會計職稱中級實務-第06章 無形資產(chǎn)

第六章無形資產(chǎn)

本章考情分析

本章作為基礎知識內(nèi)容，在考試中客觀題和主觀題均會涉及。同時本章內(nèi)容還可以作為主觀題的已知條件

（債務重組、非貨幣性資產(chǎn)交換、會計調(diào)整、所得稅、企業(yè)合并等）進行綜合考核。所以本章內(nèi)容需要各位考

生能夠全面掌握。

近3年題型、題量及難易程度

年份單選題多選題判斷題計算分析題綜合題分值合計難易程度

8分

2018年1題1.5分1題2分——11.5分★★

（涉及）

2017年1題L5分1題2分1題1分1題12分——16.5分★★

2016年—1題2分———2分★

第一節(jié)無形資產(chǎn)的確認和初始計量

一、無形資產(chǎn)的特征和內(nèi)容

無形資產(chǎn)，是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實物形態(tài)的可辨認非貨幣性資產(chǎn)。

無形資產(chǎn)具有以下特征：

1.由企業(yè)擁有或者控制并能為其帶來未來經(jīng)濟利益的資源；

2.無形資產(chǎn)不具有實物形態(tài)：

3.無形資產(chǎn)具有可辨認性。

【提示】商譽的存在無法與企業(yè)自身分離，不具有可辨認性，不屬于無形資產(chǎn)。

無形資產(chǎn)主要包括：專利權、非專利技術、商標權、著作權、特許權和土地使用權等。

二、無形資產(chǎn)的確認條件

無形資產(chǎn)應當在符合定義的前提下，同時滿足下列條件時，才能予以確認：

1.與該無形資產(chǎn)有關的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；

2.該無形資產(chǎn)的成本能夠可靠地計量。

三、無形資產(chǎn)的初始計量

無形資產(chǎn)應當按照實際成本進行初始計量，即以取得無形資產(chǎn)并使之達到預定用途而發(fā)生的全部支出，作

為無形資產(chǎn)成本。

（-）外購無形資產(chǎn)的成本

外購無形資產(chǎn)成本包括購買價款、相關稅費以及直接歸屬于使該項資產(chǎn)達到預定用途所發(fā)生的其他支出。

【提示】增值稅一般納稅人取得增值稅專用發(fā)票注明的增值稅稅額可以作為進項稅額抵扣，不作為無形資產(chǎn)

的初始成本。

下列各項不包括在無形資產(chǎn)的初始成本中：

(1)為引入新產(chǎn)品進行宣傳發(fā)生的廣告費、管理費用及其他間接費用;

(2)無形資產(chǎn)已經(jīng)達到預定用途以后發(fā)生的費用。

購買無形資產(chǎn)的價款超過正常信用條件延期支付，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，無形資產(chǎn)的成本以購買價款的

現(xiàn)值為基礎確定。實際支付的價款與購買價款的現(xiàn)值之間的差額，除按照《企業(yè)會計準則第17號一一借款費用》

應予資本化的以外，應當在信用期間內(nèi)采用實際利率法攤銷計入當期損益。

【例題?計算分析題】甲公司系增值稅一般納稅人,2019年1月1日與乙公司簽訂合同，約定分3年支付6000

萬元從乙公司購入一項專利權作為管理用無形資產(chǎn)。根據(jù)合同約定甲公司應于每年12月31日向乙公司支付

2000萬元(不含增值稅，適用的增值稅稅率為6%,支付價款時均取得增值稅專用發(fā)票)。該專利權合同約定使

用年限為8年，同類專利權法律保護年限為10年，無殘值，采用直線法攤銷，購入當月投入使用。假定同類交

易的市場利率為5%,已知：(P/A,5%,3)=2.7232,不考慮其他因素。

要求：

(1)計算專利權的入賬金額；

(2)編制2019年至2021年與無形資產(chǎn)有關的會計分錄。

【答案】

(1)專利權的入賬金額=2000X2.7232=5446.4(萬元)。

(2)2019年1月1日購入時：

借：無形資產(chǎn)5446.4

未確認融資費用553.6

貸：長期應付款6000

2019年12月31日支付款項時：

借：長期應付款2000

應交稅費一一應交增值稅(進項稅額)120(2000X6%)

貸：銀行存款2120

借：財務費用272.32(5446.4X5%)

貸：未確認融資費用272.32

計提攤銷時：

借：管理費用680.8(5446.4+8)

貸：累計攤銷680.8

2020年12月31日支付款項時：

借：長期應付款2000

應交稅費一一應交增值稅(進項稅額)120(2000X6%)

貸：銀行存款2120

借：財務費用185.94[(5446.4-2000+272.32)X5%]

貸：未確認融資費用185.94

計提攤銷時：

借：管理費用680.8(5446.44-8)

貸：累計攤銷680.8

2021年12月31日支付款項時：

借：長期應付款2000

應交稅費一一應交增值稅(進項稅額)120(2000X6%)

貸：銀行存款2120

借：財務費用95.34(553.6-272.32-185.94)

貸：未確認融資費用95.34

計提攤銷時：

借：管理費用680.8(5446.4+8)

貸：累計攤銷680.8

(二)投資者投入無形資產(chǎn)的成本，應當按照投資合同或協(xié)議約定的價值確定，但合同或協(xié)議約定價值不公

允的，應按無形資產(chǎn)的公允價值入賬。

(三)土地使用權的處理

企業(yè)取得的土地使用權通常應確認為無形資產(chǎn)，但屬于投資性房地產(chǎn)的土地使用權，應當按投資性房地產(chǎn)

進行會計處理。

土地使用權用于自行開發(fā)建造廠房等地上建筑物時，相關的土地使用權賬面價值不轉入在建工程成本，±

地使用權與地上建筑物分別進行攤銷和計提折舊。

【記憶技巧】一般情況下，“地”作為無形資產(chǎn)核算，“房”作為固定資產(chǎn)核算.

下列情況除外：

1.房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得的土地使用權用于建造對外出售的房屋建筑物，相關的土地使用權應當計入所建造

的房屋建筑物成本；

2.企業(yè)外購房屋建筑物所支付的價款包括土地使用權和建筑物價值的，應當在地上建筑物與土地使用權之

間進行合理分配；確實難以合理分配的，應當全部作為固定資產(chǎn)處理。

【提示】企業(yè)改變土地使用權的用途，停止自用而用于賺取租金或資本增值時，應將其轉為投資性房地產(chǎn)。

土地使用權的分類如下表所示：

性質(zhì)分類

①已出租的土地使用權

投資性房地產(chǎn)

②持有并準備增值后轉讓的土地使用權

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)用于建造對外出售房屋建筑物

存貨（開發(fā)成本）

的土地使用權

①建筑物和土地使用權價值可以合理分配的，分別作為固定資

企業(yè)外購房屋建筑物所支付的價款中包括土地產(chǎn)和無形資產(chǎn)

使用權和地上建筑物價值②建筑物和土地使用權價值可無法合理分配的,全部作為固定

資產(chǎn)

其他土地使用權無形資產(chǎn)

單獨估價入賬的土地（很少，幾乎可以忽略）

固定資產(chǎn)

【例題?單選題】房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)已用于在建商品房的土地使用權，在資產(chǎn)負債表中應列示的項目為（）?

（2012年）

A.存貨

B.固定資產(chǎn)

C.無形資產(chǎn)

D.投資性房地產(chǎn)

【答案】A

【解析】企業(yè)取得的土地使用權應區(qū)分以下情況處理：（1）通常應當按照所支付的價款及相關稅費確認為

無形資產(chǎn)；（2）屬于投資性房地產(chǎn)的土地使用權，應當按照投資性房地產(chǎn)進行會計處理；（3）房地產(chǎn)開發(fā)企

業(yè)用于建造商品房的土地使用權應作為企業(yè)的存貨核算。

【例題?多選題】下列各項關于企業(yè)土地使用權的會計處理的表述中，正確的有（）。（2018年）

A.工業(yè)企業(yè)持有并準備增值后轉讓的土地使用權作為投資性房地產(chǎn)核算

B.工業(yè)企業(yè)將購入的用于建造辦公樓的土地使用權作為無形資產(chǎn)核算

C.工業(yè)企業(yè)將以經(jīng)營租賃方式租出的土地使用權作為無形資產(chǎn)核算

D.房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將購入的用于建造商品房的土地使用權作為存貨核算

【答案】ABD

【解析】工業(yè)企業(yè)將土地使用權以經(jīng)營租賃方式出租作為投資性房地產(chǎn)核算，選項C錯誤。

【例題?多選題】北方公司為從事房地產(chǎn)開發(fā)的上市公司，發(fā)生如下業(yè)務：（1）2019年1月1日，外購位

于甲地塊上的一棟寫字樓，作為自用辦公樓，甲地塊的土地使用權能夠單獨計量；（2）2019年3月1日，購

入乙地塊和丙地塊，分別用于開發(fā)對外出售的住宅樓和寫字樓，至2020年12月31日，該住宅樓和寫字樓尚未

開發(fā)完成；（3）2020年1月1日，購入丁地塊，作為辦公區(qū)的綠化用地，至2020年12月31日，丁地塊的綠

化已經(jīng)完成。假定不考慮其他因素，下列各項中，北方公司2020年12月31日不應單獨確認為無形資產(chǎn)（土地

使用權）的有（）。

A.甲地塊的土地使用權

B.乙地塊的土地使用權

C.丙地塊的土地使用權

D.丁地塊的土地使用權

【答案】BC

【解析】乙地塊和丙地塊均用于建造對外出售的房屋建筑物，屬于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的存貨，應該計入所建造

的房屋建筑物成本，不應單獨確認為無形資產(chǎn)，選項B和C正確。

【例題?判斷題】企業(yè)將土地使用權用于自行開發(fā)建造自用廠房的，該土地使用權與廠房應分別進行攤銷和

提取折舊。（）（2015年）

【答案】V

【解析】土地使用權用于自行開發(fā)建造廠房等地上建筑物時，土地使用權通常應單獨確認為無形資產(chǎn)，土地

使用權與地上建筑物分別進行攤銷和計提折舊。

【例題?判斷題】企業(yè)將外購的土地使用權用于辦公樓的建造，應將土地使用權的價值結轉至在建工程中。

（）

【答案】X

【解析】外購土地使用權用于自行開發(fā)建造辦公樓等地上建筑物時，相關的土地使用權賬面價值不轉入在建

工程成本，作為無形資產(chǎn)核算，土地使用權與地上建筑物分別進行攤銷和計提折舊。

第二節(jié)內(nèi)部研究開發(fā)支出的確認和計量

一、研究與開發(fā)階段的區(qū)分

研究開發(fā)項目應區(qū)分為研究階段與開發(fā)階段。企業(yè)應當根據(jù)自身實際情況以及相關信息加以判斷。

（一）研究階段

研究，是指為獲取并理解新的科學或技術知識等進行的有計劃的調(diào)查。研究階段基本上是探索性的，是為

進一步開發(fā)活動進行資料及相關方面的準備，已進行的研究活動將來是否會轉入開發(fā)、開發(fā)后是否會形成無形

資產(chǎn)等均具有較大的不確定性。

（-）開發(fā)階段

開發(fā)，是指在進行商業(yè)性生產(chǎn)或使用前，將研究成果或其他知識應用于某項計劃或設計，以生產(chǎn)出新的或

具有實質(zhì)性改進的材料、裝置、產(chǎn)品等。相對于研究階段而言，開發(fā)階段應當是已完成研究階段的工作，在很

大程度上具備了形成一項新產(chǎn)品或新技術的基本條件。

二、研究與開發(fā)階段支出的確認

企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目研究階段支出，應當全部費用化，計入當期損益（管理費用）。

企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目開發(fā)階段的支出，同時滿足下列條件時，計入無形資產(chǎn)成本，否則應計入當期損益

（管理費用）。

L完成該無形資產(chǎn)以使其能夠使用或出售在技術上具有可行性；

2.具有完成該無形資產(chǎn)并使用或出售的意圖；

3.無形資產(chǎn)產(chǎn)生經(jīng)濟利益的方式，包括能夠證明運用該無形資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品存在市場或無形資產(chǎn)自身存在

市場，無形資產(chǎn)將在內(nèi)部使用的，應當證明其有用性；

4.有足夠的技術、財務資源和其他資源支持，以完成該無形資產(chǎn)的開發(fā)，并有能力使用或出售該無形資產(chǎn);

5.歸屬于該無形資產(chǎn)開發(fā)階段的支出能夠可靠地計量。

【提示】

（1）如果確實無法區(qū)分研究階段的支出和開發(fā)階段的支出，應將其所發(fā)生的研發(fā)支出全部費用化，計入當

期損益；

（2）在企業(yè)同時從事多項開發(fā)活動的情況下，所發(fā)生的支出同時用于支持多項開發(fā)活動的，無法合理分配

的，應予以費用化計入當期損益，不計入開發(fā)活動的成本。

【例題?單選題】研究開發(fā)活動無法區(qū)分研究階段和開發(fā)階段的，當期發(fā)生的研究開發(fā)支出應在資產(chǎn)負債表

日確認為（）。

A.無形資產(chǎn)

B.管理費用

C.研發(fā)支出

D.營業(yè)外支出

【答案】B

【解析】無法區(qū)分研究階段和開發(fā)階段的支出，當期發(fā)生的研究開發(fā)支出應當費用化，計入當期損益（管理

費用）。

【例題?多選題】下列關于企業(yè)內(nèi)部研發(fā)支出會計處理的表述中，正確的有（）。（2017年）

A.開發(fā)階段的支出，滿足資本化條件的，應予以資本化

B.無法合理分配的多項開發(fā)活動所發(fā)生的共同支出，應全部予以費用化

C.無法區(qū)分研究階段和開發(fā)階段的支出，應全部予以費用化

D.研究階段的支出，應全部予以費用化

【答案】ABCD

【解析】選項A,開發(fā)階段的支出滿足資本化條件的，計入無形資產(chǎn)成本；選項B,在企業(yè)同時從事多項開

發(fā)活動的情況下，所發(fā)生的支出同時用于支持多項開發(fā)活動的，無法合理分配的，應予以費用化計入當期損益,

不計入開發(fā)活動的成本；選項C,無法區(qū)分研究階段和開發(fā)階段的支出，應當在發(fā)生時費用化，計入當期損益

（管理費用）；選項D,研究階段的有關支出，應當在發(fā)生時全部費用化，計入當期損益（管理費用）。

三、內(nèi)部開發(fā)無形資產(chǎn)的計量

內(nèi)部開發(fā)活動發(fā)生的無形資產(chǎn)，成本由可直接歸屬于該資產(chǎn)的創(chuàng)造、生產(chǎn)并使該資產(chǎn)能夠以管理層預定的

方式運作的所有必要支出構成。

內(nèi)部開發(fā)無形資產(chǎn)的成本僅包括在滿足資本化條件的時點至無形資產(chǎn)達到預定用途前發(fā)生的支出總和，對

于同一項無形資產(chǎn)在開發(fā)過程中達到資本化條件之前已經(jīng)費用化計入當期損益的支出不再進行調(diào)整。

四、內(nèi)部研究開發(fā)費用的會計處理

1.發(fā)生研發(fā)費用時：

借：研發(fā)支出——費用化支出

----資本化支出

應交稅費一一應交增值稅（進項稅額）

貸：銀行存款

原材料

應付職工薪酬等

2.期末，將研究費用結轉至當期管理費用：

借：管理費用

貸：研發(fā)支出一一費用化支出

3.將符合資本化條件的開發(fā)費用在無形資產(chǎn)達到預定用途時轉入無形資產(chǎn)成本：

借：無形資產(chǎn)

貸：研發(fā)支出一一資本化支出

一研究階段-----＞研發(fā)支出——費用化支出?

內(nèi)

部■管理費用

研r不滿足資本

發(fā)化條件支出一研發(fā)支出——費用化支出」

-開發(fā)階段-

滿足資本

1七條件支出一研發(fā)支出——資本化支出一無形資產(chǎn)

【例題?單選題】甲公司自行研發(fā)一項新技術，累計發(fā)生研究開發(fā)支出800萬元，其中符合資本化條件的支

出為500萬元。研發(fā)成功后向國家專利局提出專利權申請并獲得批準，實際發(fā)生注冊登記費8萬元；為使用該

項新技術發(fā)生的有關人員培訓費為6萬元。不考慮其他因素，甲公司該項無形資產(chǎn)的入賬價值為（）萬元。

（2014年）

A.508

B.514

C.808

D.814

【答案】A

【解析】甲公司該項無形資產(chǎn)入賬價值=500+8=508（萬元），為使用該項新技術發(fā)生的有關人員培訓費計入

當期損益，不構成無形資產(chǎn)的開發(fā)成本。

【例題?單選題】甲公司2019年1月10日開始自行研究開發(fā)無形資產(chǎn)，12月31日達到預定用途。其中，

研究階段發(fā)生職工薪酬30萬元、計提專用設備折舊40萬元；進入開發(fā)階段后，相關支出符合資本化條件前發(fā)

生的職工薪酬30萬元、計提專用設備折舊30萬元，符合資本化條件后發(fā)生職工薪酬100萬元、計提專用設備

折舊200萬元。假定不考慮其他因素，甲公司2019年對上述研發(fā)支出進行的下列會計處理中，正確的是（）0

A.確認管理費用70萬元，確認無形資產(chǎn)360萬元

B.確認管理費用30萬元，確認無形資產(chǎn)400萬元

C.確認管理費用130萬元，確認無形資產(chǎn)300萬元

D.確認管理費用100萬元，確認無形資產(chǎn)330萬元

【答案】C

【解析】根據(jù)規(guī)定，只有在開發(fā)階段符合資本化條件后的支出才能計入無形資產(chǎn)入賬價值，此題中開發(fā)階段

符合資本化條件的支出金額=100+200=300（萬元），確認為無形資產(chǎn)；其他支出全部計入當期損益，所以計入

管理費用的金額=（30+40）+（30+30）=130（萬元）。

【隨堂例題1】2義17年1月1日，甲公司的董事會批準研發(fā)某項新型技術，該公司董事會認為，研發(fā)該項

目具有可靠的技術和財務等資源的支持，并且一旦研發(fā)成功將降低該公司的生產(chǎn)成本。2X18年1月31日，該

項新型技術研發(fā)成功并已達到預定用途。研發(fā)過程中所發(fā)生的直接相關的必要支出情況如下：

（1）2X17年度發(fā)生材料費用9000000元，人工費用4500000元，計提專用設備折舊750000元，以

銀行存款支付其他費用3000000元，總計17250000元，其中，符合資本化條件的支出為7500000元。

（2）2X18年1月31日前發(fā)生材料費用800000元，人工費用500000元，計提專用設備折舊50000元,

其他費用

20000元，總計1370000元。

本例中，甲公司經(jīng)董事會批準研發(fā)某項新型技術，并認為完成該項新型技術無論從技術上，還是財務等方

面都能夠得到可靠的資源支持，一旦研發(fā)成功將降低公司的生產(chǎn)成本，并且有確鑿證據(jù)予以支持。因為，符合

條件的開發(fā)費用可以資本化。

其次，甲公司在開發(fā)該項新型技術時，累計發(fā)生了18620000元的研究與開發(fā)支出，其中符合資本化條件

的開發(fā)支出為8870000元，符合“歸屬于該無形資產(chǎn)開發(fā)階段的支出能夠可靠地計量”的條件。

【答案】

（1）2X17年度發(fā)生研發(fā)支出

借：研發(fā)支出一一XX技術——費用化支出9750000

——資本化支出7500000

貸：原材料9000000

應付職工薪酬4500000

累計折舊750000

銀行存款3000000

（2）2X17年12月31日，將不符合資本化條件的研發(fā)支出轉入當期管理費用

借：管理費用一一研究費用9750000

貸：研發(fā)支出——XX技術——費用化支出9750000

（3）2X18年1月份發(fā)生研發(fā)支出

借：研發(fā)支出一一XX技術——資本化支出1370000

貸：原材料800000

應付職工薪酬500000

累計折舊50000

銀行存款20000

（4）2X18年1月31日，該項新型技術已經(jīng)達到預定用途

借：無形資產(chǎn)一一XX技術8870000

貸：研發(fā)支出——XX技術——資本化支出8870000

第三節(jié)無形資產(chǎn)的后續(xù)計量

一、無形資產(chǎn)使用壽命的確定

（一）估計無形資產(chǎn)使用壽命應考慮的因素

1.運用該資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品通常的壽命周期、可獲得的類似資產(chǎn)使用壽命的信息；

2.技術、工藝等方面的現(xiàn)實狀況及對未來發(fā)展趨勢的估計；

3.以該資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品或提供的服務的市場需求情況；

4.現(xiàn)在或潛在的競爭者預期將采取的行動；

5.為維持該資產(chǎn)產(chǎn)生未來經(jīng)濟利益的能力預期的維護支出，以及企業(yè)預計支付有關支出的能力；

6.對該資產(chǎn)的控制期限，以及對該資產(chǎn)使用的法律或類似限制，如特許使用期間、租賃期等；

7.與企業(yè)持有的其他資產(chǎn)使用壽命的關聯(lián)性等。

【例題?多選題】企業(yè)在估計無形資產(chǎn)使用壽命時應考慮的因素有（）。（2012年）

A.無形資產(chǎn)相關技術的未來發(fā)展趨勢的情況

B.使用無形資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品的壽命周期

C.使用無形資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品市場需求情況

D.現(xiàn)在或潛在競爭者預期將采取的研發(fā)戰(zhàn)略

【答案】ABCD

（二）無形資產(chǎn)使用壽命的確定

1.源自合同性權利或其他法定權利的無形資產(chǎn)，其使用壽命不應超過合同性權利或其他法定權利規(guī)定的期

限；

2.如果無形資產(chǎn)的預計使用期限短于合同性權利或其他法定權利規(guī)定的期限的，則應當按預計使用期限確

認其使用壽命：

3.如果合同性權利或其他法定權利能夠在到期時延續(xù)，而且此延續(xù)不需付出重大成本時，續(xù)約期應作為使

用壽命的一部分；

4.沒有明確的合同或法定期限的，應合理推定無形資產(chǎn)為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟利益的期限。

【提示】當合理推定也無法實現(xiàn)時，應界定為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，不攤銷。

（三）無形資產(chǎn)使用壽命的復核

企業(yè)至少應當于每年年度終了，對使用壽命有限的無形資產(chǎn)的使用壽命進行復核。無形資產(chǎn)的使用壽命與

以前估計不同的，應當改變攤銷期限，并按會計估計變更進行處理。

對于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，如果有證據(jù)表明無形資產(chǎn)的使用壽命是有限的，應當估計其使用壽命，

視為會計估計變更，按使用壽命有限的無形資產(chǎn)的有關規(guī)定處理。

二、使用壽命有限的無形資產(chǎn)攤銷

（一）應攤銷金額

無形資產(chǎn)的應攤銷金額，是指其成本扣除預計殘值后的金額。已計提減值準備的無形資產(chǎn)，還應扣除已計

提的無形資產(chǎn)減值準備累計金額。

無形資產(chǎn)的殘值一般為零，但下列情況除外：

1.有第三方承諾在無形資產(chǎn)使用壽命結束時購買該無形資產(chǎn)；

2.可以根據(jù)活躍市場得到預計殘值信息，并且該市場在無形資產(chǎn)使用壽命結束時很可能存在。

【提示】殘值確定以后，在持有無形資產(chǎn)的期間內(nèi)，至少應于每年年末進行復核。

（~）攤銷期和攤銷方法

企業(yè)攤銷無形資產(chǎn)，應當自無形資產(chǎn)可供使用（即其達到預定用途）時起，至不再作為無形資產(chǎn)確認時止。

企業(yè)選擇的無形資產(chǎn)攤銷方法，應當能夠反映與該項無形資產(chǎn)有關的經(jīng)濟利益的預期消耗方式，并一致地

運用于不同會計期間。無法可靠確定其預期消耗方式的，應當采用直線法攤銷。

【提示】企業(yè)通常不應以包括使用無形資產(chǎn)在內(nèi)的經(jīng)濟活動所產(chǎn)生的收入為基礎進行攤銷，但是下列極其有

限的情況除外：

（1）企業(yè)根據(jù)合同約定確定無形資產(chǎn)固有的根本性限制條款（如無形資產(chǎn)的使用時間、使用無形資產(chǎn)生產(chǎn)

產(chǎn)品的數(shù)量或因使用無形資產(chǎn)而應取得固定的收入總額）的，當該條款為因使用無形資產(chǎn)而應取得的固定的收

入總額時，取得的收入可以成為攤銷的合理基礎，如企業(yè)獲得勘探開采黃金的特許權，且合同明確規(guī)定該特許

權在銷售黃金的收入總額達到某固定的金額時失效。

（2）有確鑿的證據(jù)表明收入的金額和無形資產(chǎn)經(jīng)濟利益的消耗是高度相關的。

需要說明的是，企業(yè)采用車流量法對高速公路經(jīng)營權進行攤銷的，不屬于以包括使用無形資產(chǎn)在內(nèi)的經(jīng)濟

活動產(chǎn)生的收入為基礎的攤銷方法。

企業(yè)至少應當于每年年度終了，對使用壽命有限的無形資產(chǎn)的使用壽命及攤銷方法進行復核，如果有證據(jù)

表明無形資產(chǎn)的使用壽命及攤銷方法與以前估計不同的，應當改變其攤銷年限和攤銷方法。

（三）使用壽命有限的無形資產(chǎn)攤銷的會計處理

無形資產(chǎn)的攤銷金額一般應當計入當期損益（管理費用、其他業(yè)務成本等）。但若某項無形資產(chǎn)包含的經(jīng)

濟利益通過所生產(chǎn)的產(chǎn)品或其他資產(chǎn)實現(xiàn)的，其攤銷金額應當計入相關資產(chǎn)的成本。

基本賬務處理：

借：制造費用（用于產(chǎn)品的生產(chǎn)）

管理費用（自用的一般無形資產(chǎn)）

其他業(yè)務成本（出租的無形資產(chǎn)）

貸：累計攤銷

【例題?單選題】2013年1月1日，甲公司某項特許使用權的原價為960萬元，已攤銷600萬元，已計提減

值準備60萬元。預計尚可使用年限為2年，預計凈殘值為零，采用直線法按月攤銷。不考慮其他因素，2013

年1月甲公司該項特許使用權應攤銷的金額為（）萬元。（2013年）

A.12.5

B.15

C.37.5

D.40

【答案】A

【解析】甲公司該項特許使用權2013年1月應攤銷的金額=（960-600-60）+2/12=12.5（萬元），選項A

正確。

【例題?多選題】下列關于企業(yè)無形資產(chǎn)攤銷的會計處理中，正確的有（）。（2016年改編）

A.對使用壽命有限的無形資產(chǎn)選擇的攤銷方法應當一致地運用于不同會計期間

B.企業(yè)選擇無形資產(chǎn)攤銷方式，應當能夠反映與該項無形資產(chǎn)有關的經(jīng)濟利益的預期消耗方式

C.使用壽命不確定的無形資產(chǎn)按照不低于10年的期限進行攤銷

D.使用壽命有限的無形資產(chǎn)自可供使用時起開始攤銷

【答案】ABD

【解析】使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，會計上不進行攤銷，選項C不正確。

【例題?多選題】下列關于使用壽命有限的無形資產(chǎn)攤銷的表述中，正確的有（）。（2014年改編）

A.自達到預定用途的下月起開始攤銷

B.至少應于每年年末對使用壽命進行復核

C.有特定產(chǎn)量限制的經(jīng)營特許權，應采用產(chǎn)量法進行攤銷

D.無法可靠確定與其有關的經(jīng)濟利益預期消耗方式的，應采用直線法進行攤銷

【答案】BCD

【解析】使用壽命有限的無形資產(chǎn)應自達到預定用途的當月開始攤銷，選項A不正確。

【例題?判斷題】企業(yè)用于生產(chǎn)某種產(chǎn)品的、已確認為無形資產(chǎn)的非專利技術，其攤銷金額應計入當期管理

費用。（）（2014年）

【答案】X

【解析】無形資產(chǎn)用于生產(chǎn)某種產(chǎn)品的，其攤銷金額應當計入產(chǎn)品的成本。

【隨堂例題2】2X17年1月1日，甲公司從外單位購得一項新專利技術用于產(chǎn)品生產(chǎn)，支付價款75000000

元，款項已支付。該項專利技術法律保護期間為15年，公司預計運用該專利生產(chǎn)的產(chǎn)品在未來10年內(nèi)會為公

司帶來經(jīng)濟利益。假定這項無形資產(chǎn)的凈殘值均為零，并按年采用直線法攤銷。

本例中，甲公司外購的專利技術的預計使用期限（10年）短于法律保護期間（15年），則應當按照企業(yè)預

期使用期限確定其使用壽命，同時這也就表明該項專利技術是使用壽命有限的無形資產(chǎn)，且該項無形資產(chǎn)用于

產(chǎn)品生產(chǎn)，因此，應當將其攤銷金額計入相關產(chǎn)品的成本。

甲公司的賬務處理如下：

（1）取得無形資產(chǎn)時

借：無形資產(chǎn)一一專利權75000000

貸：銀行存款75000000

（2）按年攤銷時

借：制造費用——專利權攤銷7500000

貸：累計攤銷7500000

2義19年1月1日，就上述專利技術，第三方向甲公司承諾在3年內(nèi)以其最初取得公允價值的60%購買該專

利技術，從公司管理層目前的持有計劃來看，準備在3年內(nèi)將其出售給第三方。為此，甲公司應當在2X18年

變更該項專利技術的估計使用壽命為3年，變更凈殘值為45000000元（75000000X60%）,并按會計估計

變更進行處理。

2義19年該項無形資產(chǎn)的攤銷金額為5000000元[（75000000-7500000X2-45000000）+3]。

甲公司2X19年對該項專利技術按年攤銷的賬務處理：

借：制造費用——專利權攤銷5000000

貸：累計攤銷5000000

三、使用壽命不確定的無形資產(chǎn)減值測試

根據(jù)可獲得的情況判斷，存在確鑿證據(jù)表明無法合理估計其使用壽命的無形資產(chǎn)，應作為使用壽命不確定

的無形資產(chǎn)。按照準則規(guī)定，對于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，在持有期間內(nèi)不需要攤銷，但應當至少在每一

個會計期末進行減值測試。如果測試表明其發(fā)生減值，應計提減值準備。

基本賬務處理：

借：資產(chǎn)減值損失

貸：無形資產(chǎn)減值準備

【提示】無形資產(chǎn)減值準備一經(jīng)計提，在其持有期間不得轉回。

【例題?單選題】2016年2月1日甲公司以2800萬元購入一項專門用于生產(chǎn)H設備的專利技術。該專利技

術按產(chǎn)量法進行攤銷，預計凈殘值為零，預計該專利技術可用于生產(chǎn)500臺H設備。甲公司2016年共生產(chǎn)90

臺H設備。2016年12月31日，經(jīng)減值測試，該專利技術的可收回金額為2100萬元。不考慮增值稅等相關稅

費及其他因素。甲公司2016年12月31日應該確認的資產(chǎn)減值損失金額為（）萬元。（2017年）

A.700

B.0

C.196

D.504

【答案】C

【解析】2016年12月31日，計提減值準備前該專利技術的賬面價值=2800-2800/500X90=2296（萬元），

應確認的資產(chǎn)減值損失金額=2296-2100=196（萬元），選項C正確。

【隨堂例題3】2X17年1月1日，甲公司自行研發(fā)的某項非專利技術已經(jīng)達到預定可使用狀態(tài)，累計研究

支出為800000元，累計開發(fā)支出為2500000元（其中符合資本化條件的支出為2000000元）。有關調(diào)查表

明，根據(jù)產(chǎn)品生命周期、市場競爭等方面情況綜合判斷，該非專利技術將在不確定的期間內(nèi)為企業(yè)帶來經(jīng)濟利

益。

由此，該非專利技術可視為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，在持有期間內(nèi)不需要進行攤銷。

2X18年年底，甲公司對該項非專利技術按照資產(chǎn)減值的原則進行減值測試，經(jīng)測試表明其已發(fā)生減值。2

X18年年底，該非專利技術的可收回金額為1800000元。

甲公司的賬務處理為：

（1）2X17年1月1日，非專利技術達到預定用途

借：無形資產(chǎn)一一非專利技術2000000

貸：研發(fā)支出——資本化支出2000000

（2）2X18年12月31日，非專利技術發(fā)生減值

借：資產(chǎn)減值損失——非專利技術200000

[2000000-1800000]

貸：無形資產(chǎn)減值準備一一非專利技術200000

【例題?單選題】2014年12月31日，甲公司某項無形資產(chǎn)的原價為120萬元，已攤銷42萬元，未計提減

值準備，當日，甲公司對該無形資產(chǎn)進行減值測試，預計公允價值減去處置費用后的凈額為55萬元，預計未來

現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為60萬元。2014年12月31日，甲公司對該無形資產(chǎn)計提的減值準備為（）萬元。（2015

年）

A.18

B.23

C.60

D.65

【答案】A

【解析】無形資產(chǎn)的可收回金額為公允價值減去處置費用后的凈額與預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者中的較高

者，所以該無形資產(chǎn)的可收回金額為60萬元，2014年年末無形資產(chǎn)計提減值準備前的賬面價值=120-42=78（萬

元），應計提減值準備的金額=78-60=18（萬元）。

【例題?單選題】下列關于無形資產(chǎn)會計處理的表述中，正確的是（）。

A.當月增加使用壽命有限的無形資產(chǎn)從下月開始攤銷

B.無形資產(chǎn)攤銷方法應當反映其經(jīng)濟利益的預期消耗方式

C.具有融資性質(zhì)的分期付款購入的無形資產(chǎn)以總價款為基礎確定初始成本

D.使用壽命不確定的無形資產(chǎn)應采用直線法按10年攤銷

【答案】B

【解析】當月增加的使用壽命有限的無形資產(chǎn)從當月開始攤銷，選項A錯誤；具有融資性質(zhì)的分期付款購入

的無形資產(chǎn)，初始成本以購買價款的現(xiàn)值為基礎確定，選項C錯誤；使用壽命不確定的無形資產(chǎn)不進行攤銷，

選項D錯誤。

【例題?多選題】下列各項關于無形資產(chǎn)會計處理的表述中，正確的有（）。（2018年）

A.使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，至少應于每年年末進行減值測試

B.無形資產(chǎn)計提的減值準備后，在以后會計期間可以轉回

C.使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，不應計提攤銷

D.使用壽命有限，攤銷方法由年限平均法變更為產(chǎn)量法，按會計估計變更處理

【答案】ACD

【解析】選項B,無形資產(chǎn)計提的減值準備在以后持有期間不可以轉回。

【例題?多選題】下列關于無形資產(chǎn)后續(xù)計量的表述中，正確的有（）。（2013年）

A.至少應于每年年度終了對使用壽命有限的無形資產(chǎn)殘值進行復核

B.應在每個會計期間對使用壽命不確定的無形資產(chǎn)的使用壽命進行復核

C.至少應于每年年度終了對使用壽命有限的無形資產(chǎn)的使用壽命進行復核

D.至少應于每年年度終了對使用壽命有限的無形資產(chǎn)的攤銷方法進行復核

【答案】ABCD

【解析】企業(yè)應至少于每年年度終了對使用壽命有限的無形資產(chǎn)的使用壽命、攤銷方法及預計凈殘值進行復

核，選項A、C和D正確；企業(yè)應于每個會計期間對使用壽命不確定的無形資產(chǎn)的使用壽命進行復核，選項B

正確。

【例題?多選題】下列關于專門用于產(chǎn)品生產(chǎn)的專利權會計處理的表述中，正確的有（）。

A.該專利權的攤銷金額應計入管理費用

B.該專利權的使用壽命至少應于每年年度終了進行復核

C.該專利權的攤銷方法至少應于每年年度終了進行復核

D.該專利權應以成本減去累計攤銷和減值準備后的余額進行后續(xù)計量

【答案】BCD

【解析】專門用于產(chǎn)品生產(chǎn)的專利權攤銷額應計入制造費用或生產(chǎn)成本，選項A錯誤；無形資產(chǎn)的使用壽命

和攤銷方法均至少于每年年末復核，選項B和C正確；無形資產(chǎn)后續(xù)計量反映其賬面價值，無形資產(chǎn)賬面價值=

原價-累計攤銷-無形資產(chǎn)減值準備，選項D正確。

【例題?多選題】下列各項關于無形資產(chǎn)會計處理的表述中，不正確的有（）。

A.內(nèi)部產(chǎn)生的商譽應確認為無形資產(chǎn)

B.計提的無形資產(chǎn)減值準備在該資產(chǎn)價值恢復時應予轉回

C.使用壽命不確定的無形資產(chǎn)均應按10年平均攤銷

D.以支付土地出讓金方式取得的自用土地使用權應單獨確認為無形資產(chǎn)

【答案】ABC

【解析】選項A,商譽不具有可辨認性，不屬于無形資產(chǎn)；選項B,無形資產(chǎn)減值準備一經(jīng)計提，在持有期

間不得轉回；選項C,使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，會計上不進行攤銷，選項A、B和C均不正確。

第四節(jié)無形資產(chǎn)的處置

一、無形資產(chǎn)出租

無形資產(chǎn)使用權出租屬于企業(yè)日常經(jīng)營行為，應確認營業(yè)收入，其攤銷金額確認營業(yè)成本。

基本賬務處理：

借：銀行存款等

貸：其他業(yè)務收入

應交稅費一一應交增值稅（銷項稅額）

借：其他業(yè)務成本

貸：累計攤銷

【隨堂例題4】2X17年1月1日，甲公司將某商標權出租給乙公司使用，租期為4年，每年收取不含稅租

金150000元，根據(jù)《關于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅（2016）36號），甲公司為增值稅

一般納稅人，應交納的增值稅為9000元，（適用增值稅稅率為6%）。在出租期間內(nèi)甲公司不再使用該商標權。

改商標權系甲公司2義16年1月1日購入的，初始入賬價值為1800000元，預計使用年限為15年，采用直線

法攤銷。假定按年攤銷商標權，且不考慮增值稅以外的其他相關稅費。

【答案】

（1）每年取得租金

借：銀行存款159000

貸：其他業(yè)務收入——出租商標權150000

應交稅費一一應交增值稅（銷項稅額）9000

（2）按年對該商標權進行攤銷

借：其他業(yè)務成本一一商標權攤銷120000

貸：累計攤銷120000

二、無形資產(chǎn)出售

企業(yè)出售無形資產(chǎn)，應當將取得的價款與該無形資產(chǎn)賬面價值及相關稅費的差額計入當期損益（資產(chǎn)處置

損益）。

基本賬務處理：

借：銀行存款

無形資產(chǎn)減值準備

累計攤銷

貸：無形資產(chǎn)

應交稅費一一應交增值稅（銷項稅額）

差額：資產(chǎn)處置損益

【隨堂例題5】甲企業(yè)為增值稅一般納稅人，出售一項商標權，所得的并不含稅價款為1200000元，根據(jù)

《關于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅（2016）36號）應交納的增值稅為72000元，（適用

增值稅稅率為6%,不考慮其他稅費），該商標權成本為3000000元，出售時已攤銷金額為1800000元，

已計提的減值準備為300000元。

【答案】

借：銀行存款1272000[1200000+72000]

累計攤銷1800000

無形資產(chǎn)減值準備一一商標權300000

貸：無形資產(chǎn)一一商標權3000000

應交稅費一一應交增值稅（銷項稅額）72000

資產(chǎn)處置損益300000

【例題?單選題】甲公司為增值稅一般納稅人，2017年1月15日開始自行研發(fā)某項管理用非專利技術，研

究階段發(fā)生支出120萬元（均為人員薪酬），以銀行存款支付開發(fā)階段支出340萬元（其中符合資本化條件前

發(fā)生的支出為100萬元）。研發(fā)活動于2017年12月11日結束，研發(fā)成功。甲公司預計該項非專利技術可以使

用5年，預計凈殘值為零，采用直線法計提攤銷。2018年6月30日該項無形資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為

153萬元，公允價值為158萬元，預計處置費用為9萬元。甲公司預計該項無形資產(chǎn)尚可使用3年，預計凈殘

值為零，繼續(xù)采用直線法計提攤銷。

2019年6月20日，甲公司將該非專利技術轉讓給乙公司，開具的增值稅專用發(fā)票注明的價款為100萬元,

增值稅稅額為6萬元，款項已收取并存入銀行。不考慮其他相關因素，則甲公司應確認資產(chǎn)處置損益（）

萬元。

A.-6.25

B.-0.25

C.-47.22

D.-41.22

【答案】A

【解析】甲公司無形資產(chǎn)的入賬金額為240萬元（340-100）,截至2018年6月30日應計提攤銷=240/5/12

X7=28（萬元），則計提減值準備前賬面價值為212萬元（240-28）,可收回金額為153萬元（公允價值減處

置費用后的凈額與預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值孰高），應計提無形資產(chǎn)減值準備59萬元（212-153）；截至2019

年6月20日無形資產(chǎn)的賬面價值=153-153/3/12X11=106.25（萬元），處置價款100萬元，應確認的資產(chǎn)處置

損益=100-106.25=-6.25（萬元）。

三、無形資產(chǎn)報廢

無形資產(chǎn)預期不能為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟利益的，應當將該無形資產(chǎn)的賬面價值予以轉銷，計入當期損益（營

業(yè)外支出）。

基本賬務處理：

借：營業(yè)外支出

累計攤銷

無形資產(chǎn)減值準備

貸：無形資產(chǎn)

【隨堂例題6】甲企業(yè)原擁有一項非專利技術，采用直線法進行攤銷，預計使用期限為10年?，F(xiàn)該項非專

利技術已被內(nèi)部研發(fā)成功的新技術所替代，