風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對培訓(xùn)課件

1第九章風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對長沙理工大學(xué)經(jīng)管學(xué)院凌躍敏Email：kjjx6666@126.com現(xiàn)在是1頁\一共有85頁\編輯于星期二2教學(xué)安排核心內(nèi)容：針對報(bào)表層重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的總體應(yīng)對措施，針對認(rèn)定層重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的進(jìn)一步審計(jì)程序，控制測試，實(shí)質(zhì)性測試重點(diǎn)和難點(diǎn)：控制測試，實(shí)質(zhì)性測試的審計(jì)程序時間安排：3學(xué)時現(xiàn)在是2頁\一共有85頁\編輯于星期二3第一節(jié)針對報(bào)表層重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)

的總體應(yīng)對措施財(cái)務(wù)報(bào)表層次重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)與總體應(yīng)對措施增加審計(jì)程序不可預(yù)見性的方法總體應(yīng)對措施對擬實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序的總體方案的影響現(xiàn)在是3頁\一共有85頁\編輯于星期二4一、財(cái)務(wù)報(bào)表層次重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)

與總體應(yīng)對措施如果風(fēng)險(xiǎn)評估時識別的重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)與財(cái)務(wù)報(bào)表整體相關(guān)，將會影響多項(xiàng)認(rèn)定，則其屬于財(cái)務(wù)報(bào)表層的重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。應(yīng)對措施：1、向項(xiàng)目組強(qiáng)調(diào)在收集和評價(jià)審計(jì)證據(jù)過程中保持職業(yè)懷疑態(tài)度的必要性；2、分派更有經(jīng)驗(yàn)或具有特殊技能的審計(jì)人員,或利用專家的工作；3、提供更多的督導(dǎo)；現(xiàn)在是4頁\一共有85頁\編輯于星期二5一、財(cái)務(wù)報(bào)表層次重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)

與總體應(yīng)對措施4、在選擇進(jìn)一步審計(jì)程序時,應(yīng)當(dāng)注意使某些程序不被管理層預(yù)見或事先了解；（1）對某些未測試過的低于重要性水平或風(fēng)險(xiǎn)較小的賬戶余額余認(rèn)定事實(shí)實(shí)質(zhì)性程序；（2）調(diào)整實(shí)施審計(jì)程序的時間使其不被預(yù)期；（3）采取不同的抽樣方法使本期抽取的樣本與之前的有所不同；（4）選取不同的地點(diǎn)實(shí)施審計(jì)程序?，F(xiàn)在是5頁\一共有85頁\編輯于星期二6一、財(cái)務(wù)報(bào)表層次重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)

與總體應(yīng)對措施5、對擬實(shí)施審計(jì)程序的性質(zhì)、時間和范圍做出總體修改。如果控制環(huán)境存在缺陷,注冊會計(jì)師在擬實(shí)施審計(jì)程序的性質(zhì)、時間和范圍做出總體修改時應(yīng)當(dāng)考慮：（1）在期末而非期中實(shí)施更多的審計(jì)程序；（2）主要依賴實(shí)質(zhì)性測試程序獲取審計(jì)證據(jù)；（3）修改審計(jì)程序的性質(zhì),獲取更具說服力的審計(jì)證據(jù)；（4）擴(kuò)大審計(jì)程序的范圍?，F(xiàn)在是6頁\一共有85頁\編輯于星期二7二、增加審計(jì)程序不可預(yù)見性的方法

（一）基本思路1、對某些以前未測試過的低于設(shè)定的重要性水平或風(fēng)險(xiǎn)較小的賬戶余額和認(rèn)定實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序；2、調(diào)整實(shí)施審計(jì)程序時間使被審計(jì)單位不可預(yù)期；3、采取不同的審計(jì)抽樣方法，使當(dāng)期抽取的測試樣本與以前有所不同；4、選取不同的地點(diǎn)實(shí)施審計(jì)程序或預(yù)先不告知被審單位所選定的測試地點(diǎn)?，F(xiàn)在是7頁\一共有85頁\編輯于星期二8二、增加審計(jì)程序不可預(yù)見性的方法

（二）實(shí)例1、存貨審計(jì)詢問以前審計(jì)過程中接觸不多的被審計(jì)單位員工，如：采購、銷售、生產(chǎn)人員等，在不事先通知被審計(jì)單位的情況下選擇一些以前未曾到過的盤點(diǎn)地點(diǎn)進(jìn)行存貨監(jiān)盤。2、銷售與應(yīng)收賬款審計(jì)詢問以前審計(jì)過程中接觸不多的被審計(jì)單位員工，如：負(fù)責(zé)處理大客戶賬戶的銷售部人員，改變實(shí)施實(shí)質(zhì)性分析程序的對象，如對收入按細(xì)類分析，針對銷售和銷售退回延長截止測試期間?，F(xiàn)在是8頁\一共有85頁\編輯于星期二9二、增加審計(jì)程序不可預(yù)見性的方法

（二）實(shí)例實(shí)施以前未曾考慮過的審計(jì)程序，如：①函證確認(rèn)銷售條款或者選定銷售額較不重要、以前未關(guān)注的銷售交易，對出口銷售實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序；②實(shí)施更細(xì)致的分析程序，如使用計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)審閱銷售及客戶賬戶；③測試以前未曾函證過的賬戶余額，如：金額為負(fù)或是零的賬戶，或者余額低于以前設(shè)定的重要性水平的賬戶；④改變函證日期，即將函證賬戶的截止日期提前或者推遲；現(xiàn)在是9頁\一共有85頁\編輯于星期二10二、增加審計(jì)程序不可預(yù)見性的方法

（二）實(shí)例3、采購與應(yīng)付賬款審計(jì)若以前未曾對應(yīng)付賬款余額普遍函證,可考慮直接向供應(yīng)商函證確認(rèn)余額，若之前常采用函證方式，可考慮改變函證范圍或時間，對以前因低于設(shè)定的重要性水平而未曾測試過的采購項(xiàng)目進(jìn)行細(xì)節(jié)測試，使用計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)審閱采購和付款賬戶以發(fā)現(xiàn)一些特殊項(xiàng)目，如：是否有不同的供應(yīng)商使用相同的銀行賬戶。4、現(xiàn)金和銀行存款審計(jì)多選幾個月的銀行存款余額調(diào)節(jié)表進(jìn)行測試，對有大量銀行賬戶的,考慮改變抽樣方法。現(xiàn)在是10頁\一共有85頁\編輯于星期二11二、增加審計(jì)程序不可預(yù)見性的方法

（二）實(shí)例5、固定資產(chǎn)審計(jì)對以前由于低于設(shè)定的重要性水平而未曾測試過的固定資產(chǎn)進(jìn)行測試，如：考慮實(shí)地盤查一些價(jià)值較低的固定資產(chǎn)，如汽車或其他設(shè)備等。6、跨區(qū)域?qū)徲?jì)項(xiàng)目修改分支機(jī)構(gòu)審計(jì)工作的范圍或者區(qū)域，如：增加某些較次要分支機(jī)構(gòu)的審計(jì)工作量，或?qū)嵉厝シ种C(jī)構(gòu)開展審計(jì)工作。現(xiàn)在是11頁\一共有85頁\編輯于星期二12三、總體應(yīng)對措施對擬實(shí)施

進(jìn)一步審計(jì)程序的總體方案的影響財(cái)務(wù)報(bào)表層次重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)難以限于某類交易、賬戶余額、列報(bào)的特點(diǎn)，意味著此類風(fēng)險(xiǎn)可能對財(cái)務(wù)報(bào)表的多項(xiàng)認(rèn)定產(chǎn)生廣泛影響，并相應(yīng)增加注冊會計(jì)師對認(rèn)定層次重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評估難度，因此,注冊會計(jì)師評估的財(cái)務(wù)報(bào)表層次重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)以及采取的總體應(yīng)對措施，對擬實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序的總體方案具有重大影響。擬實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序的總體方案包括實(shí)質(zhì)性方案和綜合性方案。其中實(shí)質(zhì)性方案指注冊會計(jì)師實(shí)施的進(jìn)一步審計(jì)程序以實(shí)質(zhì)性程序?yàn)橹?，綜合性方案指注冊會計(jì)師在實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序時,將控制測試與實(shí)質(zhì)性程序結(jié)合使用?，F(xiàn)在是12頁\一共有85頁\編輯于星期二13三、總體應(yīng)對措施對擬實(shí)施

進(jìn)一步審計(jì)程序的總體方案的影響當(dāng)評估的財(cái)務(wù)報(bào)表層次重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)屬于高風(fēng)險(xiǎn)水平(并相應(yīng)采取更強(qiáng)調(diào)審計(jì)程序不可預(yù)見性、重視調(diào)整審計(jì)程序的性質(zhì)、時間和范圍等總體應(yīng)對措施)時，擬實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序的總體方案往往更傾向于實(shí)質(zhì)性方案?，F(xiàn)在是13頁\一共有85頁\編輯于星期二14第二節(jié)針對認(rèn)定層次重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)

的進(jìn)一步審計(jì)程序進(jìn)一步審計(jì)程序的涵義與要求進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)進(jìn)一步審計(jì)程序的時間進(jìn)一步審計(jì)程序的范圍現(xiàn)在是14頁\一共有85頁\編輯于星期二15一、進(jìn)一步審計(jì)程序的涵義與要求涵義：進(jìn)一步審計(jì)程序相對于風(fēng)險(xiǎn)評估程序而言,是指注冊會計(jì)師針對評估的各類交易、賬戶余額、列報(bào)認(rèn)定層次重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的審計(jì)程序,包括控制測試與實(shí)質(zhì)性測試。設(shè)計(jì)進(jìn)一步審計(jì)程序時考慮的因素：1、風(fēng)險(xiǎn)的重要性指風(fēng)險(xiǎn)造成后果的嚴(yán)重程度?，F(xiàn)在是15頁\一共有85頁\編輯于星期二16一、進(jìn)一步審計(jì)程序的涵義與要求2、重大錯報(bào)發(fā)生的可能性重大錯報(bào)發(fā)生的可能性越大，越是需要注冊會計(jì)師精心設(shè)計(jì)進(jìn)一步的審計(jì)程序。3、涉及的各類交易、賬戶余額和列報(bào)的特征4、被審單位采用的特定控制的性質(zhì)不同性質(zhì)的控制(人工控制或自動化控制)對注冊會計(jì)師設(shè)計(jì)進(jìn)一步的審計(jì)程序具有重要影響。5、注冊會計(jì)師是否擬獲取審計(jì)證據(jù)以確定內(nèi)部控制在防止或發(fā)現(xiàn)并糾正重大錯報(bào)方面的有效性現(xiàn)在是16頁\一共有85頁\編輯于星期二17二、進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)含義：指進(jìn)一步審計(jì)程序的目的和類型。確定進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)時，首先應(yīng)考慮認(rèn)定層次重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評估結(jié)果，即應(yīng)根據(jù)認(rèn)定層次重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評估結(jié)果選擇審計(jì)程序。評估的認(rèn)定層次重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)越高,對通過實(shí)質(zhì)性程序獲取的審計(jì)證據(jù)的相關(guān)性和可靠性的要求越高,從而可能影響進(jìn)一步審計(jì)程序的類型和綜合運(yùn)用。如：判斷某交易協(xié)議的完整性存在更高的重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時，除檢查文件外，注冊會計(jì)師還可能決定向第三方詢問或函證協(xié)議條款的完整性?，F(xiàn)在是17頁\一共有85頁\編輯于星期二18三、進(jìn)一步審計(jì)程序的時間含義：指注冊會計(jì)師何時實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序，或?qū)徲?jì)證據(jù)適用的期間或時點(diǎn)。關(guān)于進(jìn)一步審計(jì)程序的時間的選擇：解決兩個層面的問題：一是注冊會計(jì)師選擇在何時實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序，二是選擇獲取什么期間或時點(diǎn)的審計(jì)證據(jù)。第一個層面的選擇問題主要集中在如何權(quán)衡期中與期末實(shí)施審計(jì)程序的關(guān)系，第二個層面的選擇問題分別集中在如何權(quán)衡期中審計(jì)證據(jù)與期末審計(jì)證據(jù)的關(guān)系，如何權(quán)衡以前獲取的審計(jì)證據(jù)與本期獲取審計(jì)證據(jù)的關(guān)系。兩個層面如何確保獲取審計(jì)證據(jù)的效率和效果?，F(xiàn)在是18頁\一共有85頁\編輯于星期二19三、進(jìn)一步審計(jì)程序的時間注冊會計(jì)師可以在期中或期末實(shí)施控制測試或?qū)嵸|(zhì)性測試，雖然在期末實(shí)施審計(jì)程序很多情況下非常必要，但仍不排除注冊會計(jì)師在期中實(shí)施審計(jì)程序可能發(fā)揮的積極作用。確定何時實(shí)施審計(jì)程序時應(yīng)考慮的因素：1、控制環(huán)境良好的環(huán)境可以抵消在期中實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序的局限性，注冊會計(jì)師在確定實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序的時侯具有更大的靈活性?，F(xiàn)在是19頁\一共有85頁\編輯于星期二20三、進(jìn)一步審計(jì)程序的時間2、何時能得到相關(guān)信息某些控制活動可能僅在期中發(fā)生，之后很難觀察到，某些電子化的交易和賬戶文檔如未能用時取得，可能被履蓋，在這種情況下，如果注冊會計(jì)師希望獲取相關(guān)信息，則需要考慮能夠獲取相關(guān)信息的時間。3、錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的性質(zhì)如：某些單位為保證盈利實(shí)現(xiàn)，在會計(jì)期末偽造銷售合同以虛增收入，注冊會計(jì)師應(yīng)在期末這個特定時點(diǎn)獲取被審單位截止期末所能提供的所有銷售合同及相關(guān)信息，以防范其在資產(chǎn)負(fù)債表日偽造銷售合同虛增收入。現(xiàn)在是20頁\一共有85頁\編輯于星期二21三、進(jìn)一步審計(jì)程序的時間4、審計(jì)證據(jù)適用的期間或地點(diǎn)如：為獲取資產(chǎn)負(fù)債表日的存貨余額證據(jù)，顯然不宜在資產(chǎn)負(fù)債表日間隔過長的期中時點(diǎn)或期末以后時點(diǎn)實(shí)施存貨監(jiān)盤等相關(guān)程序。現(xiàn)在是21頁\一共有85頁\編輯于星期二22四、進(jìn)一步審計(jì)程序的范圍含義：指進(jìn)一步審計(jì)程序的數(shù)量，包括抽取樣本量、對某項(xiàng)控制活動的觀察次數(shù)等。確定進(jìn)一步審計(jì)程序的范圍時考慮的因素：1、確定的重要性水平重要性水平越低，注冊會計(jì)師實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序的范圍越廣。2.評估的重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評估的重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)越高，對擬獲取審計(jì)證據(jù)的相關(guān)性、可靠性要求越高，進(jìn)一步審計(jì)程序的范圍越廣?，F(xiàn)在是22頁\一共有85頁\編輯于星期二23四、進(jìn)一步審計(jì)程序的范圍3、計(jì)劃獲取的保證程度計(jì)劃獲取的保證程度越高，對測試結(jié)果的可靠性要求越高，需要實(shí)施的進(jìn)一步審計(jì)程序的范圍越廣。一般情況下，采用恰當(dāng)?shù)某闃臃椒梢缘贸鲇行У慕Y(jié)論，但如果存在下列情形，注冊會計(jì)師依據(jù)樣本得出的結(jié)論與對總體實(shí)施同樣的審計(jì)程序得出的結(jié)論會不同，出現(xiàn)不可接受的風(fēng)險(xiǎn)：①從總體中選擇的樣本量過??；②選擇的抽樣方法對實(shí)現(xiàn)特定目標(biāo)不適當(dāng)；③未對發(fā)現(xiàn)的例外事項(xiàng)進(jìn)行恰當(dāng)?shù)淖凡椤，F(xiàn)在是23頁\一共有85頁\編輯于星期二24第三節(jié)控制測試控制測試的含義與要求控制測試的性質(zhì)控制測試的時間控制測試的范圍現(xiàn)在是24頁\一共有85頁\編輯于星期二25一、控制測試的含義與要求

（一）控制測試的含義控制測試：指測試內(nèi)部控制運(yùn)行的有效性1、不同于了解內(nèi)部控制中“確定控制是否得到執(zhí)行”的含義了解內(nèi)部控制包括兩層含義：評價(jià)控制的設(shè)計(jì)和確定控制是否得到執(zhí)行。2、測試控制運(yùn)行的有效性與確定控制是否得到執(zhí)行所需獲取的審計(jì)證據(jù)不同測試控制運(yùn)行的有效性時，注冊會計(jì)師應(yīng)從下列方面獲取關(guān)于控制是否有效運(yùn)行的審計(jì)證據(jù)：現(xiàn)在是25頁\一共有85頁\編輯于星期二26一、控制測試的含義與要求

（一）控制測試的含義（1）控制在所審計(jì)期間的不同時點(diǎn)如何運(yùn)行；（2）控制是否得到一貫執(zhí)行；（3）控制由誰執(zhí)行；（4）控制以何種方式運(yùn)行。控制運(yùn)行的有效性強(qiáng)調(diào)：控制能在各不同時點(diǎn)按既定設(shè)計(jì)得到一貫執(zhí)行。測試控制運(yùn)行的有效性需要抽取足夠數(shù)量的交易進(jìn)行檢查或?qū)Χ鄠€不同時點(diǎn)進(jìn)行觀察?，F(xiàn)在是26頁\一共有85頁\編輯于星期二27一、控制測試的含義與要求

（一）控制測試的含義如：注冊會計(jì)師審查了最近三個月的分析報(bào)告，并看到了有關(guān)管理人員在報(bào)告上的簽字，說明該項(xiàng)控制已經(jīng)得到執(zhí)行。但是，注冊會計(jì)師在與銷售經(jīng)理討論時，發(fā)現(xiàn)他對分析報(bào)告中明顯異常的數(shù)據(jù)并不了解原因，也無法作出合理解釋，這就說明該項(xiàng)控制并未得到有效運(yùn)行。3、測試控制運(yùn)行有效性與控制是否得到執(zhí)行所需獲取的審計(jì)證據(jù)存在聯(lián)系如：為評價(jià)控制設(shè)計(jì)和確定控制是否得到執(zhí)行而實(shí)施的某些風(fēng)險(xiǎn)評估程序并非專為控制測試而設(shè)計(jì)，但可能提供有關(guān)控制運(yùn)行有效的審計(jì)證據(jù)，注冊會計(jì)師應(yīng)考慮這些審計(jì)證據(jù)是否足以實(shí)現(xiàn)控制測試的目的，考慮在評價(jià)控制設(shè)計(jì)和獲取其得到執(zhí)行的審計(jì)證據(jù)的同時測試控制運(yùn)行有效性，以提高審計(jì)效率?，F(xiàn)在是27頁\一共有85頁\編輯于星期二28一、控制測試的含義與要求

（一）控制測試的含義如：被審計(jì)單位可能采用預(yù)算管理制度以防止、發(fā)現(xiàn)并糾正與費(fèi)用有關(guān)的重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，通過詢問管理層是否編制預(yù)算，觀察管理層對月度預(yù)算費(fèi)用與實(shí)際發(fā)生費(fèi)用的比較，檢查實(shí)際金額與預(yù)算金額之間的差異報(bào)告，可能獲取有關(guān)被審計(jì)單位費(fèi)用預(yù)算管理制度的設(shè)計(jì)及其是否得到執(zhí)行的審計(jì)證據(jù)，同時也能獲取相關(guān)制度運(yùn)行有效性的證據(jù)。注意：此時應(yīng)考慮實(shí)施的風(fēng)險(xiǎn)評估程序獲取的審計(jì)證據(jù)是否能充分適當(dāng)?shù)胤从潮粚徲?jì)單位預(yù)算管理制度在不同時點(diǎn)按既定設(shè)計(jì)得以一貫執(zhí)行?，F(xiàn)在是28頁\一共有85頁\編輯于星期二29一、控制測試的含義與要求

（二）控制測試的要求需要實(shí)施控制測試的兩種情形：1、評估認(rèn)定層重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時預(yù)期控制的運(yùn)行有效實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評估程序可能發(fā)現(xiàn)某項(xiàng)控制的設(shè)計(jì)存在、合理而且得到了執(zhí)行，出于成本效益的考慮，審計(jì)人員可能預(yù)期如果相關(guān)控制在不同時點(diǎn)都得到了一貫執(zhí)行，與該項(xiàng)控制相關(guān)的財(cái)務(wù)報(bào)表認(rèn)定發(fā)生重大錯報(bào)的可能性就不會很大，也就不需要實(shí)施很多的實(shí)質(zhì)性測試程序，值得對相關(guān)控制在不同時點(diǎn)是否得到一貫執(zhí)行進(jìn)行測試，即實(shí)施控制測試。只有認(rèn)為控制設(shè)計(jì)合理、能夠防止或發(fā)現(xiàn)并糾正認(rèn)定層次的重大錯報(bào)，符合成本效益原則，注冊會計(jì)師才有必要對控制運(yùn)行的有效性實(shí)施測試。現(xiàn)在是29頁\一共有85頁\編輯于星期二30一、控制測試的含義與要求

（二）控制測試的要求2、僅實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序不足以提供認(rèn)定層次充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)如果認(rèn)為僅實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序獲取的審計(jì)證據(jù)無法將認(rèn)定層次重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的低水平，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施相關(guān)的控制測試，獲取控制運(yùn)行有效性的證據(jù)。此時，控制測試不是出于成本效益的考慮，而是必須獲取該類審計(jì)證據(jù)。現(xiàn)在是30頁\一共有85頁\編輯于星期二31一、控制測試的含義與要求

（二）控制測試的要求如：在被審計(jì)單位對日常交易或與財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)的其他數(shù)據(jù)（包括信息的生成、記錄、處理和報(bào)告）采用高度自動化處理的情況下，審計(jì)證據(jù)可能僅以電子形式存在，此時的審計(jì)證據(jù)是否充分適當(dāng)通常取決于自動化信息系統(tǒng)相關(guān)控制的有效性，如果缺乏適當(dāng)有效的控制，則生成不正確信息或信息被不恰當(dāng)修改的可能性會大大增加。特別注意：被審計(jì)單位在審計(jì)期間可能因技術(shù)的更新或組織管理變更而更換了信息系統(tǒng)，從而導(dǎo)致不同時期使用了不同的控制，此時注冊會計(jì)師應(yīng)考慮不同時期控制運(yùn)行的有效性?，F(xiàn)在是31頁\一共有85頁\編輯于星期二32二、控制測試的性質(zhì)

（一）控制測試性質(zhì)的含義控制測試的性質(zhì)：指控制測試所使用的審計(jì)程序類型及其組合。注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)選擇適當(dāng)類型的審計(jì)程序以獲取有關(guān)控制運(yùn)行有效性的保證。計(jì)劃的保證水平越高，對有關(guān)控制運(yùn)行有效性的審計(jì)證據(jù)的可靠性要求越高當(dāng)擬實(shí)施的進(jìn)一步審計(jì)程序主要以控制測試為主，尤其是僅實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序獲取的審計(jì)證據(jù)無法將認(rèn)定層次重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的低水平時，注冊會計(jì)師應(yīng)獲取有關(guān)控制運(yùn)行有效性的更高的保證水平?，F(xiàn)在是32頁\一共有85頁\編輯于星期二33二、控制測試的性質(zhì)

（二）確定控制測試性質(zhì)的要求1、考慮控制的性質(zhì)注冊會計(jì)師應(yīng)根據(jù)特定控制的性質(zhì)選擇所需實(shí)施審計(jì)程序的類型如：某些控制可能存在反映控制運(yùn)行有效性的文件記錄，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮檢查這些文件記錄以獲取控制運(yùn)行有效性的審計(jì)證據(jù)，而某些控制可能不存在文件記錄或文件記錄與證實(shí)控制運(yùn)行有效性不相關(guān)，則應(yīng)考慮實(shí)施檢查以外的其他審計(jì)程序以獲取有關(guān)控制運(yùn)行有效性的審計(jì)證據(jù)。2、考慮測試與認(rèn)定直接相關(guān)和間接相關(guān)的控制設(shè)計(jì)控制測試時不僅應(yīng)考慮與認(rèn)定直接相關(guān)的控制，還應(yīng)考慮這些控制所依賴的與認(rèn)定間接相關(guān)的控制，以獲取支持控制運(yùn)行有效性的審計(jì)證據(jù)?，F(xiàn)在是33頁\一共有85頁\編輯于星期二34二、控制測試的性質(zhì)

（二）確定控制測試性質(zhì)的要求如：被審計(jì)單位可能對超出信用額度的賒銷交易設(shè)置報(bào)告和審核制度（與認(rèn)定直接相關(guān)的控制），測試該項(xiàng)制度運(yùn)行的有效性時，不僅應(yīng)考慮審核的有效性，還應(yīng)考慮與例外賒銷報(bào)告中信息準(zhǔn)確性有關(guān)的控制（與認(rèn)定間接相關(guān)的控制）是否有效運(yùn)行。3、如何對一項(xiàng)自動化的應(yīng)用控制實(shí)施控制測試對于一項(xiàng)自動化的應(yīng)用控制，由于信息技術(shù)處理過程的內(nèi)在一貫性，注冊會計(jì)師可以利用該項(xiàng)控制得以執(zhí)行的審計(jì)證據(jù)和信息技術(shù)一般控制（特別是對系統(tǒng)變動的控制）運(yùn)行有效性的審計(jì)證據(jù)，作為支持該項(xiàng)控制在相關(guān)期間運(yùn)行有效性的重要審計(jì)證據(jù)?，F(xiàn)在是34頁\一共有85頁\編輯于星期二35二、控制測試的性質(zhì)

（二）確定控制測試性質(zhì)的要求4、實(shí)施控制測試時雙重目的的實(shí)現(xiàn)控制測試的目的是評價(jià)控制是否有效運(yùn)行，細(xì)節(jié)測試的目的是發(fā)現(xiàn)認(rèn)定層次的重大錯報(bào)，盡管兩者目的不同，但注冊會計(jì)師可以考慮針對同一交易同時實(shí)施控制測試和細(xì)節(jié)測試，以實(shí)現(xiàn)雙重目的。如：通過檢查某筆交易的發(fā)票可以確定其是否經(jīng)過恰當(dāng)?shù)氖跈?quán)，也可以獲取該交易的金額、發(fā)生時間等細(xì)節(jié)證據(jù)。特別注意：如果擬實(shí)施雙重目的測試，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)仔細(xì)設(shè)計(jì)和評價(jià)測試程序。現(xiàn)在是35頁\一共有85頁\編輯于星期二36二、控制測試的性質(zhì)

（二）確定控制測試性質(zhì)的要求5、實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序的結(jié)果對控制測試結(jié)果的影響實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序未發(fā)現(xiàn)某項(xiàng)認(rèn)定存在錯報(bào)，并不直接說明與該項(xiàng)認(rèn)定有關(guān)的控制運(yùn)行有效，如果實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序發(fā)現(xiàn)某項(xiàng)認(rèn)定存在錯報(bào)，應(yīng)在評價(jià)相關(guān)運(yùn)行是否有效時予以考慮。準(zhǔn)則規(guī)定：注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序發(fā)現(xiàn)的錯報(bào)對評價(jià)相關(guān)控制運(yùn)行有效性的影響。如果實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位沒有識別出的重大錯報(bào)，通常表明內(nèi)部控制存在重大缺陷，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)就這些缺陷與管理層和治理層進(jìn)行溝通?，F(xiàn)在是36頁\一共有85頁\編輯于星期二37二、控制測試的性質(zhì)

（三）控制測試的類型控制測試與了解內(nèi)部控制的目的不同，但兩者采用的審計(jì)程序類型通常相同，包括詢問、觀察、檢查和穿行測試?？刂茰y試程序還包括重新執(zhí)行。1、詢問詢問被審計(jì)單位相關(guān)員工，獲取與內(nèi)部控制運(yùn)行情況相關(guān)的信息。如：詢問系統(tǒng)管理人員有無未經(jīng)授權(quán)接觸計(jì)算機(jī)的硬件和軟件，詢問編制銀行存款余額調(diào)節(jié)表的人員如何復(fù)核銀行存款，對不符事項(xiàng)如何處理等。注意：詢問不能為控制運(yùn)行有效性提供充分證據(jù)，必須與其他測試手段結(jié)合使用，詢問過程中審計(jì)人員應(yīng)保持職業(yè)懷疑態(tài)度?，F(xiàn)在是37頁\一共有85頁\編輯于星期二38二、控制測試的性質(zhì)

（三）控制測試的類型2、觀察用于測試不能留下書面記錄的控制（如：職責(zé)分離）的運(yùn)行情況的有效辦法。如：觀察存貨盤點(diǎn)控制執(zhí)行情況，支票是否妥善保管。觀察獲取直接證據(jù)，比間接證據(jù)的證明力更強(qiáng)。注意：考慮觀察到的控制在其不在場時可能未被執(zhí)行的情況。3、檢查對運(yùn)行情況留有書面記錄的控制，非常適用?，F(xiàn)在是38頁\一共有85頁\編輯于星期二39二、控制測試的性質(zhì)

（三）控制測試的類型通常書面說明、復(fù)核時留下的記號、其他記錄在偏差報(bào)告中的標(biāo)志都可被當(dāng)作控制運(yùn)行情況的證據(jù)。如：檢查銷售發(fā)票是否有相關(guān)人員簽字，是否附有客戶訂單和出庫單等。當(dāng)詢問、觀察、檢查等審計(jì)程序結(jié)合在一起仍無法獲取充分的審計(jì)證據(jù)時，考慮重新執(zhí)行來證實(shí)控制是否有效運(yùn)行。如：被審計(jì)單位為保證計(jì)價(jià)認(rèn)定的準(zhǔn)確性的一項(xiàng)控制是由復(fù)核人員對銷售發(fā)票上的價(jià)格與統(tǒng)一價(jià)格目錄上的價(jià)格進(jìn)行核對，為證實(shí)復(fù)核人員是否認(rèn)真核對，審計(jì)人員需要選取一部分銷售發(fā)票親自核對?，F(xiàn)在是39頁\一共有85頁\編輯于星期二40二、控制測試的性質(zhì)

（三）控制測試的類型注意：若需要進(jìn)行大量的重新執(zhí)行，則需考慮通過實(shí)施控制測試以縮小實(shí)質(zhì)性程序的范圍是否有效率。4、穿行測試通過追蹤交易在財(cái)務(wù)報(bào)告信息系統(tǒng)中的處理過程，證實(shí)注冊會計(jì)師對控制的了解、評價(jià)控制設(shè)計(jì)的有效性及確定控制是否得到執(zhí)行。穿行控制不是單獨(dú)的一種審計(jì)程序，是多種程序按特定需要結(jié)合運(yùn)用的方法，更多地運(yùn)用于了解內(nèi)部控制，執(zhí)行穿行測試也可能獲取部分控制運(yùn)行有效性的審計(jì)證據(jù)?，F(xiàn)在是40頁\一共有85頁\編輯于星期二41三、控制測試的時間

（一）控制測試時間的含義含義：何時實(shí)施控制，指測試所針對的控制適用的時點(diǎn)或期間。測試特定時點(diǎn)的控制，僅得到該時點(diǎn)控制運(yùn)行有效的證據(jù)，測試某一期間的控制則能取得控制在該期間運(yùn)行有效的證據(jù)。注冊會計(jì)師應(yīng)根據(jù)控制測試的目的確定控制測試的時間，并確定擬信賴的相關(guān)控制的時點(diǎn)或期間。現(xiàn)在是41頁\一共有85頁\編輯于星期二42三、控制測試的時間

（一）控制測試時間的含義注冊會計(jì)師應(yīng)根據(jù)控制測試目的確定其測試時間如果僅需測試控制在特定時點(diǎn)的運(yùn)行有效性，則只需獲取該時點(diǎn)的審計(jì)證據(jù)。如果需獲取控制在某一期間有效運(yùn)行的審計(jì)證據(jù)，僅獲取與時點(diǎn)相關(guān)的審計(jì)證據(jù)是不充分的，注冊會計(jì)師應(yīng)輔以其他控制測試，包括測試被審計(jì)單位對控制的監(jiān)督。注意：關(guān)于控制在多個不同時點(diǎn)運(yùn)行有效性的審計(jì)證據(jù)簡單地累加不能構(gòu)成控制在某期間運(yùn)行有效的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。其他控制測試應(yīng)具備的功能是能提供相關(guān)控制在所有相關(guān)時點(diǎn)都運(yùn)行有效的審計(jì)證據(jù)?，F(xiàn)在是42頁\一共有85頁\編輯于星期二43三、控制測試的時間

（一）控制測試時間的含義被審計(jì)單位對控制的監(jiān)督起到的就是一種檢驗(yàn)相關(guān)控制在所有相關(guān)時點(diǎn)是否都有效運(yùn)行的作用，測試該類活動能夠強(qiáng)化控制在某期間運(yùn)行有效性的審計(jì)證據(jù)效力。現(xiàn)在是43頁\一共有85頁\編輯于星期二44三、控制測試的時間

（二）對期中審計(jì)證據(jù)的考慮期中實(shí)施控制測試可能更具積極作用，但即使已獲取有關(guān)控制在期中運(yùn)行有效性的審計(jì)證據(jù)，仍需考慮如何將控制在期中運(yùn)行有效性的審計(jì)證據(jù)合理延伸至期末，即需要針對期中至期末獲取充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。準(zhǔn)則規(guī)定：如果已獲取有關(guān)控制在期中運(yùn)行有效性的審計(jì)證據(jù)，并擬利用該證據(jù)，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施下列審計(jì)程序：1、獲取這些控制在剩余期間變化情況的審計(jì)證據(jù)如果發(fā)生了變化（如信息系統(tǒng)、人事管理的變化）需了解并測試控制的變化對期中審計(jì)證據(jù)的影響?，F(xiàn)在是44頁\一共有85頁\編輯于星期二45三、控制測試的時間

（二）對期中審計(jì)證據(jù)的考慮2、確定針對剩余期間還需獲取的補(bǔ)充審計(jì)證據(jù)對剩余期間獲取的補(bǔ)充審計(jì)證據(jù)時應(yīng)考慮的因素：（1）評估的認(rèn)定層次重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的重大程度評估的重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)對財(cái)務(wù)報(bào)表影響越大，剩余期間所需獲取的補(bǔ)充審計(jì)證據(jù)越多。（2）在期中測試的特定控制如：對自動化運(yùn)行的控制，可能測試信息系統(tǒng)一般控制運(yùn)行的有效性，以獲取控制在剩余期間運(yùn)行有效性的審計(jì)證據(jù)。現(xiàn)在是45頁\一共有85頁\編輯于星期二46三、控制測試的時間

（二）對期中審計(jì)證據(jù)的考慮（3）期中對有關(guān)控制運(yùn)行有效性獲取的審計(jì)證據(jù)的程度如果期中對有關(guān)控制運(yùn)行的有效性獲取的審計(jì)證據(jù)比較充分，可以考慮適當(dāng)減少需要獲取剩余期間的補(bǔ)充證據(jù)。（4）剩余期間的長度剩余期間越長，所需獲取的剩余期間補(bǔ)充審計(jì)證據(jù)越多?，F(xiàn)在是46頁\一共有85頁\編輯于星期二47三、控制測試的時間

（二）對期中審計(jì)證據(jù)的考慮（5）在信賴控制的基礎(chǔ)上擬減少進(jìn)一步實(shí)質(zhì)性程序的范圍對相關(guān)控制的信賴程度越高，擬減少進(jìn)一步實(shí)質(zhì)性測試的范圍越大，需獲取剩余期間補(bǔ)充審計(jì)證據(jù)越多。（6）控制環(huán)境總體擬信賴控制的前提下，控制環(huán)境越薄弱，需要獲取的剩余期間補(bǔ)充審計(jì)證據(jù)越多。測試被審計(jì)單位對控制的監(jiān)督也能作為一項(xiàng)有益的補(bǔ)充證據(jù)，以便更有把握地將控制在期中運(yùn)行有效性的審計(jì)證據(jù)延伸至期末。通過測試剩余期間控制的運(yùn)行有效性或測試被審計(jì)單位對控制的監(jiān)督，可以獲取補(bǔ)充審計(jì)證據(jù)?，F(xiàn)在是47頁\一共有85頁\編輯于星期二48三、控制測試的時間

（三）對以前獲取的審計(jì)證據(jù)的考慮1、意義（1）內(nèi)部控制的諸多要素對于被審計(jì)單位往往相對穩(wěn)定（相對于具體帳戶、交易余額和列報(bào)），因而本期審計(jì)可適當(dāng)考慮以前審計(jì)獲取的控制運(yùn)行有效性的審計(jì)證據(jù)；（2）內(nèi)部控制不同期間可能發(fā)生重大變化，在利用以前審計(jì)獲取的控制運(yùn)行有效性的審計(jì)證據(jù)時需要格外慎重，應(yīng)充分考慮各種因素?，F(xiàn)在是48頁\一共有85頁\編輯于星期二49三、控制測試的時間

（三）對以前獲取的審計(jì)證據(jù)的考慮2、基本思路考慮擬信賴的以前審計(jì)中測試的控制在本期是否發(fā)生變化。如果擬信賴以前審計(jì)獲取的有關(guān)控制運(yùn)行有效性的審計(jì)證據(jù)，注冊會計(jì)師應(yīng)通過實(shí)施詢問并結(jié)合觀察或檢查程序，獲取這些控制是否已經(jīng)發(fā)生變化的審計(jì)證據(jù)。如：以前審計(jì)中可能確定被審計(jì)單位某項(xiàng)控制能發(fā)揮預(yù)期作用，本期審計(jì)則需要獲取審計(jì)證據(jù)以確定是否發(fā)生了影響該自動控制持續(xù)有效發(fā)生作用的變化，可采用詢問管理層或檢查日志確定哪些控制發(fā)生了變化。測試結(jié)果是控制在本期發(fā)生了變化或沒有發(fā)生變化。現(xiàn)在是49頁\一共有85頁\編輯于星期二50三、控制測試的時間

（三）對以前獲取的審計(jì)證據(jù)的考慮3、控制在本期發(fā)生變化的做法如果控制在本期發(fā)生變化，應(yīng)考慮以前審計(jì)獲取的有關(guān)控制運(yùn)行有效性的審計(jì)證據(jù)是否與本期審計(jì)相關(guān)。如：如果系統(tǒng)的變化僅使被審計(jì)單位從中獲取新的報(bào)告，這種變化通常不影響以前獲取審計(jì)證據(jù)的相關(guān)性，如果系統(tǒng)的變化引起數(shù)據(jù)累積或計(jì)算發(fā)生變化，這種變化可能影響以前獲取審計(jì)證據(jù)的相關(guān)性?，F(xiàn)在是50頁\一共有85頁\編輯于星期二51三、控制測試的時間

（三）對以前獲取的審計(jì)證據(jù)的考慮4、控制在本期未發(fā)生變化的做法當(dāng)擬信賴的控制自上次測試后未發(fā)生變化，準(zhǔn)則允許注冊會計(jì)師在確定是否在本期審計(jì)中測試其運(yùn)行有效性時有一定的選擇權(quán)。準(zhǔn)則規(guī)定：如果擬信賴的控制自上次測試后未發(fā)生變化，且不屬于旨在減輕特別風(fēng)險(xiǎn)的控制，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)運(yùn)用職業(yè)判斷確定是否在本期審計(jì)中測試其運(yùn)行的有效性以及本次測試與上次測試的時間間隔，但兩次測試的時間間隔不得超過兩年?，F(xiàn)在是51頁\一共有85頁\編輯于星期二52三、控制測試的時間

（三）對以前獲取的審計(jì)證據(jù)的考慮在確定利用以前審計(jì)獲取的有關(guān)控制運(yùn)行有效性的審計(jì)證據(jù)是否適當(dāng)及再次測試控制的時間間隔時，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮：

（1）內(nèi)部控制其他要素的有效性，包括控制環(huán)境、對控制的監(jiān)督以及被審計(jì)單位的風(fēng)險(xiǎn)評估過程；（2）控制特征（人工控制還是自動化控制）產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)；（3）信息技術(shù)一般控制的有效性；（4）控制設(shè)計(jì)及其運(yùn)行的有效性，包括以前審計(jì)測試控制運(yùn)行有效性時發(fā)現(xiàn)的控制運(yùn)行偏差的性質(zhì)和程度；現(xiàn)在是52頁\一共有85頁\編輯于星期二53三、控制測試的時間

（三）對以前獲取的審計(jì)證據(jù)的考慮（5）因環(huán)境發(fā)生變化使特定控制缺乏相應(yīng)變化導(dǎo)致的風(fēng)險(xiǎn)；（6）重大錯報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)和對控制的擬信賴程度。出現(xiàn)下列情況時，應(yīng)縮短再次測試控制的時間間隔或完全不信賴以前審計(jì)獲取的審計(jì)證據(jù)：（1）控制環(huán)境薄弱；（2）對控制的監(jiān)督薄弱；（3）相關(guān)控制中人工控制的成分較大；（4）信息技術(shù)一般控制薄弱；（5）對控制運(yùn)行產(chǎn)生重大影響的人事變動；（6）環(huán)境的變化表明需要對控制作出相應(yīng)的變動；（7）重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)較大或?qū)刂频臄M信賴程度較高?，F(xiàn)在是53頁\一共有85頁\編輯于星期二54三、控制測試的時間

（三）對以前獲取的審計(jì)證據(jù)的考慮如果擬信賴以前審計(jì)獲取的某些控制運(yùn)行有效性的審計(jì)證據(jù)，應(yīng)在每次審計(jì)時從中選取足夠數(shù)量的控制測試其運(yùn)行的有效性，不應(yīng)將所有擬信賴控制的測試只集中于某一次審計(jì)而在之后的兩次審計(jì)中不進(jìn)行任何測試，目的是為了降低和控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，因?yàn)樽詴?jì)師畢竟難以充分識別以前審計(jì)測試的控制在本期是否發(fā)生變化。6、不得依賴以前審計(jì)獲取的審計(jì)證據(jù)的情形鑒于特別風(fēng)險(xiǎn)的特殊性，對旨在減輕特別風(fēng)險(xiǎn)的控制不論其是否在本期發(fā)生變化，均不能依賴以前審計(jì)獲取的審計(jì)證據(jù)?，F(xiàn)在是54頁\一共有85頁\編輯于星期二55四、控制測試的范圍

（一）一般應(yīng)考慮的因素控制測試的范圍：指針對某項(xiàng)控制活動測試的次數(shù)注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)設(shè)計(jì)控制測試，以獲取控制在整個擬信賴期間有效運(yùn)行的充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。確定控制測試范圍的一般考慮因素：1、在整個擬信賴的期間被審計(jì)單位執(zhí)行控制的頻率控制執(zhí)行的頻率越高，控制測試范圍越大2、所審計(jì)期間注冊會計(jì)師擬信賴控制運(yùn)行有效性的時間長度擬信賴期間越長，控制測試范圍越大現(xiàn)在是55頁\一共有85頁\編輯于星期二56四、控制測試的范圍

（一）一般應(yīng)考慮的因素3、為證實(shí)控制能防止或發(fā)現(xiàn)并糾正認(rèn)定層次重大錯報(bào)，所需獲取審計(jì)證據(jù)的相關(guān)性和可靠性對審計(jì)證據(jù)的相關(guān)性和可靠性要求越高，控制測試范圍越大4、通過測試與認(rèn)定相關(guān)的其他控制獲取的審計(jì)證據(jù)的范圍針對同一認(rèn)定可能存在不同的控制，當(dāng)針對其他控制獲取的審計(jì)證據(jù)的充分性和適當(dāng)性更高時，測試該控制的范圍可適當(dāng)縮小。5、風(fēng)險(xiǎn)評估時擬信賴控制運(yùn)行有效性的程度擬信賴程度越高，需實(shí)施控制測試的范圍越大現(xiàn)在是56頁\一共有85頁\編輯于星期二57四、控制測試的范圍

（一）一般應(yīng)考慮的因素6、控制的預(yù)期偏差控制預(yù)期偏差率越高，需實(shí)施控制測試的范圍越大如果控制的預(yù)期偏差率過高，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮控制可能不足以將認(rèn)定層次的重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的低水平，從而針對某一認(rèn)定實(shí)施的控制測試可能是無效的?，F(xiàn)在是57頁\一共有85頁\編輯于星期二58四、控制測試的范圍

（二）自動化控制測試范圍的特別考慮信息技術(shù)處理具有內(nèi)在一貫性，除非系統(tǒng)發(fā)生變動，通常不需要增加自動化控制的測試范圍。一旦確定被審計(jì)單位正執(zhí)行某項(xiàng)自動化控制，注冊會計(jì)師通常無需擴(kuò)大控制測試范圍，但需考慮執(zhí)行下列測試以確定該控制持續(xù)有效運(yùn)行：1、測試與該應(yīng)用控制有關(guān)的一般控制的運(yùn)行有效性2、確定系統(tǒng)是否發(fā)生更改，如果發(fā)生更改，是否存在適當(dāng)?shù)南到y(tǒng)更改控制3、確定對交易的處理是否使用授權(quán)批準(zhǔn)的軟件版本。如：檢查信息系統(tǒng)安全控制記錄，以確定是否存在未經(jīng)授權(quán)的接觸系統(tǒng)硬件和軟件及系統(tǒng)是否發(fā)生變動現(xiàn)在是58頁\一共有85頁\編輯于星期二59第四節(jié)實(shí)質(zhì)性程序?qū)嵸|(zhì)性程序的含義與要求實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)實(shí)質(zhì)性程序的時間實(shí)質(zhì)性程序的范圍現(xiàn)在是59頁\一共有85頁\編輯于星期二60一、實(shí)質(zhì)性程序的含義與要求

（一）實(shí)質(zhì)性程序的含義實(shí)質(zhì)性程序：指注冊會計(jì)師針對評估的重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的直接用以發(fā)現(xiàn)認(rèn)定層次重大錯報(bào)的審計(jì)程序。包括：對各類交易、賬戶余額、列報(bào)的細(xì)節(jié)測試及實(shí)質(zhì)性分析程序。注冊會計(jì)師實(shí)施的實(shí)質(zhì)性程序當(dāng)包括下列與財(cái)務(wù)報(bào)表編制完成階段相關(guān)的審計(jì)程序:1、將財(cái)務(wù)報(bào)表與其所依據(jù)的會計(jì)記錄相核對；2、檢查財(cái)務(wù)報(bào)表編制過程中做出的重大會計(jì)記錄和其他會計(jì)調(diào)整?，F(xiàn)在是60頁\一共有85頁\編輯于星期二61一、實(shí)質(zhì)性程序的含義與要求

（二）針對特別風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的實(shí)質(zhì)性程序如果認(rèn)為評估的認(rèn)定層次重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)是特別風(fēng)險(xiǎn)，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)專門針對該風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序。如果針對特別風(fēng)險(xiǎn)僅實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)使用細(xì)節(jié)測試，或?qū)⒓?xì)節(jié)和實(shí)質(zhì)性分析程序結(jié)合使用，以獲取具有高度相關(guān)性和可靠性的審計(jì)證據(jù)，僅實(shí)施實(shí)質(zhì)性分析程序不足以獲取有關(guān)特別風(fēng)險(xiǎn)的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。特別風(fēng)險(xiǎn)的應(yīng)對措施舉例：現(xiàn)在是61頁\一共有85頁\編輯于星期二62一、實(shí)質(zhì)性程序的含義與要求

（二）針對特別風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的實(shí)質(zhì)性程序1、關(guān)于經(jīng)營目標(biāo)被審計(jì)單位的經(jīng)營目標(biāo)可以是高層次的戰(zhàn)略目標(biāo)，如被審單位的宗旨，也可以是低層次的目標(biāo)，如為了實(shí)現(xiàn)高層次目標(biāo)而制定的經(jīng)營、財(cái)務(wù)、或遵守法規(guī)方面的具體目標(biāo)，為了從被審計(jì)單位高層次的經(jīng)營目標(biāo)中識別出經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，審計(jì)項(xiàng)目組通常需了解被審計(jì)單位的經(jīng)營目標(biāo)。如：被審計(jì)單位制定了一個通過增加毛利來改善盈利狀況的總目標(biāo)，注冊會計(jì)師可以了解與提高售價(jià)和降低成本相關(guān)的具體目標(biāo)與行動措施，如通過從國外新供應(yīng)商購貨的方式降低原材料成本?，F(xiàn)在是62頁\一共有85頁\編輯于星期二63一、實(shí)質(zhì)性程序的含義與要求

（二）針對特別風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的實(shí)質(zhì)性程序注意：只有那些對審計(jì)有影響的經(jīng)營目標(biāo)，包括注冊會計(jì)師發(fā)現(xiàn)應(yīng)報(bào)告給被審計(jì)單位的事項(xiàng)，才需要記錄在該表格中。實(shí)務(wù)中,當(dāng)注冊會計(jì)師初次識別被審單位的經(jīng)營目標(biāo)時，可能難以確定其潛在的審計(jì)影響，因此,注冊會計(jì)師可先記錄這些經(jīng)營目標(biāo)，在確認(rèn)該目標(biāo)沒有直接影響時，也不必向被審計(jì)單位報(bào)告時,可以將它們從該表格中刪去?，F(xiàn)在是63頁\一共有85頁\編輯于星期二64一、實(shí)質(zhì)性程序的含義與要求

（二）針對特別風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的實(shí)質(zhì)性程序2、經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)是指任何可能導(dǎo)致被審計(jì)單位不能實(shí)現(xiàn)經(jīng)營目標(biāo)的風(fēng)險(xiǎn)。并非所有的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)都與審計(jì)相關(guān)，而且與審計(jì)相關(guān)的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)中也并不都是特別風(fēng)險(xiǎn)。應(yīng)記錄那些對審計(jì)有重大影響的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，可以是當(dāng)期經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)或可能需要報(bào)告給被審計(jì)單位的潛在經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)。不應(yīng)記錄與審計(jì)無關(guān)的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)。現(xiàn)在是64頁\一共有85頁\編輯于星期二65一、實(shí)質(zhì)性程序的含義與要求

（二）針對特別風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的實(shí)質(zhì)性程序如：被審計(jì)單位從國外新供應(yīng)商購貨發(fā)生潛在的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，如產(chǎn)品質(zhì)量和產(chǎn)品供貨問題，或外匯兌換風(fēng)險(xiǎn)，這些經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)會導(dǎo)致重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，應(yīng)當(dāng)予以記錄。注意：一項(xiàng)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)可能產(chǎn)生多個重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，而多項(xiàng)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)也可能只產(chǎn)生一個重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)注冊會計(jì)師應(yīng)該把這些關(guān)系以一種易于理解的方式記錄下來?，F(xiàn)在是65頁\一共有85頁\編輯于星期二66一、實(shí)質(zhì)性程序的含義與要求

（二）針對特別風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的實(shí)質(zhì)性程序3、特別風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)記錄需特別考慮的重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，應(yīng)明確具體地記錄，并與所影響的財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目和具體認(rèn)定相聯(lián)系。如：被審計(jì)單位的產(chǎn)能嚴(yán)重過剩并連續(xù)數(shù)年虧損，管理層按照固定資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值計(jì)提了固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，由于涉及較多的假設(shè)和人為判斷因素，注冊會計(jì)師認(rèn)為這是一項(xiàng)影響固定資產(chǎn)計(jì)價(jià)認(rèn)定的特別風(fēng)險(xiǎn)。對經(jīng)營目標(biāo)和經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)初步評估后,如果審計(jì)過程中又發(fā)現(xiàn)了新的特別風(fēng)險(xiǎn)，應(yīng)考慮與之相對應(yīng)的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)及其經(jīng)營目標(biāo)的影響，以決定是否需要報(bào)告給被審計(jì)單位?，F(xiàn)在是66頁\一共有85頁\編輯于星期二67一、實(shí)質(zhì)性程序的含義與要求

（二）針對特別風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的實(shí)質(zhì)性程序4、管理層應(yīng)對或控制措施采用適當(dāng)?shù)姆椒☉?yīng)對經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)是管理層的的責(zé)任。不論是否信賴管理層應(yīng)對特別風(fēng)險(xiǎn)的控制，注冊會計(jì)師都需了解和評價(jià)這些應(yīng)對措施。應(yīng)將管理層應(yīng)對特別風(fēng)險(xiǎn)所采取的控制措施予以記錄，并注明是否已經(jīng)測試或準(zhǔn)備去測試哪些控制。如果測試結(jié)果證明這些控制不可信賴，則需要修正進(jìn)一步審計(jì)程序，如測試替代性的控制或?qū)嵤?shí)質(zhì)性程序?，F(xiàn)在是67頁\一共有85頁\編輯于星期二68一、實(shí)質(zhì)性程序的含義與要求

（二）針對特別風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的實(shí)質(zhì)性程序考慮管理層針對特別風(fēng)險(xiǎn)采取的應(yīng)對措施時，注冊會計(jì)師需要評價(jià)被審計(jì)單位的目標(biāo)、風(fēng)險(xiǎn)和控制是否匹配，即管理層是否在被審計(jì)單位的各個層次配置合適的人員，設(shè)計(jì)并實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)管理程序和內(nèi)部控制，以降低妨礙被審計(jì)單位實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的風(fēng)險(xiǎn)。在控制測試中，注冊會計(jì)師可能會發(fā)現(xiàn)應(yīng)當(dāng)報(bào)告給被審計(jì)單位的事項(xiàng)。注冊會計(jì)師應(yīng)根據(jù)需要更新“向被審計(jì)單位報(bào)告的事項(xiàng)”。現(xiàn)在是68頁\一共有85頁\編輯于星期二69一、實(shí)質(zhì)性程序的含義與要求

（二）針對特別風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的實(shí)質(zhì)性程序5、財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目及認(rèn)定財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)是對財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見，注冊會計(jì)師需要將特別風(fēng)險(xiǎn)與財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目及認(rèn)定相聯(lián)系。應(yīng)記錄財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目或其他可能受特別風(fēng)險(xiǎn)影響的財(cái)務(wù)信息。審計(jì)準(zhǔn)則要求注冊會計(jì)師評估財(cái)務(wù)報(bào)表認(rèn)定層次的風(fēng)險(xiǎn)，并獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)以應(yīng)對這些風(fēng)險(xiǎn)，也應(yīng)記錄受影響的財(cái)務(wù)報(bào)表具體認(rèn)定?，F(xiàn)在是69頁\一共有85頁\編輯于星期二70一、實(shí)質(zhì)性程序的含義與要求

（二）針對特別風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的實(shí)質(zhì)性程序6、審計(jì)措施應(yīng)列出應(yīng)對特別風(fēng)險(xiǎn)的進(jìn)一步審計(jì)程序的方案，即綜合性方案或?qū)嵸|(zhì)性方案。列舉的審計(jì)措施還需細(xì)化成審計(jì)工作底稿中具體的審計(jì)程序，應(yīng)根據(jù)被審計(jì)單位具體的特別風(fēng)險(xiǎn)和應(yīng)對措施設(shè)計(jì)有針對性的審計(jì)程序，根據(jù)了解、評估和測試內(nèi)部控制的結(jié)果,可能隨時調(diào)整審計(jì)措施。特別風(fēng)險(xiǎn)之外的其他財(cái)務(wù)報(bào)表認(rèn)定錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的審計(jì)應(yīng)對措施可以反映在具體審計(jì)計(jì)劃中?，F(xiàn)在是70頁\一共有85頁\編輯于星期二71一、實(shí)質(zhì)性程序的含義與要求

（二）針對特別風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的實(shí)質(zhì)性程序7、向被審計(jì)單位報(bào)告事項(xiàng)記錄向被審計(jì)單位報(bào)告的事項(xiàng)。如：注冊會計(jì)師發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位未能恰當(dāng)應(yīng)對重大經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，內(nèi)部控制存在重大缺陷，或者被審單位的目標(biāo)、風(fēng)險(xiǎn)和控制存在不匹配的情況?，F(xiàn)在是71頁\一共有85頁\編輯于星期二72二、實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)

（一）實(shí)質(zhì)性程序性質(zhì)的含義實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)：指實(shí)質(zhì)性程序的類型及其組合，包括細(xì)節(jié)測試與實(shí)質(zhì)性分析程序兩種基本類型。細(xì)節(jié)測試：對各類交易、賬戶余額、列報(bào)的具體細(xì)節(jié)進(jìn)行測試，目的在于直接識別財(cái)務(wù)報(bào)表認(rèn)定是否存在錯報(bào)。實(shí)質(zhì)性分析程序：技術(shù)特征上仍屬于分析程序,主要通過研究數(shù)據(jù)間的關(guān)系評價(jià)信息，只是將該技術(shù)方法用作實(shí)質(zhì)性程序，即用以識別各類交易、賬戶余額、列報(bào)及相關(guān)認(rèn)定是否存錯報(bào)?，F(xiàn)在是72頁\一共有85頁\編輯于星期二73二、實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)

（二）細(xì)節(jié)測試和實(shí)質(zhì)性分析程序適用性由于細(xì)節(jié)測試和實(shí)質(zhì)性分析程序的目的、技術(shù)手段存在一定差異，因而各自有不同的適用領(lǐng)域。注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)各類交易、賬戶余額、列報(bào)的性質(zhì)選擇實(shí)質(zhì)性分析程序的類型。細(xì)節(jié)測試適用于對各類交易、賬戶余額、列報(bào)認(rèn)定的測試，尤其是對存在或發(fā)生、計(jì)價(jià)認(rèn)定的測試。對在一段時期內(nèi)存在可預(yù)期關(guān)系的大量交易，注冊會計(jì)師可以考慮實(shí)施實(shí)質(zhì)性分析程序?，F(xiàn)在是73頁\一共有85頁\編輯于星期二74二、實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)

（三）細(xì)節(jié)測試的方向?qū)τ诩?xì)節(jié)測試，應(yīng)針對評估的風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)細(xì)節(jié)測試以獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù),達(dá)到認(rèn)定層次所計(jì)劃的保證水平。即注冊會計(jì)師需要根據(jù)不同的認(rèn)定層次的重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)有針對性的細(xì)節(jié)測試。如：針對存在或發(fā)生認(rèn)定設(shè)計(jì)細(xì)節(jié)測試時，應(yīng)選擇包含在財(cái)務(wù)報(bào)表金額中的項(xiàng)目并獲取相關(guān)審計(jì)證據(jù)。在針對完整性認(rèn)定設(shè)計(jì)細(xì)節(jié)測試時，應(yīng)選擇有證據(jù)表明應(yīng)包含在財(cái)務(wù)報(bào)表金額中的項(xiàng)目，并調(diào)查這些項(xiàng)目是否確實(shí)包括在內(nèi)。如為應(yīng)對被審計(jì)單位漏記本期應(yīng)付賬款的風(fēng)險(xiǎn)，可以檢查期后付款記錄。現(xiàn)在是74頁\一共有85頁\編輯于星期二75二、實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)

（四）設(shè)計(jì)實(shí)質(zhì)性分析程序考慮的因素1、對特定認(rèn)定使用實(shí)質(zhì)性分析程序的適當(dāng)性；2、對已記錄的金額或比率做出預(yù)期時，所依據(jù)的內(nèi)部或外部數(shù)據(jù)的可靠性；3、做出預(yù)期的準(zhǔn)確程度是否足以在計(jì)劃的保證水平上識別重大錯報(bào)；4、已記錄金額與預(yù)期值之間可接受的差異額?？紤]到數(shù)據(jù)及分析的可靠性,當(dāng)實(shí)施實(shí)質(zhì)性分析程序時，如果使用被審計(jì)單位編制的信息，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮測試與信息編制相關(guān)的控制，以及這些信息是否在本期或前期經(jīng)過審計(jì)?，F(xiàn)在是75頁\一共有85頁\編輯于星期二76三、實(shí)質(zhì)性程序的時間實(shí)質(zhì)性程序的時間選擇與控制測試的時間選擇有共同點(diǎn)，也有很大差異。共同點(diǎn)：兩類程序都面臨對期中審計(jì)證據(jù)和對以前審計(jì)獲取的審計(jì)證據(jù)的考慮。差異：（1）控制測試中，期中實(shí)施控制測試并獲取關(guān)于控制運(yùn)行有效性審計(jì)證據(jù)的做法更具有一種“常態(tài)”。由于實(shí)質(zhì)性程序的目的在于更直接地發(fā)現(xiàn)重大錯報(bào)，期中實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序時更需考慮其成本效益的權(quán)衡。（2）本期控制測試中擬信賴以前審計(jì)獲取的有關(guān)控制運(yùn)行有效性的審計(jì)證據(jù)已經(jīng)受到很大限制，而對于以前審計(jì)中通過實(shí)質(zhì)性程序獲取的審計(jì)證據(jù)則采取更慎重的態(tài)度和更嚴(yán)格的限制?，F(xiàn)在是76頁\一共有85頁\編輯于星期二77三、實(shí)質(zhì)性程序的時間

（一）考慮是否在期中實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序期中實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序既消耗了審計(jì)資源，獲取的審計(jì)證據(jù)又不能直接作為期末財(cái)務(wù)報(bào)表認(rèn)定的審計(jì)證據(jù)，仍需消耗進(jìn)一步的審計(jì)資源使期中審計(jì)證據(jù)能夠合理延伸至期末，注冊會計(jì)師需要權(quán)衡兩部分審計(jì)資源的總和是否能顯著小于完全在期末實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序?？紤]是否在期中實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序時應(yīng)考慮：1、控制環(huán)境和其他相關(guān)的控制控制環(huán)境和其他相關(guān)的控制越薄弱,越不宜在期中實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序?，F(xiàn)在是77頁\一共有85頁\編輯于星期二78三、實(shí)質(zhì)性程序的時間

（一）考慮是否在期中實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序2、實(shí)施審計(jì)程序所需信息在期中之后的可獲得性如果所需信息期中之后可能難以獲取(如系統(tǒng)變動導(dǎo)致某類交易記錄難以獲取)，應(yīng)考慮在期中實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序。如果所需信息在期中之后的獲取并不存在明顯困難，此時不應(yīng)成為注冊會計(jì)師在期中實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序的重要影響因素。3、實(shí)質(zhì)性程序的目標(biāo)如果針對某項(xiàng)認(rèn)定實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序的目標(biāo)包括獲取該認(rèn)定的期中審計(jì)證據(jù)(為了與期末比較)，注冊會計(jì)師應(yīng)在期中實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序?，F(xiàn)在是78頁\一共有85頁\編輯于星期二79三、實(shí)質(zhì)性程序的時間

（一）考慮