稅務(wù)籌劃案例

納稅籌劃案例一：一汽大眾公司于1991年2月6日正式成立，1996年7月全面建成，是一汽集團(tuán)與德國大眾公司合資創(chuàng)辦的外商投資企業(yè)。由于一汽大眾公司是生產(chǎn)型外商投資企業(yè)，又注冊于國家級的長春經(jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)內(nèi)，因此，該公司在享受自盈利之日起的所得稅“免二減三”優(yōu)惠之后，還可享受適用15%的企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠稅率。一汽大眾公司于1998年開始獲利。在1998-1999年期間，該公司據(jù)此政策合計免征企業(yè)所得稅7.3億元，2000-2002年合計減征企業(yè)所得稅29.3億元。按照我國稅法規(guī)定，一汽大眾公司支付德國大眾公司的技術(shù)轉(zhuǎn)讓費需繳納預(yù)提所得稅，基本稅率為20%。根據(jù)中國與德國簽訂的稅收協(xié)定，該所得稅可以減按10%的稅率征收，一汽大眾公司由此累計享受的稅收優(yōu)惠約為2億元。此外，一汽大眾公司在采購國產(chǎn)設(shè)備可抵免40%的企業(yè)所得稅、技術(shù)開發(fā)費稅前扣除方面，還享受稅收優(yōu)惠累計0.8億元。加上由于該公司生產(chǎn)的符合歐洲E號排放標(biāo)準(zhǔn)的環(huán)保型小汽車獲準(zhǔn)減少的消費稅10.8億元和享受外商投資企業(yè)改征增值稅、消費稅的超稅負(fù)返還政策所累計銷售的增值稅返還約3.5億元，一汽大眾公司1998年以來已累計獲得稅收優(yōu)惠50多億元。案例二：某牛奶公司飼養(yǎng)奶牛生產(chǎn)牛奶，并將產(chǎn)出的新鮮牛奶進(jìn)行再加工制成奶制品，然后將奶制品銷售給各大商業(yè)公司，或直接通過銷售網(wǎng)絡(luò)轉(zhuǎn)銷給本市及其他地區(qū)的居民。奶制品適用17%的增值稅稅率，向農(nóng)民個人收購的草料部分可以抵扣13%的進(jìn)項稅額，公司水費、電費和修理用配件等按規(guī)定可以抵免進(jìn)項稅額。某年度，牛奶公司從農(nóng)民生產(chǎn)者手中購人草料支付100萬元，允許抵扣的進(jìn)項稅額13萬元，其他水電費、修理用配件等進(jìn)項稅額8萬元，全年奶制品銷售收入500萬元，則牛奶公司的涉稅項目為：應(yīng)納增值稅=500×17%-（13+8）=64（萬元）從上述計算結(jié)果可以看出，牛奶公司的增值稅負(fù)擔(dān)率高達(dá)12.8%(64÷500×100%)，其原因是牛奶公司取得的進(jìn)項稅額太少。牛奶公司如何才能降低增值稅負(fù)擔(dān)呢?[籌劃方案]牛奶公司可以根據(jù)生產(chǎn)銷售流程分立為奶牛飼養(yǎng)場和奶制品加工公司兩個獨立核算的法人企業(yè)。奶牛飼養(yǎng)場屬于農(nóng)產(chǎn)品生產(chǎn)單位，按規(guī)定可以免繳增值稅；奶制品加公司從飼養(yǎng)場購入的牛奶可以抵扣13%的項稅額。假設(shè)該年按上述方案實施，奶牛飼養(yǎng)場銷售給奶制品公司的鮮奶售價為350萬元，那么奶制品公司的涉稅項目為:應(yīng)納增值稅=500×17%-（350×13%+8）=31.5（萬元）可見，籌劃后比籌劃前少負(fù)擔(dān)增值稅32.5(64-31.5)萬元，籌劃后增值稅負(fù)擔(dān)率下為6.3%(31.5÷500×100%)。上述籌劃方案對于自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品再加工的一條龍生產(chǎn)企業(yè)普遍適用，需要注意的是本案例奶牛飼養(yǎng)場與奶制品加工公司存在關(guān)聯(lián)關(guān)系，奶牛飼養(yǎng)場生產(chǎn)的牛奶必須按照獨立企業(yè)之間正常的售價銷售給奶制品加工公司，而不能為增加奶制品加工公司的進(jìn)項稅額隨意抬高售價，否則稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)進(jìn)行納稅調(diào)整。案例三韓國LPDK公司是一家專門生產(chǎn)顯示器回掃線圈的電子企業(yè)。2000年，該公司與北京某國有電子集團(tuán)合資成立了中韓合資北京LPDJ電子部品有限公司。由于韓國LPDK公司的技術(shù)在世界屬于領(lǐng)先地位，技術(shù)成分較高，因而在北京公司投產(chǎn)經(jīng)營之初，雙方約定每季度由韓國LPDK公司派專門技術(shù)人員來華對北京公司的技術(shù)骨干進(jìn)行技術(shù)指導(dǎo)，解決生產(chǎn)中發(fā)現(xiàn)的問題，并組織一場全體技術(shù)人員的培訓(xùn)。對于韓國技術(shù)人員來華的技術(shù)指導(dǎo)與培訓(xùn)，北京LPDJ公司每次向LPDK公司支付技術(shù)指導(dǎo)費5萬美元，折合人民幣約41.35萬元。截止2003年年底，北京公司累計向韓國LPDK公司支付技術(shù)指導(dǎo)費661.6萬元人民幣。

案例分析：

對于這筆技術(shù)指導(dǎo)費支出，北京LPDJ公司在每次向韓國公司支付時，依據(jù)營業(yè)稅稅目中的“服務(wù)業(yè)”按照5％的稅率代扣了營業(yè)稅，即每次代扣韓國LPDK公司在華技術(shù)指導(dǎo)服務(wù)的營業(yè)稅＝41.35×5％＝2.0675（萬元），四年累計代扣稅款33.08萬元。在稅務(wù)專家對該公司進(jìn)行涉稅風(fēng)險診斷時，對于該公司的這筆涉稅業(yè)務(wù)操作，專家們認(rèn)為，通過合理籌劃，可以達(dá)到減少稅款支出的目的。

籌劃方案

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通過對該項業(yè)務(wù)涉稅流程的分析，專家們提出：由于韓國技術(shù)人員每次來華，不但要針對中方技術(shù)人員提出的問題進(jìn)行技術(shù)上的指導(dǎo)，還要對全體技術(shù)人員開展一次最新技術(shù)操作的培訓(xùn)，而技術(shù)指導(dǎo)與培訓(xùn)在適用的營業(yè)稅稅率上是存在差異的。根據(jù)《營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則》和《營業(yè)稅問題解答（之一）》的規(guī)定，技術(shù)指導(dǎo)應(yīng)依照“服務(wù)業(yè)”稅目適用5％的稅率，而《營業(yè)稅稅目注釋》中所稱的文化體育業(yè)中的培訓(xùn)包括各種培訓(xùn)活動（見《營業(yè)稅問題解答（之一）》第十五條），因此韓國技術(shù)人員向中方提供的培訓(xùn)活動應(yīng)依照“文化體育業(yè)”適用3％的稅率。顯然，由于這兩種活動之間存在的稅率差，通過將北京公司向韓國公司支付的技術(shù)指導(dǎo)費重新界定為技術(shù)指導(dǎo)和技術(shù)培訓(xùn)，并將支出總額在這兩者之間合理劃分，可以達(dá)到合理減輕該涉稅業(yè)務(wù)整體稅負(fù)的目的。

在具體操作上，根據(jù)專家的建議，企業(yè)財務(wù)可通過重新簽訂技術(shù)服務(wù)合同，約定韓國技術(shù)人員每次來華進(jìn)行現(xiàn)場技術(shù)指導(dǎo)和主講一次培訓(xùn)會議，中方就這兩項服務(wù)分別支付勞務(wù)費0.5萬美元和4.5萬美元，折合人民幣4.135萬元和37.215萬元。這樣，中方每次代扣韓方技術(shù)勞務(wù)的營業(yè)稅＝4.135×5％＋37.215×3％＝1.3232（萬元），比籌劃前少繳稅款0.7443萬元。按照此方法操作，以北京公司之前支付給韓國LPDK公司的661.6萬元技術(shù)指導(dǎo)費為例，只需繳稅21.1712萬元，合計節(jié)稅＝33.08－21.1712＝11.9088萬元。

案例四：某電子有限公司是1997年成立的具有進(jìn)出口經(jīng)營權(quán)的生產(chǎn)型中外合資企業(yè)，主要生產(chǎn)甲產(chǎn)品及經(jīng)銷乙產(chǎn)品。國外每月對乙產(chǎn)品的需求量是100萬件，該公司未自行生產(chǎn)，而是從A廠購進(jìn)后銷售給B外貿(mào)公司出口至國外客戶。乙產(chǎn)品的制造成本為90萬元，其中材料成本是80萬元（不含稅價，且能全部取得17%的增值稅專用發(fā)票）。A工廠以100萬元的不含稅價格銷售給該公司，其當(dāng)月利潤是10萬元，進(jìn)項稅額13.6萬元（80萬元×17%），銷項稅額17萬元（100萬元×17%），應(yīng)繳增值稅3.4萬元（17萬元－13.6萬元）。該公司以100萬元的不含稅價格購進(jìn)，以110萬元的不含稅價格售出，當(dāng)月進(jìn)項稅額為17萬元（100萬元×17%）。當(dāng)月銷項稅額18.7萬元（110萬元×17%），應(yīng)繳增值稅1.7萬元，利潤10萬元。B外貿(mào)公司以110萬元不含稅價（含稅價128.7萬元）購進(jìn)，因該公司銷售非自產(chǎn)貨物無法開具稅收繳款書，因此B外貿(mào)公司無法辦理出口退稅。購進(jìn)成本應(yīng)是含稅價128.7萬元，出口售價130萬元，利潤1.3萬元，不繳稅，不退稅。乙產(chǎn)品征稅率和退稅率均為17%.該公司在進(jìn)行納稅籌劃時，可在以下三個方案中選擇一個稅收負(fù)擔(dān)最輕的方案。

方案一改變該公司中間經(jīng)銷商的地位，而是由該公司為B外貿(mào)公司向A加工廠代購乙產(chǎn)品，按照規(guī)范的代購程序由A加工廠直接賣給B外貿(mào)公司，該公司為B外貿(mào)公司代購貨物應(yīng)向其索取代理費。按該方案運作后由于A加工廠屬生產(chǎn)型企業(yè)，其銷售給B外貿(mào)公司的自產(chǎn)貨物，可開具“稅收繳款書”，B外貿(mào)公司憑該稅收繳款書可辦理出口退稅、具體操作為：

1.A加工廠用80萬元購料加工后，以100萬元（不含稅價格）開具增值稅專用發(fā)票銷售給B外貿(mào)公司，同時提供給B外貿(mào)公司稅收繳款書，A加工廠進(jìn)項稅額13.6萬元，銷項稅額17萬元，應(yīng)繳增值稅3.4萬元。2.該公司向B外貿(mào)公司收取28.7萬元代購貨物的代理費，應(yīng)繳納1.435萬元的營業(yè)稅（28.7萬元×5%），利潤為27.265萬元。3.B外貿(mào)公司以100萬元（不含稅價格）購入貨物，同時支付該公司28.7萬元代理兼出口售價130萬元，利潤1.3萬元同時購貨時應(yīng)支付17萬元的進(jìn)項稅，貨物出口后能取得17萬元的出口退稅，因此增值稅稅負(fù)為0.按此方案，A加工廠和B外貿(mào)公司的利潤及稅負(fù)未變，而該公司利潤增至27.265萬元，少繳1.7萬元的增值稅。方案二變該公司為A加工廠的供貨商，由該公司購入乙產(chǎn)品的原材料加上自己應(yīng)得的利潤后將原材料銷售給A加工廠。再由A加工廠生產(chǎn)出成品后售給B外貿(mào)公司，同時提供稅收繳款書，由B外貿(mào)公司辦理出口退稅。具體操作為：1.該公司以80萬元的不含稅價格購入材料，取得增值稅專用發(fā)票，以108.7萬元（含稅價127.179萬元）銷售給A加工廠當(dāng)月進(jìn)項稅額13.6萬元，銷項稅額18.479萬元，應(yīng)繳增值稅4.879萬元，利潤28.7萬元。

2.A加工廠以108.7萬元（含稅價127.179萬元）購進(jìn)，以128.7萬元（含稅價150.579萬元）銷售給B外貿(mào)公司，利潤10萬元，進(jìn)項稅額18.479萬元。銷項稅額21.879萬元，應(yīng)繳增值稅3.4萬元，稅負(fù)及利潤額未改變。

3.B外貿(mào)公司以128.7萬元（含稅價150.579萬元）購進(jìn)，出口售價130萬元，利潤13萬元未變，購貨時支付的進(jìn)項稅額21.879萬元在貨物出口后可全額退稅：因此，增值稅稅負(fù)為0，未發(fā)生變化?！鞍创朔桨福珹加工廠和B外貿(mào)公司的利潤及稅負(fù)不變，該公司利潤增至28.7萬元，增值稅稅負(fù)增加3.179萬元。

方案三該公司以A加工廠應(yīng)得利潤10萬元／月的額度整體租賃，A加工廠生產(chǎn)乙產(chǎn)品的設(shè)備（含人工費等），自購材料加工成成品后直接出口，使乙產(chǎn)品變成自產(chǎn)自銷。按此種方式，該公司出口應(yīng)享受生產(chǎn)企業(yè)的“免、抵、退”政策。由于購進(jìn)80萬元的材料相應(yīng)取得13.6萬元進(jìn)項稅，該產(chǎn)品以130萬元報關(guān)出口后可退增值稅13.6萬元，因此增值稅稅負(fù)是0，其成本是90萬元（制造成本）＋10萬元（租賃費），銷售價130萬元，利潤30萬元。以上三個方案中，由于經(jīng)營方式的改變，解決了一個根本問題，就是整個環(huán)節(jié)可以辦理出口退稅了，其中方案三最優(yōu)。

案例五：1999年1月，某國有企業(yè)以零資產(chǎn)（總資產(chǎn)和總負(fù)債均為3000萬元）轉(zhuǎn)讓給郭某和夏某。1999年3月，郭某出資30萬元，夏某出資20萬元，在原資產(chǎn)的基礎(chǔ)上注冊成立了甲公司，郭某和夏某分別擁有60％和40％的股權(quán)。到2004年初，該公司房地產(chǎn)逐漸升值，經(jīng)某會計師事務(wù)所重新評估，確認(rèn)甲公司總資產(chǎn)為5000萬元，總負(fù)債為2800萬元，甲公司將資產(chǎn)增值部分作增加“資本公積”處理（此賬務(wù)處理違反會計制度和稅法規(guī)定的歷史成本原則，稅法規(guī)定資產(chǎn)評估增值部分不得進(jìn)行攤銷和計提折舊）。郭某準(zhǔn)備出售其持有的60％的股權(quán)，并將出售股權(quán)的所得投資于其他行業(yè)。經(jīng)協(xié)商，孫某愿意以1100萬元的價格購買郭某的股權(quán)?！吨腥A人民共和國個人所得稅法實施條例》規(guī)定，個人轉(zhuǎn)讓股權(quán)的所得應(yīng)按“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”征收個人所得稅。郭某持有股權(quán)的初始成本為30萬元，如果郭某將股權(quán)轉(zhuǎn)讓給孫某，那么應(yīng)當(dāng)繳納個人所得稅214萬元〔（1100－30）×20％〕

考慮到郭某需要將股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得投資于新的行業(yè)，對甲公司資產(chǎn)進(jìn)行重新評估的會計師事務(wù)所提供了以下兩種籌劃方案。

方案一

郭某先投資新辦具有減免企業(yè)所得稅資格的乙公司（如新辦第三產(chǎn)業(yè)，新辦安置下崗失業(yè)人員的服務(wù)型企業(yè)、新辦資源綜合利用企業(yè)，等等），再將其持有的甲公司60％的股權(quán)捐贈給乙公司，然后由乙公司將股權(quán)以1100萬元的價格轉(zhuǎn)讓給孫某。

“企業(yè)接受捐贈的非貨幣性資產(chǎn)，須按接受捐贈時資產(chǎn)的入賬價值確認(rèn)捐贈收入，并入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，依法計算繳納企業(yè)所得稅。企業(yè)接受捐贈的存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和投資等，在經(jīng)營中使用或?qū)礓N售處置時，可按稅法規(guī)定結(jié)轉(zhuǎn)存貨銷售成本、投資轉(zhuǎn)讓成本或扣除固定資產(chǎn)折舊、無形資產(chǎn)攤銷額?！?/p>

因此，乙公司在接受捐贈時，應(yīng)按權(quán)益法確認(rèn)資產(chǎn)的入賬價值為1320萬元〔（5000－2800）×60％〕，并計入當(dāng)年企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額。在轉(zhuǎn)讓股權(quán)時，應(yīng)確認(rèn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓損失220萬元。因為乙公司具有減免企業(yè)所得稅資格，所以其接受捐贈所產(chǎn)生的所得可一同免征企業(yè)所得稅。按此方案實施，郭某可少負(fù)擔(dān)個人所得稅214萬元，并同時達(dá)到投資于其他行業(yè)的目的。

方案二

郭某先以股權(quán)重組的形式收購一家虧損企業(yè)（假設(shè)稅前可彌補(bǔ)的虧損超過1320萬元），然后比照方案一實施。

“企業(yè)進(jìn)行股權(quán)重組在股權(quán)轉(zhuǎn)讓前尚未彌補(bǔ)的經(jīng)營虧損，可按稅收法規(guī)規(guī)定的虧損彌補(bǔ)年限，在剩余期限內(nèi)，由股權(quán)重組后的企業(yè)，逐年延續(xù)彌補(bǔ)?！?/p>

因為企業(yè)因接受捐贈確認(rèn)的所得1320萬元可以用于彌補(bǔ)虧損，所以方案二的效果與方案一基本相同。

2004年9月，郭某與其弟弟以900萬元的價格收購了一家累計虧損達(dá)2000多萬元的企業(yè)，并按方案二實施了股權(quán)轉(zhuǎn)讓。案例六：

2003年，山西某煤廠二期產(chǎn)煤系統(tǒng)建設(shè)項目的法人由原A公司轉(zhuǎn)換為B公司?；椖糠ㄈ俗兏?，A公司經(jīng)與B公司協(xié)商，將二期產(chǎn)煤系統(tǒng)建設(shè)項目轉(zhuǎn)讓給了B公司。由于二期產(chǎn)煤系統(tǒng)已經(jīng)進(jìn)行了前期的建設(shè)，作為轉(zhuǎn)讓補(bǔ)償，A公司收取B公司前期工作轉(zhuǎn)讓收入6000萬元。2003年年中此項交易完成，款項已經(jīng)收到。由于A公司原有輸煤系統(tǒng)的建設(shè)規(guī)模已考慮了自身將來擴(kuò)建二期產(chǎn)煤系統(tǒng)的需要，為有利雙方生產(chǎn)系統(tǒng)的管理，在轉(zhuǎn)讓二期產(chǎn)煤系統(tǒng)的同時，A公司向B公司進(jìn)行了輸煤系統(tǒng)的轉(zhuǎn)讓。轉(zhuǎn)讓的輸煤系統(tǒng)資產(chǎn)包括為二期產(chǎn)煤系統(tǒng)準(zhǔn)備的輸煤綜合樓、碎煤機(jī)室、翻車機(jī)室、輸煤棧橋、轉(zhuǎn)運站等，以及二期產(chǎn)煤系統(tǒng)占用土地的使用權(quán)。此項轉(zhuǎn)讓的交易金額為7000萬元。由于輸煤系統(tǒng)的轉(zhuǎn)讓將直接影響到A公司現(xiàn)有產(chǎn)煤系統(tǒng)的生產(chǎn)能力，為了彌補(bǔ)由此造成的損失，B公司給予A公司5000萬元的輸煤系統(tǒng)轉(zhuǎn)讓補(bǔ)償款，用于購置新產(chǎn)煤系統(tǒng)。

分析：A公司在此項資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)中可進(jìn)行籌劃操作的是其中所涉及的土地增值稅。由于A公司此次輸煤系統(tǒng)的轉(zhuǎn)讓是將輸煤系統(tǒng)所占用的土地、房屋以及上面的各類機(jī)械整體轉(zhuǎn)讓給B公司，按照《土地增值稅暫行條例》的規(guī)定，轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物所取得的收入應(yīng)在計算扣除項目金額后對增值額繳納土地增值稅。因此，A公司轉(zhuǎn)讓輸煤系統(tǒng)獲得的7000萬元應(yīng)確認(rèn)為土地增值稅的應(yīng)稅收入。但是，由于A公司在轉(zhuǎn)讓的同時相應(yīng)獲得了5000萬元的補(bǔ)償款收入，根據(jù)《土地增值稅暫行條例實施細(xì)則》第五條的規(guī)定，土地增值稅的轉(zhuǎn)讓收入是指轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的全部價款及有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益。由于此筆5000萬元的補(bǔ)償收入是由于A公司轉(zhuǎn)讓輸煤系統(tǒng)而相應(yīng)獲得的，應(yīng)算作是轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)（土地、房屋及上面的附著物）獲取的相關(guān)經(jīng)濟(jì)利益，因而也應(yīng)一并計入土地轉(zhuǎn)讓收入計算繳納土地增值稅。經(jīng)過測算，A公司此項輸煤系統(tǒng)轉(zhuǎn)讓按照規(guī)定可以扣除的項目金額總計為3285萬元，這樣，A公司此項轉(zhuǎn)讓收益增值額8715萬元（7000＋5000－3285）將超過扣除項目金額的265%，適用于60%的稅率計征土地增值稅。A公司應(yīng)納土地增值稅為：8715×60%－3285×35%=4079.25（萬元），稅收負(fù)擔(dān)率為34%（4079.25÷12000）?？梢姡捎贏公司獲取的5000萬元補(bǔ)償收入并入了土地轉(zhuǎn)讓收益，造成土地增值額急劇加大，從而在超率累進(jìn)稅率的作用下，稅負(fù)增加很多。那么，從籌劃的角度考慮，如果能改變這筆5000萬元補(bǔ)償款的性質(zhì)，使其不再與轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)相關(guān)，那么將可以降低整體增值率，適用較低的稅率，從而合理地達(dá)到減輕稅負(fù)的目的?；I劃思路

鑒于以上A公司涉稅義務(wù)的履行情況及公司整體對外會計信息披露的要求，對于這筆轉(zhuǎn)讓補(bǔ)償收入可以通過以下兩種轉(zhuǎn)換方式進(jìn)行籌劃：

第一種思路，A公司與對方重新單獨簽訂一筆金額5000萬元的煤廠附屬設(shè)施使用贊助合同，以此達(dá)到相同的目的。這種籌劃思路的可行性在于，由于對方新建煤廠離A公司的煤廠較近，而A公司煤廠長期以來已經(jīng)在當(dāng)?shù)貜S區(qū)周圍形成了比較完善的、具有一定規(guī)模的職工生活附屬設(shè)施。對方在投產(chǎn)經(jīng)營之后，完全可以通過簽訂這筆煤廠附屬設(shè)施使用合同來避免重復(fù)建設(shè)新的生活設(shè)施，而可以直接使用已有的這些設(shè)施。因此，對方也就應(yīng)當(dāng)具有簽訂這種合同的意愿。在合同具體條款上，煤廠可以與對方約定設(shè)施的使用年限，并約定違約責(zé)任。如果煤廠本身在原有的計劃安排中已經(jīng)想通過這種租賃自身生活設(shè)施給對方而賺取一定的營業(yè)外收入，那么在合同金額的確定上，可以以雙方協(xié)商后的租賃費用加上原有的5000萬元的轉(zhuǎn)讓費用作為此項附屬設(shè)施使用的總金額。這樣，A公司只需就這筆合同收入按服務(wù)業(yè)繳納5.5%的營業(yè)稅及附加、在所得稅稅負(fù)不變的情況下，既可以保證合同雙方原有的經(jīng)濟(jì)利益和經(jīng)營意向不受損失，同時達(dá)到節(jié)省稅款的目的。第二種思路，A公司煤廠與對方重新單獨簽訂一筆金額5000萬元的煤廠初期投產(chǎn)生產(chǎn)管理咨詢合同。由于對方剛開始投產(chǎn)經(jīng)營煤廠，在生產(chǎn)運作、企業(yè)管理制度制定、生產(chǎn)人員培訓(xùn)等各個方面都可以向具有成熟的煤廠生產(chǎn)管理運作經(jīng)驗的A公司咨詢，由此A公司完全可以通過這種煤廠管理咨詢合同的簽訂來達(dá)到將這筆5000萬元收入轉(zhuǎn)變性質(zhì)的目的。同樣，如果煤廠確實已經(jīng)或打算向?qū)Ψ教峁┻@種咨詢服務(wù)，那么也可以將協(xié)議后的費用與5000萬元加總后確定一個最終的合同金額。這樣，亦可以達(dá)到相同的籌劃目的。

如果按照這兩種思路操作的話，A公司應(yīng)繳納的土地增值稅為：（7000－3285）×50%－3285×15%=1364.75（萬元），應(yīng)繳納的營業(yè)稅及附加為：5000×5.5%=275（萬元），總計稅款為1639.75萬元，比籌劃前節(jié)省2439.5萬元。案例七：遼寧某鋼廠利用10年積累起500萬元，用這500萬元購買設(shè)備進(jìn)行投資，收益期10年，每年平均盈利100萬元，該鋼廠適用所得稅稅率33%，則：該企業(yè)每年平均繳納企業(yè)所得稅：100×33%=33萬元；10年累計應(yīng)納企業(yè)所得稅330萬元。若企業(yè)用銀行貸款的辦法，貸款500萬元，利息年支付額為5萬元，則10年后企業(yè)累計繳納企業(yè)所得稅=（100—5）×33%×10=313.5萬元，那么10年減少稅負(fù)16.5萬元。案例八１９９８年，A卷煙廠委托B廠將一批價值100萬元的煙葉加工成煙絲，協(xié)議規(guī)定加工費75萬元；加工的煙絲運回A廠后，A廠繼續(xù)加工成甲類卷煙，加工成本、分?jǐn)傎M用共計95萬元，該批卷煙售出價格700萬元。煙絲消費稅稅率30％，卷煙消費稅稅率50％。在計算消費稅的同時，還應(yīng)計算增值稅，作為價外稅，它與加工方式無關(guān)，本文不予涉及。（1）委托加工：①A廠向B廠支付加工費的同時，向受托方支付其代收代繳的消費稅：消費稅組成計稅價格=(100+75)÷(1-30%）=250（萬元）應(yīng)繳消費稅=250×30％=75(萬元)②A廠銷售卷煙后，應(yīng)繳消費稅：

700×50％-75=275(萬元)③A廠的稅后利潤(所得稅稅率33％)：

(700-100-75-75-95-275)×(1-33％)=53．6(萬元)。(2)委托加工的消費品收回后，直接對外銷售。如果委托加工收回的應(yīng)稅消費品運回后，委托方不再繼續(xù)加工，而是直接對外銷售。仍以上例，如果A廠委托B廠將煙葉加工成甲類卷煙，煙葉成本不變，加工費用為160萬元；加工完畢，運回A廠后，A廠對外售價仍為700萬元。①A廠向B廠支付加工費的同時，向其支付代收代繳的消費稅：(100十160)÷(1-50％)×50％=260(萬元)②由于委托加工應(yīng)稅消費品直接對外銷售，A廠在銷售時，不必再繳消費稅。其稅后利潤計算如下：(700-100-160-260)×(1-33％)=120．6(萬元)(3)兩種情況比較。在被加工材料成本相同、最終售價相同的情況下，后者顯然比前者對企業(yè)有利得多，稅后利潤多67萬元。即使后種情況A廠向B廠支付的加工費等于前者之和170(75十95)萬元，后者也比前者稅后利潤多。而在一般情況下，后種情況支付的加工費要比前種情況支付的加工費(向受托方支付加自己發(fā)生的加工費之和)要少。對受托方來說，不論哪種情況，代收代繳的消費稅都與其盈利無關(guān)，只有收取的加工費與其盈利有關(guān)。自行加工方式的稅負(fù)如果生產(chǎn)者購入原料后，自行加工成應(yīng)稅消費品對外銷售，其稅負(fù)比委托加工方式是輕、還是重呢?仍以上例，A廠將購入的價值100萬元的煙葉自行加工成甲類卷煙，加工成本、分?jǐn)傎M用共計175萬元，售價700萬元。有關(guān)計算如下：應(yīng)繳消費稅=700×5U％=350(萬元)稅后利潤=(700-100-175-350)×(1-33％)=75×67％=50．25(萬元)從中可以看出，在各相關(guān)因素相同的情況下，自行加工方式的稅后利潤最少，其稅負(fù)最重。而徹底的委托加工方式(收回后不再加工直接銷售)又比委托加工后再自行加工后銷售，其稅負(fù)要低。30案例九某公司是增值稅一般納稅人，生產(chǎn)A產(chǎn)品，售價17元/件（不含稅），成本構(gòu)成大致為材料10元/件（其中主要原材料9元/件，輔助材料1元/件），工資等其他成本6元/件（進(jìn)項稅額忽略不計），當(dāng)年預(yù)計生產(chǎn)200萬件?，F(xiàn)有一國外來料加工的訂單，由該公司提供輔助材料并加工成A產(chǎn)品，加工費7.5元/件，共計10萬件。該公司銷售部門的人員作了一個預(yù)測，由于來料加工貨物出口時免征增值稅，其耗用的輔助材料的進(jìn)項稅額不能抵扣，應(yīng)增加材料的成本，所以該加工成本是輔助材料1.17元/件，工資等其他成本6元/件，合計成本7.17元/件，加工利潤是（7.5－7.17）×10=3.3萬元，因此簽訂了該加工合同。你認(rèn)為該接這筆訂單嗎？31不得抵扣的進(jìn)項稅額=全部進(jìn)項稅額*免稅項目銷售額/全部銷售額全部進(jìn)項稅額=10元/件×17%×200萬件+1元/件×17%×10萬件=341.7萬元免稅項目銷售額=7.5元/件×10萬件=75萬元全部銷售額合計=17元/件×200萬件+7.5元/件×10萬件=3475萬元不得抵扣的進(jìn)項稅額=341.7×75/3475=7.38萬元該來料加工業(yè)務(wù)的成本總額=1元/件×10萬件+7.38萬元+6元/件×10萬件=77.38萬元來料加工業(yè)務(wù)利潤=75萬元－77.38萬元=-2.38萬元即該訂單不得不盈利，反而虧損了2.38萬元。案例十北京市中關(guān)村地區(qū)某公司從事軟件開發(fā)生產(chǎn)的單位，2005年6月實現(xiàn)銷售額100萬元，7月預(yù)計擴(kuò)大銷售一倍達(dá)到200萬元，6月購進(jìn)材料允許抵扣的進(jìn)項稅額為14萬，試考慮如何通過安排材料的采購，實現(xiàn)降低稅負(fù)。（國家對軟件行業(yè)實施稅收優(yōu)惠，對增值稅一般納稅人銷售其自行開發(fā)的軟件，按17%稅率征收，對增值稅稅負(fù)超過3%的部分實行即征即退）案例十一甲公司將自建自用的兩樓舊辦公樓按折舊后的凈值500萬元（公允價值1500萬元）加1000萬元現(xiàn)金，與某房地產(chǎn)商置換一幢新辦公樓（公允價值2500萬元），雙方均已辦理房地產(chǎn)過戶手續(xù)?，F(xiàn)地稅局要求甲公司繳納營業(yè)稅。公司咨詢的問題是，資產(chǎn)按賬面凈值置換是否應(yīng)繳營業(yè)稅？

實際上，單位之間不動產(chǎn)的置換是一種非貨幣性交換行為，按照營業(yè)稅法規(guī)定，在稅收上就是相互銷售行為，雙方都需要繳納營業(yè)稅及相關(guān)稅費。而且，甲公司這種置換行為，在計算營業(yè)稅計稅依據(jù)時，且不能減除資產(chǎn)賬面價值或資產(chǎn)原值。

根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于營業(yè)稅若干政策問題的通知》（財稅〔2003〕16號）規(guī)定：單位和個人銷售或轉(zhuǎn)讓其購置的不動產(chǎn)或受讓的土地使用權(quán)，以全部收入減去不動產(chǎn)或土地使用權(quán)的購置或受讓原價后的余額為營業(yè)額。單位和個人銷售或轉(zhuǎn)讓抵債所得的不動產(chǎn)、土地使用權(quán)的，以全部收入減去抵債時該項不動產(chǎn)或土地使用權(quán)作價后的余額為營業(yè)額。上述文件規(guī)定銷售收入可以減去不動產(chǎn)原價，是指納稅人購置的不動產(chǎn)或土地使用權(quán)，對于甲公司自己自建的不動產(chǎn)，包括房地產(chǎn)公司置換的自建開發(fā)產(chǎn)品，都不能減去原值金額，也不能單獨減去不動產(chǎn)中的土地使用權(quán)購置原價。

所以，甲公司需要繳納營業(yè)稅為：1500×5%＝75（萬元）；

房地產(chǎn)公司需要繳納營業(yè)稅為：2500×5%＝125（萬元）；

雙方合計繳納營業(yè)稅200萬元。《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營業(yè)稅問題的通知》（財稅〔2002〕191號）就股權(quán)轉(zhuǎn)讓中涉及的無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)轉(zhuǎn)讓如何征收營業(yè)稅問題時，明確規(guī)定：以無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)投資入股，與接受投資方利潤分配，共同承擔(dān)投資風(fēng)險的行為，不征收營業(yè)稅。對股權(quán)轉(zhuǎn)讓不征收營業(yè)稅?；I劃方案：

首先，甲公司將房產(chǎn)作價1500萬元，再加上1000萬元現(xiàn)金合計2500萬元，投資到房地產(chǎn)公司，暫時成為房地產(chǎn)公司的股東。房地產(chǎn)公司辦理變更注冊登記后，隨即將2500萬元股權(quán)轉(zhuǎn)讓給房地產(chǎn)公司的原股東。此過程可以順利地將自己的固定資產(chǎn)不動產(chǎn)轉(zhuǎn)移至房地產(chǎn)公司，兩個環(huán)節(jié)都不需要繳納營業(yè)稅。

然后，房地產(chǎn)公司將自己的開發(fā)產(chǎn)品作價2500萬元，投資到甲公司，也暫時成為甲公司的股東。甲公司辦理變更注冊登記后，房地產(chǎn)公司隨即也將2500萬元股權(quán)轉(zhuǎn)讓給甲公司的原股東。此過程也可以順利的將自己的開發(fā)房產(chǎn)轉(zhuǎn)移至甲公司，兩個環(huán)節(jié)也都不需要繳納營業(yè)稅。

案例十二A公司和B公司均為一般納稅人，2005年12月初，A公司委托B公司銷售電視機(jī)10臺，代銷合同約定，每臺銷售價格為2340元（不含稅價為2000元），每銷售一臺，A公司支付B公司100元代銷手續(xù)費。但是B公司將每臺電視機(jī)的銷售價格擅自提高到2440元（含稅價），即將每臺電視機(jī)的零售價提高了100元。至12月末，B公司銷售完10臺電視機(jī)并向A公司開具了收取1000元手續(xù)費的結(jié)算發(fā)票，同時將扣除手續(xù)費后的銷貨款22400元匯至A公司。

賬務(wù)處理如下（假設(shè)按接收價核算）：

1．12月初收到受托代銷商品時：

借：受托代銷商品（接收價）

20000

貸：代銷商品款（接收價）

20000

2．12月末銷售完電視機(jī)：

借：銀行存款

24400

貸：主營業(yè)務(wù)收入20854.70

應(yīng)交稅金---應(yīng)交增值稅

（銷項稅額）3545.30

3．結(jié)轉(zhuǎn)營業(yè)成本時：

借：主營業(yè)務(wù)成本（接收價）

20000

貸：受托代銷商品（接收價）

20000

4．收到A公司開具增值稅專用發(fā)票時：借：代銷商品款（接收價）

20000

應(yīng)交稅金---應(yīng)交增值稅（進(jìn)銷稅額）

3400

貸：應(yīng)付賬款---A公司

23400

5．結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)收A公司的手續(xù)費：借：應(yīng)付賬款---A公司1000

貸：其他業(yè)務(wù)收入

---代購代銷收入1000

6．支付A公司剩余代銷款時：

借：應(yīng)付賬款

---A公司22400

貸：銀行存款

22400

7．計提手續(xù)費收入的營業(yè)稅

借：主營業(yè)務(wù)稅金及附加50

貸：應(yīng)交稅金---應(yīng)交營業(yè)稅

50加價銷售的籌劃思路

1、受托方為一般納稅人

從案例可以看出，如果受托方按照與委托方約定的價格對外銷售，則僅就手續(xù)費收入繳納營業(yè)稅；如果受托方加價銷售，則除了需按合同約定的手續(xù)費收入繳納營業(yè)稅以外，其加價部分還需并入代銷業(yè)務(wù)的總收入一并繳納增值稅。由此可見，在委托代銷業(yè)務(wù)中，受托方應(yīng)盡量按照委托方的委托價格對外銷售，如果有加價的可能，應(yīng)在與委托方協(xié)商提高委托代銷商品價格的同時，盡量與委托方協(xié)商提高代銷手續(xù)費的收費標(biāo)準(zhǔn)，這樣不但可以保證不因擅自提價而繳納高稅負(fù)的增值稅，也可以使代銷業(yè)務(wù)的整體稅負(fù)降低。

案例中，如果B公司與A公司協(xié)商，將每臺電視機(jī)提高的價格部分由A公司作為代銷手續(xù)費予以返還，即將每臺電視機(jī)的代銷手續(xù)費提高100元，則B公司多收取的1000元代銷手續(xù)費需繳納的營業(yè)稅僅為50元，比前一種方式的稅負(fù)降低很多，可見其在稅收負(fù)擔(dān)方面的優(yōu)越性。

但是，由于增值稅抵扣鏈的制約，如果受托方為了降低自己的稅負(fù)而要求委托方將加價部分合并到所代銷貨物的原價中一并開據(jù)增值稅專用發(fā)票，則必然會增加委托方的稅負(fù)（增加額為10×100×17％/1.17＝145.30元），而且還涉及到加價部分的利益分配問題。所以，在委托方和受托方均為一般納稅人且按正常稅率征收增值稅的情況下，受托方要按照上述方法實現(xiàn)稅負(fù)的最低化必然會與委托方產(chǎn)生矛盾，這時受托方應(yīng)盡量與委托方協(xié)商，求得雙贏的平衡點。

2、受托方為小規(guī)模納稅人

在受托方為商品流通企業(yè)的小規(guī)模納稅人，而委托方為一般納稅人時，情況就發(fā)生了很大的變化。此時，如果雙方協(xié)商，將收取手續(xù)費方式的代銷改變?yōu)橐曂I斷方式，即委托方給予受托方的報酬由支付手續(xù)費的形式改為對受托方代銷商品結(jié)算價格上的折讓（假設(shè)受托方對外銷售價既定），則受托方的收益將由收取手續(xù)費形式體現(xiàn)為商品進(jìn)銷差價的實現(xiàn)。

如上述案例中，A公司將支付代銷手續(xù)費的方式改為將手續(xù)費直接在結(jié)算價格中扣除，即按照2240元/臺的價格銷售給B公司，不再另外支付手續(xù)費。這樣，對于A公司而言，由于銷售收入降低了1000元，其增值稅銷項稅也會相應(yīng)降低145.30元（1000×17％/1.17＝145.30元）。即使委托方同為小規(guī)模納稅人，也會少繳按照征收率繳納的增值稅（少納增值稅稅額為1000×3％/1.0