第三章金融資產(chǎn)

第三章金融資產(chǎn)第一頁，共四十八頁。會計準(zhǔn)則：《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號－金融工具確認(rèn)與計量》、《企業(yè)會計準(zhǔn)則第23號－金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》金融資產(chǎn)是企業(yè)資產(chǎn)的重要組成部分，主要包括庫存現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、其他應(yīng)收款、股權(quán)投資、債權(quán)投資、衍生金融工具形成的資產(chǎn)。P86本章不涉及貨幣資金和長期股權(quán)投資。

企業(yè)應(yīng)結(jié)合自身業(yè)務(wù)特點(diǎn)、投資策略和風(fēng)險管理要求，將取得的金融資產(chǎn)劃分為（1）以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)；（2）持有至到期投資；（3）貸款和應(yīng)收款；(4)可供出售金融資產(chǎn)。P86—89第二頁，共四十八頁。

第一節(jié)以公允價值計量且

其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)一、以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)的初始計量（一）入賬價值：購入股票、債券、基金等的公允價計入“交易性金融資產(chǎn)”，交易價中含有已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息或已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利，計入“應(yīng)收利息”或“應(yīng)收股利”；交易費(fèi)用計入“投資收益”。P89例題：P90例題4-2：股利的發(fā)放日期：宣告日—除權(quán)日（股權(quán)登記日）--發(fā)放日

在宣告日和除權(quán)日之間購買的股票，其價格中含有已宣告尚未發(fā)放的股利

第三頁，共四十八頁。二、持有期間的收益（股利、利息）P91例題4-5：企業(yè)可以每月計提利息也可以在半年末、年末計提利息三、期末計量-資產(chǎn)負(fù)債表日按公允價（資產(chǎn)負(fù)債表日之前最后一個交易日的市價）計量例題：P92“公允價值變動損益”：損益類賬戶四、以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)的處置例題：P92-93第四頁，共四十八頁。

銀行存款交易性金融資產(chǎn)-A公司股票（成本）

（4-4）（4-1）

（4-1）

（4-8）

15000326200325000325000

（4-8）266000

公允價值變動損益交易性金融資產(chǎn)-A公司股票（公允價值變動）（4-6）（4-8）（4-8）

（4-6）65000650006500065000

投資收益應(yīng)收股利

（4-10）

（4-4）（4-4）

（4-4）1200150001500015000

（4-8）

（4-8）

650006000第五頁，共四十八頁。

第二節(jié)持有至到期投資一、持有至到期投資的初始計量P93-94

取得成本：買價+投資費(fèi)用（如在發(fā)行后購買，包含的利息應(yīng)單獨(dú)核算）由于債券的利率不同，發(fā)行價格有所不同，從理論上講：票面利率=市場（實(shí)際）利率發(fā)行價格=面值

平價發(fā)行票面利率>市場（實(shí)際）利率發(fā)行價格>面值

溢價發(fā)行票面利率<市場（實(shí)際）利率發(fā)行價格<面值

折價發(fā)行

第六頁，共四十八頁。無論按何種價格發(fā)行，到期收回的都是面值。理論上：取得成本（發(fā)行價格）=面值按實(shí)際利率折算的現(xiàn)值+票面利息按實(shí)際利率折算的現(xiàn)值例題：P94第七頁，共四十八頁。二、持有至到期投資利息收益的確認(rèn)（一）分次付息債券利息收益的確認(rèn)

1.平價購入的債券的利息收益：

名義（票面）利率=實(shí)際利率實(shí)際利息收益=名義（票面）利息=面值×票面利率×期限P95例題4-13

第八頁，共四十八頁。2.溢價購入的債券的利息收益在購進(jìn)時，多支付了部分款項，即溢價部分，而債券到期時，收到的僅是面值，所以，在購進(jìn)時已注定了一部分損失，該部分損失是為了將來多收利息而預(yù)先付出的代價，應(yīng)在購買日至到期日之間攤銷減少投資收益。溢價攤銷采用實(shí)際利率法。例題P96-97第九頁，共四十八頁。

實(shí)際利息收益=名義利息-溢價攤銷

實(shí)際利息收益=債券投資的賬面價值×實(shí)際利率首先需要計算實(shí)際利率：P96

用到貨幣的時間價值復(fù)利現(xiàn)值系數(shù)=年金現(xiàn)值系數(shù)=等額年金第十頁，共四十八頁。528000=500000×+30000×【】P96:5期5%的年金現(xiàn)值系數(shù)4.32947667,表示如果有4.32947667元，存入銀行，利率5%，期限5年，每年可以從銀行取1元，5年共取5元。5期5%的復(fù)利現(xiàn)值系數(shù)0.78352617表示如果有0.78352617元，存入銀行，利率5%，5年后可取1元。第十一頁，共四十八頁。投資528000元，年利率4.72%，每年可獲得利息30000元，到期可獲得本金500000元。實(shí)際利率計算：核算例題P97第十二頁，共四十八頁。

銀行存款持有至到期投資-乙公司債券（成本）08/12/3108/1/108/1/13000052800050000009/12/3130000持有至到期投資-乙公司債券（利息調(diào)整）10/12/3108/1/12800008/12/3150783000009/12/31531811/12/3110/12/3155693000011/12/31583212/12/3112/12/31620330000第十三頁，共四十八頁。

投資收益

應(yīng)收利息

08/12/3108/12/3108/12/3124922300003000009/12/3109/12/3109/12/3124682300003000010/12/3110/12/3110/12/3124431300003000011/12/3111/12/3111/12/3124168300003000012/12/3112/12/3112/12/31237973000030000

第十四頁，共四十八頁。如果08年4月1日購買；每年3月31日付利息：

第一年是08、4、1—09、3、3108年12月31日計提利息：借：應(yīng)收利息22500（9個月）

貸：投資收益18691.5

持有至到期投資-乙公司債券（利息調(diào)整）3808.509年3月31日收到利息：

借：銀行存款30000

貸：應(yīng)收利息22500投資收益6230.5

持有至到期投資-乙公司債券（利息調(diào)整）1269.5第十五頁，共四十八頁。

3.折價購入債券利息收益在購進(jìn)時，就少支付了部分款項，即折價部分，而債券到期時，收到的是面值，所以，在購進(jìn)時已注定了一部分收益，該部分收益是將來少得利息而預(yù)先得到的補(bǔ)償，應(yīng)在購買日至到期日之間攤銷增加投資收益。實(shí)際利息收益=名義利息+折價攤銷例題P97-98（二）到期一次還本付息債券利息收益的確認(rèn)P98-100

第十六頁，共四十八頁。（三）可提前贖回債券利息收入的確認(rèn)P100-102三、持有至到期投資的處置和重分類（一）處置例題P103第十七頁，共四十八頁。借：銀行存款持有至到期投資－利息調(diào)整（未攤銷的折價）

投資收益（投資損失）

持有至到期投資減值準(zhǔn)備貸：持有至到期投資－面值－利息調(diào)整（未攤銷的溢價）

－應(yīng)計利息（未收到的利息）投資收益第十八頁，共四十八頁。（二）重分類為可供出售的金融資產(chǎn)－持有意圖或能力發(fā)生改變例題P103-104借：可供出售金融資產(chǎn)（重分類日的公允價）

持有至到期投資－利息調(diào)整（未攤銷的折價）

持有至到期投資減值準(zhǔn)備資本公積－其他資本公積（損失）貸：持有至到期投資－面值－利息調(diào)整（未攤銷的溢價）

－應(yīng)計利息（未收到的利息）資本公積－其他資本公積（收益）第十九頁，共四十八頁。四、持有至到期投資到期收回

溢價、折價購入的債券到期時溢價、折價攤銷完，“利息調(diào)整”明細(xì)賬戶無余額，只?！俺杀尽泵骷?xì)賬戶有余額，即面值借：銀行存款

貸：持有至到期投資-成本-應(yīng)計利息（或應(yīng)收利息）第二十頁，共四十八頁。第三節(jié)貸款和應(yīng)收款項一、貸款和應(yīng)收款項概述

（一）概念：是指在活躍市場中沒有報價、回收金額固定或可確定的非衍生金融資產(chǎn)。P104

（二）種類：1、金融企業(yè)發(fā)放的貸款和其他債權(quán)；2、非金融企業(yè)的應(yīng)收票據(jù)、應(yīng)收賬款、其他應(yīng)收款、預(yù)付賬款、長期應(yīng)收款等；3、非金融企業(yè)持有的其他企業(yè)的債權(quán)（在活躍市場上沒有報價）。第二十一頁，共四十八頁。二、貸款和應(yīng)收款項的會計處理

（一）貸款（金融會計）

（二）應(yīng)收賬款的會計處理1、應(yīng)收賬款的確認(rèn)：收入實(shí)現(xiàn)時確認(rèn)P1052、應(yīng)收賬款的計量：P105-106

一般按成交時的實(shí)際金額入賬,有時要考慮銷貨折扣。銷貨折扣包括:商業(yè)折扣和現(xiàn)金折扣P105第二十二頁，共四十八頁。商業(yè)折扣：是銷售商品或提供勞務(wù)時,從價目表的報價中扣減部分。其主要目的是為了鼓勵客戶多購或?yàn)榱藘?yōu)惠熟客。發(fā)票上金額是商業(yè)折扣后的金額?，F(xiàn)金折扣：是為了鼓勵客戶在一定期限內(nèi)及早付款而給予的一定的扣減.如:3/101/20n/30等。3、應(yīng)收賬款的會計處理P1064、應(yīng)收賬款的出售和融資109-111第二十三頁，共四十八頁。（三）應(yīng)收票據(jù)1、應(yīng)收票據(jù)的確認(rèn)和計量應(yīng)收票據(jù)：商業(yè)匯票

分類：P107

取得的應(yīng)收票據(jù)不論是否帶息，均按面值入賬第二十四頁，共四十八頁。2、收到商業(yè)匯票和商業(yè)匯票到期

例題P107收到商業(yè)匯票抵償以前貨款：

借：應(yīng)收票據(jù)

貸：應(yīng)收賬款

如果是帶息票據(jù)，到期時：借：銀行存款（到期值）

貸：應(yīng)收票據(jù)（面值）

財務(wù)費(fèi)用（利息）第二十五頁，共四十八頁。3、應(yīng)收票據(jù)轉(zhuǎn)讓借：材料采購或（原材料、庫存商品、固定資產(chǎn)等）

應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）

銀行存款

貸：應(yīng)收票據(jù)

銀行存款第二十六頁，共四十八頁。4、應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)P107-108

由于急需資金,票據(jù)到期前到銀行貼現(xiàn)

貼現(xiàn)息=票據(jù)的到期值×貼現(xiàn)率×貼現(xiàn)期貼現(xiàn)期：貼現(xiàn)日至到期日

貼現(xiàn)實(shí)得額=票據(jù)到期值-貼現(xiàn)息補(bǔ)充例題1：3月1日取得的面值10000元的不帶息商業(yè)匯票,期限3個月,4月1日到銀行貼現(xiàn),月貼現(xiàn)率1%。第二十七頁，共四十八頁。

貼現(xiàn)息=10000×1%×2=200(元)

貼現(xiàn)實(shí)得額=10000-200=9800(元)

借:銀行存款9800

財務(wù)費(fèi)用—利息支出200

貸:應(yīng)收票據(jù)10000（銀行無

追索權(quán)）

短期借款10000（銀行有追

索權(quán)）

出票人（承兌人）收票人銀行第二十八頁，共四十八頁。已貼現(xiàn)的帶追索權(quán)的匯票到期：

承兌人有能力付款：

借：短期借款

貸：應(yīng)收票據(jù)承兌人無力付款：

借：短期借款

貸：銀行存款（如賬戶中款項不足，余款仍然

保留短期借款）

借：應(yīng)收賬款

貸：應(yīng)收票據(jù)第二十九頁，共四十八頁。（四）預(yù)付賬款和其他應(yīng)收款的會計處理P4108-109自學(xué)

第三十頁，共四十八頁。第四節(jié)可供出售金融資產(chǎn)一、可供出售金融資產(chǎn)的初始計量P111

（一）購入的股票例題P112借：可供出售金融資產(chǎn)－成本（公允價＋相關(guān)費(fèi)用）應(yīng)收股利（已宣告尚未發(fā)放的股利）貸：銀行存款第三十一頁，共四十八頁。（二）購入債券P112借：可供出售金融資產(chǎn)－成本（面值）－利息調(diào)整（溢價）應(yīng)收利息（已到付息日尚未領(lǐng)取的利息）貸：可供出售金融資產(chǎn)－利息調(diào)整（折價）銀行存款二、持有期間的收益（股利或利息）例題P113持有期間的股利計入投資收益?zhèn)谀┯嬏崂⒉備N溢價（折價）以及收到利息與持有至到期投資相同。自學(xué)P113例題4-33第三十二頁，共四十八頁。三、期末計量：資產(chǎn)負(fù)債表日（期末）公允價值變動（一）公允價值上升：例題P114-115借：可供出售金融資產(chǎn)－公允價值變動貸：資本公積－其他資本公積（二）公允價值下降：作相反的分錄。

第三十三頁，共四十八頁。四、可供出售金融資產(chǎn)出售例題P116借：銀行存款

可供出售金融資產(chǎn)－公允價值變動－利息調(diào)整（未攤銷折價）資本公積－其他資本公積（原公允價值變動）投資收益貸：可供出售金融資產(chǎn)－成本－公允價值變動－利息調(diào)整（未攤銷溢價）－應(yīng)計利息

資本公積－其他資本公積（原公允價值變動）投資收益第三十四頁，共四十八頁。第五節(jié)金融資產(chǎn)減值一、金融資產(chǎn)減值損失的確認(rèn)

企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日對以公允價值變動且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)的賬面價值進(jìn)行檢查，有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)減值損失，計提減值準(zhǔn)備。第三十五頁，共四十八頁。

表明金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)，是指金融資產(chǎn)初始確認(rèn)后實(shí)際發(fā)生的、對該金融資產(chǎn)的預(yù)計未來現(xiàn)金流量有影響，且企業(yè)能夠?qū)υ撚绊戇M(jìn)行可靠計量的事項。包括以下各項：P116-117（參見《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號－金融工具確認(rèn)和計量》）。1、發(fā)行方或債務(wù)人發(fā)生嚴(yán)重財務(wù)困難；2、債務(wù)人違反了合同條款，如償付利息或本金發(fā)

生違約或逾期等；3、債權(quán)人出于經(jīng)濟(jì)或法律等方面的因素考慮，對

發(fā)生財務(wù)困難的債務(wù)人做出讓步；第三十六頁，共四十八頁。4、債務(wù)人很可能倒閉或進(jìn)行其他財務(wù)重組；5、因發(fā)行方發(fā)生重大財務(wù)困難，該金融資產(chǎn)無法在活躍市場繼續(xù)交易；6、無法辨認(rèn)一組金融資產(chǎn)中的某項資產(chǎn)的現(xiàn)金流量是否已經(jīng)減少，但根據(jù)公開數(shù)據(jù)對其進(jìn)行總體評價后發(fā)現(xiàn)，該組金融資產(chǎn)自初始確認(rèn)以來的預(yù)計未來現(xiàn)金流量確已減少且可計量，如該組金融資產(chǎn)的債務(wù)人支付能力逐步惡化，或債務(wù)人所在國家或地區(qū)失業(yè)率提高、擔(dān)保物在其所在的地區(qū)價格明顯下降、所處行業(yè)不景氣等；第三十七頁，共四十八頁。7、債務(wù)人經(jīng)營所處的技術(shù)、市場、經(jīng)濟(jì)或法律環(huán)境等發(fā)生重大不利變化，使權(quán)益工具投資人可能無法收回投資成本；8、權(quán)益工具投資的公允價值發(fā)生嚴(yán)重或非暫時性下跌；9、其他。第三十八頁，共四十八頁。二、金融資產(chǎn)減值損失的會計處理

（一）持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項減值損失的計量P1171、將金融資產(chǎn)的賬面價值（攤余成本）減計至預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，減計金額計入資產(chǎn)減值損失；2、在考慮金融資產(chǎn)減值測試時，應(yīng)先將單項金額重大的金融資產(chǎn)區(qū)分開來，單獨(dú)進(jìn)行測試；對單項金額不重大的金融資產(chǎn)，可以單獨(dú)進(jìn)行測試，或包括在具有類似信用風(fēng)險特征的金融資產(chǎn)組合中進(jìn)行減值測試。第三十九頁，共四十八頁。（二）持有至到期投資減值損失的會計處理預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值小于持有至到期投資的賬面價值時：例題P118-120借：資產(chǎn)減值損失貸：持有至到期投資減值準(zhǔn)備－某項投資“持有至到期投資減值準(zhǔn)備”-“持有至到期投資”的備抵（抵減）賬戶

計提減值準(zhǔn)備后“持有至到期投資”的攤余成本應(yīng)減去減值準(zhǔn)備。已提減值準(zhǔn)備的持有至到期投資價值以后又得以恢復(fù)；作與上面相反的分錄，但沖減金額不能大于計提的金額。第四十頁，共四十八頁。

（三）應(yīng)收款項減值損失的會計處理

應(yīng)收款項一般期限較短，可將未來現(xiàn)金流量直接作為現(xiàn)值估計壞賬損失的方法有四種:

應(yīng)收賬款余額百分比法:（將所有應(yīng)收賬款歸為一類）期末壞賬準(zhǔn)備賬戶貸方余額=

應(yīng)收賬款期末余額×計提比例例題P121-122賬齡分析法:（將應(yīng)收賬款按賬齡分類）

期末壞賬準(zhǔn)備賬戶貸方余額

=∑(各賬齡應(yīng)收賬款期末余額×該賬齡計提比例)

例題P122-124第四十一頁，共四十八頁。賒銷百分比法(一般不用)個別認(rèn)定法應(yīng)收票據(jù)、其他應(yīng)收款等也應(yīng)計提壞賬準(zhǔn)備例:某企業(yè)采用應(yīng)收賬款余額百分比法計提壞賬準(zhǔn)備,計提比例為4%(計提比例的確定由企業(yè)會計人員作出判斷,應(yīng)有充分合理的依據(jù)).第四十二頁，共四十八頁。(1)1998年末,企業(yè)應(yīng)收賬款余額為2000000元,調(diào)整前壞賬準(zhǔn)備帳戶貸方余額為20000元;應(yīng)計提壞賬準(zhǔn)備=2000000×4%-20000=60000(元)

借:資產(chǎn)減值損失—計提壞賬準(zhǔn)備60000

貸:壞賬準(zhǔn)備60000

(應(yīng)收賬款的抵減賬戶)(2)1999年5月確認(rèn)壞賬損失50000元;

借:壞賬準(zhǔn)備50000

貸:應(yīng)收賬款50000第四十三頁，共四十八頁。(3)1999年6月30日應(yīng)收賬款余額為2300000元;應(yīng)計提壞賬準(zhǔn)備=2300000×4%-30000=62000(元)

借:資產(chǎn)減值損失—計提壞賬準(zhǔn)備62000

貸:壞賬準(zhǔn)備62000(4)1999年末應(yīng)收賬款余額為1900000元;應(yīng)計提壞賬準(zhǔn)備