法的初衷與目的。D地稅局未采納企業(yè)的申訴理由，堅(jiān)持認(rèn)定意見并向C公司下達(dá)了責(zé)令限期改正通知書以及稅務(wù)處理決定書。2014年6月，C公司按照D地稅局繳納了耕地占用稅，并且沒有提出行政復(fù)議申請(qǐng)。隨后，企業(yè)以同林業(yè)管理部門簽訂的《植被委托恢復(fù)協(xié)議》，和有關(guān)部門簽署的《防風(fēng)固沙施工合同》為根據(jù)，論證本公司臨時(shí)占用耕地已于《暫行條例》要求的時(shí)限范圍內(nèi)恢復(fù)原狀，向地稅部門申請(qǐng)退稅，但稅務(wù)機(jī)關(guān)以《耕地占用稅暫行條例》未明確規(guī)定退稅部門與退稅程序?yàn)橛?，未予辦理退稅。2014年8月，C公司將《C公司關(guān)于臨時(shí)借地耕地占用稅的請(qǐng)示》送達(dá)E市人民政府，申請(qǐng)退還地貌已恢復(fù)原狀的臨時(shí)借地耕地占用稅。E市地稅局出具《關(guān)于C公司臨時(shí)占地的耕地占用稅退稅意見》：“由于該項(xiàng)稅收已入所涉旗區(qū)國(guó)庫(kù)，我局意見為：由所涉旗區(qū)政府組織組織有關(guān)單位作出驗(yàn)收，假設(shè)合格并通過，依據(jù)規(guī)定辦理退稅。而且市府秘書長(zhǎng)批示：“擬同意地稅局意見，轉(zhuǎn)相關(guān)旗政府辦理?！备鶕?jù)市府批示，C公司向相關(guān)旗區(qū)地稅局和旗人民政府提交了退稅申請(qǐng)，但相關(guān)部門至今未對(duì)臨時(shí)用地地貌恢復(fù)情況進(jìn)行驗(yàn)收，也未向企業(yè)明確退稅程序。2014年9月，內(nèi)蒙古自治區(qū)地方稅務(wù)局下達(dá)《關(guān)于管道用地征收耕地占用稅的批復(fù)》，稱“C公司以臨時(shí)使用耕地取得原油、天然氣管道臨時(shí)用地許可，但原油、天然氣管道占地已構(gòu)成實(shí)質(zhì)永久性占地，應(yīng)按永久性用地征收耕地占用稅?！盌地稅局根據(jù)此文件，不予辦理退稅。企業(yè)認(rèn)為，永久性占地與臨時(shí)占用應(yīng)由國(guó)土部門界定，而非稅務(wù)機(jī)關(guān)。根據(jù)《國(guó)家林業(yè)局關(guān)于石油天然氣管道建設(shè)使用林地有關(guān)問題的通知》（林資發(fā)[2010]105號(hào)）“石油天然氣管道中心線兩側(cè)各5米范圍內(nèi)（不包括永久性工程）使用的林地，依法辦理臨時(shí)用地手續(xù)”，以及《國(guó)土資源部關(guān)于西氣東輸管道工程用地有關(guān)問題的復(fù)函》（國(guó)土資函[2001]327號(hào)）“西氣東輸管道工程臨時(shí)用地包括管道工程臨時(shí)用地包括管道工程鋪設(shè)作業(yè)帶、施工便道、設(shè)備堆放場(chǎng)地、取棄土場(chǎng)地等。建設(shè)單位應(yīng)當(dāng)依據(jù)《土地管理法》有關(guān)規(guī)定，向縣級(jí)以上人民政府土地行政主管部門申請(qǐng)臨時(shí)用地”等均明確管道占地為臨時(shí)用地，且2008-2013年企業(yè)辦理涉案用地審批手續(xù)時(shí)，所屬旗區(qū)國(guó)土部門、草原主管部門等均按臨時(shí)用地為企業(yè)辦理用地手續(xù)。自治區(qū)地稅局的批復(fù)是向下級(jí)單位批復(fù)的文件，其法律效力低于國(guó)土資源部以國(guó)家林業(yè)局相關(guān)文件效力，且文件下達(dá)日期為2014年，對(duì)2008年至2013年的稅務(wù)糾紛不具有溯及力；批復(fù)文件只涉及管道用地界定問題，但涉案臨時(shí)用地除管道用地外還包括井場(chǎng)臨時(shí)用地及道路臨時(shí)用地等，都涉及退稅事宜。根據(jù)《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》中規(guī)定由于稅務(wù)部門的問題使得扣繳義務(wù)人、納稅人少繳納或沒繳納稅款的，稅務(wù)部門3年內(nèi)可要求其進(jìn)行補(bǔ)繳，不可加收滯納金，當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)要求繳納2008年至2013年稅款，而2008年至2010年稅款已超過法定追溯期限，故當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)依照法律規(guī)定為企業(yè)多繳稅款辦理退稅。2014年12月，C公司向E市行政復(fù)議委員會(huì)提交行政復(fù)議申請(qǐng)。D地稅局答辯如下：一、根據(jù)《土地復(fù)墾條例》（國(guó)務(wù)院令第592號(hào)）第二十八條規(guī)定，按照土地復(fù)墾方案，土地復(fù)墾義務(wù)人進(jìn)行了復(fù)墾工作之后，應(yīng)該向當(dāng)?shù)乜h級(jí)以上國(guó)土主管單位申請(qǐng)驗(yàn)收，當(dāng)?shù)貒?guó)土部門收到申請(qǐng)后要會(huì)同本級(jí)環(huán)保、林業(yè)、農(nóng)業(yè)等部門做驗(yàn)收處理?！锻恋貜?fù)墾條例實(shí)施辦法》中要求，復(fù)墾義務(wù)人把生產(chǎn)建設(shè)活動(dòng)損毀的農(nóng)用地如牧草、林地、耕地等復(fù)墾恢復(fù)至原有用途的，根據(jù)有法律條款，憑驗(yàn)收合格確認(rèn)書向本地縣級(jí)國(guó)土資源主管單位進(jìn)行出具退還耕地占用稅意見的申請(qǐng)。通過審核的，國(guó)土資源主管單位要在15天內(nèi)給土地復(fù)墾義務(wù)人出具意見。土地復(fù)墾義務(wù)人可憑借該意見到有關(guān)單位申請(qǐng)辦理退還耕地占用稅手續(xù)。D旗地稅局認(rèn)為，企業(yè)應(yīng)先向當(dāng)?shù)貒?guó)土部門申請(qǐng)驗(yàn)收，取得驗(yàn)收合格確認(rèn)書和退稅意見書后，向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)退還已繳納的臨時(shí)耕地占用稅。二、E市地稅局已出具《退稅意見》，明確“由所涉旗有關(guān)單位作出驗(yàn)收，假設(shè)合格并通過的，依據(jù)規(guī)定辦理退稅?！苯?jīng)請(qǐng)示自治區(qū)地稅局批復(fù)，“管道用地屬于永久性用地”，當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)已書面回復(fù)企業(yè)，不予辦理耕地占用稅退庫(kù)。故企業(yè)可根據(jù)E市地稅局明確的退稅程序，對(duì)符合條件的臨時(shí)用地辦理相關(guān)退稅手續(xù)。三、《關(guān)于管道用地征收耕地占用稅的批復(fù)》是內(nèi)蒙古自治區(qū)地方稅務(wù)局下達(dá)的一般規(guī)范性文件，相關(guān)旗區(qū)地稅局作為下級(jí)單位，應(yīng)遵照?qǐng)?zhí)行上級(jí)要求。根據(jù)《國(guó)土資源部關(guān)于公布已廢止或者失效的規(guī)范性文件目錄的公告》（2010年12月18日）：“國(guó)土資源部已廢止或者失效的規(guī)范性文件目錄第92項(xiàng)：《國(guó)土資源部關(guān)于西氣東輸管道工程用地有關(guān)問題的復(fù)函》（國(guó)土資函[2001]327號(hào)）”，此復(fù)函的法律效力已滅失。根據(jù)《立法法》對(duì)部門規(guī)章的規(guī)定，部門規(guī)章形式限于命令、指示和規(guī)章，且需要部門首長(zhǎng)簽署發(fā)布，《國(guó)家林業(yè)局關(guān)于石油天然氣管道建設(shè)使用林地有關(guān)問題的通知》（林資發(fā)[2010]105號(hào)）并不屬于部門規(guī)章，僅是林業(yè)系統(tǒng)內(nèi)部使用一般規(guī)范性文件，其效力不高于稅務(wù)公文（《關(guān)于管道用地征收耕地占用稅的批復(fù)》）?！杜鷱?fù)》是對(duì)稽查過程中涉及到的法律法規(guī)和發(fā)現(xiàn)的問題做進(jìn)一步補(bǔ)充和說明，屬于事后批復(fù)，并不影響當(dāng)時(shí)的征收行為。E市地稅局在《退稅意見》中明確表明，企業(yè)應(yīng)向旗區(qū)地稅局提交國(guó)土部門的驗(yàn)收合格證書和退稅意見書后，方可申請(qǐng)退稅。四、根據(jù)《中華人民共和國(guó)稅種征收管理法實(shí)施細(xì)則》中強(qiáng)調(diào)，稅務(wù)部門在執(zhí)法行為違法、行政法規(guī)失當(dāng)或適用法律有誤的情況下需要承擔(dān)責(zé)任。從事實(shí)來看，企業(yè)未主動(dòng)申報(bào)繳納稅款并不是稅務(wù)機(jī)關(guān)的責(zé)任，稅款追征期不受到限制。2015年，復(fù)議委員會(huì)駁回了C公司的行政復(fù)議申請(qǐng)。C公司目前已準(zhǔn)備進(jìn)入行政訴訟程序。4.3D地稅執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別與原因分析4.3.1D地稅局執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別通過案例分析，D地稅局的執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)具體表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：（1）稅收?qǐng)?zhí)法不作為：C公司自在D旗區(qū)開始鉆探作業(yè)以來，未在當(dāng)?shù)匾婪ㄞk理稅務(wù)登記和開設(shè)銀行賬戶，也未依法向D地稅局提供相關(guān)納稅資料，長(zhǎng)期以來無法納入地稅信息管理系統(tǒng)中，只掛在臨商管理系統(tǒng)內(nèi)申報(bào)繳納。臨商稅是對(duì)未辦理營(yíng)業(yè)執(zhí)照（經(jīng)營(yíng)時(shí)間和地點(diǎn)不穩(wěn)定）或辦理臨時(shí)稅務(wù)登記的納稅人核定征收稅款的習(xí)慣稱謂。作為D旗地方稅收收入主要來源，D地稅局對(duì)C公司的違法事實(shí)長(zhǎng)期以來采取默許的態(tài)度，未實(shí)施正常的稅務(wù)事項(xiàng)通知程序督促其依法辦理稅務(wù)登記、依法申報(bào)，導(dǎo)致C公司應(yīng)納稅額和申報(bào)期限難以確定，造成巨額稅款流失風(fēng)險(xiǎn)，是典型的稅收?qǐng)?zhí)法不作為。（2）越權(quán)執(zhí)法行為：根據(jù)《征管法》第27條規(guī)定，扣繳義務(wù)人或納稅人無法如期申辦代收代繳稅款報(bào)告表、報(bào)送代扣代繳或納稅申報(bào)時(shí)，由稅務(wù)部門審核后，可延后辦理。C公司沒有申請(qǐng)延后申報(bào)的情況下，D地稅局應(yīng)主動(dòng)催報(bào)催報(bào)，無權(quán)許可C公司以臨商形式非法申報(bào)繳納稅款。此外，明知C公司有占用耕地行為而默許其不申報(bào)，且不正式行文向上級(jí)匯報(bào)的做法，已構(gòu)成了事實(shí)上的免稅，而除政策法律法規(guī)規(guī)定減免稅的情況外，特定減免和臨時(shí)減免的權(quán)力在國(guó)務(wù)院以及相關(guān)主管部門。所以，D地稅局事實(shí)上構(gòu)成了越權(quán)執(zhí)法行為。（3）濫用稅收行政權(quán)力：案例中，企業(yè)以“稅務(wù)機(jī)關(guān)在用地集中審批單上簽署稅‘稅費(fèi)已結(jié)、同意施工、已備案’等意見”為由，將未及時(shí)申報(bào)耕地占用稅稅款責(zé)任推到地稅機(jī)關(guān)一方。2012年，正值D旗經(jīng)濟(jì)開始下滑、稅源減少，而稅收計(jì)劃任務(wù)仍舊是“硬性增長(zhǎng)”。D地稅局在計(jì)劃壓力下向C公司征收了數(shù)十萬元耕地占用稅稅款。由于C公司占用耕地多為管道用地，而管道用地皆以臨時(shí)用地性質(zhì)獲得了有關(guān)部門審批，征收這部分稅款不僅意味著增加了次年的稅收任務(wù)基數(shù)，而且在未來地貌恢復(fù)后還要向其辦理退稅，無異于“飲鴆止渴”。所以D地稅局私自征收了應(yīng)征稅款中的一部分，造成了濫用稅收行政權(quán)力的風(fēng)險(xiǎn)。（4）引用稅收法律法規(guī)不當(dāng)。一、在認(rèn)定占用耕地是臨時(shí)性還是永久性的關(guān)鍵性問題上，D地稅局向省級(jí)主管地稅部門發(fā)文請(qǐng)示，而后依照上級(jí)批復(fù)文件認(rèn)定C公司管道用地為永久性用地，不予退稅。用地性質(zhì)應(yīng)由國(guó)土管理部門界定，而非稅務(wù)部門，且C公司占用耕地皆以臨時(shí)用地性質(zhì)獲得審批，加之部門規(guī)章級(jí)別以下的一般規(guī)范性文件在訴訟中缺乏法律效力，造成了訴訟中敗訴的風(fēng)險(xiǎn)。二、C公司耕地占用稅欠稅形成于2008至2013年，而上級(jí)批復(fù)為2014年，根據(jù)法不溯及既往原則，批復(fù)的合法性和有效性尚待考量。三、《征管法》規(guī)定因稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)任納稅人未繳、少繳稅款的，三年內(nèi)可要求納稅人補(bǔ)繳，不得加收滯納金；D地稅局稱“稅務(wù)部門在執(zhí)法行為違法、行政法規(guī)失當(dāng)或適用法律有誤的情況下需要承擔(dān)的責(zé)任屬稅務(wù)部門責(zé)任”，故追征期不收限制且加收滯納金，雖然形式上是納稅人未申報(bào)繳納稅款，但事實(shí)上地稅機(jī)關(guān)在稅款所屬期并未催報(bào)催繳，且因臨時(shí)耕地占用稅為“先征后退”而默許納稅人不申報(bào)，人民法院如何認(rèn)定責(zé)任方，仍是未知數(shù)。四、《征管法》第64條規(guī)定，納稅義務(wù)人少繳或不繳納稅款，或不做納稅申報(bào)的，由稅務(wù)部門有關(guān)的滯納金和稅款，同時(shí)處于有關(guān)稅款50%至5倍之間的罰款。稅務(wù)機(jī)關(guān)按足額天數(shù)計(jì)算滯納金并罰以最高的五倍罰款，顯然采取了“權(quán)力本位”觀，顯失公平，懲罰過重，侵害了納稅人的權(quán)益，造成執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。（5）執(zhí)法依據(jù)不規(guī)范。2008年至2012年，按照D旗區(qū)相關(guān)規(guī)定，牧草地、林地的用地審批部門為草原管理局與林業(yè)局。但由于兩部門在批準(zhǔn)臨時(shí)用地時(shí)未請(qǐng)國(guó)土部門協(xié)同測(cè)量，不具有權(quán)威性，故批準(zhǔn)占用面積數(shù)與企業(yè)提供的占用數(shù)有出入。地稅機(jī)關(guān)單方面地以草原和林業(yè)部門提供的占用面積為依據(jù)計(jì)算耕地占用稅額，存在錯(cuò)征稅款的風(fēng)險(xiǎn)。（6）執(zhí)法程序不規(guī)范。C公司提交退稅申請(qǐng)后，相關(guān)部門應(yīng)當(dāng)向納稅人表明退稅程序，但案例中可以看到，稅務(wù)機(jī)關(guān)兩次未向企業(yè)明確退稅程序，不僅違背了納稅服務(wù)規(guī)程，而且有濫用職權(quán)損害納稅人合法權(quán)益的嫌疑。（7）稅收?qǐng)?zhí)法侵權(quán)行為。一、案例中，D地稅局先以臨時(shí)耕地占用稅的名義下達(dá)了責(zé)令限期改正通知書以及稅務(wù)處理決定書。C公司考慮到臨時(shí)耕地占用稅為“先征后退”稅款，繳納了通知所稱的稅款。而后地稅部門向上級(jí)主管單位發(fā)文請(qǐng)示，最終將臨時(shí)性占地變?yōu)橛谰眯哉嫉兀员苊馔硕?。二、C公司得到E市政府和E市地稅局關(guān)于退稅的批示后，向旗區(qū)政府提交退稅申請(qǐng)，但旗區(qū)政府至今未組織國(guó)土部門對(duì)臨時(shí)用地地貌恢復(fù)情況進(jìn)行驗(yàn)收，因此退稅程序卡在驗(yàn)收環(huán)節(jié)至今予退稅。一方面，地方政府的行政干預(yù)造成了自身的執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)，另一方面，也被動(dòng)地使稅務(wù)機(jī)關(guān)造成了侵權(quán)風(fēng)險(xiǎn)。4.3.2稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)原因分析臨時(shí)耕地占用稅因?yàn)槠涮厥庑?，充分暴露了基層地稅——D地稅局的執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)，分析原因，主要是以下幾點(diǎn)：（1）稅收法制方面：《耕地占用稅暫行條例》同眾多稅收條例一樣，立法層級(jí)較低，使得其法條權(quán)威性較低，缺乏規(guī)范性?！稐l例》對(duì)退稅程序及退稅主體的描述模糊，操作性差，造成了地稅機(jī)關(guān)隨意解釋相關(guān)概念、不向納稅人明確退稅程序等風(fēng)險(xiǎn)行為。此外，對(duì)關(guān)鍵的耕地恢復(fù)驗(yàn)收環(huán)節(jié)，《條例》未明確規(guī)定。地方政府作為稅收的受益者和退稅的仲裁者，對(duì)現(xiàn)驗(yàn)收主體國(guó)土部門必然存在干預(yù)。此外，從規(guī)范性文件管理方面，可以看出規(guī)范性文件出具較為隨意，未經(jīng)過系統(tǒng)內(nèi)各部門與其他同級(jí)主管行政部門討論，僅從稅務(wù)系統(tǒng)利益的角度出具對(duì)自身有益的規(guī)范性文件，從而出現(xiàn)稅務(wù)部門對(duì)土地定性的“職能越權(quán)”風(fēng)險(xiǎn)。（2）執(zhí)法環(huán)境方面：在E市經(jīng)濟(jì)較好的時(shí)期，當(dāng)?shù)卣J(rèn)為臨時(shí)耕地占用稅帶有“先征后退”的特點(diǎn)，為了降低財(cái)政預(yù)算基數(shù)的考慮，并未地稅機(jī)關(guān)對(duì)C公司催報(bào)催繳；另一方面，由于其對(duì)地方財(cái)政收入的貢獻(xiàn)，對(duì)其以臨時(shí)申報(bào)的方式繳納稅款始終持默認(rèn)態(tài)度。2012年開始，經(jīng)濟(jì)下行，地方收支預(yù)算仍以上年基數(shù)遞增，在財(cái)政吃緊的情況下，授意地方稅務(wù)部門對(duì)C公司進(jìn)行稽查，要求其一次性繳納以前年度所欠臨時(shí)耕地占用稅及相關(guān)罰金。地稅部門計(jì)算應(yīng)納稅額時(shí)，國(guó)土部門以2008到2012年期間牧草地、林地不歸其管轄為由拒絕配合面積測(cè)量工作；而草原和林業(yè)部門提供的數(shù)據(jù)在行政復(fù)議及訴訟環(huán)節(jié)不具有權(quán)威性，這都給計(jì)稅依據(jù)造成了隱患。在國(guó)土部門驗(yàn)收環(huán)節(jié)，因旗區(qū)國(guó)庫(kù)余額不足，干預(yù)耕地恢復(fù)情況驗(yàn)收工作，阻礙退稅進(jìn)度。地方政府及相關(guān)部門“以權(quán)壓法”的行為損害了稅法的嚴(yán)肅性，給基層地稅機(jī)關(guān)造成了嚴(yán)重的稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。此外，在2008至2013年間，C公司不依法辦理相關(guān)手續(xù)及依法設(shè)立銀行賬戶，對(duì)不繳納稅款所持默認(rèn)態(tài)度，以及未在繳納臨時(shí)耕地占用稅時(shí)當(dāng)即提出行政復(fù)議，可以充分表明其知曉自身的納稅不遵從行為而不主動(dòng)糾正。這也從側(cè)面增加了基層地稅機(jī)關(guān)的執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。（3）風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制層面：C公司作為納稅大戶，2008至2013年六年間稅務(wù)手續(xù)不全，納稅資料不全、應(yīng)納稅款不交，但基層地稅部門一直未做處置，表明風(fēng)險(xiǎn)監(jiān)督存在機(jī)制不健全、責(zé)任不明等的問題：一是風(fēng)險(xiǎn)事前事中預(yù)警機(jī)制缺失，事后處理為主；二是欠缺具體操作條款，不能落實(shí)具體責(zé)任人；三是對(duì)執(zhí)法不規(guī)范行為缺乏發(fā)現(xiàn)和傳導(dǎo)上報(bào)機(jī)制，對(duì)規(guī)范性文件管理機(jī)制不健全；四是對(duì)本單位領(lǐng)導(dǎo)隱藏事實(shí)避免上級(jí)追究責(zé)任的行為缺乏監(jiān)管；五是缺乏廣泛的社會(huì)監(jiān)督機(jī)制。（4）執(zhí)法主體層面：從案例中可以看出，基層地稅風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí)和綜合能力較淡薄，沒有充分意識(shí)到執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)帶來的后果，依法治稅意識(shí)淡薄，存在應(yīng)征不征、濫用職權(quán)、越權(quán)減免等違法行為；部分稅務(wù)干部存在失職、瀆職，以不作為的形式放棄執(zhí)法權(quán)力，在缺乏確鑿依據(jù)的情況下作出稅務(wù)處理決定等等。之所以會(huì)發(fā)生此類案件，還有一個(gè)重要原因是稅收計(jì)劃的完成情況是稅務(wù)干部獎(jiǎng)懲和晉升的決定性因素。現(xiàn)有的激勵(lì)懲罰機(jī)制抑制了晉升希望渺茫的稅務(wù)人員的主觀能動(dòng)性，刺激領(lǐng)導(dǎo)干部不惜以違法為代價(jià)完成稅收計(jì)劃。所以，基層稅務(wù)人員法制教育、綜合能力培養(yǎng)不足和激勵(lì)機(jī)制不完善也是導(dǎo)致稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的重要原因。第五章基層地稅系統(tǒng)執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的防控措施5.1稅收法制方面5.1.1提高稅法立法層次目前,稅收立法的效力不夠高，不利于稅法的貫徹執(zhí)行。在國(guó)內(nèi)當(dāng)前的稅收征管法律系統(tǒng)中，大部分均屬于各級(jí)主管部門與國(guó)稅總局等頒布的規(guī)章制度，征管法實(shí)施細(xì)則》等行政法規(guī)也不多見，全國(guó)人大常委會(huì)制定并通過的唯有《稅收征管法》這一部。因此，在稅收方面，急需一部較高層級(jí)的法律規(guī)范來指導(dǎo)稅收工作，并在堅(jiān)持憲法指導(dǎo)的前提下，根據(jù)稅收工作的基本特點(diǎn)，規(guī)范稅收司法與執(zhí)法、立法等問題，明確界定納稅人與稅務(wù)部門的義務(wù)、權(quán)力，確立稅收的指導(dǎo)思想與主要原則，從而發(fā)揮其應(yīng)有的對(duì)于各部門單行稅收法規(guī)、規(guī)章的制約、指導(dǎo)及領(lǐng)導(dǎo)作用。此外，為了降低稅收法律的變動(dòng)頻次，提高稅收立法的穩(wěn)定性與嚴(yán)肅性，要不斷降低國(guó)家稅務(wù)總局、財(cái)政部、國(guó)務(wù)院與主管部門等發(fā)行的暫行規(guī)定或暫行條例的占比，進(jìn)一步提高全國(guó)人大或常委會(huì)頒布稅法的比例。5.1.2防止各個(gè)法規(guī)間的抵觸現(xiàn)象一方面要做好實(shí)體稅法間的彼此銜接工作，另一方面要做好刑法、國(guó)家賠償法、行政許可法、行政訴訟法、行政復(fù)議法、行政處罰法等有關(guān)稅務(wù)爭(zhēng)議救濟(jì)、稅務(wù)稽查等方面的法律間的銜接工作，不斷提高稅收征管法律系統(tǒng)本身的協(xié)調(diào)一致性，減少法律間的沖突；盡快對(duì)過期文件進(jìn)行廢止處理，所有和當(dāng)前稅收法律、法規(guī)有沖突的文件、各地隨意發(fā)布的稅收優(yōu)惠政策等必須花大力氣進(jìn)行清理。5.1.3健全稅收法律體系,加強(qiáng)稅收規(guī)范性文件管理健全稅收法律制度，逐漸完善并修訂目前的稅收法律規(guī)范，形成稅收程序法和實(shí)體法共同發(fā)展的、堅(jiān)持稅收基本法導(dǎo)向的法律結(jié)構(gòu)體系。各地稅務(wù)部門為了更好地貫徹執(zhí)行上級(jí)部門要求，一般均會(huì)根據(jù)本地具體狀況制定出更加詳盡的管理規(guī)定或辦法。盡管這會(huì)從某種程度上增強(qiáng)稅收征管的效率，但是對(duì)稅務(wù)執(zhí)法者的法律保護(hù)卻沒有引起足夠的重視，假設(shè)發(fā)生了違法問題，亦會(huì)發(fā)展為司法部門追究執(zhí)法工作者責(zé)任的憑據(jù)。所以，立法機(jī)關(guān)在制定各類法律規(guī)定時(shí)必須注意，對(duì)下級(jí)地稅機(jī)關(guān)制定的各類辦法、規(guī)定文件，應(yīng)經(jīng)過稅政法制部門對(duì)合法性的嚴(yán)格審查，避免有關(guān)法律制度、規(guī)范間的矛盾；所用詞句必須清楚、嚴(yán)密、嚴(yán)謹(jǐn)，盡量保持政策的穩(wěn)定性；應(yīng)定期對(duì)規(guī)范性文件進(jìn)行清理，對(duì)不合時(shí)宜的應(yīng)及時(shí)公開廢止。此外，也要建立起統(tǒng)一規(guī)范的稅收法律解釋機(jī)制，降低稅收?qǐng)?zhí)法的隨意性，不能夠?qū)Χ惙ㄟM(jìn)行類推或擴(kuò)大解釋，明確法律解釋的效力與權(quán)限范圍，通過法律形式確立稅法解釋的原則、標(biāo)準(zhǔn)、解釋部門等。5.1.4提高稅收立法的透明度及公開性首先是不斷開展稅務(wù)方面的立法活動(dòng)，為提高立法和制度制定過程的可行性、透明度、規(guī)范化以及計(jì)劃性，要從立法責(zé)任、方式、程序以及權(quán)限方面做出具體規(guī)定，制定管理辦法和稅收規(guī)范性文件。其次是確立一致的、可操作的稅收法律法規(guī)范本制度、稅收法律的釋疑制度以及稅法公告制度等法律解釋制度，降低稅收?qǐng)?zhí)法的隨意性，不能夠?qū)Χ惙ㄟM(jìn)行類推或擴(kuò)大解釋，明確法律解釋的效力與權(quán)限范圍，通過法律形式確立稅法解釋的原則、標(biāo)準(zhǔn)、解釋部門等。5.2稅收?qǐng)?zhí)法環(huán)境方面5.2.1遏制地方政府對(duì)稅收?qǐng)?zhí)法進(jìn)行不當(dāng)干預(yù)1、進(jìn)一步強(qiáng)化依法行政在各地政績(jī)考評(píng)指標(biāo)中的重要性。從法律上控制并約束政府行為是法治政府的主要內(nèi)容。政府必須遵從法律規(guī)范要求，不可超越法律權(quán)限行政或重新制定符合本身需要的法律制度。有的地方政府為了本身的利益不遵守稅收法律規(guī)范制度，借助于各種途徑不當(dāng)干涉稅收?qǐng)?zhí)法活動(dòng)，這一方面降低了執(zhí)法活動(dòng)的效果與質(zhì)量，另一方面也不符合法治政府的要求。所以，為了不斷提升稅收?qǐng)?zhí)法工作的成效，發(fā)展法治政府，要一步步提高各地政府依法行政的水平，禁止其對(duì)稅收?qǐng)?zhí)法活動(dòng)的過度干預(yù)。為了該目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，一定要優(yōu)化和調(diào)整地方政府官員政績(jī)考核指標(biāo)體系，要把依法行政作為地方政府政績(jī)考核的一個(gè)重要指標(biāo)。逐漸轉(zhuǎn)變以往唯GDP至上的考核方式，采取經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展綜合性政績(jī)考核機(jī)制，在政績(jī)考核指標(biāo)體系中形成良好的評(píng)價(jià)反饋機(jī)制，采取多維度、多層面的考量方式，綜合考慮各地政府、上下級(jí)以及納稅人等各種因素進(jìn)行考核。2、加強(qiáng)稅收?qǐng)?zhí)法中各地政府不當(dāng)干涉的法律監(jiān)督與懲處力度政府公權(quán)力不僅是維護(hù)民眾權(quán)益的最佳途徑，也是民眾權(quán)益的最危險(xiǎn)侵害人、最大危害者，為了讓各級(jí)政府部門一步步形成良好的利益觀、地位觀與權(quán)力觀，更好地行使黨與國(guó)家給予的權(quán)利，一定要通過制度來加強(qiáng)對(duì)權(quán)力的有效約束。國(guó)內(nèi)權(quán)治思想十分盛行，為了避免各地政府在稅收?qǐng)?zhí)法過程中出現(xiàn)不當(dāng)行為，必須從司法層面提高對(duì)政府權(quán)力濫用的懲處與監(jiān)督力度。目前，國(guó)內(nèi)的司法系統(tǒng)采取的是橫向隸屬機(jī)制，各地司法部門基本上無法對(duì)政府的活動(dòng)做出全面監(jiān)督。為了減少甚至是杜絕各地政府對(duì)稅收?qǐng)?zhí)法活動(dòng)的行政干預(yù)，更好地發(fā)揮司法部門應(yīng)有的監(jiān)督作用，第一，要從制度上創(chuàng)新司法，為提高司法監(jiān)督稅收的成效，可以建立相應(yīng)的稅務(wù)警察隊(duì)伍或稅務(wù)法院等單獨(dú)的稅收司法系統(tǒng)，同時(shí)亦可學(xué)習(xí)西方國(guó)家雙層司法體制制度，為了可以更好地監(jiān)督各地政府的行為，讓司法部門不再依賴政府機(jī)關(guān)，可以從財(cái)、政、黨等方面均建立和地方政府沒有任何直接聯(lián)系的屬于中央管轄的司法系統(tǒng)，發(fā)揮監(jiān)督作用。同時(shí)，必須堅(jiān)持“依法治稅”的原則要求，對(duì)于不一樣的責(zé)任采用不一樣的程序與責(zé)任追究方式，徹底厘清間接與直接行政違法責(zé)任、個(gè)人與集體違法責(zé)任之間的界限范圍。此外，亦要逐漸健全稅收?qǐng)?zhí)法過程中和各地政府有關(guān)的法律規(guī)范制度，比如行政許可法、反不正當(dāng)競(jìng)爭(zhēng)法、稅收征管法等，通過法律規(guī)定建立起有效的、具有震懾力的違法責(zé)任規(guī)范體系，如此以來才可以讓各地政府提高因?yàn)楦缮鎴?zhí)法產(chǎn)生的違規(guī)成本，進(jìn)而不斷減少各地政府對(duì)稅收?qǐng)?zhí)法活動(dòng)的行政干涉行為。5.2.2增強(qiáng)稅收計(jì)劃的有效性，合理制定稅收計(jì)劃整體來講，國(guó)內(nèi)使用的稅收計(jì)劃編制方式嚴(yán)謹(jǐn)性和科學(xué)性不足。“特殊因素+（系數(shù)+1）×基數(shù)”的計(jì)算方式是當(dāng)下各地稅務(wù)部門編寫稅收計(jì)劃的主流模式，但是這一計(jì)算方式有著明顯的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)色彩。因此要根據(jù)經(jīng)濟(jì)發(fā)展規(guī)律來調(diào)整稅收任務(wù)，可以采取新的制定稅收計(jì)劃的辦法，比如“零稅基”，這樣做不僅符合依法治稅原則，在此基礎(chǔ)上形成的稅收計(jì)劃和經(jīng)濟(jì)發(fā)展規(guī)律是適應(yīng)的。在保持目前編制稅收計(jì)劃方式的前提下，要努力改變稅收計(jì)劃和經(jīng)濟(jì)形勢(shì)間的明顯差異性，必須不斷降低稅收計(jì)劃的隨意性和目的性，減少主觀因素對(duì)該種計(jì)劃的影響，增強(qiáng)計(jì)劃的客觀性。如何讓稅收計(jì)劃更加科學(xué)？首先要做出深入調(diào)研，建立起科學(xué)的行業(yè)稅負(fù)預(yù)測(cè)模型，防止稅收計(jì)劃不合理造成的不利影響，更加合理有效地監(jiān)控管理稅源。同時(shí)，必須以應(yīng)收盡收作為考核要點(diǎn)，轉(zhuǎn)變以往過度強(qiáng)化完成稅收任務(wù)的“一票否決”的做法?？茖W(xué)地、規(guī)范地開展稅收管理工作，提高執(zhí)法考核的重要性，堅(jiān)持走依法治稅的發(fā)展道路。5.2.3加強(qiáng)部門協(xié)作，推動(dòng)社會(huì)綜合治稅為建立征管稅收工作的社會(huì)化格局，不斷開展社會(huì)綜合治稅活動(dòng)。第一，和公安部門開展聯(lián)合辦案行動(dòng)，促進(jìn)彼此間的溝通協(xié)調(diào)，相互取長(zhǎng)補(bǔ)短，發(fā)揮自身的優(yōu)勢(shì)，以雙方合力減少辦案成本，增強(qiáng)案件辦理的效率，提高稅務(wù)部門的執(zhí)法震懾力。第二，為了彌補(bǔ)自身執(zhí)法的弊端與局限性，進(jìn)一步理順和人民法院、檢察院間的關(guān)系，通過合作，借助于正確的司法途徑開展稅務(wù)執(zhí)法活動(dòng)。三是為了更好地制裁稅收違法活動(dòng)，增強(qiáng)案件辦理的成效，要加強(qiáng)與金融部門、工商機(jī)關(guān)的合作，建立起嚴(yán)格的、規(guī)范化的協(xié)稅護(hù)稅網(wǎng)絡(luò)。一步步形成“政府引導(dǎo)、社會(huì)參與、司法保障、稅務(wù)主管機(jī)關(guān)配合”的社會(huì)綜合治稅體系，讓稅務(wù)機(jī)關(guān)可以深入掌握各類稅源情況，徹底改變稅收征管不嚴(yán)格，源頭管理效率低、涉稅信息不對(duì)稱等問題，以集約化、細(xì)致化代替以往的粗放式管理，以對(duì)征收管理與稅源控管并舉取代以往僅僅強(qiáng)化征收管理的模式。5.2.4優(yōu)化納稅服務(wù)，提高納稅遵從加強(qiáng)基層地稅一線執(zhí)法人員納稅服務(wù)觀念。在整個(gè)稅收征管工作中，堅(jiān)持關(guān)心、服務(wù)并尊重納稅人的思想，及時(shí)、熱情、積極地給他們帶來便捷、有效、質(zhì)優(yōu)的服務(wù)；以具體行政行為取代以往單純依靠職業(yè)道德工作的