第11章變動(dòng)成本法

第11章

變動(dòng)成本法第一頁，共四十三頁。學(xué)習(xí)目標(biāo)1．理解和掌握變動(dòng)成本法的基本原理及其運(yùn)用2．理解和掌握變動(dòng)成本法與完全成本法如何結(jié)合運(yùn)用第二頁，共四十三頁。11.1

變動(dòng)成本法的基本原理變動(dòng)成本法（variablecosting）與完全成本法（fullcosting）完全成本法也稱吸收成本法（absorptioncosting）

主要特點(diǎn)：產(chǎn)品成本包括直接材料、直接人工和制造費(fèi)用，而制造費(fèi)用根據(jù)其成本性態(tài)又可以進(jìn)一步分為變動(dòng)性制造費(fèi)用與固定性制造費(fèi)用。即單位的產(chǎn)品成本還包括一定份額固定性制造費(fèi)用。第三頁，共四十三頁。變動(dòng)成本法，又稱為直接成本法（directcosting）

與完全成本法的區(qū)別：產(chǎn)品成本只包括直接材料、直接人工和變動(dòng)性制造費(fèi)用，而不包括固定性制造費(fèi)用。

理論依據(jù)：固定性制造費(fèi)用主要是為企業(yè)提供一定的生產(chǎn)經(jīng)營條件而發(fā)生的。這些生產(chǎn)經(jīng)營條件一旦形成，不管其實(shí)際利用程度如何，相關(guān)費(fèi)用照樣發(fā)生，與產(chǎn)品的實(shí)際生產(chǎn)沒有直接的聯(lián)系，并不隨產(chǎn)銷量的增減而增減，因而，不應(yīng)該把它計(jì)入產(chǎn)品成本，而應(yīng)該作為期間費(fèi)用處理。

由于變動(dòng)成本法與完全成本法對于產(chǎn)品成本構(gòu)成的認(rèn)識和處理方法不同，因而產(chǎn)生了存貨計(jì)價(jià)、分期損益計(jì)算等一系列差異。第四頁，共四十三頁。一、產(chǎn)品成本構(gòu)成變動(dòng)成本法與完全成本法的成本構(gòu)成如圖11—1所示。第五頁，共四十三頁。案例11—1

江陵公司2008年度相關(guān)資料如下：直接材料5.00元/件直接人工9.00元/件變動(dòng)性制造費(fèi)用0.60元/件固定性制造費(fèi)用92000元年生產(chǎn)量10000件第六頁，共四十三頁。根據(jù)案例11—1的資料，變動(dòng)成本法與完全成本法的單位產(chǎn)品成本計(jì)算如表11—1所示。根據(jù)完全成本法，單位期末存貨將吸收固定性制造費(fèi)用9.20元，而根據(jù)變動(dòng)成本法，單位期末存貨卻不包括這部分費(fèi)用，從而使變動(dòng)成本法與完全成本法確定的單位產(chǎn)品成本相差9.20元。第七頁，共四十三頁。二、存貨計(jì)價(jià)由于產(chǎn)品成本構(gòu)成項(xiàng)目不同，完全成本法與變動(dòng)成本法，對期末存貨的估價(jià)也不同。以案例11—1的資料為例，根據(jù)完全成本法，單位存貨的成本為23.80元，而根據(jù)變動(dòng)成本法，單位存貨的成本卻只有14.60元。第八頁，共四十三頁。三、分期損益計(jì)算變動(dòng)成本法與完全成本法的分期損益計(jì)算也有所不同。1.計(jì)算方式

完全成本法：利潤表并不區(qū)分變動(dòng)成本與固定成本，所有生產(chǎn)成本都計(jì)入產(chǎn)品銷售成本，產(chǎn)品銷售收入扣除產(chǎn)品銷售成本，便可得到產(chǎn)品銷售毛利，再從產(chǎn)品銷售毛利中扣除銷售及行政管理費(fèi)用就得到經(jīng)營利潤。

第九頁，共四十三頁。完全成本法分期損益計(jì)算過程下所示

產(chǎn)品銷售收入

減：產(chǎn)品銷售成本＝產(chǎn)品銷售毛利

減：銷售及行政管理費(fèi)用＝經(jīng)營利潤第十頁，共四十三頁。變動(dòng)成本法：利潤表的成本區(qū)分為變動(dòng)成本與固定成本。產(chǎn)品銷售收入扣除生產(chǎn)過程的變動(dòng)成本得到生產(chǎn)過程的貢獻(xiàn)毛益，再從生產(chǎn)過程的貢獻(xiàn)毛益中扣除變動(dòng)性銷售及行政管理費(fèi)用便得到最終貢獻(xiàn)毛益，最后從最終貢獻(xiàn)毛益中扣除固定成本及費(fèi)用，就得到經(jīng)營利潤。第十一頁，共四十三頁。變動(dòng)成本法分期損益計(jì)算過程如下所示

產(chǎn)品銷售收入

減：變動(dòng)性生產(chǎn)成本＝生產(chǎn)貢獻(xiàn)毛益

減：變動(dòng)性銷售及行政管理費(fèi)用＝最終貢獻(xiàn)毛益

減：固定性制造費(fèi)用

固定性銷售及行政管理費(fèi)用＝經(jīng)營利潤第十二頁，共四十三頁。2.計(jì)算結(jié)果由于“產(chǎn)品銷售成本＝期初存貨成本＋本期入庫存貨成本－期末存貨成本”，而變動(dòng)成本法與完全成本法的產(chǎn)品成本構(gòu)成及其存貨計(jì)價(jià)不同，因此其產(chǎn)品銷售成本也自然不同，從而分期損益計(jì)算結(jié)果也可能不同。第十三頁，共四十三頁。以案例11—1的資料為例，并進(jìn)一步假設(shè)：

期初存貨（件）0

生產(chǎn)量（件）10000

銷售量（件）8000

期末存貨（件）2000

單位銷售價(jià)格（元）35

變動(dòng)性銷售及行政管理費(fèi)用（元/件）1.2

年固定性銷售及行政管理費(fèi)用（元）58000第十四頁，共四十三頁。根據(jù)上述資料，運(yùn)用完全成本法與變動(dòng)成本法分別計(jì)算江陵公司2008年度的經(jīng)營利潤如表11—2和表11—3所示。第十五頁，共四十三頁。第十六頁，共四十三頁。完全成本法與變動(dòng)成本法確定的經(jīng)營利潤不同。根據(jù)完全成本法，經(jīng)營利潤為22000元，而根據(jù)變動(dòng)成本法，經(jīng)營利潤則為3600元，兩者之間相差18400元。兩者之間差異的原因在于根據(jù)變動(dòng)成本法，固定性制造費(fèi)用92000元作為期間費(fèi)用如數(shù)在當(dāng)期扣除，而根據(jù)完全成本法，卻將固定性制造費(fèi)用92000元在已經(jīng)銷售產(chǎn)品與期末存貨之間進(jìn)行分配，期末存貨吸收了固定性制造費(fèi)用18400元（2000×9.2）。第十七頁，共四十三頁。11.2

變動(dòng)成本法與完全成本法的結(jié)合運(yùn)用一、變動(dòng)成本法與完全成本法比較案例11—2光明公司2006年、2007年和2008年度相關(guān)資料如下。(1)收入及成本數(shù)據(jù)如表11—4所示。第十八頁，共四十三頁。(2)產(chǎn)銷情況如表11—5所示。第十九頁，共四十三頁。(3)假設(shè)存貨發(fā)出的計(jì)價(jià)方法采用后進(jìn)先出法。下面將基于變動(dòng)成本法與完全成本法，分別比較光明公司2006年、2007年和2008年的經(jīng)營利潤。第二十頁，共四十三頁。1.生產(chǎn)量大于銷售量光明公司2006年度的生產(chǎn)量（10000件）大于銷售量（8000件）。

第二十一頁，共四十三頁。如果生產(chǎn)量大于銷售量，完全成本法的經(jīng)營利潤（22000元）大于變動(dòng)成本法的經(jīng)營利潤（3600元）。這是因?yàn)楦鶕?jù)完全成本法，期末存貨吸收了部分固定性制造費(fèi)用，而根據(jù)變動(dòng)成本法，固定性制造費(fèi)用92000元如數(shù)在當(dāng)期扣除。第二十二頁，共四十三頁。2.生產(chǎn)量等于銷售量光明公司2007年度的生產(chǎn)量等于銷售量即產(chǎn)銷平衡（都是10000件）。第二十三頁，共四十三頁。如果生產(chǎn)量等于銷售量即產(chǎn)銷平衡，完全成本法計(jì)算的經(jīng)營利潤與變動(dòng)成本法計(jì)算的經(jīng)營利潤相等（都是42000元）。第二十四頁，共四十三頁。3.生產(chǎn)量小于銷售量光明公司2008年度的生產(chǎn)量（8000件）小于銷售量（10000件）。第二十五頁，共四十三頁。第二十六頁，共四十三頁。如果生產(chǎn)量小于銷售量，完全成本法計(jì)算的經(jīng)營利潤（23600元）小于變動(dòng)成本法計(jì)算的經(jīng)營利潤（42000元）。這是因?yàn)椋鶕?jù)完全成本法，產(chǎn)品銷售收入不僅要扣除本期（2008年度）的固定性制造費(fèi)用，而且還要扣除上期（2007年度）存貨結(jié)轉(zhuǎn)、吸收而來的固定性制造費(fèi)用；而根據(jù)變動(dòng)成本法，產(chǎn)品銷售收入?yún)s只扣除本期（2008年度）固定性制造費(fèi)用。第二十七頁，共四十三頁。二、變動(dòng)成本法與完全成本法的評價(jià)1.分期損益變動(dòng)成本法能夠明確地揭示產(chǎn)品的銷售量、成本和經(jīng)營利潤之間的依存關(guān)系，其所計(jì)算的經(jīng)營利潤與銷售量的增減保持一致，易于為企業(yè)經(jīng)理人所理解和接受，便于決策、控制和分析。完全成本法由于摻雜了一些人為的計(jì)算因素，使經(jīng)營利潤與銷售量增減不能保持相應(yīng)的依存關(guān)系，甚至生產(chǎn)量增加而銷售量減少，經(jīng)營利潤卻增加，這就難以為企業(yè)經(jīng)理人所理解和接受。第二十八頁，共四十三頁。案例11—3

華光公司2007年和2008年的基本數(shù)據(jù)如表11—13和表11—14所示。第二十九頁，共四十三頁。根據(jù)上述數(shù)據(jù)，要求分別計(jì)算完全成本法和變動(dòng)成本法下的分期損益。第三十頁，共四十三頁。2007年與2008年，華光公司的銷售量都是20000件，但是，2008年的經(jīng)營利潤卻比2007年多了80000元。原因是2008年華光公司期末存貨增加了5000件，吸收了固定性制造費(fèi)用80000元（16×5000）。第三十一頁，共四十三頁。完全成本法下生產(chǎn)量增加，使經(jīng)營利潤增加，有利于促進(jìn)企業(yè)提高勞動(dòng)生產(chǎn)率，從而繼續(xù)提高產(chǎn)品產(chǎn)量。這適用于早期供不應(yīng)求的賣方市場經(jīng)營環(huán)境或壟斷性行業(yè)。但是，在今天買方市場經(jīng)營環(huán)境或競爭性行業(yè)，這種情形就顯得極為被動(dòng)。第三十二頁，共四十三頁。根據(jù)變動(dòng)成本法，2007年與2008年華光公司的銷售量一樣，經(jīng)營利潤也一樣。這就明顯地顯示出經(jīng)營利潤與銷售量的依存關(guān)系，說明企業(yè)擴(kuò)大銷售量（而不是增加生產(chǎn)量）是增加經(jīng)營利潤的一種途徑。變動(dòng)成本法有利于以銷定產(chǎn)，適用于當(dāng)今買方市場經(jīng)營環(huán)境或競爭性行業(yè)。第三十三頁，共四十三頁。2.決策分析完全成本法比較適合于長期決策分析。長期而言企業(yè)的生產(chǎn)能力會發(fā)生增減變動(dòng)，一切成本都是變動(dòng)成本。因此，企業(yè)的長期決策分析必須建立在補(bǔ)償所有成本的基礎(chǔ)上。從這個(gè)角度來看，完全成本法所提供信息比較充分。變動(dòng)成本法比較適合于短期決策分析。就短期來說企業(yè)現(xiàn)有生產(chǎn)能力一旦形成，在短期內(nèi)難以發(fā)生變動(dòng)，與此相關(guān)的固定成本是不可避免的，而變動(dòng)成本卻會受短期決策的影響。貢獻(xiàn)毛益揭示了產(chǎn)品本身的盈利能力，因此企業(yè)的短期決策通常借助于貢獻(xiàn)毛益。而只有變動(dòng)成本法才便于提供貢獻(xiàn)毛益的相關(guān)信息，完全成本法難以勝任這個(gè)特殊要求。第三十四頁，共四十三頁。3.成本控制與績效評價(jià)

成本控制與績效評價(jià)的準(zhǔn)則是可控性原則。變動(dòng)成本法將成本分為固定成本與變動(dòng)成本，可以為各責(zé)任單位提供成本控制與績效評價(jià)的信息，有利于成本控制與績效評價(jià)。完全成本法不區(qū)分固定成本與變動(dòng)成本，一視同仁，都在各種產(chǎn)品之間進(jìn)行分配，不利于成本控制與績效評價(jià)。第三十五頁，共四十三頁。4.對外報(bào)告及納稅申報(bào)傳統(tǒng)的成本觀念是完全成本觀念。變動(dòng)成本法的成本觀念不符合傳統(tǒng)成本觀念，因而根據(jù)變動(dòng)成本法進(jìn)行的存貨計(jì)價(jià)與分期損益確定，不符合對外報(bào)告的要求，也不符合應(yīng)納所得稅額的計(jì)算申報(bào)。因而，目前變動(dòng)成本法還不可能取代完全成本法。第三十六頁，共四十三頁。三、變動(dòng)成本法與完全成本法的結(jié)合運(yùn)用變動(dòng)成本法與完全成本法各有其適應(yīng)性。企業(yè)組織的經(jīng)理人具有投資者與經(jīng)營者的雙重身份，成本信息存在對外（存貨計(jì)價(jià)與收益確定）與對內(nèi)（經(jīng)營控制與管理決策）兩個(gè)方面的功能。這就產(chǎn)生了如何使完全成本法與變動(dòng)成本法結(jié)合運(yùn)用的問題，即以一種成本計(jì)算系統(tǒng)為基礎(chǔ)，對其進(jìn)行適當(dāng)?shù)恼{(diào)整和變通，使之能同時(shí)兼顧企業(yè)內(nèi)外部兩方面的信息需求。第三十七頁，共四十三頁。結(jié)合的方法：企業(yè)把成本的日常賬務(wù)處理建立在變動(dòng)成本法的基礎(chǔ)上，“生產(chǎn)成本”、“庫存商品”賬戶按變動(dòng)成本核算，同時(shí)另設(shè)置“存貨中的固定性制造費(fèi)用”賬戶，把所發(fā)生的固定性制造費(fèi)用先記入這個(gè)賬戶，期末再將其在已經(jīng)銷售產(chǎn)品與存貨（包括在產(chǎn)品和產(chǎn)成品）之間進(jìn)行分配。對應(yīng)該由已經(jīng)銷售產(chǎn)品負(fù)擔(dān)的部分轉(zhuǎn)入本期產(chǎn)品銷售成本，由當(dāng)期損益負(fù)擔(dān)，而對應(yīng)該由存貨（包括在產(chǎn)品和產(chǎn)成品）負(fù)擔(dān)的部分仍留在該賬戶的借方，在資產(chǎn)負(fù)債表上作為相應(yīng)存貨項(xiàng)目的附加，使期末存貨和本期產(chǎn)品銷售成本依然按完全成本列示。第三十八頁，共四十三頁。案例11—4

花城公司2009年3月份相關(guān)資料如表所示。第三十九頁，共四十三頁。根據(jù)上述資料，花城公司2009年3月份的賬務(wù)處理用T形賬戶說明如圖11—4所示。第四十頁，共四十三頁。

根據(jù)圖11—4，可以驗(yàn)證如下：

根據(jù)完全成本法，

產(chǎn)品銷售成本＝900×（18＋8）＝23400(元)

產(chǎn)成品庫存＝100×（18＋8）＝2600(元)

與上述圖11—4的賬務(wù)處理結(jié)果一致。第四十一頁，共四十三頁。第四十二頁，共四十三頁。內(nèi)容總結(jié)第11章變動(dòng)成本法。理論依據(jù)：固定性制造費(fèi)用主要是為企業(yè)提供一定的生產(chǎn)經(jīng)營條件而