中級會計實務(wù)-存貨剖析

第二章存貨本章應(yīng)關(guān)注的主要內(nèi)容有：（1）掌握存貨的確認條件；（2）掌握存貨初始計量的核算；（3）掌握存貨可變現(xiàn)凈值的確認方法；（4）掌握存貨期末計量的核算。

第一節(jié)存貨的確認和初始計量一、存貨的定義與確認條件（一）存貨的定義存貨，是指企業(yè)在日?；顒又谐钟幸詡涑鍪鄣漠a(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過程或提供勞務(wù)過程中耗用的材料和物料等。（二）存貨的確認條件存貨同時滿足下列條件的，才能予以確認：（1）與該存貨有關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；（2）該存貨的成本能夠可靠地計量。

二、存貨的初始計量存貨應(yīng)當按照成本進行初始計量。存貨成本包括采購成本、加工成本和其他成本。（一）外購存貨的成本存貨的采購成本，包括購買價款、相關(guān)稅費、運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬于存貨采購成本的費用。

企業(yè)（商品流通）在采購商品過程中發(fā)生的運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬于存貨采購成本的費用等進貨費用，應(yīng)當計入存貨采購成本，也可以先進行歸集，期末根據(jù)所購商品的存銷情況進行分攤。對于已售商品的進貨費用，計入當期損益；對于未售商品的進貨費用，計入期末存貨成本。企業(yè)采購商品的進貨費用金額較小的，可以在發(fā)生時直接計入當期損益。（二）加工取得的存貨的成本存貨的加工成本，包括直接人工以及按照一定方法分配的制造費用。（三）其他方式取得的存貨在確定存貨成本過程中，應(yīng)當注意，下列費用應(yīng)當在發(fā)生時確認為當期損益，不計入存貨成本：

（1）非正常消耗的直接材料、直接人工和制造費用。（2）倉儲費用（不包括在生產(chǎn)過程中為達到下一個生產(chǎn)階段所必需的費用）。（3）不能歸屬于使存貨達到目前場所和狀態(tài)的其他支出。

【例題1】下列項目中，一般納稅企業(yè)應(yīng)計入存貨成本的有（）。A．購入存貨支付的關(guān)稅B．商品流通企業(yè)采購過程中發(fā)生的保險費C．委托加工材料發(fā)生的增值稅D．自制存貨生產(chǎn)過程中發(fā)生的直接費用E．購入材料支付的價款【答案】ABDE

第二節(jié)發(fā)出存貨的計量一、確定發(fā)出存貨的成本企業(yè)應(yīng)當采用先進先出法、加權(quán)平均法或者個別計價法確定發(fā)出存貨的實際成本。二、確定發(fā)出包裝物和低值易耗品的成本包裝物和低值易耗品，應(yīng)當采用一次轉(zhuǎn)銷法或者五五攤銷法進行攤銷。生產(chǎn)領(lǐng)用的包裝物，應(yīng)將其成本計入制造費用；隨同商品出售但不單獨計價的包裝物，應(yīng)將其成本計入當期銷售費用；隨同商品出售并單獨計價的包裝物，應(yīng)將其成本計入當期其他業(yè)務(wù)成本。第三節(jié)期末存貨的計量一、存貨期末計量原則資產(chǎn)負債表日，存貨應(yīng)當按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量。存貨成本高于其可變現(xiàn)凈值的，應(yīng)當計提存貨跌價準備，計入當期損益。二、可變現(xiàn)凈值的含義可變現(xiàn)凈值，是指在日常活動中，存貨的估計售價減去至完工時估計將要發(fā)生的成本、估計的銷售費用以及相關(guān)稅費后的金額。（一）可變現(xiàn)凈值的基本特征1．確定存貨可變現(xiàn)凈值的前提是企業(yè)在進行日常活動2．可變現(xiàn)凈值為存貨的預(yù)計未來現(xiàn)金流量，而不是存貨的售價或合同價。3．不同存貨可變現(xiàn)凈值的構(gòu)成不同（1）產(chǎn)成品、商品和用于出售的材料等直接用于出售的商品存貨，其可變現(xiàn)凈值為在正常生產(chǎn)經(jīng)營過程中，該存貨的估計售價減去估計的銷售費用和相關(guān)稅費后的金額。（2）需要經(jīng)過加工的材料存貨，其可變現(xiàn)凈值為在正常生產(chǎn)經(jīng)營過程中，以該材料所生產(chǎn)的產(chǎn)成品的估計售價減去至完工時估計將要發(fā)生的成本、銷售費用和相關(guān)稅費后的金額。（二）確定存貨的可變現(xiàn)凈值應(yīng)考慮的因素企業(yè)確定存貨的可變現(xiàn)凈值，應(yīng)當以取得的確鑿證據(jù)為基礎(chǔ)，并且考慮持有存貨的目的、資產(chǎn)負債表日后事項的影響等因素。存貨可變現(xiàn)凈值的確鑿證據(jù)，是指對確定存貨的可變現(xiàn)凈值有直接影響的確鑿證明，如產(chǎn)品或商品的市場銷售價格、與企業(yè)產(chǎn)品或商品相同或類似商品的市場銷售價格、供貨方提供的有關(guān)資料、銷售方提供的有關(guān)資料、生產(chǎn)成本資料等。三、存貨期末計量的具體方法（一）存貨估計售價的確定

1.為執(zhí)行銷售合同或者勞務(wù)合同而持有的存貨，通常應(yīng)以產(chǎn)成品或商品的合同價格作為其可變現(xiàn)凈值的計量基礎(chǔ)。

2.如果企業(yè)持有存貨的數(shù)量多于銷售合同訂購的數(shù)量，超出部分的存貨可變現(xiàn)凈值，應(yīng)以產(chǎn)成品或商品的一般銷售價格作為計量基礎(chǔ)。

3.沒有銷售合同約定的存貨，但不包括用于出售的材料，其可變現(xiàn)凈值應(yīng)以產(chǎn)成品或商品一般銷售價格(即市場銷售價格)作為計量基礎(chǔ)。

4.用于出售的材料等，應(yīng)以市場價格作為其可變現(xiàn)凈值的計量基礎(chǔ)。這里的市場價格是指材料等的市場銷售價格。

可變現(xiàn)凈值中估計售價的確定方法有合同合同數(shù)量內(nèi)合同價超過合同數(shù)量一般市場價無合同一般市場價

(二)材料存貨的期末計量

1.對于用于生產(chǎn)而持有的材料等(如原材料、在產(chǎn)品、委托加工材料等)，如果用其生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值預(yù)計高于成本，則該材料應(yīng)按照成本計量。其中，“可變現(xiàn)凈值預(yù)計高于成本”中的成本是指產(chǎn)成品的生產(chǎn)成本。

2.如果材料價格的下降等原因表明產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值低于成本，則該材料應(yīng)按可變現(xiàn)凈值計量。

如何理解資產(chǎn)的賬面余額、賬面價值？（1）存貨成本100，已提跌價準備20存貨賬面余額100存貨的賬面價值=100-20=80（2）固定資產(chǎn)原價100，累計折舊20，固定資產(chǎn)減值準備10固定資產(chǎn)賬面余額100固定資產(chǎn)賬面凈值=100-20=80固定資產(chǎn)賬面價值=100-20-10=70

材料存貨的期末計量材料按成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量材料可變現(xiàn)凈值=材料估計售價-銷售材料估計的銷售費用和相關(guān)稅金若材料用于生產(chǎn)產(chǎn)品產(chǎn)品沒有發(fā)生減值：材料按成本計量產(chǎn)品發(fā)生減值：材料按成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量材料可變現(xiàn)凈值=產(chǎn)品估計售價-至完工估計將要發(fā)生的成本-銷售產(chǎn)品估計的銷售費用和相關(guān)稅金若材料直接出售材料賬面價值的確定【例題2】甲公司期末原材料的賬面余額為100萬元，數(shù)量為10噸。該原材料專門用于生產(chǎn)與乙公司所簽合同約定的20臺Y產(chǎn)品。該合同約定:甲公司為乙公司提供Y產(chǎn)品20臺，每臺售價10萬元(不含增值稅，本題下同)。將該原材料加工成20臺Y產(chǎn)品尚需加工成本總額為95萬元。估計銷售每臺Y產(chǎn)品尚需發(fā)生相關(guān)稅費1萬元(不含增值稅，本題下同)。本期期末市場上該原材料每噸售價為9萬元，估計銷售每噸原材料尚需發(fā)生相關(guān)稅費0.1萬元。期末該原材料的賬面價值為()萬元。A.85B.89C.100D.105【答案】A【解析】產(chǎn)成品的成本＝100＋95＝195萬元，產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值＝20×10－20×1＝180萬元。期末該原材料的可變現(xiàn)凈值＝20×10－95－20×1＝85萬元，成本為100萬元，賬面價值為85萬元。P84【例4-5】

【例4-6】

（三）計提存貨跌價準備的方法存貨跌價準備通常應(yīng)當按單個存貨項目計提。但是，對于數(shù)量繁多、單價較低的存貨，可以按照存貨類別計提存貨跌價準備。與在同一地區(qū)生產(chǎn)和銷售的產(chǎn)品系列相關(guān)、具有相同或類似最終用途或目的，且難以與其他項目分開計量的存貨，可以合并計提存貨跌價準備。期末對存貨進行計量時，如果同一類存貨，其中一部分是有合同價格約定的，另一部分則不存在合同價格，在這種情況下，企業(yè)應(yīng)區(qū)分有合同價格約定的和沒有合同價格約定的存貨，分別確定其期末可變現(xiàn)凈值，并與其相對應(yīng)的成本進行比較，從而分別確定是否需計提存貨跌價準備。【例題3】B公司期末存貨采用成本與可變現(xiàn)凈值孰低法計價。2005年9月26日B公司與M公司簽訂銷售合同：由B公司于2006年3月6日向M公司銷售筆記本電腦10000臺，每臺1.5萬元。2005年12月31日B公司庫存筆記本電腦13000臺，單位成本1.4萬元，賬面成本為18200萬元。2005年12月31日市場銷售價格為每臺1.3萬元，預(yù)計銷售稅費均為每臺0.05萬元。則2005年12月31日筆記本電腦的賬面價值為（

）萬元。A．18250

B．18700C．18200

D．17750【答案】

D

【解析】

由于B公司持有的筆記本電腦數(shù)量13000臺多于已經(jīng)簽訂銷售合同的數(shù)量10000臺。因此，銷售合同約定數(shù)量10000臺，其可變現(xiàn)凈值=10000×1.5-10000×0.05=14500萬元，成本為14000萬元，賬面價值為14000萬元；超過部分的可變現(xiàn)凈值=3000×1.3-3000×0.05=3750萬元，其成本為4200萬元，賬面價值為3750萬元。該批筆記本電腦賬面價值=14000+3750=17750萬元。（四）存貨跌價準備計提與轉(zhuǎn)回的處理企業(yè)應(yīng)在每一資產(chǎn)負債表日，比較存貨成本與可變現(xiàn)凈值，計算出應(yīng)計提的存貨跌價準備，再與已提數(shù)進行比較，若應(yīng)提數(shù)大于已提數(shù)，應(yīng)予補提。企業(yè)計提的存貨跌價準備，應(yīng)計入當期損益（資產(chǎn)減值損失）。當以前減記存貨價值的影響因素已經(jīng)消失，減記的金額應(yīng)當予以恢復(fù)，并在原已計提的存貨跌價準備金額內(nèi)轉(zhuǎn)回，轉(zhuǎn)回的金額計入當期損益（資產(chǎn)減值損失）?！纠}4】2007年3月1日取得的某種存貨：成本為100萬元（1）2007年3月31日可變現(xiàn)凈值為90萬元借：資產(chǎn)減值損失10

貸：存貨跌價準備10（2）2007年6月30日可變現(xiàn)凈值為85萬元借：資產(chǎn)減值損失5

貸：存貨跌價準備5（3）2007年9月30日可變現(xiàn)凈值為98萬元借：存貨跌價準備13

貸：資產(chǎn)減值損失13（4）2007年12月31日可變現(xiàn)凈值為102萬元借：存貨跌價準備2

貸：資產(chǎn)減值損失2“存貨跌價準備”科目貸方余額反映的是存貨的可變現(xiàn)凈值低于其成本的差額。（五）存貨盤虧或毀損的處理屬于非常原因造成的凈損失計入營業(yè)外支出，屬于計量收發(fā)差錯和管理不善等原因造成的凈損失計入管理費用?！纠}5】下列會計處理，不正確的是（）。

A.由于管理不善造成的存貨凈損失計入管理費用

B.非正常原因造成的存貨凈損失計入營業(yè)外支出

C.以存貨抵償債務(wù)結(jié)轉(zhuǎn)的相關(guān)存貨跌價準備沖減管理費用D.為特定客戶設(shè)計產(chǎn)品發(fā)生的可直接確定的設(shè)計費用計入相關(guān)產(chǎn)品成本

【答案】C

【例題6】長江股份有限公司(以下稱為“長江公司”)是一家生產(chǎn)電子產(chǎn)品的上市公司,為增值稅一般納稅企業(yè)。(1)2006年12月31日,長江公司期末存貨有關(guān)資料如下:存貨品種數(shù)

量單位成本(萬元)賬面余額(萬元)備

注A產(chǎn)品280臺102800B產(chǎn)品500臺31500C產(chǎn)品1000臺1.71700D配件400件1.5600用于生產(chǎn)C產(chǎn)品合

計66002006年12月31日,A產(chǎn)品市場銷售價格為每臺13萬元,預(yù)計銷售費用及稅金為每臺0.5萬元。2006年12月31日,B產(chǎn)品市場銷售價格為每臺3萬元。長江公司已經(jīng)與某企業(yè)簽訂一份不可撤銷的銷售合同,約定在2007年2月10日向該企業(yè)銷售B產(chǎn)品300臺,合同價格為每臺3.2萬元。B產(chǎn)品預(yù)計銷售費用及稅金為每臺0.2萬元。2006年12月31日,C產(chǎn)品市場銷售價格為每臺2萬元,預(yù)計銷售費用及稅金為每臺0.15萬元。2006年12月31日,D配件的市場銷售價格為每件1.2萬元?，F(xiàn)有D配件可用于生產(chǎn)400臺C產(chǎn)品,用D配件加工成C產(chǎn)品后預(yù)計C產(chǎn)品單位成本為1.75萬元。2005年12月31日C產(chǎn)品的存貨跌價準備余額為150萬元,對其他存貨未計提存貨跌價準備；2006年銷售C產(chǎn)品結(jié)轉(zhuǎn)存貨跌價準備100萬元。長江公司按單項存貨、按年計提跌價準備。要求:計算長江公司2006年12月31日應(yīng)計提或轉(zhuǎn)回的存貨跌價準備,并編制相關(guān)的會計分錄?！敬鸢浮緼產(chǎn)品的可變現(xiàn)凈