房地產(chǎn)項目分階段納稅籌劃

房地產(chǎn)項目分階段納稅籌劃初探摘要：在國家對房地產(chǎn)實行宏觀調(diào)控的背景下，我國房地產(chǎn)企業(yè)面臨著來自各方面的壓力，加之其在開發(fā)及經(jīng)營過程投入資金多、建設(shè)及銷售周期長、涉稅標的金額大、涉及稅種多、范圍廣等特點，使房地產(chǎn)業(yè)成為稅收負擔較重的行業(yè)。房地產(chǎn)行業(yè)的一般項目通常分為前期準備階段、開發(fā)建設(shè)階段、銷售或保有階段，本文將分別針對房地產(chǎn)項目的這幾個階段進行納稅籌劃的初探。

abstract:inthecontextofimplementingmacro-controltorealestate,china’srealestatecompaniesarefacingpressurefromallsides,togetherwithitsfeaturesindevelopmentandoperation,suchasmorefundsandlongperiodofconstructionandsales,businessfunding,cyclelength,thelargeamountoftax-relatedsubjectmatter,involvingmanytaxes,widerange,whichmakestherealestatebecomeindustrywithmoreheaviertaxburden.thegeneralprojectoftherealestateindustryisusuallydividedintothepreparationstage,thedevelopmentandconstructionphase,saleorretentionphase,thispaperexplorestaxplanninginviewofthesestagesoftherealestateproject.

關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)項目；分階段；納稅籌劃

keywords:realestateprojects；sub-phase；taxplanning

1前期準備階段納稅籌劃

1.1籌資方式的納稅籌劃房地產(chǎn)企業(yè)在進行項目建設(shè)時，一般會涉及較長的建設(shè)周期，并且在建設(shè)期間會一直需要大量資金，因此，謹慎選擇籌資方式對房地產(chǎn)企業(yè)來說非常重要。目前可供我國房地產(chǎn)企業(yè)選擇的籌資方式主要有內(nèi)部資金積累、銀行借款、發(fā)放債券、向其他企業(yè)借款、發(fā)行股票等。而根據(jù)我國稅法的規(guī)定，借款利息在一定扣除范圍內(nèi)（如不超過同期銀行借款利息）可以在所得稅前扣除，并且在計算土地增值稅時也可作為扣除項目，因此，借款利息具有抵稅作用，而股息則只能稅后支付，無抵稅作用。因此，房地產(chǎn)企業(yè)在籌資時，要充分考慮稅收對籌資方式的影響，即，在一定范圍內(nèi)，負債籌資比權(quán)益籌資更加有優(yōu)勢。

1.2建設(shè)方式的納稅籌劃房地產(chǎn)企業(yè)在前期準備階段還應(yīng)考慮選擇哪種建設(shè)方式。通常，為了實現(xiàn)資源互補，房地產(chǎn)企業(yè)會采取合作開發(fā)的方式，具體有以下兩種：第一種為以物易物的方式，即合建一方以其擁有的土地交換另一方建成的房屋；第二種為合作雙方成立合營企業(yè)，即合作雙方分別以其擁有的土地、資金、機器設(shè)備等投資成立合營企業(yè)并合作建房。在以物易物的方式下，出地方為得到房屋所有權(quán)而換出土地應(yīng)按照該土地的公允價值繳納營業(yè)稅，而將換入的房屋再對外出售時，還應(yīng)按售價與購置價格之差繳納營業(yè)稅。對于出資方（即換出房屋方）來說，以建成后的部分房屋換取土地，應(yīng)視同銷售不動產(chǎn)繳納營業(yè)稅。而在建立合營企業(yè)的方式下，出地方與出資方就不存在“交換”問題，所以在此環(huán)節(jié)不必納稅，合營企業(yè)只需在建成的房屋對外銷售時按銷售不動產(chǎn)繳等維持企業(yè)日常經(jīng)營活動的正常開支；二是可按一定標準或限額予以稅前扣除的費用，如職工福利費、業(yè)務(wù)招待費等，若實際支出超出稅法規(guī)定的扣除限額，則不予抵扣；三是本期按一定比例扣除后，剩余部分結(jié)轉(zhuǎn)至以后年度繼續(xù)扣除的費用，如廣告費等；四是稅前完全不能扣除的費用，如稅收滯納金、罰款等。因此，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)根據(jù)稅法規(guī)定的限制，盡量減少不可扣除費用的發(fā)生，對于可按一定限額扣除的費用，則盡量將費用控制在稅法規(guī)定的可扣除限額之內(nèi)。

3銷售階段納稅籌劃

3.1銷售價格稅收籌劃我國稅法規(guī)定，企業(yè)開發(fā)普通住宅增值率未超過20%的免征土地增值稅。在這一優(yōu)惠條件下，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)合理確定房屋銷售價格以使收益最大化。即若企業(yè)開發(fā)的項目屬于普通標準住宅，則房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)合理確定銷售價格，使該項目的增值率剛好等于或略小于20%，以此來享受免交土地增值稅的稅收優(yōu)惠。當然，若降低銷售價格使增值率不超過20%享受到的稅收優(yōu)惠遠不及提高售價所帶來的收益時，企業(yè)應(yīng)提高售價以獲取更大的收益。實際操作中，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)權(quán)衡降價帶來的稅收優(yōu)惠、降低的銷售費用、提高的企業(yè)商譽等與提價帶來的高收益，確定出對自身最為有利的售價。

案例：xyz房地產(chǎn)公司開發(fā)一片住宅小區(qū)，住宅可售面積100000平方米，全部都是普通住宅。公司于2009年開始建設(shè)，2012年竣工，銷售均價為3600元，預(yù)計銷售總收入為36000萬元，取得土地使用權(quán)費用和開發(fā)成本為21300萬元，資金全部來源于自有資金，無借款，銷售費用預(yù)計為200萬元。

應(yīng)交營業(yè)稅=36000*5%=1800萬元；

應(yīng)交城市建設(shè)維護稅及教育費附加=1800*（7%+3%）=180萬元；

土地增值稅計算：可扣除項目金額=21300*（1+10%+20%）+1800+180+200=29870萬元，增值額=36000-29870=6130萬元，增值率=6130/29870=20.5%，應(yīng)交土地增值稅=6130*30%=1839萬元；

應(yīng)交企業(yè)所得稅=（36000-21300-200-1800-180-1839）*25%=2670.25萬元；

xyz公司總稅負=1800+180+1839+2670.25=6489.25萬元。

[籌劃方案]：適當降低房屋銷售價格，如每平方米降500元，由于價格下降，房屋銷售緊俏，銷售費用預(yù)計變?yōu)?50萬元。

應(yīng)交營業(yè)稅=35500*5%=1775萬元；

應(yīng)交城市建設(shè)維護稅及教育費附加=1775*（7%+3%）=177.5萬元；

土地增值稅計算：可扣除項目金額=21300*（1+10%+20%）+1775+177.5+150=29792.5萬元，增值額=35500-29792.5=5707.5萬元，增值率=5707.5/29792.5=19.2%<20%，符合稅收優(yōu)惠政策，可以免交土地增值稅。應(yīng)交土地增值稅=0；

應(yīng)交企業(yè)所得稅=（35500-21300-150-1775-177.5）*25%=3024.375萬元；

xyz公司總稅負=1775+177.5+3024.375=4976.875萬元。

[籌劃效果]：通過計算我們發(fā)現(xiàn)，此種稅收籌劃方案比籌劃前節(jié)稅1512.375萬元。

3.2銷售收入分解稅務(wù)籌劃

3.2.1分解銷售收入如今，隨著人們消費水平的不斷提高，精裝修住房將不斷取代毛坯房成為房地產(chǎn)企業(yè)的主要產(chǎn)品。而精裝修房的定價方式也為企業(yè)提供了納稅籌劃的空間。一般，精裝修房有如下兩種定價方式：一是合并定價方式，即房地產(chǎn)企業(yè)與購房者簽訂的房屋銷售合同中房屋的價格包括裝修價格；二是分別定價方式，即房地產(chǎn)企業(yè)與購房者簽訂的房屋銷售合同中房屋的價格是毛坯房價格，裝修價格則另簽房屋裝修合同。若采取合并定價，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)將裝修價格與毛坯房價格合并繳納土地增值稅和營業(yè)稅，裝修部分的成本可作為土地增值稅扣除項目，由于裝修價格最終在土地增值稅清算時沒有增值額，所以不影響土地增值稅的計算。但由于裝修業(yè)的營業(yè)稅率為3%，而銷售不動產(chǎn)營業(yè)稅率為5%，稅率差的存在使得合并定價不符合稅收利益最大化的原則，因此，企業(yè)想要按照裝修業(yè)繳納營業(yè)稅,可以選擇跟購房者分別簽訂兩份合同，分別納稅。

3.2.2區(qū)分代收收入在日?；顒又?，房地產(chǎn)企業(yè)還可能會代有關(guān)部門收取各種費用，若房地產(chǎn)企業(yè)為這些費用開具發(fā)票，則應(yīng)將這些費用并入房地產(chǎn)企業(yè)的收入一并繳納企業(yè)所得稅、營業(yè)稅，當然其成本也可稅前扣除，這種做法雖對房地產(chǎn)企業(yè)的所得稅沒有實質(zhì)性的影響，但卻加大了企業(yè)營業(yè)稅的計稅依據(jù)，加大企業(yè)稅負。因此，房地產(chǎn)企業(yè)在代收費用時，要與自身業(yè)務(wù)相分離，并讓實際收取費用的相關(guān)部門開具發(fā)票，從而降低企業(yè)的整體稅負。

3.2.3折扣銷售在當前國家對房價進行宏觀調(diào)控的背景下，很多購房者持觀望態(tài)度，房地產(chǎn)企業(yè)為盡快收回現(xiàn)金，經(jīng)常要采取折扣銷售方式。我國稅法規(guī)定，企業(yè)采取折扣銷售方式的，若商品銷售價格與折扣金額在一張發(fā)票上的，可以依據(jù)折扣后金額繳納營業(yè)稅；若將折扣額單獨開具發(fā)票的，則不論會計上如何處理，納稅時都不能將折扣額從應(yīng)納稅額中扣除。因此，房地產(chǎn)企業(yè)在采取折扣銷售時，一定要將銷售額與折扣額開在同一張發(fā)票上，這樣就可以按照折扣后金額繳納稅款，從而減少不必要的稅費。

3.2.4房地產(chǎn)企業(yè)購房送物同樣的促銷方式還有在銷售房屋時向購房者贈送車庫、陽臺、汽車等禮品，按照我國稅法規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)因贈送而發(fā)生的這些費用要按照其公允價值并入房屋銷售收入一并繳納營業(yè)稅，并且，企業(yè)還要對這些“禮品”向購房者代扣代繳20%的個人所得稅，這就給企業(yè)和購房者都帶來較大的稅負。通常，企業(yè)為節(jié)稅，要把車庫、陽臺等作為正常的銷售處理，而在價格方面給購房者以優(yōu)惠，這樣，一方面，價格的優(yōu)惠可為房地產(chǎn)企業(yè)節(jié)約營業(yè)稅的支出，另一方面，正常的銷售不屬于捐贈，購房者也不許繳納個人所得稅。

案例：xyz公司開發(fā)的住宅小區(qū)，住宅可售面積100000平方米，全部都是普通住宅。公司于2007年開始建設(shè)，2010年竣工，銷售均價為3600元，全部為精裝修房，其中裝修費按每平方米300元的標準，市場均價為350元。

應(yīng)交營業(yè)稅=3600*100000/10000*5%=1800萬元；

應(yīng)交城市建設(shè)維護稅及教育費附加=1800*（7%+3%）=180萬元。

[籌劃方案]：在簽訂售樓合同時分兩個協(xié)議，轉(zhuǎn)讓房產(chǎn)按毛坯房的價格計算，即3300元/平方米，此項按轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)5%繳納營業(yè)稅，另成立裝修子公司與客戶另外簽訂裝修合同，合約價為300元/平方米，按裝修業(yè)3%繳納營業(yè)稅。

應(yīng)交營業(yè)稅=3300*100000/10000*5%+300*100000/10000*3%=1740萬元；

應(yīng)交城市建設(shè)維護稅及教育費附加=1740*（7%+3%）=174萬元。

[籌劃效果]：籌劃后與原方案比可以節(jié)約營業(yè)稅金及附加66萬元。

3.3銷售和自營的選擇一般情況下，房地產(chǎn)企業(yè)對于開發(fā)完工的房產(chǎn)有兩種處理方式：對外銷售或自營。兩種不同的處理方式其繳納的稅費也完全不同：銷售要繳納土地增值稅，并按銷售收入繳納營業(yè)稅，最終還需繳納企業(yè)所得稅；自營需繳納房產(chǎn)稅和土地使用稅，但不需繳納土地增值稅。通常，不考慮其他影響因素而只考慮稅負時，銷售或自營的選擇要看該項目的利潤。若項目利潤很高，選擇銷售會繳納較多的土地增值稅和企業(yè)所得稅，而選擇自營則只需繳納較低的房產(chǎn)稅和土地使用稅；反之，若利潤較低，則應(yīng)選擇銷售方式。以上分析僅僅考慮了稅負的影響，而企業(yè)在選擇時還需考慮自身的長遠發(fā)展及戰(zhàn)略，因此，建議房地產(chǎn)企業(yè)在選擇時綜合考慮多方面因素作比較后選擇對企業(yè)最有利的方式。

4保有階段稅收籌劃

4.1先租后售的稅收籌劃根據(jù)我國稅法規(guī)定，若企業(yè)將開發(fā)的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)，要視同銷售繳納營業(yè)稅與企業(yè)所得稅，而若不轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)，則不需按視同銷售處理，但通過出租或自營取得收入時也不能扣除相應(yīng)的折舊，而應(yīng)按收入全額繳納所得稅。通常，若轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)，視同銷售所繳納的所得稅會遠高于日后取得的租金收入，此外，房地產(chǎn)企業(yè)在自營過程中還有其他可扣除項目，如借款利息等，折舊費所占比例并不是很大。因此，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)選擇先租后售的方式，先不轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)，只損失一部分可稅前扣除的折舊費，卻可換來少繳所得稅等較大的稅收利益。

4.2分解租金收入的稅收籌劃房地產(chǎn)企業(yè)出租房屋涉及的稅種有營業(yè)稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、城建稅、教育費附加等，稅收負擔較重，而與之相匹配的物業(yè)管理費用則只需繳納營業(yè)稅金及附加，稅負較輕。所以，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)合理劃分自營時的租金收入與物業(yè)管理費，盡量加大稅負較低的物業(yè)管理費的比例，相應(yīng)降低稅負較高的租賃收入的比例，通過這樣的方式有效降低企業(yè)租賃行為的整體稅負?？梢詤⒄盏淖龇ㄈ缦拢菏紫?，房地產(chǎn)企業(yè)投資設(shè)立物業(yè)公司之后，設(shè)法使物業(yè)公司取得較高的物業(yè)管理資質(zhì)，資質(zhì)越高，物業(yè)管理可收取的價格就越高，稅收籌劃的空間就大；其次，通過合理測算，