新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及會(huì)計(jì)制度講座版

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及會(huì)計(jì)制度講座

2004-1

第一講新準(zhǔn)則、新制度的改革背景

一、新制度的重大意義

（-）新準(zhǔn)則和新制度是進(jìn)一步貫徹和落實(shí)《會(huì)訓(xùn)法》和《企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告條例》的重要措施。

（二:）新準(zhǔn)則和新制度的頒布實(shí)施與我們國家的經(jīng)濟(jì)發(fā)展和國民經(jīng)濟(jì)第十五個(gè)計(jì)劃綱要密切

相關(guān)。

（三）此次改革具有非常強(qiáng)的針對(duì)性。

（四）加入世界貿(mào)易組織川T0）的要求。

二、新制度的內(nèi)容與結(jié)構(gòu)

（-）《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則都是《會(huì)計(jì)法》國家統(tǒng)一會(huì)計(jì)核算的組成部分。

（-）《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的發(fā)布實(shí)施是我國會(huì)計(jì)核算制度改革總體思路的重要組成部分。改

革的總體思路是：（1）打破行業(yè)、所有制、組織方式和經(jīng)營方式的界限，建立統(tǒng)一的企業(yè)會(huì)

計(jì)制度，適用于除金融保險(xiǎn)以外的大、中型企業(yè)，并在此基礎(chǔ)上對(duì)各個(gè)行業(yè)、企業(yè)的個(gè)性業(yè)

務(wù)，擬定各個(gè)專業(yè)核算辦法。（2）針對(duì)小規(guī)模企業(yè)的特點(diǎn)，制定小企業(yè)制度。（3）考慮到金融

保險(xiǎn)企業(yè)經(jīng)營的特殊性，制定金融保險(xiǎn)險(xiǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)制度。

（三）已經(jīng)發(fā)布的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》不是對(duì)現(xiàn)有行業(yè)會(huì)計(jì)制度簡單相加

（四）小規(guī)模企業(yè)和金融保險(xiǎn)企業(yè)有其若干特殊性，難以執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，財(cái)政部在

繼《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》發(fā)布實(shí)施之后，將著手考慮小企業(yè)會(huì)計(jì)制度和金融保險(xiǎn)企業(yè)（特別是

商業(yè)銀行）的會(huì)計(jì)制度建設(shè)問題。

三、新準(zhǔn)則和新制度保持了會(huì)計(jì)的中國特色

（一）新準(zhǔn)則和新制度與我國的法律環(huán)境和法規(guī)體系相適應(yīng)

（二）繼續(xù)保留了''會(huì)計(jì)制度”這種形式制定會(huì)計(jì)規(guī)范，符合中國人的思維方式和習(xí)慣，便于理

解和實(shí)際操作

（三）就改革的內(nèi)容而言，新準(zhǔn)則、新制度在很多方面也體現(xiàn)了會(huì)計(jì)的中國特色，這是由我國

市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的現(xiàn)狀所決定的

1.關(guān)于債務(wù)重組的處理。

2.關(guān)于非貨幣性交易的處理。

3.關(guān)于以''放棄非現(xiàn)金資產(chǎn)''的方式取得的長期股權(quán)投資的處理。

（四）《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》與《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》并存，是我國現(xiàn)階段企業(yè)會(huì)計(jì)改革的合理模武。

1、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》與《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的異同。

2、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》與《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》并存是我國現(xiàn)階段的客觀要求。

3、繼續(xù)制定并公布具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，加快會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)的步伐。

四、新準(zhǔn)則和新制度實(shí)現(xiàn)了與國際會(huì)計(jì)慣例的充分協(xié)調(diào)

（-）什么是國際會(huì)計(jì)慣例，如何借鑒國際會(huì)計(jì)慣例

（二）新規(guī)定在若干重要問題上實(shí)現(xiàn)了與國際會(huì)計(jì)慣例的協(xié)調(diào)

1、適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求。

2、積極貫徹國際通行的穩(wěn)健會(huì)計(jì)政策。

3、實(shí)行國際通行的會(huì)計(jì)與稅收相分離的做法。

4、對(duì)會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告全過程作出規(guī)定。

5、專門強(qiáng)調(diào)〃實(shí)質(zhì)重于形式”原則。

五、關(guān)于新準(zhǔn)則、新制度的貫徹實(shí)施

（一）實(shí)施范圍

1、關(guān)于新準(zhǔn)則。2001年1月18日，財(cái)政部以財(cái)會(huì)[2001]7號(hào)文印發(fā)了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

一無形資產(chǎn)等項(xiàng)準(zhǔn)則的通知》，《通知》規(guī)定，為適應(yīng)社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展，規(guī)范企業(yè)無

形資產(chǎn)等事項(xiàng)的會(huì)計(jì)核算及相關(guān)披露，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，要求所有企業(yè)從2001年1月1

日起執(zhí)行《借款費(fèi)用》、《租賃》、《現(xiàn)金流量表》、《債務(wù)重組》、《會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估

計(jì)變更和會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正》、《非貨幣性交易》等六項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。對(duì)于《投資》和《無形資產(chǎn)》

兩項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則暫在股份有限公司施行，同肘鼓勵(lì)其他企業(yè)先行施行這兩項(xiàng)準(zhǔn)則，對(duì)于國有企

業(yè)有意施行這兩項(xiàng)準(zhǔn)則的，應(yīng)提出申請，待報(bào)同級(jí)財(cái)政部門批準(zhǔn)后施行。

2、關(guān)于新制度。2000年12月29日，財(cái)政部以財(cái)會(huì)[2000]25號(hào)發(fā)布了"關(guān)于印發(fā)《企業(yè)

會(huì)計(jì)制度》的通知“，通知明確了《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的實(shí)施范圍，規(guī)定了《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》

于2001年1月1日起暫在股份有限公司范圍內(nèi)執(zhí)行?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)制度》發(fā)布后，社會(huì)上給

予了高度的評(píng)價(jià)，一些部門、企業(yè)要求擴(kuò)大實(shí)施范圍。對(duì)此，財(cái)政部于2001年1月9日

發(fā)出了關(guān)于印發(fā)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》實(shí)施范圍有關(guān)問題的通知，通知指出，為了盡快提高我國

企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，除股份有限公司外，也鼓勵(lì)其他企業(yè)現(xiàn)行實(shí)施企業(yè)會(huì)計(jì)制度。

（二）做好新舊制度的銜接

1、公司由于執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，導(dǎo)致所采用的會(huì)計(jì)政策發(fā)生變更。除以下各項(xiàng)應(yīng)采用

追溯調(diào)整法進(jìn)行處理外，其他變更采用未來適用法：（1）按《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定計(jì)提的

固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、在建工程、委托貸款減值準(zhǔn)備的處理：（2）按《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》

規(guī)定進(jìn)行的債務(wù)重組、非貨幣性交易的處理。

2、對(duì)于《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》施行之日以前發(fā)生的投資業(yè)務(wù)，其會(huì)計(jì)處理方法與《企業(yè)會(huì)計(jì)制

度》規(guī)定的方法不同的，不予追溯調(diào)整。對(duì)于《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》施行之日前發(fā)生、但在施行

之日仍然持有的投資，自《企業(yè)會(huì)計(jì)制使》施行之日起應(yīng)按《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定處理，

即在《企此會(huì)計(jì)制度》執(zhí)行之前，按《股份有限公司會(huì)計(jì)制度一會(huì)計(jì)科目和會(huì)計(jì)報(bào)表》和《企

業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一投資》的規(guī)定，己確認(rèn)的投資，不予追溯調(diào)整；其后對(duì)投資收益的確認(rèn)和投資

賬面價(jià)值的調(diào)整等，應(yīng)按《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定進(jìn)行處理。

3、在采用追溯調(diào)整法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)，應(yīng)將會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)調(diào)整期初留存收益,

會(huì)計(jì)報(bào)表其他相關(guān)項(xiàng)目的期初數(shù)也應(yīng)一并調(diào)整，并在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中披露變更的內(nèi)容和理

由、變更的影響數(shù)及不能合理確定累積影響的理由等。第二講資產(chǎn)

一、資產(chǎn)概述

1、資產(chǎn)的定義

資產(chǎn)，是指由過去的交易、事項(xiàng)形成并由企業(yè)擁有或者控制的資源，該資源預(yù)期會(huì)給企

業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益。

2、資產(chǎn)的特征

(1)資產(chǎn)是由過去的交易、事項(xiàng)形成的；

(2)資產(chǎn)是由企業(yè)擁有或者控制的經(jīng)濟(jì)資源，即企業(yè)對(duì)經(jīng)濟(jì)資源擁有所有權(quán)或?qū)嵸|(zhì)上的控

制權(quán);

(3)該資源預(yù)期能夠給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益。

3、資產(chǎn)的分類

按流動(dòng)性可以把資產(chǎn)劃分為流動(dòng)資產(chǎn)、長期投資、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他資產(chǎn)。流

動(dòng)資產(chǎn)是指在一年或不超過一年的一個(gè)營業(yè)周期內(nèi)能夠變現(xiàn)的資產(chǎn)，主要包括現(xiàn)金、銀行存

敖、短期投資、應(yīng)收及預(yù)付款項(xiàng)、待攤費(fèi)用、存貨等；超過一年或一個(gè)營業(yè)周期才能變現(xiàn)的

資產(chǎn)稱為非流動(dòng)資產(chǎn)，包括長期投資、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他資產(chǎn)。

按有無實(shí)物形態(tài)，可以把資產(chǎn)劃分為無形資產(chǎn)和有形資產(chǎn)。按是否擁有貨幣性可以把資產(chǎn)分

為貨幣性資產(chǎn)和非貨幣性資產(chǎn)等等。

4、資產(chǎn)的確認(rèn)與計(jì)量

(D資產(chǎn)的確認(rèn)與計(jì)量概念

資產(chǎn)的確認(rèn)，是指某一項(xiàng)目作為一項(xiàng)資產(chǎn)正式列入會(huì)計(jì)報(bào)表的過程。資產(chǎn)的確認(rèn)解決的

是以何種方式列入何科目的問題。

資產(chǎn)的計(jì)量，是指在資產(chǎn)負(fù)債表中確認(rèn)和計(jì)列資產(chǎn)項(xiàng)目的貨幣金額的過程。

(2)資產(chǎn)確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)

①在資產(chǎn)的確認(rèn)萬面要符合會(huì)計(jì)要素的定義，只有預(yù)期能夠給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)效益的才能作為

資產(chǎn)入賬。失效的存貨、待處理財(cái)產(chǎn)損失、遞延資產(chǎn)等就不是資產(chǎn)了，失效的存貨一次性地

作為損失處理，待處理財(cái)產(chǎn)損失必須在期末決算之前進(jìn)行處理，不能掛賬，開辦費(fèi)也不作為

資產(chǎn)處理。

②要有確鑿的憑據(jù)，據(jù)以可靠地計(jì)量。

(3)資產(chǎn)計(jì)量的基礎(chǔ)

會(huì)計(jì)上可供選擇的會(huì)計(jì)計(jì)量基礎(chǔ)有多種:歷史成本、重置成本、公允價(jià)值、可變現(xiàn)凈值

和未來現(xiàn)金流入現(xiàn)值、脫手價(jià)值等。資產(chǎn)的計(jì)量要求以歷史成本基礎(chǔ)為主，即因?yàn)闅v史成本

只有穩(wěn)定性，符合客觀性、可靠性和可比性原則，所以在一般情況下應(yīng)以歷史成本入賬，但

也應(yīng)考慮到歷史成本具有一定的局限性，在某些情況下可以不采用歷史成本進(jìn)行計(jì)量，如計(jì)

提損失準(zhǔn)備、期末通過財(cái)產(chǎn)清查而進(jìn)行資產(chǎn)的期末計(jì)價(jià)等。

二、貨幣資金

貨幣資金是企業(yè)資產(chǎn)的重要組成部分，是企業(yè)資產(chǎn)中流動(dòng)性較強(qiáng)的一種資產(chǎn)，包括現(xiàn)金、

銀行存款及其他貨幣資金。貨幣資金的核算基本沒有改變，變動(dòng)的只是“其他貨幣資金”的明

細(xì)科目，增加了“信用卡存款"，"信用證保證金存款"、”存出投資款"，其中”存出投資款

“是在企業(yè)有委托貸款時(shí)使用的明細(xì)科目。當(dāng)企業(yè)有閑置的貨幣資金時(shí)，委托金融機(jī)構(gòu)對(duì)

外放款，即委托貸款，在金融機(jī)構(gòu)沒有將該款項(xiàng)貸出之時(shí)，就構(gòu)成了企業(yè)的"存出投資款”，

金融機(jī)構(gòu)將款項(xiàng)貸出之后，再轉(zhuǎn)為企業(yè)的投資科目。

三、應(yīng)收項(xiàng)目

應(yīng)收項(xiàng)目也稱為應(yīng)收款項(xiàng)，包括各種債權(quán)，如應(yīng)收賬款、其他應(yīng)收款、預(yù)付賬款、應(yīng)收票

據(jù)等。

1、應(yīng)收及預(yù)付款項(xiàng)的核算

(1)應(yīng)收賬款的入賬時(shí)間

應(yīng)收賬款的入賬時(shí)間應(yīng)根據(jù)《收入準(zhǔn)則》的規(guī)定來進(jìn)行確定，并應(yīng)按銷售方式不同而進(jìn)

行相應(yīng)的處理，如在分期收款銷售方式下應(yīng)接合同規(guī)定的時(shí)間確認(rèn)應(yīng)收賬款的入賬時(shí)間;長

期建造合同則應(yīng)按長期建造合同的規(guī)定確認(rèn)應(yīng)收款項(xiàng)的入賬時(shí)間。

(2)應(yīng)收賬款的入賬價(jià)值

應(yīng)收賬款通常按實(shí)際發(fā)生額計(jì)價(jià)入賬，計(jì)價(jià)時(shí)還需考慮商業(yè)折扣和現(xiàn)金折扣因素。商業(yè)

折扣是指企業(yè)根據(jù)市場供需情況，或針對(duì)不同的顧客，商品標(biāo)價(jià)上給予的扣除。在涉及商業(yè)

折扣時(shí)，應(yīng)該按照扣除商業(yè)折扣后的實(shí)際估價(jià)入賬。應(yīng)收賬款的入賬價(jià)值中包含應(yīng)收的增值

稅?，F(xiàn)金折扣是指企業(yè)為鼓勵(lì)客戶提早償付貨款而給予客戶在價(jià)格上的優(yōu)惠，也就是

”2/10,1/20,N/30”,即企業(yè)如果在10天內(nèi)付款，可享受2%的折扣，在20天內(nèi)付款，享

受設(shè)的折扣，如30天內(nèi)付款，則不給折扣。

存在現(xiàn)金折扣的情況下，應(yīng)收賬款的入賬價(jià)值的確認(rèn)有兩種方法:一種是總價(jià)法，另

一種是凈價(jià)法?？們r(jià)法是將未減去現(xiàn)金折扣前的金額作為實(shí)際售價(jià)，記作應(yīng)收賬款的入賬

價(jià)值?，F(xiàn)金折扣只有客戶在折扣期內(nèi)支付貨款咐，才予以確認(rèn)。在這種方法下，銷售方把

給予客戶的現(xiàn)金折扣視為融資的理財(cái)費(fèi)用，會(huì)計(jì)上作為財(cái)務(wù)費(fèi)用處理。我國的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)

中通常采用此方法。

凈價(jià)法是將扣減現(xiàn)金折扣后的金額作為實(shí)際售價(jià)，據(jù)以確認(rèn)應(yīng)收賬款的入賬價(jià)值。這種

方法是把客戶取得折扣視為正?，F(xiàn)象，認(rèn)為客戶一般都會(huì)提前付款，而將由于客戶超過折扣

期限付款而多收入的金額，視為提供信貸獲得的收入。

例：某企業(yè)銷售產(chǎn)品20000元，規(guī)定的現(xiàn)金折扣條件為2/10,N/30,適用的增值稅率為17%,

產(chǎn)品已發(fā)出，款項(xiàng)尚未收回。會(huì)計(jì)處理為：

借:應(yīng)收賬款23400

貸:營業(yè)收入20000

應(yīng)交稅金一一應(yīng)交增值稅3400

如上述貨款花10天內(nèi)收到，會(huì)計(jì)處理為：

借:銀行存款18720

財(cái)務(wù)費(fèi)用4680

貸，應(yīng)收賬款23400

如果超過現(xiàn)金折扣的最后期限收到貨款，則會(huì)計(jì)處埋如下：

借:銀行存款23400

貸:應(yīng)收賬款23400

(3)壞賬損失的處理

企業(yè)的應(yīng)收賬款有時(shí)會(huì)存在收不回來的可能。收不回來的應(yīng)收賬款，稱為壞賬損失。企

業(yè)賬面上的應(yīng)收賬款的期間長短不一，為了真實(shí)地反映企業(yè)擁有的應(yīng)收賬款的變現(xiàn)能力，我

國從1993年起允許企業(yè)對(duì)應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，對(duì)潛在的壞賬有可能造成的損失進(jìn)行處

理。對(duì)壞賬損失的處理可以采用兩種方法:直接轉(zhuǎn)銷法和備抵法。

①直接轉(zhuǎn)銷法，是在應(yīng)收賬款實(shí)際發(fā)生壞賬損失時(shí)才予以確認(rèn)的方法。優(yōu)點(diǎn)是簡單；缺點(diǎn)是

有悖于權(quán)責(zé)發(fā)生制，造成信息不實(shí)。新制度規(guī)定停止使用。

例：甲公司欠乙公司的賬款10000元，已經(jīng)超過三年，經(jīng)斷定無法收回，則乙公司應(yīng)對(duì)該項(xiàng)

應(yīng)收賬款作壞賬損失處理。賬務(wù)處理為：

借:管理資用--壞賬損失10000]

貸:應(yīng)收賬款---吊公司10000

如果已沖銷的應(yīng)收賬款以后又收回時(shí)，賬務(wù)處理如下

借:應(yīng)收賬款--甲公司10000

貸:管理費(fèi)用--壞賬損失10000

同時(shí)，

借:銀行存款10000

貸:應(yīng)收賬款--甲公司10000

②備抵法，采用一定的方法，按期估計(jì)并預(yù)提壞賬準(zhǔn)備，在證據(jù)確鑿時(shí)沖銷賬面余額。具

體方法有:銷售百分比法、賬齡分析法和應(yīng)收賬款余額百分比法。由企業(yè)自行制定計(jì)提壞

賬準(zhǔn)備的政策，明確計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的范圍、提取方法、賬齡的劃分和提取比例，按照法律

法規(guī)的規(guī)定報(bào)有關(guān)各方備案。在確定計(jì)提比例時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)以往的經(jīng)驗(yàn)、債務(wù)單位

的實(shí)際財(cái)務(wù)狀況和現(xiàn)金流量等相關(guān)信息予以合理估計(jì)。除有確鑿證據(jù)表明該應(yīng)收款項(xiàng)不能收

回或收回的可能性不大外（如債務(wù)單位已撤消、破產(chǎn)、資不抵債、現(xiàn)金流量嚴(yán)重不是、發(fā)生

嚴(yán)重的自然災(zāi)害等導(dǎo)致停產(chǎn)而在短時(shí)間內(nèi)無法償還債務(wù)等，以及3年以上的應(yīng)收款項(xiàng)，如果

發(fā)生以上情況的股份制企業(yè)，經(jīng)企業(yè)權(quán)利機(jī)構(gòu)批準(zhǔn)，可以全額計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。如果發(fā)生上述

情況的國有企業(yè)未經(jīng)財(cái)政部門]批準(zhǔn)，不能計(jì)提壞賬準(zhǔn)備），下列各種情況不能全額計(jì)提壞賬

準(zhǔn)備：

?當(dāng)年發(fā)生的應(yīng)收款項(xiàng)；

?計(jì)劃對(duì)應(yīng)收款項(xiàng)進(jìn)行重組:

?與關(guān)聯(lián)方發(fā)生的應(yīng)收款項(xiàng)：

?其他己逾期，但無確鑿證據(jù)表明不能收回的應(yīng)收款項(xiàng)。

上述所指的應(yīng)收款項(xiàng)主要是指應(yīng)收賬款和其他應(yīng)收款，對(duì)應(yīng)收款項(xiàng)可以提取一定比例的

壞賬準(zhǔn)備。企業(yè)若有可能收不回來的預(yù)付賬款，可以將其金額轉(zhuǎn)入其他應(yīng)收款;持有未到

期的應(yīng)收票據(jù)若不能夠收回時(shí).，可以將其金額轉(zhuǎn)入應(yīng)收賬款，一并計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。

但是，不允許企業(yè)計(jì)提秘密準(zhǔn)備，防止企業(yè)為了避稅的目的而減少其利潤的行為。秘密準(zhǔn)

備是指超過資產(chǎn)的實(shí)際損失而多提取的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。

例：某企業(yè)1999年估計(jì)的壞賬損失為10000元，則賬務(wù)處理

借:管理費(fèi)用--壞賬損失10000

貸:壞賬準(zhǔn)備10000

2000年確認(rèn)壞賬損入為T000元，賬務(wù)處埋為：

借:壞賬準(zhǔn)備7000

貸:應(yīng)收賬款一X客戶7000

2、壞賬收回的處理

收回當(dāng)年確認(rèn)的壞賬，恢復(fù)應(yīng)收賬款，沖減己計(jì)提的壞賬椎備，按收回的款額，借記''銀行

存款"，貸記"應(yīng)收賬款"。收回上年已經(jīng)提取壞賬準(zhǔn)備的應(yīng)收款項(xiàng)時(shí)，借記"壞賬準(zhǔn)備

3、新舊會(huì)計(jì)制度的比較

(1)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的范圍不同

應(yīng)收賬款和其他應(yīng)收款提取壞賬準(zhǔn)備，應(yīng)收票據(jù)和預(yù)付賬款在有證據(jù)表明其損失時(shí);

可以通過轉(zhuǎn)入應(yīng)收賬款和其他應(yīng)收款一并提取壞賬準(zhǔn)備，過去只允許對(duì)應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)

備。

(2)計(jì)提的方法和比例不同

原制度規(guī)定，按照應(yīng)收賬款期末余額的3%。―5%。。計(jì)提壞賬準(zhǔn)備;新制度規(guī)定提取比例

自定，但一旦確定，不得隨意改變;如果要改變，必須在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中說明?？梢哉J(rèn)為，

企業(yè)的應(yīng)收款項(xiàng)，即債權(quán)擴(kuò)大到全部可以計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。

(3)壞賬損失的處理方法不同

現(xiàn)在只能采用備抵法，原來可采用直接轉(zhuǎn)銷法和備抵法。

《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，不得計(jì)提秘密準(zhǔn)備，主要是為了解決計(jì)提準(zhǔn)備的隨意性問題。?

4、債務(wù)重組

所謂債務(wù)重組，是指債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或法院的裁決，同意債務(wù)人修

改債務(wù)條件的事項(xiàng)。債務(wù)重組有五種情況：

(1)實(shí)際收到的金額小于應(yīng)收債權(quán)的賬面價(jià)值；

(2)實(shí)際收到的金額大于應(yīng)收債權(quán)的賬面價(jià)值：

(3)以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)：

(4)債權(quán)轉(zhuǎn)為股權(quán)；

(5)修改債務(wù)條件，即延長債務(wù)償還期限、降低或減輕債務(wù)人

負(fù)擔(dān)的利息或本金等。

對(duì)這五種情況的賬務(wù)處理：

(D實(shí)際收到的金額小于應(yīng)收債權(quán)的賬面價(jià)值時(shí)，其差額即債務(wù)重組損失計(jì)入當(dāng)期營莒業(yè)外

支出。

如果債務(wù)人以低于債務(wù)賬面價(jià)值的現(xiàn)金清償賬款，債權(quán)人按實(shí)際收到時(shí)款項(xiàng)金額，借記”現(xiàn)

金”、〃銀行存款”科目，按應(yīng)收賬款的賬面價(jià)值，貸記"應(yīng)收賬款”科目，按二者之間的差額,

借記”營業(yè)外支出一債務(wù)重組損失”科目。如果債權(quán)人已對(duì)應(yīng)收賬款計(jì)提了壞賬準(zhǔn)備，債權(quán)人

按實(shí)際收到的款項(xiàng)金額，借記'‘現(xiàn)金"、"銀行存款"科目，按計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備，借記”壞賬準(zhǔn)

備”科目，按應(yīng)收賬款的賬面余額，貸記”應(yīng)收賬款”科目，按應(yīng)收賬款的賬面價(jià)值與收到

的現(xiàn)金之間的差額，借記“營業(yè)外支出一債務(wù)重組損失“科目。

例:2000年10月1日甲公司銷售一批產(chǎn)品給乙公司，價(jià)款200000元，增值稅額為34000元,

款項(xiàng)未收到。2001年4月10日，乙公司發(fā)生財(cái)務(wù)困難，無法按合同償還債務(wù)，經(jīng)雙方協(xié)商,

甲方同意減免乙方50000元債務(wù)，余額用現(xiàn)金立即償還。

如果甲公司未對(duì)該項(xiàng)應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，則其4月10日的賬務(wù)處理為:

借:銀行存款184000

營業(yè)外支出50000

貸:應(yīng)收賬款234000

如果甲公司已對(duì)應(yīng)收賬款計(jì)提了5000元的壞賬準(zhǔn)備，則其賬務(wù)處理為：

借:銀行存款184000

壞賬準(zhǔn)備5000

營業(yè)外支出45000

貸，應(yīng)收賬款234000

(1)實(shí)際收到的金額大于或等于應(yīng)收債權(quán)的賬面價(jià)值時(shí)，則債務(wù)重組不作賬務(wù)處理，待

實(shí)際收到款項(xiàng)時(shí)，將多收的金額記入營業(yè)外收人；

(2)以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)，應(yīng)按應(yīng)收債權(quán)的賬面價(jià)值作為受讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的人賬價(jià)值；

如果受讓多項(xiàng)非現(xiàn)金資產(chǎn)的，應(yīng)按各項(xiàng)非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值占其公允價(jià)值總額的比例，

對(duì)應(yīng)收債權(quán)的賬面價(jià)值進(jìn)行分配，并按分配后的價(jià)值作為所接受的各項(xiàng)非現(xiàn)金資產(chǎn)的人賬

價(jià)值。

A：債務(wù)人以投資清償某項(xiàng)應(yīng)收賬款

如果債務(wù)人以投資清償某項(xiàng)應(yīng)收賬款，債權(quán)人應(yīng)按應(yīng)收賬款的賬面價(jià)值加上應(yīng)支付的相關(guān)稅

費(fèi)，借記"短期投資使用股權(quán)投資〃、“長期債權(quán)投資”等科目；按應(yīng)收賬款的賬面價(jià)值，

貸記”應(yīng)收賬款”科目，按應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，貸記"現(xiàn)金"、"銀行存款"、"應(yīng)交稅金”等科

目。如對(duì)應(yīng)收賬款計(jì)提了壞賬準(zhǔn)備的，應(yīng)同時(shí)轉(zhuǎn)銷相關(guān)的壞賬準(zhǔn)備。

如果接受的投資中，包含已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利或已到付息期尚未領(lǐng)取的債券利息，

債權(quán)人應(yīng)按應(yīng)收賬款的賬面價(jià)值減去應(yīng)收股利或應(yīng)收利息，加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，借?quot;

短期投資〃、”長期股權(quán)投資"、"長期債權(quán)投資”等科目，按應(yīng)收股利或應(yīng)收利息，僧記”應(yīng)收

股利"、"應(yīng)收利息”等科目；按應(yīng)收賬款的賬面價(jià)值，貸記''應(yīng)收賬款”科目，按應(yīng)支付的相關(guān)

稅費(fèi)，貸記"現(xiàn)金銀行存款"、"應(yīng)交稅金''等科目。

例：如上例，乙公司2001年4月10日發(fā)生財(cái)務(wù)困難，無力償付貨款，經(jīng)雙方協(xié)商同意,

甲公司同意乙公司用其擁有的一項(xiàng)長期股權(quán)投資抵償債務(wù)，甲公司沒有對(duì)應(yīng)收賬款計(jì)提壞

賬準(zhǔn)備，則其賬務(wù)處理為：

借:長用股權(quán)投資234000

貸:應(yīng)收賬款234000

B:債務(wù)人以存貨清償某項(xiàng)應(yīng)收賬款

如果債務(wù)人以存貨清償某項(xiàng)應(yīng)收賬款，債權(quán)人應(yīng)按應(yīng)收賬款的賬面價(jià)值減去存貨可抵扣的增

值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，借記“原材料"、"庫存商品”等科目，按可抵扣的增

值稅的進(jìn)項(xiàng)稅額，借記”應(yīng)交稅金一應(yīng)交增值稅”;按應(yīng)收賬款的賬面價(jià)值，貸記”應(yīng)收帳款

“科目，按應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，貸記"現(xiàn)金銀行存款"、〃應(yīng)交稅金〃等科目。如對(duì)應(yīng)收賬

款計(jì)提了壞賬準(zhǔn)備的，同時(shí)轉(zhuǎn)銷相關(guān)的壞賬準(zhǔn)備。

例：如上例，2001年4月10日，乙公司無法按合同償還債務(wù)，經(jīng)雙以方協(xié)商同意，乙公司

用庫存商品抵償債務(wù)，商品市價(jià)為200000元，增值稅率17%,產(chǎn)品成本150000元，假

定甲公司已為該應(yīng)收賬款提取了5000元的壞賬準(zhǔn)備，則其賬務(wù)處理為：

借:庫存商品195000

應(yīng)交稅金一應(yīng)交增值稅34000

壞賬準(zhǔn)備5000

貸:應(yīng)收賬款234000

C：債務(wù)人以固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)清償某項(xiàng)應(yīng)收賬款

如果債務(wù)人以固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)清償某項(xiàng)應(yīng)收賬款，債權(quán)人應(yīng)按應(yīng)收賬款的賬面價(jià)值加上

應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，借記"固定資產(chǎn)"、"無形資產(chǎn)”等科目；按應(yīng)收賬款的賬面價(jià)值，貸記”

應(yīng)收賬款”科目，按應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，貸記"現(xiàn)金〃、"銀行存款應(yīng)交稅金"等科目。如

對(duì)應(yīng)收賬款計(jì)提了壞賬準(zhǔn)備的，同時(shí)轉(zhuǎn)銷相關(guān)的壞賬準(zhǔn)備。

(3)債權(quán)轉(zhuǎn)為股權(quán)的，應(yīng)按應(yīng)收債權(quán)的賬面價(jià)值作為受讓的股權(quán)的人賬價(jià)值，即如果債務(wù)人

以債務(wù)轉(zhuǎn)為資本清償某項(xiàng)應(yīng)收賬款，債權(quán)人應(yīng)按應(yīng)收賬款的賬面價(jià)值加下應(yīng)支付的相關(guān)稅

費(fèi)，借記”長期股權(quán)投資”科目，按應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，貸記'‘現(xiàn)金銀行存款"、”應(yīng)交稅

金''等科目，按應(yīng)收賬款的賬面價(jià)值，貸記''應(yīng)收賬款”科目。如對(duì)應(yīng)收賬款已經(jīng)計(jì)提了壞賬

準(zhǔn)備的，應(yīng)同時(shí)轉(zhuǎn)銷已計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備。

如果涉及受讓多項(xiàng)股權(quán)的，應(yīng)按各項(xiàng)股權(quán)的公允價(jià)值占其公允價(jià)值總額的比例，對(duì)應(yīng)收債權(quán)

的賬面價(jià)值進(jìn)行分配，并按分配后的價(jià)值作為所接受的各項(xiàng)股權(quán)的入賬價(jià)值，如果是非上市

公司，則要按非上市公司在現(xiàn)階段有根據(jù)的股票價(jià)格來進(jìn)行計(jì)算。

例：甲公司2000年4月1日銷售一批商品給乙企業(yè)，價(jià)款50萬元，增值稅額為8.5萬元，

款項(xiàng)未收到。2000年10月1目，乙公司發(fā)生財(cái)務(wù)困難，無力償還貨款，經(jīng)雙方協(xié)商同意將

債務(wù)轉(zhuǎn)為股權(quán)，并以銀行存款支付印花稅1000元，則甲方賬務(wù)處理為：

借:長期股權(quán)投資586000

貸:應(yīng)收賬款585000

銀行存款1000

(4)以修改期他債務(wù)條件清償債務(wù)的，應(yīng)將未來應(yīng)收金額小于應(yīng)收債權(quán)賬面價(jià)值的差額，計(jì)

入當(dāng)期營業(yè)外支出。即如果重組債權(quán)的賬面價(jià)值大于將來應(yīng)收金額的債權(quán)人應(yīng)將重組債權(quán)的

賬面價(jià)值減記至將來應(yīng)收金額，按將來應(yīng)收金額，借記”應(yīng)收賬款”科目，按減記的金額，借

記”營業(yè)外支出一債務(wù)重組”科目：按重組債權(quán)的賬面價(jià)值，貸記”應(yīng)收賬款”科目，如果對(duì)該

項(xiàng)應(yīng)收賬款已經(jīng)計(jì)提了壞賬準(zhǔn)備的，應(yīng)同時(shí)轉(zhuǎn)銷相關(guān)的壞賬準(zhǔn)備。

如果修改后的債務(wù)條件涉及或有收益的，則或有收益不應(yīng)當(dāng)包括在未來應(yīng)收金額

中。待實(shí)際收到或有收益時(shí)再確認(rèn)為當(dāng)期的營業(yè)外收入，借?quot;現(xiàn)金“、"銀行存款''等科

目，貸記”營業(yè)外收入”科目。其中或有收益，是指依未來某種事項(xiàng)出現(xiàn)而發(fā)生的收益。未來

事項(xiàng)的出現(xiàn)具有不確定性。

如果修改其他債務(wù)條件后，本來應(yīng)受金額等于或大于重組前應(yīng)收債權(quán)賬面余額的，

債務(wù)重組時(shí)不做賬務(wù)處理，但應(yīng)在備查簿中登記。

例:2000年1月1日，甲公司銷售一批商品給乙公司，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售

價(jià)款為500000元，增值稅銷項(xiàng)稅額為85000元，款項(xiàng)尚未收到。2000年10月1目，甲乙

公司協(xié)商進(jìn)行債務(wù)重組。甲公司同意減免乙公司債務(wù)100000元，債務(wù)延長期期間，每月按

余款加收5%的利息，利息和本金于2000年12月1目歸還。假定甲公司沒有為該項(xiàng)應(yīng)收賬

款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備：整個(gè)債務(wù)重組交易沒有發(fā)生相關(guān)稅費(fèi)，則甲公司的會(huì)計(jì)處理為：

借：應(yīng)收賬款533500

營業(yè)外支出51500

貸：應(yīng)收賬款585000

如上例，假如債務(wù)重組協(xié)議中規(guī)定，如果乙公司從第二個(gè)月出現(xiàn)盈利，則從第二個(gè)月開始利

率提高到8%,如果末出現(xiàn)盈利，則利率仍為5虬則甲公司的賬務(wù)處理為：

債務(wù)重組發(fā)生日：

借：應(yīng)收賬款533500

營業(yè)外支出一債務(wù)重組損失51500

貸：應(yīng)收賬款580000

如果2000年11月1日，乙公司未出現(xiàn)盈利，則2000年12月1日，甲公司的賬務(wù)處理為：

借：銀行存款533500

貸：應(yīng)收賬欺533500

如果2000年11月1日，乙公司出現(xiàn)盈利，則甲公司12月1日編制的會(huì)計(jì)分錄如下：

借：銀行存款548050

貸:應(yīng)收賬款533500

營業(yè)外收入14550

(6)債務(wù)人以混合重組方式清償某項(xiàng)應(yīng)收賬款

如欠債務(wù)人以混合重組方式清償某項(xiàng)應(yīng)收賬款，債權(quán)人應(yīng)分別以下情況進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

A：債務(wù)人以現(xiàn)金方式、非現(xiàn)金方式的組合清償某項(xiàng)應(yīng)收賬款

如果債務(wù)人以現(xiàn)金方式、非現(xiàn)金方式的組合清償某項(xiàng)應(yīng)收賬款，債權(quán)人應(yīng)先以收到的現(xiàn)金沖

減重組應(yīng)收賬款的賬面價(jià)值，再按"債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償某項(xiàng)應(yīng)收賬款”的原則進(jìn)行會(huì)計(jì)

處理。

例：2000年10月10目，甲公司銷售一批材料給乙公司，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的

銷售價(jià)款為100000元，增值稅銷項(xiàng)稅額為17000元，款項(xiàng)尚未收到。2001年5月1日，乙

公司財(cái)務(wù)發(fā)生困難，無法按合同規(guī)定償還債務(wù)，經(jīng)雙方協(xié)議，甲公司同意乙公司支付50000

元現(xiàn)金，余額用一臺(tái)設(shè)備立即償還。假設(shè)債務(wù)重組過程沒有任何相關(guān)稅費(fèi)。

借：銀行存款50000

固定資產(chǎn)67000

貸：應(yīng)收賬款117000

如果甲公司已對(duì)該應(yīng)收賬款計(jì)提了1000元的壞賬準(zhǔn)備，編制會(huì)計(jì)分錄如下：

借:銀行存款50000

壞賬準(zhǔn)備1000

固定資產(chǎn)66000

貸:應(yīng)收賬款117000

B：債務(wù)人以現(xiàn)金方式、非現(xiàn)金方式、債務(wù)轉(zhuǎn)為資本方式的組合清償某項(xiàng)應(yīng)收賬款

債務(wù)人以現(xiàn)金方式、非現(xiàn)金方式、債務(wù)轉(zhuǎn)為資本方式的組合清償某項(xiàng)應(yīng)收賬款，債權(quán)人

應(yīng)先以收到的現(xiàn)金沖減重組應(yīng)收賬款的賬面價(jià)值，再分別按受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)和股權(quán)的公允

價(jià)值占其公允價(jià)值總額的比例，對(duì)重組應(yīng)收賬款的賬面價(jià)值減去收到的現(xiàn)金后的余額迸行分

配，從面確定非現(xiàn)金資產(chǎn)、股權(quán)的人賬價(jià)值。如果涉及多項(xiàng)非現(xiàn)金資產(chǎn)、多項(xiàng)股權(quán)，則在多

項(xiàng)非現(xiàn)金資產(chǎn)（多項(xiàng)股權(quán)）入賬價(jià)值總額范圍內(nèi)，再分別按各項(xiàng)非現(xiàn)金資產(chǎn)（各項(xiàng)股權(quán)）公允價(jià)

值按占其公允價(jià)值總額的比例，對(duì)多項(xiàng)非現(xiàn)金資產(chǎn)（多項(xiàng)股權(quán)）的入賬價(jià)值總額進(jìn)行分配，以

確定各項(xiàng)非現(xiàn)金資產(chǎn)（各項(xiàng)股權(quán)）的入賬價(jià)值。

例:2000年1月1日，甲公司銷售一批庫存商品給丙公司，開出的增值稅專用發(fā)票上注

明的銷售價(jià)款為500000元，增值稅銷項(xiàng)稅額為85000元，款項(xiàng)尚未收到。2000年10月1

目，丙公司與甲公司協(xié)商進(jìn)行債務(wù)重組，重組協(xié)議如下：丙公司支付現(xiàn)金100000元，

以一臺(tái)機(jī)器償還余額的一部分，另一部分轉(zhuǎn)為資本；機(jī)器的公允價(jià)值為260000元；甲公司

獲得丙公司20%的股權(quán)，公允價(jià)值為240000元。假設(shè)甲公司沒有對(duì)該項(xiàng)應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬

準(zhǔn)備；債務(wù)重組交易沒有發(fā)生任何相關(guān)稅費(fèi)。對(duì)于債務(wù)重組交易，甲公司編制會(huì)計(jì)分錄如下:

借：銀行存款100000

長期股權(quán)投資232800

固定資產(chǎn)252200

貸：應(yīng)收賬款585000

其中，

固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值為：

(500000-100000)*260000/(260000+240000)=252200(元)

長期股權(quán)投資的入賬價(jià)值為：

(500000-100000)*240000/(260000+240000)=232800(元)

C：債務(wù)人以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)、債務(wù)轉(zhuǎn)化資本方式的組合清償某項(xiàng)應(yīng)收賬款的一部分，并

對(duì)該應(yīng)收賬款的另一部分以修改其他債務(wù)條件進(jìn)行債務(wù)幣組。

如果債務(wù)人以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)、債務(wù)轉(zhuǎn)化資本方式的組合清償某項(xiàng)應(yīng)收賬款的一部分,

并對(duì)該應(yīng)收賬款的另一部分以修改其他債務(wù)條件進(jìn)行債務(wù)重組，債權(quán)人應(yīng)將重組應(yīng)收賬款的

賬面價(jià)值減去收到的現(xiàn)金后的余額，再分別按"債務(wù)人以現(xiàn)金方式、非現(xiàn)金方式、債務(wù)轉(zhuǎn)為

資本方式的組合清償某項(xiàng)應(yīng)收賬款"、”債務(wù)人以修改其他債務(wù)條件清償某項(xiàng)應(yīng)收賬款”的原

則進(jìn)行處理。

例:2000年3月12目，甲公司銷售一批庫存商品給乙公司，增值稅專用發(fā)票上注明的

銷售價(jià)款為500000元，增值稅銷項(xiàng)稅額為85000元，款項(xiàng)末收到，2000年10月1日，乙

公司與甲公司協(xié)商進(jìn)行債務(wù)重組，協(xié)議如下：乙公司支付現(xiàn)金100000元，扣除現(xiàn)金后的

余額40%以機(jī)器償還，30%轉(zhuǎn)為股本，30%延期到2001年5月1日償還。假定甲公司沒有對(duì)

該應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，債務(wù)重組交易沒有發(fā)生任何相關(guān)稅費(fèi)。則甲公司的賬務(wù)處理為:

借：銀行行款100000

應(yīng)收賬款145500

長期股權(quán)投資145500

固定資產(chǎn)194000

貸:應(yīng)收賬款585000

例：2000年1月1日，甲公司銷售一批庫存商品給乙公司，增值稅專用發(fā)票上注明的

銷售價(jià)款為1000000元，增值稅銷項(xiàng)稅額為170000元，款項(xiàng)未收到，2000年10月1日，

乙公司與甲公司協(xié)商進(jìn)行債務(wù)重組，協(xié)議如下：乙公司支付現(xiàn)金200000元，扣除現(xiàn)金后的

余額，以一臺(tái)機(jī)器設(shè)備和債務(wù)轉(zhuǎn)為資本償還50%,50%延期至2001年5月1日償還。假設(shè)機(jī)

器的公允價(jià)值為240000元，所獲股權(quán)的公允價(jià)值為360000元；假定甲公司沒有對(duì)該應(yīng)收賬

款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，債務(wù)重組交易沒有發(fā)生任何相關(guān)稅費(fèi)。則甲公司的賬務(wù)處理為：

借：銀行存款200000

應(yīng)收賬款485000

長朔股權(quán)投資291000

固定資產(chǎn)194000

貸：應(yīng)收賬款1170000

其中：應(yīng)收賬款的入賬價(jià)值為，

(1170000-200000)*50%=485000元

長期股權(quán)投資的入賬價(jià)值為：

(1170000-200000)*50%*360000/(240000+60000)=291000元

固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值為：

(1170000-200000)*50%*240000/(240000+360000)=194000元

四、存貨

(一)存貨的定義

存貨是指企業(yè)在日常生產(chǎn)經(jīng)營過程中持有以備出售，或者仍然處在生產(chǎn)過程，或者在生產(chǎn)或

提供勞務(wù)過程中將消耗的材料或物料等，包括各類材料，商品，在產(chǎn)品，半成品，產(chǎn)成品等,

存貨屬于企業(yè)的流功資產(chǎn)。

(二)存貨范圍的確認(rèn)

存貨范圍確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)是企業(yè)對(duì)貨物是否具有法人財(cái)產(chǎn)權(quán)（或法定產(chǎn)權(quán)）。凡是在盤存日期法定

產(chǎn)權(quán)屬于企業(yè)的物品、不論其存放何處或處于何種狀態(tài)，都應(yīng)確認(rèn)為企業(yè)的存貨；反之，凡

是法定產(chǎn)權(quán)不屬于企業(yè)的物品、即使存放于企業(yè)，也不應(yīng)確認(rèn)為企業(yè)的存貨。存貨的范圍

包括下列三類有形資產(chǎn)：

1、在正常經(jīng)營過程中儲(chǔ)存以備出售的存貨。指企業(yè)在經(jīng)營過程中處于待銷狀態(tài)的各種物品，

如工業(yè)企業(yè)的庫存產(chǎn)成品，商品流通企業(yè)的庫存商品等。

2、為了最終出售正處于生產(chǎn)過程中時(shí)存貨。指為了最終出售但目前尚處于生產(chǎn)加工過程中

的各種物品，如工業(yè)企業(yè)的在產(chǎn)品和自制半成品等。

3、為了生產(chǎn)供銷售的商品或提供服務(wù)以備消耗的存貨。指企業(yè)為產(chǎn)品生產(chǎn)或提供服務(wù)過程

中耗用而儲(chǔ)存的各種物品，如工業(yè)企業(yè)為產(chǎn)成品耗用而儲(chǔ)存的原材料，燃料，包裝物，低值

易耗品等。

關(guān)于存貨的范圍需要說明以下幾點(diǎn)之：

第一,關(guān)于代銷商品的歸屬。代銷商品（也稱為托銷商品）是指一方委托另一方代其銷售商品。

從商品所有權(quán)的轉(zhuǎn)移來分析，代銷商品售出以前，所有權(quán)屬于委托方，受托方只是代對(duì)方銷

售商品，因此代銷商品應(yīng)作為委托方的存貨處理，但為了使受托方加強(qiáng)對(duì)代銷商品的核算和

管理，現(xiàn)行會(huì)計(jì)制也要求受托方對(duì)其受托代銷商品在資產(chǎn)負(fù)債表的存貨中反映，同時(shí).，與受

托代銷商品對(duì)應(yīng)的代銷商品款作為一項(xiàng)負(fù)債反映。

第二，關(guān)于在途商品等的處理。對(duì)于銷售方按銷售合同、協(xié)議規(guī)定已確認(rèn)銷售（如已收到貨

款等），而尚未發(fā)運(yùn)給購貨方的商品，應(yīng)作為購貨方的存貨而不應(yīng)再作為銷貨方的存貨，對(duì)

于購貨方已收到商品但尚未收到銷貨方結(jié)算發(fā)票等的商品，購貨方應(yīng)作為其存貨處理;對(duì)于

購貨方已經(jīng)確認(rèn)為購進(jìn)（如已付款等）而尚未到達(dá)入庫的在途商品，購貨方應(yīng)將其作為存貨處

理。

第三，關(guān)于購資約定問題。對(duì)于約定未來購入的商品，由于企業(yè)并沒有實(shí)際的購貨行為發(fā)生,

因此，不作為企業(yè)的存貨，也不確認(rèn)有關(guān)的負(fù)債和費(fèi)用。

（三）存貨取得及發(fā)出的計(jì)價(jià)

存貨會(huì)計(jì)的該心是計(jì)價(jià)，即正確地確定收入，發(fā)出及結(jié)存存貨的價(jià)值。

1、存貨入賬價(jià)值的基礎(chǔ)

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定：“各種存貨應(yīng)當(dāng)按取得時(shí)的實(shí)際成本記賬?quot;這表明企業(yè)在持續(xù)

經(jīng)營的前提下，存貨入賬價(jià)值的基礎(chǔ)應(yīng)采用歷史成本為計(jì)價(jià)原則。

2、存貨歷史成本的構(gòu)成

存貨的形成主要有外購和自制兩個(gè)途徑，從理論上講，企業(yè)無論從何種途徑取得的存貨，凡

與存貨形成有關(guān)的支出，均應(yīng)計(jì)入存貨的戍本之內(nèi)。實(shí)際工作中，根據(jù)存貨取得的不同情況,

其入賬價(jià)值的構(gòu)成也各不相同。

A、購入的存貨，按買價(jià)加運(yùn)輸費(fèi)，裝卸費(fèi)，保險(xiǎn)費(fèi)，包裝費(fèi)，倉儲(chǔ)費(fèi)等費(fèi)用，運(yùn)輸途中的

合理損耗，入庫前的挑選整理費(fèi)用和按規(guī)定應(yīng)計(jì)入成本的稅金以及其他費(fèi)用作為實(shí)際成本。

商品流通企業(yè)購入的商品，按照進(jìn)價(jià)和按規(guī)定應(yīng)計(jì)入商品成本的稅金作為實(shí)際成本，采購過

程中發(fā)生的運(yùn)輸費(fèi)，裝卸費(fèi)，保險(xiǎn)費(fèi)，包裝費(fèi)，倉儲(chǔ)費(fèi)等費(fèi)用，運(yùn)輸途中的合理損耗，入庫

前的挑選整理費(fèi)用等，直接計(jì)入當(dāng)期損益。

B、自制的存貨，按制造過程中的各項(xiàng)實(shí)際支出作為實(shí)際成本。

C、委托加工完成的存貨，以實(shí)際耗用的原材料或者半成品以及加工費(fèi)，運(yùn)輸費(fèi)，裝卸費(fèi)和

保險(xiǎn)費(fèi)等費(fèi)用以及按規(guī)定應(yīng)計(jì)入成本的稅金作為實(shí)際成本。

商品流通企業(yè)加工的商品，以商品的進(jìn)貨原價(jià)，加工費(fèi)用和按規(guī)定應(yīng)計(jì)入成本的稅金作為實(shí)

際成本。

D、投資者投入的存貨，按照投資各方確認(rèn)的價(jià)值作為實(shí)際成本。

E、接受捐贈(zèng)的存貨按以下規(guī)定確定其實(shí)際成本

1、捐贈(zèng)方提供了有關(guān)憑據(jù)(如反票、報(bào)關(guān)單、有關(guān)協(xié)議)的，按憑據(jù)上標(biāo)標(biāo)的金額加上應(yīng)

支付的相關(guān)稅費(fèi)，作為實(shí)際成本。

2、捐贈(zèng)方?jīng)]有提供有關(guān)憑據(jù)的，按如下順序確定其實(shí)際成本：

(1)同類或類似存貨存在活躍市場的，按同類或類似存貨的市場價(jià)格估計(jì)的金額，加上應(yīng)支

付的相關(guān)稅費(fèi)，作為實(shí)際成本;

(2)同類或類似存貨不存在活躍市場，按該接受捐贈(zèng)的存貨時(shí)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，作為

實(shí)際成本。

F、企業(yè)接受的債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務(wù)方代取得的存貨，或以應(yīng)收款項(xiàng)換入存貨的，

按照應(yīng)收債權(quán)的賬面價(jià)值減去可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額后的金額，加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，

作為實(shí)際成本。如涉及補(bǔ)價(jià)的按以下規(guī)定確定受讓存貨的實(shí)際成本：

L、收到補(bǔ)價(jià)的，按應(yīng)收債權(quán)的賬面價(jià)值減去可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額和補(bǔ)價(jià)，加上應(yīng)支付

的相關(guān)稅費(fèi)作為實(shí)際成本；

2、支付補(bǔ)價(jià)的按應(yīng)收債權(quán)的賬面價(jià)值減去可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，加上應(yīng)支付的補(bǔ)價(jià)和

應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，作為實(shí)際成本；

G、以非貨幣性交易換入的存貨，按換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值減去可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額加

上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為實(shí)際成本。如涉及補(bǔ)價(jià)，按以下規(guī)定確定換入存貨的實(shí)際成本：

1、收到補(bǔ)價(jià)的，按換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值減去可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額加上應(yīng)確認(rèn)的收益和

應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)減去補(bǔ)價(jià)后的余額，作為實(shí)際成本。

2、支付補(bǔ)價(jià)的，按換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值減去可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額加上應(yīng)支付的相關(guān)稅

費(fèi)和補(bǔ)價(jià)，作為實(shí)際成本。

II、盤盈的存貨，按照相同或同類存貨的市場價(jià)格作為實(shí)際成本。

(四)存貨的期末計(jì)價(jià)

會(huì)計(jì)期末，為了客觀、真實(shí)、準(zhǔn)確地反映企業(yè)期末存貨的實(shí)際價(jià)值，企業(yè)在編制資產(chǎn)負(fù)債表

時(shí)，要確定"存貨”項(xiàng)目的金額，即要確定期末存貨的價(jià)值。正確地進(jìn)行存貨的計(jì)價(jià)，又取決

于存貨數(shù)量的確定是否準(zhǔn)確。

(4)存貨盤盈盤虧的處理

企業(yè)進(jìn)行存貨清查盤點(diǎn)，應(yīng)當(dāng)編制“存貨盤點(diǎn)報(bào)告單”，并將其作為存貨清查的原始憑證。經(jīng)

過存貨盤存記錄的實(shí)存數(shù)與存貨的賬面記錄核對(duì),若賬面存貨小于實(shí)際存貨,為存貨的盤盈;

反之為存貨的盤虧。對(duì)于盤盈、盤虧的存貨要記入''待處理財(cái)產(chǎn)損益”科目，查明原因進(jìn)行處

理。

1、存貨盤盈

發(fā)生盤盈的存貨，經(jīng)查明是由于收發(fā)計(jì)量或核算上的誤差等原因造成的、應(yīng)及時(shí)辦理存貨入

賬的手續(xù)。調(diào)整存貨賬的實(shí)存數(shù)。按盤盈存貨的計(jì)劃成本或估計(jì)成本記入"待處理財(cái)產(chǎn)損溢

一待處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢”科目。經(jīng)有關(guān)部門批準(zhǔn)后，再?zèng)_減管理費(fèi)用。

2、存貨盤虧和毀損

發(fā)生盤虧和毀損的存貨，在報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)以前，應(yīng)按其成本(計(jì)劃或?qū)嶋H成本)轉(zhuǎn)入。待處理財(cái)產(chǎn)

損溢一待處理流動(dòng)資產(chǎn)損益”科目。報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)以后，再根據(jù)造成盤虧和毀損的原因，

分以下情況進(jìn)行處理：

(1)屬于自然損耗產(chǎn)生的定額內(nèi)損耗，經(jīng)批準(zhǔn)后轉(zhuǎn)作管理費(fèi)用；

(2)屬于計(jì)量收發(fā)差錯(cuò)和管理不善等原因造成的存貨短缺或毀損，應(yīng)先扣除殘料價(jià)值、

可以收回的保險(xiǎn)賠償和過失人的賠償。然后將損失記入管理費(fèi)用；

(3)屬于自然災(zāi)害或意外事故造成的存貨毀損。應(yīng)先扣除殘料價(jià)值和可以收回的保險(xiǎn)賠償,

然后將凈損失轉(zhuǎn)作營業(yè)外支出。

2、存貨的成本與可變現(xiàn)凈值孰低法

企業(yè)期末存貨的價(jià)值通常是以歷史成本確定的，但是，除了歷史成本以外，還有其他計(jì)價(jià)方

法，”成本與可變現(xiàn)凈值孰低法''是較為廣泛采用的一種。

(1)成本與可變現(xiàn)凈值孰低法的含義

”成本與時(shí)變現(xiàn)凈值孰低法”，是指對(duì)期末存貨按照成本與可變現(xiàn)凈值兩者之中較低者計(jì)價(jià)的

方法。即當(dāng)成本低于可變現(xiàn)凈值時(shí)，存貨按成本計(jì)價(jià)；當(dāng)可變現(xiàn)凈值低于成本時(shí)，存貨按可

變現(xiàn)凈值計(jì)價(jià)。

這里所講的“成本”是指存貨的歷史成本，即按前面所介紹的以歷史成本為基礎(chǔ)的存貨計(jì)價(jià)方

法(如先進(jìn)先出法等)計(jì)算的期末存貨價(jià)值。

”可變現(xiàn)凈值”是指企業(yè)在正常生產(chǎn)經(jīng)營過程中，以估計(jì)售價(jià)減去估計(jì)完工成本以及銷售所必

需的估計(jì)費(fèi)用后的價(jià)值。在預(yù)計(jì)可變現(xiàn)凈值時(shí)，還應(yīng)當(dāng)考慮持有存貨的期他因素，例如，有

合同約定的存貨，通常按合同價(jià)作為計(jì)算基礎(chǔ)，如果企業(yè)持有存貨的數(shù)量多于銷售合同訂購

數(shù)最，存貨超出部分的可變現(xiàn)凈值應(yīng)以一般銷售價(jià)格為計(jì)算基礎(chǔ)。

”成本與可變現(xiàn)凈值孰低法”的理論基礎(chǔ)主要是使存貨符合資產(chǎn)的定義。當(dāng)存貨的可變現(xiàn)凈值

下跌至成本以下時(shí)，由此所形成的損失已不符合資產(chǎn)的定義，因而應(yīng)將這部分損失從資產(chǎn)價(jià)

值中抵銷，列入當(dāng)期損益。否則，當(dāng)存貨的可變現(xiàn)凈值低于其成本價(jià)值時(shí)。如果仍然以其歷

史成本計(jì)價(jià)，就會(huì)出現(xiàn)虛夸資產(chǎn)的現(xiàn)象，這對(duì)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營來講顯然是不穩(wěn)健的。

(2)”成本與可變現(xiàn)凈值孰低法”的會(huì)計(jì)處理

企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期或者至少于每年年度終了對(duì)存貨進(jìn)行全面清查，如由于存貨遭受毀損、全部或

部分陳舊過時(shí)或銷售價(jià)格低于成本等原因，使存貨成本不可收回的部分，應(yīng)當(dāng)提取存貨跌價(jià)

準(zhǔn)備。

存貨跌價(jià)準(zhǔn)備應(yīng)按單個(gè)存貨項(xiàng)目的成本與可變現(xiàn)凈值計(jì)量,如某些存貨具有類似用途計(jì)并與

在同一地區(qū)生產(chǎn)和銷售的產(chǎn)品系列相關(guān),且實(shí)際上難以將其與該產(chǎn)品系列的其他項(xiàng)目區(qū)別

開來進(jìn)行估價(jià)的存貨，可以合并計(jì)量成本與可變現(xiàn)凈值;對(duì)于數(shù)量繁多、單價(jià)較低的存貨，

可以按存貨類別計(jì)量成本與可變現(xiàn)凈值。

當(dāng)存在以下一項(xiàng)或若十項(xiàng)情況時(shí)，應(yīng)將存貨賬面余額全部轉(zhuǎn)為當(dāng)期損益：

(A)己霉?fàn)€變質(zhì)的存貨；

(B)已過期且無轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨；

(C)生產(chǎn)中己不再需要，并且己無轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨；

(D)其他足以證明已無使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值們存貨。

若當(dāng)存在下列情況之一時(shí)，應(yīng)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備：

(A)市價(jià)持續(xù)下跌，并且在可預(yù)見的未來無回升的希望；

(B)企業(yè)使用該項(xiàng)原材料生產(chǎn)的產(chǎn)品的成本大于產(chǎn)品的銷售價(jià)格。

(0企業(yè)因產(chǎn)品更新?lián)Q代，原有庫存原材料已不適應(yīng)新產(chǎn)品的需要，而該原材料的市場價(jià)

格又低于其賬面成本：

(D)因企業(yè)所提供的商品或勞務(wù)過時(shí)或消費(fèi)者偏好已改變而使市場的需求發(fā)生變化，導(dǎo)致

市場價(jià)格逐漸下跌;

(E)其他足以證明該項(xiàng)存貨實(shí)質(zhì)上已經(jīng)發(fā)生減值的情形。

企業(yè)在確定了期末存貨的價(jià)值之后，應(yīng)視具體情況進(jìn)行有關(guān)的賬務(wù)處理。

1、成本低于可變現(xiàn)凈值

如果期末存貨的成本低于可變現(xiàn)凈值時(shí)，則不需作賬務(wù)處理，資產(chǎn)負(fù)債表中的存貨仍按期末

賬面價(jià)值列示。

2、變現(xiàn)凈值低于成本

如果期末存貨的可變現(xiàn)凈值低于成本時(shí)，則必須在當(dāng)期確認(rèn)存貨跌價(jià)損失，并進(jìn)行有關(guān)的賬

務(wù)處理。

每一會(huì)計(jì)期末，比較成本與可變現(xiàn)凈值計(jì)算出應(yīng)計(jì)提的準(zhǔn)備，然后與“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”科目的

余額進(jìn)行比較，若應(yīng)提數(shù)大于已提數(shù)，應(yīng)予補(bǔ)提:反之，應(yīng)沖銷部分已提數(shù)。提取和補(bǔ)提存

貨跌價(jià)損失準(zhǔn)備時(shí):借記”管理費(fèi)用一計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備“科目o貸記“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備''科目；

沖回或轉(zhuǎn)銷存貨跌價(jià)損失，作相反會(huì)計(jì)分錄。

(五)與行業(yè)會(huì)計(jì)制度的區(qū)別

(D接受捐贈(zèng)的存貨計(jì)價(jià)方式不同。《企業(yè)會(huì)計(jì)制戍》要求分不同情況處理:捐贈(zèng)方提供有關(guān)

存貨憑據(jù)的按照捐贈(zèng)方提供的憑據(jù)上注明的價(jià)值入賬;捐贈(zèng)存貨存在活躍市場的，按照市場

上該種存貨的平均價(jià)格登記入賬，如存貨已使用，按新價(jià)值扣減磨損的價(jià)值后的余額來登記

入賬;不存在活躍市場的，按照存貨未來的現(xiàn)金流入的現(xiàn)值登記入賬。

(2)債務(wù)重組和非貨幣交易取得的存貨，按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定處理。

(3)按估計(jì)價(jià)值入賬的盤盈存貨，改按市場價(jià)格計(jì)價(jià)。

(4)盈盈、盤虧的存貨原先掛賬待處理，然后轉(zhuǎn)批；新制度到股東大會(huì)批準(zhǔn)，可以先處理,

有不同意的，后調(diào)整，并在會(huì)計(jì)報(bào)表中說明。如果其后批準(zhǔn)處理的金額與已處理的金額不

一致，應(yīng)按其差額調(diào)整會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的年初數(shù)。

(5)期末計(jì)價(jià)不同，不再僅僅是原始成本。

(6)股份公司制度有存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，現(xiàn)在并入管理費(fèi)用，作為管理費(fèi)用的子目進(jìn)行該算。

(7)從操作性上看，規(guī)定得更細(xì)、更具體。

五、固定資產(chǎn)

固定資產(chǎn)是指使用年限超過一年的房屋、機(jī)器設(shè)備、建筑物、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營

有關(guān)的設(shè)備、器具、工具等，不屬于生產(chǎn)經(jīng)營主要設(shè)備的物品，凡是單位價(jià)值超2000元，

使用年限超過兩年的也作為固定資產(chǎn)。

固定資產(chǎn)在企業(yè)中應(yīng)該編制目錄，進(jìn)行分類管理，然后制定有關(guān)的折舊政策進(jìn)行管理。固定

資產(chǎn)可分為:使用中的固定資產(chǎn)、末使用的固定資產(chǎn)、不需用的固定資產(chǎn)以及租入的固定資

產(chǎn)（融資租賃固定資產(chǎn)以及土地）等。固定資產(chǎn)可按使用年限法、工作量法、雙倍余額遞減法、

年數(shù)總和法計(jì)提折舊，但須經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)。

1、固定資產(chǎn)期末計(jì)價(jià)回題

固定資產(chǎn)在期末要進(jìn)行清查，確定各項(xiàng)固定資產(chǎn)可收回金額。將可收回金額與賬面價(jià)值進(jìn)行

比較，如果可收回金額低于賬面凈值，兩者之差叫作減值。如果發(fā)生減值，則要計(jì)提減值準(zhǔn)

備。如何判斷固定資產(chǎn)是否發(fā)生減值?借鑒國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，發(fā)生下述情況可認(rèn)為固定資產(chǎn)發(fā)

生了減值。

（D凡跌幅大于隨時(shí)間推移和正常使用引起的折損；

（2）由于技術(shù)、市場、經(jīng)濟(jì)法律等環(huán)境的變化，對(duì)企業(yè)產(chǎn)化負(fù)面影響，發(fā)生資產(chǎn)價(jià)值的減

損；

（3）由于市場的利率或市場的其他回報(bào)率在當(dāng)期提高，從而影響企業(yè)計(jì)算資產(chǎn)使用價(jià)值時(shí)

所采用的折現(xiàn)率大于可收回的金額：

（4）有證據(jù)表明，資產(chǎn)陳舊過時(shí)或資產(chǎn)的實(shí)體已經(jīng)損壞；

（5）企業(yè)經(jīng)營已變，使資產(chǎn)已經(jīng)無用；

（6）從企業(yè)內(nèi)部管理看，有證據(jù)表明資產(chǎn)使用差于預(yù)期：（1）為獲取該資產(chǎn)產(chǎn)生的現(xiàn)金流最,

及為維護(hù)和經(jīng)營該資產(chǎn)導(dǎo)致的現(xiàn)金流出高于預(yù)算；（2）與原預(yù)算比較，實(shí)際資產(chǎn)的現(xiàn)金凈

流量明顯惡化；（3）資產(chǎn)的預(yù)算現(xiàn)金流量或利潤大幅度下降，或損失大幅度增加；（4）當(dāng)

期的數(shù)字和未來預(yù)期的結(jié)果現(xiàn)金凈流出或損失。

（7）合理計(jì)提減值準(zhǔn)備，但不能計(jì)提秘密準(zhǔn)備。五種情況：（1）無用資產(chǎn)；（2）由于技術(shù)

進(jìn)步等原因，己不能使用：(3)雖然可以使用，但所生產(chǎn)的產(chǎn)品不合格或不經(jīng)濟(jì)；(4)己

經(jīng)毀損，沒有使用價(jià)值；(5)已不能給企業(yè)帶來未來經(jīng)濟(jì)利益的固定資產(chǎn)。以上五種沒有使

用價(jià)值的情況如果出現(xiàn)應(yīng)該金額計(jì)提減值準(zhǔn)備，借記''營業(yè)外支出一固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備"，貸

記”固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備"。等資產(chǎn)進(jìn)行實(shí)際處理時(shí)再通過固定資產(chǎn)清理進(jìn)行核算。

2、與行業(yè)會(huì)計(jì)制度的區(qū)別

(D對(duì)外商企業(yè)購買國產(chǎn)設(shè)備，固定資產(chǎn)中含有增值稅款，后退還的增值稅款沖減固定資產(chǎn)

的賬面價(jià)值。原來不是這樣。

(2)投資人投入固定資產(chǎn)，原來按投資方投出資產(chǎn)的評(píng)估價(jià)值入賬;新制度規(guī)定按各方協(xié)商確

認(rèn)價(jià)值入賬。

(3)融資租賃，過去都是按協(xié)議支出數(shù)入賬;現(xiàn)在改變?yōu)榘醋畹透犊铑~入賬。

(4)對(duì)捐贈(zèng)固定資產(chǎn)，過去規(guī)定按重置完全價(jià)值入賬;新制度規(guī)定按捐贈(zèng)人提供的憑據(jù)入

賬，沒有憑據(jù)的按同類固定資產(chǎn)的市場價(jià)格入賬，沒有同類固定資產(chǎn)的而場價(jià)格的按其可

帶來未來收益的現(xiàn)值進(jìn)行計(jì)價(jià)入賬。

(5)對(duì)無償調(diào)入的固定資產(chǎn)價(jià)值，原按調(diào)出單位的原值入賬，現(xiàn)改為按調(diào)出單位賬面凈值加

運(yùn)雜費(fèi)、安裝費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用入賬，以后折舊時(shí)按尚可使用年限計(jì)提折舊。

(6)通過債務(wù)重組、非貨幣性交易換入固定資產(chǎn)的處理，執(zhí)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定。

(7)盤盈的固定資產(chǎn)，原按重置價(jià)值入賬;新制度改為按同類而市場價(jià)值減去按新舊程度估

定的折耗價(jià)值后的凈值入賬，盤虧或毀損的固定資產(chǎn)在減去應(yīng)該有過失人或保險(xiǎn)公司的賠款

或殘料的價(jià)值的凈損失作為營業(yè)外文出，。

(8)對(duì)所建造的固定資產(chǎn)，如果已經(jīng)達(dá)到使用狀態(tài)，但尚未辦理竣工手續(xù)的，按估計(jì)價(jià)值

轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)賬戶，開始計(jì)提折舊。所謂己經(jīng)達(dá)到使用狀態(tài)是指已經(jīng)投入試生產(chǎn)或試運(yùn)行，

已經(jīng)達(dá)到生產(chǎn)技術(shù)指標(biāo)要求，生產(chǎn)出合格的產(chǎn)品的時(shí)點(diǎn)。

(9)對(duì)固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)使用年限和使用方法，原定凈殘值率為3—5%,外資企業(yè)為10%；新

制度規(guī)定凈殘值率由企業(yè)自行決定，根據(jù)固定資產(chǎn)的類別、特點(diǎn)、自己的實(shí)際情況確定。

(10)對(duì)于接受捐贈(zèng)的使用過的固定資產(chǎn),應(yīng)當(dāng)根據(jù)調(diào)整后的預(yù)計(jì)價(jià)值和預(yù)計(jì)尚可使用年限

和凈殘值率，及選用的折舊方法進(jìn)行處理。

(11)盤虧固定資產(chǎn)同存貨，期末要處理掉，不允許有掛賬待處理的固定資產(chǎn)損失。

(12)期末固定資產(chǎn)的計(jì)價(jià)，，按可收回金額與賬面凈值孰低地進(jìn)行計(jì)價(jià)，如果賬面凈值高于

可收回金額，按可收回金額計(jì)價(jià)，并應(yīng)計(jì)提減值準(zhǔn)備。六、無形資產(chǎn)

1、無形資產(chǎn)的定義

無形資產(chǎn)是指企業(yè)為生產(chǎn)商品或提供勞務(wù)、出租給他人或?yàn)楣芾砟康亩钟械臎]有實(shí)物形態(tài)

的非貨幣性長朗資產(chǎn)。

無形資產(chǎn)的特征：

(1)不具有實(shí)物形態(tài)，主要表現(xiàn)為一些權(quán)利；

(2)非貨幣性長期資產(chǎn)，超過一個(gè)營業(yè)周期盈利；

(3)為企業(yè)自用，不是為了出售，但可以為出租；

(4)在創(chuàng)造利潤方面存在不確定性。

2、無形資產(chǎn)的分類

(D按照取得來源分為內(nèi)部自創(chuàng)無形資產(chǎn)和外部購進(jìn)無形資產(chǎn)。企業(yè)自創(chuàng)無形資產(chǎn)是企業(yè)內(nèi)

部職工通過研制、開發(fā)從而取得的擁有專有權(quán)利或非權(quán)利的能給企業(yè)帶來收益的資產(chǎn)，企業(yè)

外購的無形資產(chǎn)是指企業(yè)付出貨幣資金或非貨幣資金而從外部取得的無形資產(chǎn)；

(2)按照可否直接辨認(rèn)分為可辨認(rèn)的無形資產(chǎn)與不可辨認(rèn)的無形資產(chǎn)，可辨認(rèn)資產(chǎn)是指可單

獨(dú)確認(rèn)，可以單獨(dú)買賣、出租的無形資產(chǎn)，如專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)、專有技術(shù)等，不可辨認(rèn)的無

形資產(chǎn)主要是指商譽(yù)，和企業(yè)整體利益相連，不能離開企業(yè)單獨(dú)存在的無形資產(chǎn)；

(3)按照經(jīng)濟(jì)壽命分為使用年限確定的無形資產(chǎn)與使用年限不確定的無形資產(chǎn)；

(4)按照經(jīng)濟(jì)內(nèi)容分為專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)等。

3、無形資產(chǎn)的確認(rèn)和計(jì)量

(1)確認(rèn)，看能否帶來經(jīng)濟(jì)利益，看能否可靠計(jì)量；

(2)計(jì)量:外購的無形資產(chǎn)，按支付價(jià)款入賬;接受投資的無形簽產(chǎn)，按雙方確定價(jià)值入賬；

為創(chuàng)業(yè)板上市投資入股首次發(fā)行股票取得的無形資產(chǎn)，按投資方的賬面價(jià)值入賬。

4、無形資產(chǎn)的期末計(jì)價(jià)

無形資產(chǎn)在期末應(yīng)按賬面價(jià)值與期末可收回金額孰低來進(jìn)行計(jì)價(jià)。帳面價(jià)值是指一項(xiàng)資產(chǎn)的

賬面余額減去備抵賬戶的余額之后的凈額。

5、無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備問題。如果無形資產(chǎn)創(chuàng)造的利益不能補(bǔ)償其成本，則表明其價(jià)值出現(xiàn)

了減損。當(dāng)下述三種情況出現(xiàn)時(shí)，可認(rèn)為無形資產(chǎn)發(fā)生了價(jià)值減損：(1)此無形資產(chǎn)已經(jīng)被

其他新技術(shù)所替代，導(dǎo)致為企業(yè)創(chuàng)造經(jīng)濟(jì)利益的能力受到影響；

(2)當(dāng)無形資產(chǎn)市價(jià)大幅度降低，并在剩余年限內(nèi)不可能回升；

(3)有跡象足以表明，無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值超過可收回金額?？墒栈亟痤~有二種確定：①無

形資產(chǎn)的銷售凈價(jià)(銷售價(jià)格減去律師費(fèi)和相關(guān)稅費(fèi)后的余額)；②預(yù)計(jì)的未來可產(chǎn)生現(xiàn)

金流量的現(xiàn)值。以二者之間較大者作為可收回金額。

4、與行業(yè)會(huì)計(jì)制度的區(qū)別

(1)定義明確了；

(2)增加了非貨幣性交易無形資產(chǎn)的處理；

(3)無形資產(chǎn)后續(xù)發(fā)生的費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益。企業(yè)購進(jìn)的或自行開發(fā)的無形資產(chǎn)，在使用

過程中可能會(huì)發(fā)生有關(guān)費(fèi)用，不能增加無形資產(chǎn)價(jià)值，而應(yīng)計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用；企業(yè)自創(chuàng)的無形

資產(chǎn)，如果后來形成了專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)、或著作權(quán)等專有權(quán)利，應(yīng)按申請注冊登記的有關(guān)費(fèi)

用作為成本，計(jì)入無形資產(chǎn)價(jià)值；

(4)出售的無形資產(chǎn)，計(jì)入營業(yè)外收入或支出，而非其他業(yè)務(wù)收入或支出，如果出售無形資

產(chǎn)的所有權(quán)，按照無形資產(chǎn)的賬面余額結(jié)轉(zhuǎn)營業(yè)外支出；

(5)計(jì)提減值準(zhǔn)備。

注意:八項(xiàng)準(zhǔn)備的計(jì)提方法和折舊方法、比例都交給企業(yè)了，好象樂意怎么作就怎么作。其

實(shí)不是!選擇方法、比例時(shí)，必須要有確鑿的證據(jù)。改變方法時(shí)，要求說明其理由。

5、無形資產(chǎn)的攤銷。制度規(guī)定無形資產(chǎn)應(yīng)在預(yù)計(jì)的使用年限內(nèi)分期攤銷，即使用直線法進(jìn)

行攤銷。如果合同或法律規(guī)定有受益期限的，無形資產(chǎn)的攤銷期限不得超過合同或法律的規(guī)

定年限;合同或法律均規(guī)定了無形資產(chǎn)的使用年限，則按照較低者進(jìn)行攤銷;如果合同或法律

都沒有規(guī)定有效年限的，按照不超過10年的期限進(jìn)行攤銷.

七、投資

（一）投資的定義

投資指企業(yè)為通過分配來增加財(cái)富，或?yàn)橹\求其他利益，而將資產(chǎn)讓渡給其他單位所獲得

的另一項(xiàng)資產(chǎn)。

根據(jù)定義，投資不包括:外幣投資折算、證券經(jīng)營業(yè)務(wù)、合并會(huì)計(jì)報(bào)表、企業(yè)合并、房地產(chǎn)

投資、期貨投資、債務(wù)重組時(shí)將債權(quán)轉(zhuǎn)為股權(quán)。這些業(yè)務(wù)不在投資中體現(xiàn)，而在其他有關(guān)的

業(yè)務(wù)中來進(jìn)行規(guī)范。

具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中單獨(dú)有投資準(zhǔn)則，所以下述主要是投資準(zhǔn)則中與投資有關(guān)的內(nèi)容。

（二）投資成本的計(jì)量

投資包括短期投資和長期投資，所謂的短期投資是指投資的持有時(shí)間不超過一年（含一年）

或者是不超過一一個(gè)營業(yè)周期的投資，包括股票、債券、基金等。長期投資是指投資的持有

時(shí)間超過一年或者一個(gè)營業(yè)周期的投資。不管是短期投資還是長期投資，都會(huì)涉及到投資成

本的計(jì)量問題，這里的成本指的是初始投資成本，即開始投資時(shí)的成本以及新的投資成本的

計(jì)量。

1、初始投資成本

（1）以現(xiàn)金購入的長、短期股權(quán)投資，按實(shí)際支付的價(jià)款，包括支付的相關(guān)稅金、手續(xù)費(fèi)

等相關(guān)費(fèi)用作為初始投資成本。但下述款項(xiàng)不應(yīng)計(jì)入初始投資成本：

?已到期未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利；

?已到付息期末未領(lǐng)取的債券利息（指分期支付利息的長短期債券，應(yīng)按扣減利息后的凈

額計(jì)入初始投資成本。）;

?長期債券投資所發(fā)生的費(fèi)用，根據(jù)重要性原則確定。長期債券投資所發(fā)生的費(fèi)用包括有

發(fā)行的手續(xù)費(fèi)、稅金等，如果金額較大則計(jì)入投資成本;金額小的可做期間費(fèi)用處理。金額

大小的劃分以會(huì)計(jì)信息的提供是否會(huì)對(duì)企業(yè)產(chǎn)生重大影響為依據(jù)，即如對(duì)企業(yè)有重大影響即

為大，將其列入投資成本，如對(duì)企業(yè)無重大影響即為小，將其計(jì)入期間費(fèi)用。

(2)投資者投出非貨幣資產(chǎn)的長期股權(quán)投資，按投資各方確認(rèn)的價(jià)值計(jì)價(jià)。投資者在用存貨、

固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等進(jìn)行對(duì)外投資，因其不是現(xiàn)金或銀行存款，應(yīng)由投資的有關(guān)各方達(dá)成

協(xié)議，根據(jù)協(xié)商的價(jià)格確定投資價(jià)值，按各方承認(rèn)的價(jià)格作為長期股權(quán)投資價(jià)值。如協(xié)議確

認(rèn)價(jià)格與非貨幣資產(chǎn)原賬面凈值不一致時(shí)，被投資單位按協(xié)議價(jià)格入賬，投出單位如采用成

本法則按成本法處理;如采用權(quán)益法，需按照權(quán)益法處理，產(chǎn)生的差額的處理方法將在下文

再加以論述。

(3)債務(wù)重組取得的股權(quán)或債券投資，按債務(wù)重組準(zhǔn)則規(guī)定處理。

(4)非貨幣性交易取得的股權(quán)或債券投資，按非貨幣交易準(zhǔn)則規(guī)定處理。

(5)成本法改為權(quán)益法核算的股權(quán)投資，按賬面價(jià)值計(jì)價(jià)。如追加投資或購買被投資單位

在外的股權(quán)，使持股比例由原來的低于20%變?yōu)槌^20%(含20%),或可以產(chǎn)生重大影響，

則由原來采用成本法進(jìn)行核算改為權(quán)益法進(jìn)行核算，在進(jìn)行股權(quán)投資計(jì)價(jià)時(shí)，需將原成本法

下的賬面價(jià)值轉(zhuǎn)為按權(quán)益法核算的股權(quán)投資的成本，所謂賬面價(jià)值，是指某科目的賬面余額

減去相關(guān)的備抵項(xiàng)目后的凈額。

2、新的投資成本

(1)用權(quán)益法核算時(shí)，用初始投資成本加或減股權(quán)投資差額后的成本計(jì)價(jià)做為新的投資成

本。即原來用成本法計(jì)價(jià)，現(xiàn)轉(zhuǎn)為權(quán)益法核算，在成本法核算的初始成本基礎(chǔ)上減去原正的

差異額或加上原負(fù)的差異額來進(jìn)行計(jì)價(jià)。

(2)權(quán)益法下收到現(xiàn)金股利或利潤，將收到的現(xiàn)金股利或利潤沖減原投資成本，按沖減后

的成本計(jì)價(jià)。

(3)權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法的股權(quán)投資，以賬面價(jià)值作為新的成本，即以原權(quán)益法核算時(shí)的賬

面價(jià)值作為按成本法核算的股權(quán)投資成本。以后被投資公司分配來股利(或利潤)時(shí)，沖減

賬面價(jià)值。這是因?yàn)橛蓹?quán)益法轉(zhuǎn)為成本法的賬面價(jià)值中包含了本分配利潤，包含了被投資單

位賬面未分配利潤中屬于本單位的份額，因此收到股利或利潤時(shí)應(yīng)沖減賬面價(jià)值。該沖減額

在投資方的投資賬面余額等于其在被投資單位持有的股份的面額時(shí)不再?zèng)_減。

(三)投資收益的確認(rèn)和計(jì)量

1、短期投資投資收益的確認(rèn)和計(jì)量

持有時(shí)間不準(zhǔn)備超過一年的短期投資持有期間不確認(rèn)收益，處置時(shí)才確認(rèn)收益，即對(duì)短期

投資投資收益的確認(rèn)采用收付實(shí)現(xiàn)制進(jìn)行處理。

企業(yè)的委托貸款，即企業(yè)有閑置資金時(shí)將其借貸出去時(shí)通過金融機(jī)構(gòu)進(jìn)行處理，應(yīng)該視同

短期投資進(jìn)行核算，并按期(每月、半年、一年、季度)計(jì)提利息，計(jì)入損益;計(jì)提利息到

期不能收回的，應(yīng)當(dāng)停止計(jì)提利息，并將己經(jīng)計(jì)提的利息沖回。計(jì)提利息時(shí)，借記"其他

應(yīng)收款“，貸記"投資收益”，如利息到期不能收回時(shí)，則借記“投資收益〃，貸記”其他應(yīng)收

款”。期末，委托貸款也應(yīng)按資產(chǎn)減值的要求，計(jì)提減值準(zhǔn)備，即對(duì)其他應(yīng)收款計(jì)提壞賬準(zhǔn)

備。如估計(jì)本金收不回來時(shí)，按估計(jì)數(shù)額提取短期投資減值準(zhǔn)備。

(2)長期股權(quán)投資指持有被投資單位的股票或股份在一年以上的投資。

長期股權(quán)投資按上述計(jì)算的初始投資成本入賬，以后采用成本法或權(quán)益法進(jìn)行核算時(shí)，應(yīng)按

下述方法進(jìn)行處理。如為長期債券投資，在債券持有期間應(yīng)計(jì)提利息，確認(rèn)損益。

(1)成本法。

成本法的特點(diǎn):①適用范圍:無控制權(quán)、無共同控制權(quán)，且無重大影響;②賬面價(jià)值一般保持

不變。但當(dāng)將權(quán)益法改為成本法核算后，收回以前實(shí)現(xiàn)利潤時(shí)，要變動(dòng)，借記"銀行存款”，

貸記”長期股權(quán)投資③損益的確認(rèn)和計(jì)量:投資以后，被投資單位的損益不在本企業(yè)賬面反

映，只是在股利(或利潤)分配時(shí)才計(jì)入投資收益，以及投資處置時(shí)反映投資處置損益，即

只有在實(shí)際收到股利時(shí)才確認(rèn)投資收益。

(2)權(quán)益法。

權(quán)益法的特點(diǎn):①適用范圍:控制，或共同控制，或有重大影響(20%以上)；②賬面價(jià)值隨被投

資單位所有者權(quán)益的增減變化而變化，對(duì)被投資單位實(shí)現(xiàn)的利潤按其所占的持股比例確認(rèn)投

資收益，增加長期股權(quán)投資賬面價(jià)值;如果被投資單位發(fā)生了虧損，則減記長期股權(quán)投資。

如果被投資單位連年虧損，甚至所有者權(quán)益為負(fù)數(shù)，長期股權(quán)投資額以減記為零為限，不能

為負(fù)，因?yàn)楣緝H以出資額為限承擔(dān)有限經(jīng)濟(jì)責(zé)任，所以長期股權(quán)投資額不能為負(fù)。權(quán)益

法下，如被投資單位為上市公司，其股票有市場價(jià)格，將市場價(jià)格稱為公允價(jià)值或可變現(xiàn)價(jià)

值，在期末視成本與可收回金額孰低，

如果可收回金額低，按賬面余額減去可收回金額的差額提減值準(zhǔn)備。

2、股權(quán)投資差額的計(jì)算與攤銷

股權(quán)投資差額是指股權(quán)投資單位的初始投資成本與應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額之間

的差額，其形成原因有被投資單位有賬外資產(chǎn)，即商譽(yù)（正差異）或負(fù)商譽(yù)（負(fù)差異），或

未入賬資產(chǎn)或負(fù)債。

如果被投資單位賬面凈資產(chǎn)為100萬元，投資單位所付金額為120萬元，120萬元為公允價(jià)

值，20萬元股權(quán)投資差額是由賬外資產(chǎn)產(chǎn)生的，其可能是由商譽(yù)引起的;或被投資單位賬面

凈資產(chǎn)為100萬元，投資單位所付金額為80萬元，此處20萬元股權(quán)投資差額可能是由于被

投資單位有未入賬負(fù)債引起的如未決負(fù)債或未決訴訟引起的。

股權(quán)投資差額在取得時(shí)計(jì)算與確認(rèn)，在取得并采用權(quán)益法的當(dāng)期開始攤銷。攤銷期按照合同

規(guī)定的期間進(jìn)行。無合同規(guī)定期限者，（商譽(yù)）按照不超過10年的期限攤銷。若為貸差（負(fù)商

譽(yù)），不低于10年攤銷。攤銷時(shí)采用平均年限法進(jìn)行攤銷，為貸差時(shí)進(jìn)行攤銷的分錄為借記

”長期股權(quán)投資差額"，貸記"資本公積”。

3?長期股權(quán)投資賬面余額的調(diào)整

長期股權(quán)投資因其可采用成本法或權(quán)益法進(jìn)行核算，且其核算結(jié)果不相一致。在成本法下，

平時(shí)長期股權(quán)投資賬面數(shù)額不發(fā)生變化，只有實(shí)際分得股利或利潤時(shí)才確認(rèn)為投資收益。而

在權(quán)益法下則要視被投資單位的經(jīng)營情況而定：

（D被投資單位實(shí)現(xiàn)凈