房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)審計課件

www.BDO.審計二部許文倩2016年11月房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)審計www.BDO.審計二部許文倩房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)審計1、房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目相關(guān)證件2、銷售收款3、稅金4、收入確認(rèn)5、利息資本化6、完工產(chǎn)品結(jié)轉(zhuǎn)7、存貨成本www.BDO.2房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)審計1、房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目相關(guān)證件www.BDO.房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目相關(guān)證件www.BDO.3證件名稱功能《建設(shè)用地規(guī)劃許可證》限定土地使用范圍、邊界和占地面積《建設(shè)工程規(guī)劃許可證》限定本規(guī)劃地塊上所建建筑物的功能類別（商用、廠房、住宅、公寓等）《開工證》是否合法施工《國有土地使用證》是否合法產(chǎn)權(quán)《商品房銷售許可證》是否合法銷售房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目相關(guān)證件www.BDO.3證件名銷售收款依據(jù)財稅[2016]36號附件2相關(guān)規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中的一般納稅人銷售房地產(chǎn)老項(xiàng)目，以及一般納稅人出租其2016年4月30日前取得的不動產(chǎn)，適用一般計稅方法計稅的，應(yīng)以取得的全部價款和價外費(fèi)用，按照3%的預(yù)征率在不動產(chǎn)所在地預(yù)繳稅款后，向機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行納稅申報。根據(jù)國家稅務(wù)總局2016年第18號公告第十條和第十二條規(guī)定，一般納稅人采取預(yù)收款方式銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，在收到預(yù)收款的次月納稅申報期向主管國稅機(jī)關(guān)預(yù)繳稅款。按照總局有關(guān)會議精神，"主管國稅機(jī)關(guān)"為房地產(chǎn)項(xiàng)目地主管國稅機(jī)關(guān)。www.BDO.4銷售收款依據(jù)財稅[2016]36號附件2相關(guān)規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)稅金房地產(chǎn)行業(yè)涉及的稅種主要有增值稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加、房產(chǎn)稅、土地使用稅、土地增值稅、契稅、印花稅、個人所得稅、企業(yè)所得稅等。財稅[2016]36號：從2016年5月1日開始，房地產(chǎn)業(yè)被納入增值稅征稅范圍，對于銷售不動產(chǎn)和轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)，增值稅適用稅率為11%。一般納稅人出售房地產(chǎn)老項(xiàng)目或老不動產(chǎn)的，可以選擇適用一般計稅方法或簡易計稅方法。如果選擇一般計稅方法，則適用11%的增值稅稅率；如果選擇簡易計稅方法，則適用5%的征收率。上述所稱“房地產(chǎn)老項(xiàng)目或老不動產(chǎn)”是指：對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售其開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目情形，指《建筑工程施工許可證》注明的合同開工日期在2016年4月30日前的房地產(chǎn)項(xiàng)目（即“房地產(chǎn)老項(xiàng)目”）。www.BDO.5稅金房地產(chǎn)行業(yè)涉及的稅種主要有增值稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)

契稅要點(diǎn)1、拆遷補(bǔ)償費(fèi)是否并入成交價格繳納契稅依據(jù)財稅〔2004〕134號文件規(guī)定，房開企業(yè)受讓國有土地使用權(quán)所支付的拆遷補(bǔ)償費(fèi)不管是何種形式均應(yīng)并入成交價格計征契稅。2、市政建設(shè)配套費(fèi)是否并入成交價格繳納契稅依據(jù)財稅〔2004〕134號文件規(guī)定，房開企業(yè)受讓國有土地契稅計稅價格為其取得該土地使用權(quán)而支付的全部經(jīng)濟(jì)利益，包括其為取得土地使用權(quán)而繳納的市政建設(shè)配套費(fèi)和發(fā)生的建設(shè)市政配套設(shè)施支出。3、土地前期開發(fā)成本是否從契稅成交價格中扣除依據(jù)國稅函〔2009〕603號文件規(guī)定，對通過“招、拍、掛”程序承受國有土地使用權(quán)的，應(yīng)按照土地成交總價款計征契稅，其中的土地前期開發(fā)成本不得扣除。4、轉(zhuǎn)讓劃拔的土地補(bǔ)交的土地出讓金是否繳納契稅依據(jù)財稅〔2000〕14號文件規(guī)定，以劃撥方式取得的國有土地使用權(quán)，經(jīng)批準(zhǔn)再轉(zhuǎn)讓，需由取得劃撥土地使用權(quán)者補(bǔ)繳土地出讓費(fèi)用或土地收益，并繳納契稅。www.BDO.6契稅要點(diǎn)www.BDO.6

契稅5、未建成房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓是否繳納契稅依據(jù)財稅〔2007〕162號文件規(guī)定，土地使用者將土地使用權(quán)及所附建筑物、構(gòu)筑物等(包括在建的房屋、其他建筑物、構(gòu)筑物和其他附著物)轉(zhuǎn)讓給他人的，應(yīng)按照轉(zhuǎn)讓的總價款計征契稅。6、代建保障性住房所承受的土地是否繳納契稅依據(jù)財稅〔2012〕82號文件規(guī)定，房開企業(yè)承受土地使用權(quán)用于房地產(chǎn)開發(fā)，并在該土地上代政府建設(shè)保障性住房的，契稅計稅價格為取得全部土地使用權(quán)的成交價格。7、改變國有土地性質(zhì)契稅處理是否正確依據(jù)國稅函〔2008〕662號文件規(guī)定，對納稅人因改變土地用途而簽訂土地使用權(quán)出讓合同變更協(xié)議或者重新簽訂土地使用權(quán)出讓合同的，應(yīng)征收契稅。計稅依據(jù)為因改變土地用途應(yīng)補(bǔ)繳的土地收益金及應(yīng)補(bǔ)繳政府的其他費(fèi)用。www.BDO.7契稅www.BDO.7

契稅8、零地價出讓國有土地使用權(quán)是否繳納契稅依據(jù)國稅函〔2005〕436號文件規(guī)定，對承受國有土地使用權(quán)所應(yīng)支付的土地出讓金，要計征契稅。不得因減免土地出讓金，而減免契稅。需要注意的是，部分省份對于房開企業(yè)享受減免的市政建設(shè)配套費(fèi)的契稅征收比照減免土地出讓金執(zhí)行。即對于房開企業(yè)承受國有土地使用權(quán)所應(yīng)支付的市政建設(shè)配套費(fèi)要計征契稅，不因減免市政配套設(shè)施費(fèi)而減免契稅。9、合作建房契稅的處理是否正確財稅〔2000〕14號文件規(guī)定，甲單位擁有土地，乙單位提供資金，共建住房。乙單位獲得了甲單位的部分土地使用權(quán)，屬于土地使用權(quán)權(quán)屬轉(zhuǎn)移，根據(jù)《中華人民共和國契稅暫行條例》的規(guī)定，對乙單位應(yīng)征收契稅，其計稅依據(jù)為乙單位取得土地使用權(quán)的成交價格。上述甲乙單位合建并各自分得的房屋，不發(fā)生權(quán)屬轉(zhuǎn)移，不征收契稅。www.BDO.8契稅www.BDO.8

契稅10、出售房屋使用權(quán)契稅處理是否正確國稅函〔1999〕465號文件規(guī)定，房屋使用權(quán)與房屋所有權(quán)是兩種不同性質(zhì)的權(quán)屬。根據(jù)現(xiàn)行契稅法規(guī)的規(guī)定，房屋使用權(quán)的轉(zhuǎn)移行為不屬于契稅征收范圍，不應(yīng)征收契稅。11、回遷安置房建造支出契稅處理是否正確回遷安置房建造支出指房開企業(yè)受讓土地使用權(quán)時，按《國有土地使用權(quán)出讓合同》約定在受讓的土地之外配套修建房屋，建成后無償轉(zhuǎn)讓給回遷安置戶，或由政府按約定的價格回購，其發(fā)生的建設(shè)支出。依據(jù)財稅〔2004〕134號、國稅函〔2009〕603號文件規(guī)定，應(yīng)征收契稅。12、融資性售后回租房地產(chǎn)契稅的處理是否正確依據(jù)財稅〔2012〕82號文件規(guī)定，對金融租賃公司開展售后回租業(yè)務(wù)，承受承租人房屋、土地權(quán)屬的，照章征稅。對售后回租合同期滿，承租人回購原房屋、土地權(quán)屬的，免征契稅。即融資性售后回租業(yè)務(wù)中，房開企業(yè)將房地產(chǎn)出售給金融租賃公司時，金融租賃公司應(yīng)繳納契稅；房開企業(yè)回購前述房地產(chǎn)的，免征契稅。www.BDO.9契稅www.BDO.9收入確認(rèn)房地產(chǎn)企業(yè)在收入方面存在的問題主要是提前確認(rèn)收入或虛增收入，所以，在審計銷售收入真實(shí)性方面，應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注的有以下幾方面：1、檢驗(yàn)房地產(chǎn)企業(yè)是否取得了《商品房預(yù)售許可證》。這可以在售樓現(xiàn)場查看，審計人員也可以通過當(dāng)?shù)刈》勘Ｕ虾头慨a(chǎn)管理局網(wǎng)站查詢其真?zhèn)?。而且，《商品房預(yù)售許可證》里有一些和預(yù)售商品房有關(guān)的具體信息，比如各個樓號的建筑名稱，最高樓層和批準(zhǔn)預(yù)售面積等，審計人員可以對這些信息進(jìn)行初步判斷。2、把企業(yè)提供的供銷清單和購房合同中的有關(guān)條款進(jìn)行比較，同時可以抽查部分業(yè)主辦理的入住通知書。3、從物業(yè)公司處取得已售和未售住宅物業(yè)管理費(fèi)的收取情況統(tǒng)計表，對已售商品房進(jìn)行抽查，查看業(yè)主入住情況，或者審計人員也可以在晚上的時候看各層樓亮燈數(shù)量來估計業(yè)主的真實(shí)入住率，還有一個簡單的方法就是查看水電表的運(yùn)行記錄，這是最能反映房屋是否真的有人住的一個指標(biāo)。另外，對未售出的樓宇進(jìn)行盤點(diǎn)，同時可以結(jié)合對售樓處銷售樓宇的銷售進(jìn)度表進(jìn)行判斷已開發(fā)商品房的銷售情況。www.BDO.10收入確認(rèn)房地產(chǎn)企業(yè)在收入方面存在的問題主要是提前確認(rèn)收入或虛收入確認(rèn)4、大部分的商品房銷售都會牽涉到銀行的按揭貸款，在辦理好按揭貸款手續(xù)但尚未收到銀行貸款部分時，企業(yè)會形成大量的應(yīng)收賬款。所以，為了查驗(yàn)應(yīng)收賬款的真實(shí)性和準(zhǔn)確性，審計人員可以通過關(guān)注資產(chǎn)負(fù)債表日后的收款情況，使用函證或其他替代程序，判斷企業(yè)是否存在虛增應(yīng)收賬款從而虛增收入的情況。5、如果企業(yè)給員工提供住房按揭貸款，但是按揭貸款金額并沒有從員工的工資收入中扣回，那應(yīng)該視同企業(yè)給員工的福利，這部分是需要繳納個人所得稅的。這里可以和繳納額個人所得稅聯(lián)合起來分析，如果企業(yè)也沒有為這部分福利繳納個人所得稅，那只能存在兩種情況了，一是企業(yè)偷稅漏稅，二是企業(yè)賣給員工住房的行為存在虛假銷售問題。6、對于大額的銷售業(yè)務(wù)，索取合同、交付使用情況記錄、款項(xiàng)的收取情況。還可以通過查看是否辦理了房產(chǎn)證、土地使用證等事項(xiàng)來判斷是否是真實(shí)銷售。另外，虛假的銷售大多數(shù)情況都會有期后退回現(xiàn)象，所以審計人員應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注期后退回的事項(xiàng)。對大額銷售的業(yè)務(wù)還應(yīng)該去現(xiàn)場查看房屋的使用情況，如果存在長時間的閑置，那可能表明存在問題。www.BDO.11收入確認(rèn)4、大部分的商品房銷售都會牽涉到銀行的按揭貸款，在辦利息資本化根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第17號-借款費(fèi)用》，企業(yè)發(fā)生的借款費(fèi)用，可直接歸屬于符合資本化條件的資產(chǎn)的購建或者生產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)予以資本化，計入相關(guān)資產(chǎn)成本；其他借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時根據(jù)其發(fā)生額確認(rèn)為費(fèi)用，計入當(dāng)期損益。實(shí)務(wù)操作中，企業(yè)對于借款資本化的起止時間、資本化的借款范圍等的判斷，是容易發(fā)生錯報的領(lǐng)域。www.BDO.12利息資本化根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第17號-借款費(fèi)用》，企業(yè)發(fā)生的利息資本化利息資本化的3個條件：資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生；借款費(fèi)用已經(jīng)發(fā)生；為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所必要的購建活動已經(jīng)開始。關(guān)注借款合同是否與開發(fā)房地產(chǎn)有關(guān)及借款利率，資本化金額是否正確，由集團(tuán)統(tǒng)一借款的，支付的利息是否高于銀行同期利息。注：工程款支出時間、開工令時間、借款開始時間、合法動工時間孰晚www.BDO.13核對資料參考信息銀行對賬單工程款支出時間《施工合同》開工令時間《借款合同》借款開始時間《開工證》合法動工時間《綜合驗(yàn)收》項(xiàng)目驗(yàn)收時間利息資本化利息資本化的3個條件：資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生；借款費(fèi)用已完工產(chǎn)品結(jié)轉(zhuǎn)配套設(shè)施是指企業(yè)根據(jù)城市建設(shè)規(guī)劃的要求，或開發(fā)項(xiàng)目建設(shè)規(guī)劃的要求，為滿足居住的需要而與開發(fā)項(xiàng)目配套建設(shè)的各種服務(wù)性設(shè)施。例如，道路、綠地、社區(qū)用房、幼兒園、學(xué)校、車位等。配套設(shè)施的設(shè)計規(guī)范、建設(shè)標(biāo)準(zhǔn)和移交規(guī)定，通常由各地方政府按照當(dāng)?shù)貙?shí)際情況進(jìn)行規(guī)范。因此，不同配套設(shè)施的成本歸集和分?jǐn)偡绞揭矔嬖诿黠@差異。實(shí)務(wù)中，關(guān)于配套設(shè)施核算發(fā)生錯報的風(fēng)險通常較高。www.BDO.14關(guān)注點(diǎn)關(guān)注點(diǎn)項(xiàng)目建設(shè)用地規(guī)劃許可證建筑工程規(guī)劃許可證項(xiàng)目總平面圖配套設(shè)施識別完整性當(dāng)?shù)卣P(guān)于配套設(shè)施的相關(guān)政策各項(xiàng)配套設(shè)施是否需要移交是否能夠有償轉(zhuǎn)讓能夠有償轉(zhuǎn)讓（包括出售方式或出租方式）的配套設(shè)施成本單獨(dú)歸集，合理分配不能轉(zhuǎn)讓或是需要無償移交的配套設(shè)施配套設(shè)施成本是否合理分?jǐn)偟綄?yīng)的可銷售產(chǎn)品成本完工產(chǎn)品結(jié)轉(zhuǎn)配套設(shè)施是指企業(yè)根據(jù)城市建設(shè)規(guī)劃的要求，或開發(fā)項(xiàng)存貨成本房地產(chǎn)存貨的土地成本除了體現(xiàn)為以貨幣形式支付的土地出讓金、拆遷補(bǔ)償款外，還可能存在非貨幣形式的義務(wù)，例如土地合同中可能約定該項(xiàng)目需要建設(shè)一定比例的保障性住房，或是約定在項(xiàng)目完工后需要按指定價格向指定方銷售特定數(shù)量的商品房等。如若存在非貨幣性義務(wù)，需要根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第7號-非貨幣性資產(chǎn)交換》的相關(guān)規(guī)定，復(fù)核企業(yè)是否已經(jīng)正確核算了相關(guān)義務(wù)對于土地成本的影響。www.BDO.15參考文件土地招拍掛公告成交確認(rèn)書土地使用權(quán)出讓合同儲備土地開發(fā)補(bǔ)償協(xié)議項(xiàng)目開發(fā)合作框架協(xié)議存貨成本房地產(chǎn)存貨的土地成本除了體現(xiàn)為以貨幣形式支付的土地出存貨成本房地產(chǎn)項(xiàng)目的土地出讓金支出通常是一筆較大金額的成本支出，國土資源部門有時會允許企業(yè)分期支付土地出讓金，延期支付期間，企業(yè)需向國土資源部門繳納同期銀行借款利息；如果未能按期支付土地出讓金，企業(yè)還可能需要繳納滯納金，這些由于延期支付土地出讓金而產(chǎn)生的利息及滯納金是否能夠資本化，很多企業(yè)也容易出現(xiàn)判斷失誤。（1）復(fù)核土地出讓合同，確認(rèn)企業(yè)延期支付土地出讓金的行為是否符合土地出讓合同的約定；（2）對于符合土地出讓合同約定而延期支付的土地出讓金，實(shí)質(zhì)上構(gòu)成了企業(yè)的有息債務(wù)，因此所產(chǎn)生的利息在符合《企業(yè)會計準(zhǔn)則第17號-借款費(fèi)用》的相關(guān)規(guī)定時，企業(yè)可以進(jìn)行資本化；（3）企業(yè)因違反土地出讓合同延期付款而產(chǎn)生的不符合資本化要求的罰息及滯納金，需檢查企業(yè)是否已經(jīng)正確列示在營業(yè)外支出中。www.BDO.16存貨成本房地產(chǎn)項(xiàng)目的土地出讓金