第二章注冊會計師行業(yè)管制

第二章注冊會計師行業(yè)管制主要內容注冊會計師會計師事務所注冊會計師業(yè)務范圍注冊會計師行業(yè)管理第一節(jié)注冊會計師注冊會計師（CertifiedPublicAccountants，簡稱CPA）：依法取得注冊會計師證書，接受委托從事審計及其他業(yè)務的執(zhí)業(yè)人員。世界范圍內的注冊會計師職業(yè)呈現出以下幾個特點：（1）法律賦予很高的地位，法律責任不斷加大。（2）業(yè)務范圍不斷拓展，審計、鑒證與管理咨詢平分秋色。（3）聯合與兼并風行，國際化發(fā)展趨勢明顯。（4）自律與政府監(jiān)管對行業(yè)的發(fā)展起重要作用。注冊會計師（一）注冊會計師的專業(yè)素質要求

（1）專門學識（2）實踐經驗（3）專業(yè)培訓（4）業(yè)務能力（二）、外國注冊會計師考試與注冊登記1.美國全國統(tǒng)一考試AICPA考試委員會成為注冊會計師的三方面要求教育要求統(tǒng)一的注冊會計師考試要求經驗要求每年5月份和11月份舉行兩次為期兩天的考試，考試科目如下：審計、會計與報告、財務會計與報告、商法與職業(yè)責任，一些州還要求道德單獨考試。從對工作經驗到包括審計工作在內的2年工作經驗不等。一些州承認政府部門工作經驗或內部審計工作經驗。一般而言，要求具有會計專業(yè)的本科學歷，包括最低會計學學分要求，有些州規(guī)定必須修滿150個學期學分才有資格參加考試，有些州對參加考試必須取得的學分要較少，但規(guī)定獲得執(zhí)業(yè)資格前必須修滿150個學期學分。注冊會計師考試與注冊登記2.加拿大三個會計師組織，無統(tǒng)一考試制度報考資格：大學以上文憑；規(guī)定的會計課程學分；各省協會提供的教育課程注冊要求：考試合格，30個月經驗考試：1次/年，9月份，四天，4小時/天注冊會計師考試與注冊登記3.英國

為取得英國特許注冊會計師（ACCA）資格，申請人必須通過14門專業(yè)考試并在會計、財務管理、審計等相關領域內取得三年工作經驗，經評定后取得會員資格?？荚嚪秩糠?。注冊會計師考試與注冊登記4.日本公認會計士考試：三次第一次：國語、數學、論文第二次：會計學、經營學、經濟學及商法（助理會計士）第三次：高等專業(yè)應用能力（公認會計士）注冊會計師考試與注冊登記5、我國注冊會計師考試與注冊登記《注冊會計師法》、《注冊會計師全國統(tǒng)一考試辦法》

全國統(tǒng)一考試CICPA全國考試委員會成為注冊會計師的三方面要求教育要求（1）高等專科及?？埔陨蠈W歷；（2）會計或者相關專業(yè)（統(tǒng)計、審計、經濟）中級及中級以上技術職稱。統(tǒng)一的注冊會計師考試要求每年9月份舉行一次為期兩天半的考試，考試科目如下：會計、審計、稅法、經濟法、財務成本管理五科?？荚嚪绞綖殚]卷筆試，每科考試均實行百分制，60分為成績合格分數線。全科成績合格者，領取全國考試委員會頒布的全科合格證。經驗要求具有兩年審計工作經驗，并符合其他審批條件。注冊會計師考試制度改革新方案將注冊會計師考試改革為專業(yè)階段和綜合階段兩個層級，考生只有通過第一層級的考試科目，才能參加第二層級的考試，兩個層級的考試，每年各舉行1次。

第一階段，設會計、審計、財務成本管理、公司戰(zhàn)略與風險管理（新增）、經濟法、稅法等6科。單科合格成績5年有效。對在連續(xù)5年內取得第一階段6個科目合格成績的考生，發(fā)放專業(yè)階段合格證。第二階段，設綜合1科。考試科目應在取得專業(yè)階段合格證后5年內完成。對取得第二階段考試合格成績的考生，發(fā)放全科合格證。設立英語水平測試，考生在取得注冊會計師全科合格后才能報考。英語水平測試合格證書獨立于注冊會計師全國統(tǒng)一考試合格證書。第二節(jié)會計師事務所一、會計師事務所的組織形式（一）獨資會計師事務所（二）普通合伙制會計師事務所（三）有限責任公司制會計師事務所(LLCs)（四）有限責任合伙制會計師事務所(LLPs)二、我國《注冊會計師法》規(guī)定：1、有限責任會計師事務所2、合伙會計師事務所會計師事務所（一）會計師事務所的組織形式1.獨資型會計師事務所（Proprietorship）獨資型會計師事務所：由具有注冊會計師執(zhí)業(yè)資格的個人獨立開業(yè)，并承擔無限責任的一種事務所組織形式。優(yōu)點：①執(zhí)業(yè)靈活，能夠在代理記賬、代理納稅等方面很好地滿足小型企業(yè)對注冊會計師服務業(yè)務的需求；②風險意識強缺點:①承擔無限責任；②規(guī)模小，無力承擔大型業(yè)務。會計師事務所2.合伙型會計師事務所(GeneralPartnership)（普通合伙制）合伙型會計師事務所：由兩名或兩名以上注冊會計師組成的合伙組織，各合伙人以各自的財產對事務所的債務承擔無限連帶責任。優(yōu)點：在風險牽制和共同利益的驅動下促使事務所強化專業(yè)發(fā)展，擴大規(guī)模，提高風險規(guī)避能力。缺點:①通過合伙型的方式擴大事務所規(guī)模，建立一個跨地區(qū)、跨國界的大型事務所要經歷一個漫長的過程；②任何一個合伙人執(zhí)業(yè)中的疏忽或舞弊行為，都可能給事務所帶來滅頂之災，使之一日之間土崩瓦解。會計師事務所3.有限責任公司型(LimitedLiabilityCompany,LLC)有限責任公司型由注冊會計師認購事務所股份，并以其所認購股份對事務所承擔有限責任，會計師事務所以其全部資產對其債務承擔有限責任。優(yōu)點：①可建立一定規(guī)模大所，承辦較大型業(yè)務；②有限責任缺點：①弱化個人責任，風險意識差，片面追求經濟利益；②受股東人數上限（50人）限制，制約事務所做大做強；③雙重納稅，利潤先交企業(yè)所得稅，分配股息、紅利再交個人所得稅。會計師事務所4.有限責任合伙制(LimitedLiabilityPartnerships，LLP)

事務所以全部資產對其債務承擔責任，各合伙人僅對個人執(zhí)業(yè)行為承擔無限責任的一種事務所組織形式。合伙人對因其自身導致的合伙事務所的債務與合約、個人行為及受其監(jiān)督的其他人的行為負責，不對由其他合伙人或不受其監(jiān)督的員工因過失承擔個人法律責任。有限責任合伙制已成為當今注冊會計師職業(yè)界組織形式發(fā)展的一大趨勢。

特殊普通合伙制（SpecialGeneralPartnership）我國《合伙企業(yè)法》規(guī)定，“特殊的普通合伙制”為“普通合伙制”的一種特殊形式，適用于“以專業(yè)知識和專門技能為客戶提供有償服務的專業(yè)服務機構”，主要是指會計師事務所和律師事務所。在“特殊的普通合伙制”企業(yè)中，“一個合伙人或者數個合伙人在執(zhí)業(yè)活動中因故意或者重大過失造成合伙企業(yè)債務的，應當承擔無限責任或者無限連帶責任，其他合伙人以其在合伙企業(yè)中的財產份額為限承擔責任；合伙人在執(zhí)業(yè)活動中非因故意或者重大過失造成的合伙企業(yè)債務以及合伙企業(yè)的其他債務，由全體合伙人承擔無限連帶責任?！标P于推動大中型會計師事務所采用特殊普通合伙組織形式的暫行規(guī)定

《暫行規(guī)定》要求，大型會計師事務所應當于2010年12月31日前轉制為特殊普通合伙組織形式；鼓勵中型會計師事務所于2011年12月31日前轉制為特殊普通合伙組織形式。大型會計師事務所，是指在人才、品牌、規(guī)模、技術標準、執(zhí)業(yè)質量和管理水平等方面居于行業(yè)領先地位，能夠為我國企業(yè)“走出去”提供國際化綜合服務，行業(yè)排名前10位左右的會計師事務所；中型會計師事務所，是指在人才、品牌、規(guī)模、技術標準、執(zhí)業(yè)質量和管理水平等方面具有較高水準，能夠為大中型企事業(yè)單位、上市公司提供專業(yè)或綜合服務，行業(yè)排名前10位左右之后200家左右的會計師事務所。思考2008年7月，甲乙丙丁四人合伙創(chuàng)辦了一家會計師事務所，注冊為特殊的普通合伙企業(yè)，2009年11月，事務所承接了一筆資產評估業(yè)務，決定由甲乙丙三人共同參加該業(yè)務，由于丙的嚴重疏忽，導致了客戶重大損失，由此產生了1800000余元的賠償債務。問：（1）甲乙與丙就該筆債務承擔同等份額嗎？為什么？（2）丁是否就該筆債務承擔責任？為什么？會計師事務所（二）會計師事務所的人事結構會計師事務所的人事結構有助于提高雇員的能力和保證事務所工作的整體質量。典型的會計師事務所是由以下幾個級別的人員組成的。1.合伙人（partners）合伙人是會計師事務所的所有者，對事務所各項業(yè)務負有最后的責任。2.經理（managers）經理是會計師事務所內部的高級職員，主要進行協調和管理工作，并對所負責項目的整個外勤工作負責，包括監(jiān)督管理和復核項目成員的工作會計師事務所3.協理（supervisors）協理是經理的下屬職員，主要幫助經理計劃和管理審計業(yè)務，處理與客戶間的關系。4.高級審計員（seniors）高級審計員是剛獲得注冊會計師資格的審計人員，負責執(zhí)行審計程序，分配、指導和檢查助理審計員的工作，匯總工作底稿，編寫階段總結，考評助理人員的業(yè)務能力。5.助理審計員（staffassistants）也叫實習生（juniors），是會計師事務所雇用的尚未取得注冊會計師資格的人員。會計師事務所6.專家（specialists）專家是會計師事務所中的非注冊會計師的其他專業(yè)人員。7.出資人（principals）少數高級專家被吸收入伙時，實際上享有合伙人的權利與職責，他們不是注冊會計師，不能稱為合伙人，就改稱為出資人。此外，會計師事務所還配備其他一定數量的輔助人員，如秘書、數據處理人員等。職員的級別與責任級別平均工作經驗主要責任助理人員0－2年執(zhí)行大部分詳細的審計工作項目經理或主管審計師2－5年協調并負責外勤工作，對助理人員進行復核和督導。高級經理5－10年對整個審計工作進行管理，幫助制定項目計劃，復核項目工作，并負責與客戶溝通和聯系。合伙人10年以上復核整個審計工作，參與制定重要的審計決策。由于合伙人是事務所的所有者，故對審計工作和為客戶提供的服務承擔最終責任。第二節(jié)會計師事務所二、會計師事務所的設立與審批（一）目前我國會計師事務所的概況

1.我國會計師事務所的脫鉤改制

2.我國會計師事務所的發(fā)展方向運作規(guī)范化、業(yè)務多元化、競爭公開化發(fā)展規(guī)?；?、合作國際化、布局合理化（二）會計師事務所的設立與審批三、會計師事務所的業(yè)務承接

在我國,不能以個人名義承辦業(yè)務,必須由會計師事務所統(tǒng)一接受委托。第三節(jié)注冊會計師業(yè)務范圍國外注冊會計師業(yè)務范圍1．鑒證服務：鑒證服務是會計師事務所傳統(tǒng)和核心的業(yè)務，包括審計、審核、審閱和執(zhí)行商定程序等業(yè)務。具體來說，主要表現為會計報表審計、盈利預測審核、期中會計報表審閱、特殊目的業(yè)務審計等。國外有些會計師事務所甚至已將業(yè)務大膽延伸到可靠性服務領域，如公證學術獎選票結果、藥物實驗效果、彩票抽獎結果等。2．稅務代理：稅務代理一般包括代理納稅申報，納稅策劃，代理客戶出庭。第三節(jié)注冊會計師業(yè)務范圍3．管理咨詢：管理咨詢服務范圍很廣，主要包括對公司的組織機構、信息系統(tǒng)、人事管理、財務會計、經營效率、效果和效益等提供建議和幫助。美國的管理咨詢業(yè)務將會計師事務所業(yè)務總收入的1／3以上。4．資產評估5．會計服務：會計服務是小型事務所的主要業(yè)務，包括代理記賬、編制會計報表、處理工資單等。第三節(jié)注冊會計師業(yè)務范圍我國注冊會計師業(yè)務范圍（一）審計業(yè)務：審計業(yè)務是指以出具審計報告為目的的業(yè)務。包括：

1．審查企業(yè)會計報表，出具審計報告；

2．驗證企業(yè)資本，出具驗資報告；

3．辦理企業(yè)合并、分立、清算事宜中的審計業(yè)務，出具有關的報告；

4．辦理法律、行政法規(guī)規(guī)定的其他審計業(yè)務，出具相應的審計報告。第三節(jié)注冊會計師業(yè)務范圍（二）會計咨詢、會計服務業(yè)務：注冊會計師執(zhí)行的會計咨詢、會計服務業(yè)務，就是注冊會計師憑借其專門知識和實踐經驗，受托或主動服務于被審計單位的經營管理者和其業(yè)務人員，在幫助企業(yè)健全內部管理制度和會計制度，進行財務診斷，建立經營、會計等電算化系統(tǒng)，組織財會人員培訓，以及對重大經濟決策和主要投資項目、生產項目等的實施進行論證等方面為客戶提供專業(yè)咨詢。所有這些業(yè)務應屬于服務性質，是所有具備條件的中間機構，甚至個人都能夠從事的非法定業(yè)務。民間審計業(yè)務范圍審計業(yè)務——屬于法定業(yè)務，非注冊會計師不得承辦會計咨詢和會計服務業(yè)務——所有具備條件的中介機構甚至個人都能夠從事的非法定業(yè)務第三節(jié)注冊會計師業(yè)務范圍第三節(jié)注冊會計師業(yè)務范圍鑒證服務是注冊會計師提供的一種保證服務，在這種服務中，會計師事務所就另一主體所作的書面認定之可靠性出具一個書面報告。鑒證服務主要包括：歷史財務報表審計、歷史財務報表審閱、其他鑒證服務。（一）審計業(yè)務1.審查企業(yè)會計報表，出具審計報告2.驗證企業(yè)資本，出具驗資報告3.辦理企業(yè)合并、分立、清算事宜中的審計業(yè)務，出具有關的報告4.辦理法律、法規(guī)規(guī)定的其他咨詢業(yè)務，出具相應的審計報告（二）相關服務代理記帳、代為編制會計報表、對會計政策的選擇和運用提供建議、稅務代理、擔任常年會計顧問第四節(jié)注冊會計師行業(yè)的管制一、注冊會計師行業(yè)的管制模式管制：社會公共機構依照一定的規(guī)則對被管制對象的活動進行限制的行為，其目的是促使被管制對象的活動符合公眾利益。管制的基本要素包括管制主體、管制客體和管制內容。

在內容上，主要包括審計服務供給主體資格的認定、行為的限制、后續(xù)教育的要求、會計師事務所的質量控制、會計服務市場的有序競爭以及對會計師事務所和審計人員是否遵循了各項行為約束進行監(jiān)督和懲戒等。第四節(jié)注冊會計師行業(yè)的管制管制主體不同：（1）通過注冊會計師審計機構自我管理（2）通過半官方半民間的機構管理（3）政府有關部門直接參與管理分別形成三種監(jiān)管模式：（1）自我管制模式（2）獨立管制模式（3）政府管制模式第四節(jié)注冊會計師行業(yè)的管制1.自我管制模式

在自我管制模式下，審計行業(yè)的微觀事務由審計職業(yè)組織來管理，政府幾乎不對其進行干涉。優(yōu)點：①了解行業(yè)，信息充分；②管理效率高，有助于行業(yè)發(fā)展。缺點：①權威性不足；②獨立性缺失，可能會侵害公眾利益。第四節(jié)注冊會計師行業(yè)的管制2.政府管制模式政府管制模式是指由政府或政府設立的行政機構來實施對審計行業(yè)微觀事務的管理，它與政府干預主義的理念相協調。優(yōu)點：①權威性；②獨立性，保護公眾利益。缺點：①效率低下，管理成本高；②對行業(yè)不熟悉，信息不充分。3.獨立管制模式獨立管制要求建立獨立的私人管制機構來實施對行業(yè)的資格準入、執(zhí)業(yè)技術規(guī)則等的管理和監(jiān)督。二、外國注冊會計師行業(yè)的管制（一）英國模式：高度自律（特許，Chartered）六大職業(yè)團體：英格蘭和威爾士特許會計師協會（ICAEW）蘇格蘭特許會計師協會（ICAS）愛爾蘭特許會計師協會（ICAI）特許注冊會計師協會（ACCA）特許管理會計師協會（CIMA）特許公共財務與會計協會（CIPFA）六大職業(yè)團體共同設立會計團體咨詢委員會（CCAB），下設審計實務委員會（APB）會計教育課程委員會（BAAEC）1.管理概況（1）注冊管理（2）審計工作行為規(guī)范（3）懲戒措施2.法律對注冊會計師的影響公司審計、投資業(yè)務和破產清算職業(yè)團體監(jiān)管、貿工部或財政部監(jiān)督歐共體第8號指令3.獨立的監(jiān)管體系基本標準：“有效、獨立和透明”基本方式：一是借助公司法的力量或通過新的立法途徑（將否定行業(yè)自律）二是以會計職業(yè)團體的現有職責為基礎的非立法途徑（1998年3月會計團體咨詢委員會提出建議，貿工部認可并于1998年11月公布“會計職業(yè)獨立的監(jiān)管體系”方案）現有組織形式計劃中的組織形式（會計團體咨詢委員會的建議）（1）建立獨立的基金會（TheFoundation）,基金來源于會計職業(yè)團體。負責任命復核委員會（RB）、審計實務委員會（APB）、調查和懲戒委員會（IDB）和道德準則委員會（ESB）（2）復核委員會（RB），負責IDB管轄范圍之外的投訴、案件調查和懲戒事項。（3）審計實務委員會（APB），制定審計準則。（4）道德準則委員會（ESB），制定道德準則。（5）調查和懲戒委員會（IDB），查處重大違規(guī)案件（二）美國模式：相對自律（Certified,注冊）1.管理概況1977年，AICPA成立會計師事務所管理部(團體會員)證券交易委員會執(zhí)業(yè)管理部（TheSECPracticeSection）非上市公司執(zhí)業(yè)管理部（ThePrivateCompaniesPracticeSection）

下設：執(zhí)行委員會（ExecutiveCommittee）同業(yè)互查委員會（PeerReviewCommittee）公共監(jiān)督委員會（PublicOversightCommittee）2001后為公眾會計監(jiān)管委員會（PCAOB）取代AICPA職業(yè)道德管理部：個人會員《職業(yè)行為守則》注冊會計師行業(yè)的管制2.政府對注冊會計師的監(jiān)管

SEC，州會計事務委員會3.法律對注冊會計師的影響成文法、習慣法

1933《證券法》、1934《證券交易法》立法機構的介入《2002公眾公司會計改革和投資者保護法》，英文簡稱《Sarbanes－Oxl