財務(wù)管理高級財務(wù)會計企業(yè)合并

會計學(xué)1財務(wù)管理高級財務(wù)會計企業(yè)合并2023/1/192序言:企業(yè)合并五次浪潮

Thefivewavesinbusinesscombination第一次浪潮:1893-1904；橫向；鋼鐵、石油、電訊、制造業(yè)領(lǐng)域第二次浪潮：20世紀(jì)20年代；縱向兼并增加；汽車行業(yè)第三次浪潮：20世紀(jì)60年代；混合兼并；多元化經(jīng)營第四次浪潮：20世紀(jì)80年代；混合兼并第五次浪潮：20世紀(jì)90年代；規(guī)模大第1頁/共90頁2023/1/193序言:企業(yè)合并五次浪潮

Thefivewavesinbusinesscombination第一次浪潮的特點(diǎn)壟斷性合并（MergingofMonopoly——GeorgeStigler)誕生的代表性巨型公司U.S.Steel(通過吞并785家鋼鐵企業(yè)而成，一度占美國鋼鐵生產(chǎn)能力的75%)StandardOil(85%marketshare)GeneralElectricEastmanKodakAmericanTobacco(90%marketShare)壟斷問題開始引起關(guān)注1890ShermanAntitrustActNewJerseyHoldingCompanyActof1988

StandardOil被肢解為Exxon,Mobil,Chevron,Amoco第2頁/共90頁2023/1/194序言:企業(yè)合并五次浪潮

Thefivewavesinbusinesscombination企業(yè)合并的第二次浪潮(1916-1930)MergingofOligopoly(GeorgeStigler)反壟斷得到國會的高度重視，獨(dú)家壟斷過渡到寡頭壟斷1890ShermanAntitrustAct1914ClaytonAct第二次浪潮誕生的代表性大型公司GeneralMotors,IBM,JohnDeere,UnionCarbide1926–1930,共發(fā)生了4,600起并購案1919-1930,12,000家制造、采礦、公用事業(yè)和金融機(jī)構(gòu)被吞并第3頁/共90頁2023/1/195序言:企業(yè)合并五次浪潮

Thefivewavesinbusinesscombination企業(yè)合并的第三次浪潮(1965-1969)以小博大的“蛇吞象”司空見慣跨行業(yè)、跨國界的多元化經(jīng)營日趨普遍管理科學(xué)和MBA的普及刺激了多元化企業(yè)集團(tuán)的發(fā)展濫用權(quán)益結(jié)合法多元化的代價十分慘重第4頁/共90頁2023/1/196序言:企業(yè)合并五次浪潮

Thefivewavesinbusinesscombination企業(yè)合并的第四次浪潮(1981-1989)HostileTakeoverandCorporateRaider，PopularInvestmentBankers日益激進(jìn)Takeover策略日益尖端FinancialLeverage(i.e,JunkBond)大量運(yùn)用政治法律策略日益增多國際性接管日益明顯YearTotalDollarValuePaid($m)Number198044,345.71,889198182,617.62,395198253,754.52,346198373,080.52,5331984122,223.72,5431985179,767.53,0011986173,136.93,3361987173,136.92,0321988246,875.12,2581989221,085.12,366第5頁/共90頁2023/1/197序言:企業(yè)合并五次浪潮

Thefivewavesinbusinesscombination企業(yè)合并的第五次浪潮(1990-2000)YearU.S.U.K.GermanyFranceCanadaJapan1990301.399.317.119.625.314.21991205.767.518.626.413.76.61992216.951.519.028.113.14.21993347.742.615.623.318.16.51994483.852.610.429.626.05.31995734.6157.717.323.636.140.41996930.8133.914.959.349.912.019971,248.1178.062.887.163.420.119982,009.2214.268.5103.894.625.719992,149.9434.0339.2313.497.5202.119992,073.2473.7174.888.7230.2108.8第6頁/共90頁2023/1/198序言:企業(yè)合并五次浪潮

Thefivewavesinbusinesscombination第五次浪潮的特點(diǎn)高科技企業(yè)的并購居多并購溢價倍數(shù)驚人換股合并司空見慣股票期權(quán)刺激作用明顯戰(zhàn)略合并驅(qū)動型為主跨國兼并十分盛行第7頁/共90頁橫向跨國并購、縱向跨國并購、混合跨國并購橫向跨國并購：兩個以上國家生產(chǎn)或銷售相同或相似產(chǎn)品的企業(yè)之間的并購?？v向跨國并購：兩個以上國家處于生產(chǎn)同一或相似產(chǎn)品但又處于不同生產(chǎn)階段的企業(yè)之間的并購?；旌峡鐕①彛簝蓚€以上國家處于不同行業(yè)的企業(yè)之間的并購直接并購和間接并購

直接并購：并購企業(yè)根據(jù)自己的戰(zhàn)略規(guī)劃直接向目標(biāo)企業(yè)提出所有權(quán)要求，或目標(biāo)企業(yè)向并購企業(yè)主動提出轉(zhuǎn)讓所有權(quán)。間接并購：并購企業(yè)在沒有向目標(biāo)企業(yè)發(fā)出并購請求的情況下，通過在證券市場收購目標(biāo)企業(yè)的股票取得對目標(biāo)企業(yè)的控制權(quán)。第8頁/共90頁2023/1/1910序言:企業(yè)合并五次浪潮

Thefivewavesinbusinesscombination1995年全球范圍內(nèi)企業(yè)合并的成交額大約為10000億美元;1997年提高到16000億美元;1998年，26000起企業(yè)合并，成交額為24000億美元。比1997年提高了50％;五年間對歐盟市場有影響的合并增長了近5倍;德國從1995年到1998年進(jìn)行的企業(yè)合并共計2200件，年平均增長速度15％

第9頁/共90頁2023/1/1911序言:企業(yè)合并五次浪潮

ThefivewavesinbusinesscombinationWorldcom）和MCI（微波通信）的合并資產(chǎn)超過了370億美元；金融業(yè)的TravelersGroup和Citicorp-Bank的合并規(guī)模超過了2家通訊公司合并額的一倍；英國石油公司BP和Amoco的合并超過了1000億美元；?？松凸荆‥xxon）和莫比爾公司（Mobil）合并后共同資產(chǎn)超過2200億美元；德意志銀行和美國信孚銀行（BankersTrust）的合并；德國戴姆勒－奔馳公司（Daimler-Benz）和美國克萊斯勒公司（Chrysler）；福特公司（Ford）和瑞典沃爾沃公司（Volvo）的合并；醫(yī)藥界巨頭阿斯特拉（Astra）和策訥卡（Zeneca）合并。第10頁/共90頁2023/1/1912企業(yè)合并會計規(guī)范浩如煙海2個APB意見書41個AICPA解釋公告3個FASB解釋公告1個FASB技術(shù)公告50個EITF（EmergingIssuesTaskForce

）公告13個SEC職員會計文告4個會計系列文告SEC對企業(yè)合并會計怨聲載道：抱怨他們花費(fèi)了近一半的時間在企業(yè)合并會計第11頁/共90頁10.StatementNo.10：Extensionof"Grandfather"ProvisionsforBusiness

Combinations—anamendmentofAPBOpinionNo.16《SFAS10——對企業(yè)合并“不追溯”條款的擴(kuò)展——對APB意見書第16號的修正》1975.1079.StatementNo.79：EliminationofCertainDisclosuresforBusinessCombinationsbyNonpublicEnterprises—anamendmentofAPBOpinionNo.16《SFAS79——非公開上市企業(yè)在企業(yè)合并中的某些披露的取消——對APB意見書第16號的修正》1984.2141.StatementNo.141：BusinessCombinations《SFAS141——企業(yè)合并》2001.6141.StatementNo.141(revised2007)：BusinessCombinations《SFAS141——企業(yè)合并》2007.12（修訂）142.StatementNo.142：GoodwillandOtherIntangibleAssets《SFAS142——商譽(yù)與其他無形資產(chǎn)》2001.6160.StatementNo.160：NoncontrollingInterestsinConsolidatedFinancialStatements—anamendmentofARBNo.51《SFAS160——合并報表中的非控制權(quán)益——對ARB51的修正》2007.12第12頁/共90頁2023/1/1914本章目標(biāo)與內(nèi)容了解企業(yè)合并的基本模式以及由此所產(chǎn)生的會計報表的合并問題；編制合并會計報表的基本方法及主要特點(diǎn)。具體內(nèi)容企業(yè)合并的含義、分類企業(yè)合并的會計處理方法同一控制下企業(yè)合并的會計處理非同一控制下企業(yè)合并的會計處理企業(yè)合并的信息披露第13頁/共90頁2023/1/1915第一節(jié)企業(yè)合并概念與分類

ConceptsandClassification一、企業(yè)合并概念（Concepts）IAS22（1993revised）：企業(yè)合并是指通過一個企業(yè)與另一個企業(yè)的聯(lián)合或獲得對另一個企業(yè)凈資產(chǎn)的控制和經(jīng)營權(quán)，而將各獨(dú)立的企業(yè)組成一個經(jīng)濟(jì)實(shí)體。IFRSNo.3：將單獨(dú)的主體或業(yè)務(wù)集合成為一個報告主體。幾乎所有的企業(yè)合并的結(jié)果都是一個主體（即購買方）獲得一個和多個其他企業(yè)（即被購買方）的控制權(quán)。如果一個主體獲得對一個或多個其他非企業(yè)主體的控制權(quán)，則這種主體之間的集合不屬于企業(yè)合并。（2004.3.31supersedesIAS22）第14頁/共90頁2023/1/1916CASNo.20-企業(yè)合并企業(yè)合并，是指將兩個或者兩個以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個報告主體的交易或事項(xiàng)。第一節(jié)企業(yè)合并概念與分類

ConceptsandClassification以下合并不包括在內(nèi)：兩方或者兩方以上形成合營企業(yè)的企業(yè)合并；僅通過合同而不是所有權(quán)份額將兩個或兩個以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個報告主體的企業(yè)合并。既是獨(dú)立的法人主體也是獨(dú)立的報告主體經(jīng)濟(jì)意義上:一個整體法律意義上:可能是一個法人主體，也可能是多個法人主體交易:公允價值重組事項(xiàng):賬面價值第15頁/共90頁2023/1/1917企業(yè)合并概念的特點(diǎn)中國會計準(zhǔn)則20號:合并目的是為了獲得控制權(quán)或凈資產(chǎn)；企業(yè)合并可以是一個企業(yè)對另一企業(yè)，也可以一個企業(yè)對多個企業(yè)；企業(yè)合并可以是購買企業(yè)整體，也可以購買企業(yè)的某項(xiàng)資產(chǎn)或資產(chǎn)組合；被合并企業(yè)可以保留法人資格，也可以不保留法人資格。第一節(jié)企業(yè)合并概念與分類

ConceptsandClassification第16頁/共90頁2023/1/1918二、企業(yè)合并分類（Classification）1.企業(yè)合并按控制對象的劃分同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并企業(yè)合并第一節(jié)企業(yè)合并概念與分類

ConceptsandClassification第17頁/共90頁2023/1/1919同一控制下的企業(yè)合并：是指在同一方控制下，一個企業(yè)獲得另一個或多個企業(yè)的股權(quán)或凈資產(chǎn)的行為。參與合并的各方，在合并前后均受同一方或相同的多方控制，并且不是暫時性的。屬于同一控制下企業(yè)合并的情形：同一企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部各子公司之間、母子公司之間的合并；同屬國家國有資產(chǎn)監(jiān)督管理部門管理的國有企業(yè)之間的購并,需要根據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式的原則，綜合判斷。第一節(jié)企業(yè)合并概念與分類

ConceptsandClassification第18頁/共90頁2023/1/1920同一方：對參與合并的企業(yè)在合并前后均實(shí)施控制的投資者。相同的多方：通常是指根據(jù)投資者之間的協(xié)議約定，在對被投資單位的生產(chǎn)經(jīng)營決策行使表決權(quán)時發(fā)表一致意見的兩個或兩個以上的投資者。控制：指一個企業(yè)能夠決定另一個企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從另一個企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益的權(quán)利。第一節(jié)企業(yè)合并概念與分類

ConceptsandClassification第19頁/共90頁2023/1/1921控制的情形直接或間接擁有另一企業(yè)半數(shù)以上表決權(quán)擁有另一企業(yè)表決權(quán)不足半數(shù)，但通過其他方式達(dá)到控制，其他方式包括：通過與被投資單位其他投資者的協(xié)議，擁有被投資單位半數(shù)以上表決權(quán)；根據(jù)公司章程或協(xié)議，有權(quán)決定被投資單位的財務(wù)和經(jīng)營政策；有權(quán)任免被投資單位的董事會或類似機(jī)構(gòu)的多數(shù)成員；在被投資單位的董事會或類似機(jī)構(gòu)占多數(shù)表決權(quán)。控制并非暫時性：指參與合并的各方在合并前后較長的時間內(nèi)（一年或一年以上）受同一方或相同的多方最終控制。第一節(jié)企業(yè)合并概念與分類

ConceptsandClassification第20頁/共90頁2023/1/1922同一控制下的企業(yè)合并的特點(diǎn)：（1）從最終實(shí)施控制方的角度來看，其所能夠?qū)嵤┛刂频膬糍Y產(chǎn)，沒有發(fā)生變化，原則上應(yīng)保持其賬面價值不變；（2）由于該類合并發(fā)生于關(guān)聯(lián)方之間，交易作價往往不公允，若以雙方議定的價格作為核算基礎(chǔ)，很容易產(chǎn)生利潤操縱；（3）以賬面價值作為核算基礎(chǔ)。第一節(jié)企業(yè)合并概念與分類

ConceptsandClassification第21頁/共90頁2023/1/1923非同一控制下的企業(yè)合并：指不存在一方或多方控制的情況下，一個企業(yè)購買另一個或多個企業(yè)股權(quán)或凈資產(chǎn)的行為。參與合并的各方，在合并前后均不屬于同一方或多方最終控制。非控制下企業(yè)合并的特點(diǎn)：（1）是非關(guān)聯(lián)的企業(yè)之間進(jìn)行的合并；（2）以市價為基礎(chǔ)，交易對價相對公平合理。第一節(jié)企業(yè)合并概念與分類

ConceptsandClassification第22頁/共90頁2023/1/19242.企業(yè)合并按法律形式的劃分：企業(yè)合并吸收合并創(chuàng)立合并控股合并第一節(jié)企業(yè)合并概念與分類

ConceptsandClassification第23頁/共90頁2023/1/1925吸收合并（Merger）：吸收合并使被吸收的企業(yè)喪失法人資格。新設(shè)合并（Consolidation，或創(chuàng)立合并）：新設(shè)合并使參與合并的原企業(yè)解散，成立新的企業(yè)?？毓珊喜ⅲˋcquisition）：控股合并，指一家企業(yè)持有另一家企業(yè)半數(shù)以上有投票表決權(quán)的股份。

第一節(jié)企業(yè)合并概念與分類

ConceptsandClassification第24頁/共90頁2023/1/1926吸收合并（Merger）：吸收合并使被吸收的企業(yè)喪失法人資格。新設(shè)合并（Consolidation，或創(chuàng)立合并）：新設(shè)合并使參與合并的原企業(yè)解散，成立新的企業(yè)?？毓珊喜ⅲˋcquisition）：控股合并，指一家企業(yè)持有另一家企業(yè)半數(shù)以上有投票表決權(quán)的股份。

第一節(jié)企業(yè)合并概念與分類

ConceptsandClassification第25頁/共90頁2023/1/1927《中華人民共和國公司法》（2005）第一百七十三條：公司合并可以采取吸收合并或者新設(shè)合并。

3.企業(yè)合并按涉及行業(yè)的劃分橫向合并（horizontalintegration）：水平式合并。同行業(yè)或接近行業(yè)企業(yè)之間的合并。縱向合并（verticalintegration）：垂直式合并。不同行業(yè)之間或上下游企業(yè)間的合并。混合合并（conglomeration）：分散風(fēng)險的合并。產(chǎn)品、工藝或勞務(wù)無內(nèi)在聯(lián)系企業(yè)間的合并。第一節(jié)企業(yè)合并概念與分類

ConceptsandClassification第26頁/共90頁2023/1/1928企業(yè)合并合并投資聯(lián)營吸收合并新設(shè)合并控股參股合資聯(lián)營合伙聯(lián)營協(xié)作聯(lián)營狹義企業(yè)合并衍生企業(yè)合并擴(kuò)展企業(yè)合并企業(yè)清算會計評估與建賬合并報表成本法或權(quán)益法權(quán)益法或比例合并成本法第一節(jié)企業(yè)合并概念與分類

ConceptsandClassification第27頁/共90頁2023/1/1929第一節(jié)企業(yè)合并概念與分類

ConceptsandClassification三、其他概念合并日與購買日企業(yè)應(yīng)當(dāng)在合并日或購買日確認(rèn)因企業(yè)合并取得的資產(chǎn)、負(fù)債。合并日或購買日是指被合并方或被購買方的凈資產(chǎn)或生產(chǎn)經(jīng)營決策的控制權(quán)轉(zhuǎn)移給合并方或購買方的日期合并日或購買日的界定：同一控制下的企業(yè)合并方實(shí)際取得對被合并方凈資產(chǎn)或生產(chǎn)經(jīng)營決策的控制權(quán)的日期，為“合并日”；非同一控制下的企業(yè)合并的購買方實(shí)際取得被購買方的凈資產(chǎn)或生產(chǎn)經(jīng)營決策的控制權(quán)的日期，為“購買日”。企業(yè)合并涉及一次以上交易的，例如通過分階段取得股份最終實(shí)現(xiàn)合并，第28頁/共90頁2023/1/1930同時滿足以下條件的，可以認(rèn)定為實(shí)現(xiàn)了控制權(quán)轉(zhuǎn)移：企業(yè)合并協(xié)議已獲股東大會等內(nèi)部權(quán)利機(jī)構(gòu)通過；企業(yè)合并事項(xiàng)需要經(jīng)過國家有關(guān)部門實(shí)質(zhì)性審批的，已取得有關(guān)部門的批準(zhǔn)；參與合并各方已辦理了必要的財產(chǎn)交接手續(xù)；合并方或購買方已支付了合并價款的大部分（一般為超過50%），并有能力支付剩余款項(xiàng)；合并方或購買方已經(jīng)控制了被合并方或被購買方的財務(wù)和經(jīng)營政策，并享有相應(yīng)的利益及承擔(dān)風(fēng)險。第一節(jié)企業(yè)合并概念與分類

ConceptsandClassification第29頁/共90頁2023/1/1931A企業(yè)于2009年6月20日取得B公司10％的股份，于2009年12月20日取得B公司10％的股權(quán)并有重大影響，于2010年12月30日又取得B公司40％的股權(quán)，假定于當(dāng)日開始能夠?qū)公司實(shí)施控制，則企業(yè)合并的購買日為（）。A．2009年6月20日B．2009年12月20日C．2010年12月30日D．2011年1月1日實(shí)例第30頁/共90頁2023/1/1932實(shí)例M公司2010年11月25日取得N公司26%的股份，對N公司的影響程度達(dá)到了重大影響，又于2010年12月16日取得了N公司40%的股份，并基于其擁有的股份達(dá)到了對N公司的控制權(quán)，則企業(yè)合并購買日為（）。A.2010年11月25日B.2010年年末C.2010年12月16日D.2010年11月30日第31頁/共90頁2023/1/1933第一節(jié)企業(yè)合并概念與分類

ConceptsandClassification企業(yè)合并的支付方式：（1）支付現(xiàn)金；（2）轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)；（3）承擔(dān)債務(wù)；（4）發(fā)行權(quán)益證券。第32頁/共90頁一、企業(yè)合并會計的主要內(nèi)容

1、合并日（或購買日）合并方（或購買方）如何對企業(yè)合并交易（或事項(xiàng)）進(jìn)行確認(rèn)、計量2、合并日（或購買日）是否需要以及如何編制合并報表2023/1/1934第二節(jié)企業(yè)合并會計處理方法企業(yè)合并會計的主要內(nèi)容第33頁/共90頁2023/1/1935對企業(yè)合并的確認(rèn)與計量——合并方賬務(wù)處理基本框架吸收合并、新設(shè)合并

控股合并

借：有關(guān)資產(chǎn)賬戶

[取得的凈資產(chǎn)]

貸：有關(guān)負(fù)債賬戶

貸：銀行存款庫存商品[支付的合并對價]

股本等銀行存款等[支付的合并費(fèi)用]借：長期股權(quán)投資[取得股權(quán)]

貸：銀行存款庫存商品[支付的合并對價]

股本等銀行存款等[支付的合并費(fèi)用]

第34頁/共90頁2023/1/1936確認(rèn)與計量企業(yè)合并的賬務(wù)處理中的關(guān)鍵問題第二節(jié)企業(yè)合并會計處理方法合并方合并日

購買方購買日如何確認(rèn)與計量取得的凈資產(chǎn)或股權(quán)支付的合并對價應(yīng)如何計量？兩者如果有差異，應(yīng)如何處理？合并費(fèi)用如何處理？第35頁/共90頁2023/1/1937二、購買法與權(quán)益結(jié)合法的基本內(nèi)容1、購買法（Purchasemethod）IAS22：購買（PurchaseorAcquisition）：通過轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)、承擔(dān)負(fù)債或發(fā)行股票等方式，由一個企業(yè)（收購企業(yè)）獲得對另一個企業(yè)（被收購企業(yè)）凈資產(chǎn)和經(jīng)營的控制權(quán)的企業(yè)合并。第二節(jié)企業(yè)合并會計處理方法第36頁/共90頁2023/1/1938

購買法的特點(diǎn)：（1）購買方認(rèn)定（identificationforpurchaser）：假定一方能夠被認(rèn)定為購買方是該方法的應(yīng)用前提。購買方（purchaser）：是指企業(yè)合并中取得對被購買方控制權(quán)或凈資產(chǎn)的一方。在實(shí)際操作中，應(yīng)當(dāng)結(jié)合企業(yè)合并合同、協(xié)議等規(guī)定，遵循實(shí)質(zhì)重于形式的原則予以確認(rèn)。第二節(jié)企業(yè)合并會計處理方法第37頁/共90頁2023/1/19391、參與合并一方凈資產(chǎn)的公允價值遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于另一方的，凈資產(chǎn)公允價值較大的一方為購買方；2、通過支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式取得另一方有表決權(quán)股份的，支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)的一方為購買方；3、通過發(fā)行權(quán)益性證券取得另一方有表決權(quán)股份的，發(fā)行權(quán)益性證券的一方為購買方；4、參與合并一方的管理層能夠控制合并后企業(yè)管理人員的任命、并能夠?qū)嵤┲鲗?dǎo)作用的一方為購買方。第二節(jié)企業(yè)合并會計處理方法第38頁/共90頁例1、假定E公司與F公司簽訂企業(yè)合并協(xié)議，條款如下（1)合并后新設(shè)成立G公司；（2）E公司原股東擁有G公司60%的股份,F公司原股東擁有G公司40%的股份；（3)在新成立的G公司中，E公司的總經(jīng)理和財務(wù)總監(jiān)繼續(xù)擔(dān)任相應(yīng)的職務(wù)；（4)E公司凈資產(chǎn)的公允價值為1億元，而F公司的凈資產(chǎn)公允價值為8000萬元。例2、H公司（上市公司）與I公司均簽訂企業(yè)合并協(xié)議，條款如下：（1）H公司取得了I公司全部的股份（全部凈資產(chǎn)）；（2）I公司原股東以其擁有的股份（凈資產(chǎn)）獲得了H公司新發(fā)的股份，占H公司總股份的75%；（3）I公司的總經(jīng)理和財務(wù)總監(jiān)擔(dān)任了H公司相應(yīng)的職位；（4）H公司凈資產(chǎn)的公允價值為1億元，I公司的凈資產(chǎn)公允價值為3億元。

2023/1/1940第39頁/共90頁2023/1/1941（2）合并的實(shí)質(zhì)（essenceofacquisition）：視為一項(xiàng)交易。購買法下企業(yè)合并的交易性質(zhì)決定了被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價值的確定是實(shí)施購買的前提，是確定交易價格的基礎(chǔ)（3）合并成本（入賬價值確定）：按購買成本（purchasecost）作為合并成本；購買成本：取決于購買日購買方支付的現(xiàn)金或放棄的其他代價的公允價值；合并方按公允價值記錄所收到的資產(chǎn)和承擔(dān)的債務(wù)；取得被合并方的成本要按與其它經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)相同的方法加以確定，即將合并成本按合并日各自的公允價值（Fairvalue）分配到所取得和所承擔(dān)的可辨認(rèn)資產(chǎn)和債務(wù)。第二節(jié)企業(yè)合并會計處理方法第40頁/共90頁2023/1/1942（4）合并費(fèi)用（acquisitionexpenses）：購買方為企業(yè)合并發(fā)生的審計、法律服務(wù)、評估咨詢等中介費(fèi)用以及其他相關(guān)管理費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時計入當(dāng)期損益；購買方作為合并對價發(fā)行的權(quán)益性證券或債務(wù)性證券的交易費(fèi)用（相關(guān)的手續(xù)費(fèi)，傭金），應(yīng)當(dāng)計入權(quán)益性證券或債務(wù)性證券的初始確認(rèn)金額。第二節(jié)企業(yè)合并會計處理方法第41頁/共90頁2023/1/1943（5）合并商譽(yù)（acquisitiongoodwill）：購買企業(yè)支付的購買成本超過所取得的被并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價值的差額。吸收合并與新設(shè)合并方式下：理論上,合并商譽(yù)需在合并時作以下處理：資本化為一項(xiàng)永久性資產(chǎn)入帳，不攤銷，除非有證據(jù)表明其價值發(fā)生下跌（減值）計提減值準(zhǔn)備；資本化為一項(xiàng)可攤銷資產(chǎn)入帳，在規(guī)定年限內(nèi)分?jǐn)?，記入各期損益。合并時立即注銷，作為購買企業(yè)留存收益的減項(xiàng)（沖減所有者權(quán)益）。負(fù)商譽(yù)是指企業(yè)購并時購并方所支付的價款小于被購并方凈資產(chǎn)公允市價的差額。負(fù)商譽(yù)的確認(rèn)和計量，有三種：1．負(fù)商譽(yù)沖減所購非流動資產(chǎn)價值（有價證券投資除外）。2．負(fù)商譽(yù)直接計入資本公積。

3．負(fù)商譽(yù)發(fā)生時全部確認(rèn)為損益（國際會計準(zhǔn)則、美國會計準(zhǔn)則和我國會計準(zhǔn)則目前都是做法）在控股合并方式下：企業(yè)合并的合并商譽(yù)包括在長期股權(quán)投資入賬價值中，單獨(dú)資產(chǎn)負(fù)債表中不能直接單項(xiàng)列示，合并資產(chǎn)負(fù)債表中將以“商譽(yù)”項(xiàng)目列示第二節(jié)企業(yè)合并會計處理方法第42頁/共90頁2023/1/1944（6）合并企業(yè)當(dāng)年凈損益（netincomeincurrentyearundercombinationfirms）：合并企業(yè)的損益即包括合并方當(dāng)年自身實(shí)現(xiàn)的損益，還包括合并日后被并購企業(yè)所實(shí)現(xiàn)的損益。合并當(dāng)年凈收益=合并方當(dāng)年凈收益+被合并方自合并日起當(dāng)年凈收益中歸屬合并方的份額合并企業(yè)的留存利潤有可能因合并而減少，但不能增加；被并企業(yè)的留存利潤也不能轉(zhuǎn)入合并企業(yè)。購買法的理論依據(jù)：被并企業(yè)的非持續(xù)經(jīng)營假設(shè)。

第二節(jié)企業(yè)合并會計處理方法第43頁/共90頁2023/1/1945購買法下資產(chǎn)負(fù)債項(xiàng)目公允價值的確定

1．可隨時上市的有價證券：按其可變現(xiàn)凈值計價。

2．非有價證券：按估計價值計價。

3.應(yīng)收賬款，按將來可望收取的數(shù)額，以當(dāng)時的實(shí)際利率貼現(xiàn)的現(xiàn)值，減去可能發(fā)生的壞賬損失確定。

第二節(jié)企業(yè)合并會計處理方法第44頁/共90頁2023/1/19464．存貨，視不同情況而定：（1）產(chǎn)成品和庫存商品，按估計的售價減去變現(xiàn)費(fèi)用和合理的毛利后的余額（公允價值）計價；（2）在產(chǎn)品，按相同或近似產(chǎn)品的估計售價減去至完工時尚需發(fā)生的生產(chǎn)成本、變現(xiàn)費(fèi)用和合理毛利后的余額（公允價值）計價。（3）原材料，以現(xiàn)行重置成本作為公允價值計價。第二節(jié)企業(yè)合并會計處理方法第45頁/共90頁2023/1/19474．固定資產(chǎn)，也分別情況處理（1）對已使用的固定資產(chǎn)，按相似生產(chǎn)能力的固定資產(chǎn)現(xiàn)行重置成本的計價，除非可預(yù)計將來能夠以較低的成本取得該項(xiàng)資產(chǎn)；（2）將要出售或在將來售出而不是自用的固定資產(chǎn)，按可變現(xiàn)凈值計：（3）短期使用的固定資產(chǎn)，按可變現(xiàn)凈值減去預(yù)計使用期的折舊費(fèi)用計價。第二節(jié)企業(yè)合并會計處理方法第46頁/共90頁2023/1/19485．可辨認(rèn)的無形資產(chǎn)，包括專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)、專營權(quán)、土地使用權(quán)、租賃權(quán)、供銷關(guān)系等，需要評估后確定。6．包括自然資源，不能上市的有價證券等在內(nèi)的其它資產(chǎn)，在評估后確定。第二節(jié)企業(yè)合并會計處理方法第47頁/共90頁2023/1/19497．應(yīng)付賬款、應(yīng)付票據(jù)、長期應(yīng)付債券及其它負(fù)債：按其將來應(yīng)付的數(shù)額以當(dāng)時的實(shí)際利率貼現(xiàn)的現(xiàn)值計價。8．應(yīng)付預(yù)提項(xiàng)目：如產(chǎn)品質(zhì)量擔(dān)保負(fù)債、可能支付的退休費(fèi)等，按預(yù)計支付的數(shù)額以當(dāng)時的實(shí)際利率貼現(xiàn)的現(xiàn)值計價。9．或有事項(xiàng)和約定義務(wù)：如不利的租賃協(xié)議所引起的付款、合同對企業(yè)的約束以及行將發(fā)生的固定資產(chǎn)清理費(fèi)用等，都應(yīng)加以充分的估計，并按預(yù)計支付的數(shù)額以當(dāng)時的實(shí)際利率貼現(xiàn)的現(xiàn)值計價。第二節(jié)企業(yè)合并會計處理方法第48頁/共90頁例：2011年1月1日，乙公司被甲公司吸收合并，喪失法人資格，甲公司繼續(xù)存在。兩家公司在資產(chǎn)、負(fù)債、收入、費(fèi)用等方面的會計處理均采用相同的原則，當(dāng)時甲公司發(fā)行了2000000股每股面值1元的股份（每股市價2元），換取乙公司股東持有的每股面值1元的1200000股股份（換取比率為0.6:1，即甲公司每1股換取乙公司0.6股）。在合并之前，乙公司經(jīng)確認(rèn)的資產(chǎn)負(fù)債表如下：

資產(chǎn)負(fù)債表單位：元此外，甲公司還發(fā)生了相關(guān)費(fèi)用227000元。依照規(guī)定，乙公司聘請2023/1/1950

資產(chǎn)

權(quán)益銀行存款160000應(yīng)收賬款（凈）420000存貨720000長期股權(quán)投資600000固定資產(chǎn)（凈）3000000無形資產(chǎn)200000

短期借款320000應(yīng)付賬款454000長期借款1280000股本1200000資本公積1500000盈余公積300000未分配利潤46000資產(chǎn)合計5100000權(quán)益合計510000第49頁/共90頁了獨(dú)立的資產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)，對上述凈資產(chǎn)加以評估，經(jīng)評估確認(rèn)的各項(xiàng)資產(chǎn)和負(fù)債的公允價值如下表.

經(jīng)評估確認(rèn)的各項(xiàng)資產(chǎn)和負(fù)債的公允價值單位：元再進(jìn)一步假定乙公司不存在或有事項(xiàng)。根據(jù)上述資料編制相應(yīng)的會計分錄。2023/1/1951

項(xiàng)目

公允價值銀行存款應(yīng)收賬款（凈）存貨長期股權(quán)投資固定資產(chǎn)（凈）無形資產(chǎn)短期借款應(yīng)付賬款長期借款凈資產(chǎn)1600004000008250007050003200000180000

（320000）

（454000）

（1096000）3600000第50頁/共90頁2023/1/19522、權(quán)益結(jié)合法（Poolingofinterestmethod）(1).概念：IAS22：權(quán)益結(jié)合法是指“參與合并的企業(yè)的股東聯(lián)合控制他們?nèi)炕驅(qū)嶋H上全部的資產(chǎn)和經(jīng)營，以便繼續(xù)對聯(lián)合實(shí)體分享利益和分擔(dān)風(fēng)險的合并”。IFRS3：權(quán)益結(jié)合法適用于“真實(shí)兼并”或“權(quán)益結(jié)合”形式的企業(yè)合并。(2).基本要求參與合并企業(yè)的有表決權(quán)的普通股應(yīng)至少是絕大部分參與交換和合并；一個企業(yè)的公允價值不能與另一個企業(yè)的公允價值相差很遠(yuǎn)；合并后各企業(yè)的股東在合并主體中應(yīng)大體保持與合并前同樣的表決權(quán)和股權(quán)。第二節(jié)企業(yè)合并會計處理方法第51頁/共90頁2023/1/1953(3).權(quán)益結(jié)合法的特點(diǎn)1）合并的實(shí)質(zhì)：是股權(quán)聯(lián)合，而非資產(chǎn)交易（資產(chǎn)交換）；2）合并成本（或入賬價值）：按賬面價值，而非公允價值；按被合并企業(yè)凈資產(chǎn)的賬面價值作為股權(quán)投資的入賬價值，沒有購買成本；3）合并費(fèi)用：合并時發(fā)生的直接費(fèi)用和間接費(fèi)用（審計、法律服務(wù)、評估咨詢等中介費(fèi)用以及其他相關(guān)管理費(fèi)用），應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時計入當(dāng)期損益。第二節(jié)企業(yè)合并會計處理方法第52頁/共90頁2023/1/19544）合并商譽(yù)：按賬面價值入賬，不形成合并商譽(yù)。5）資本公積與留存收益調(diào)整：權(quán)益結(jié)合法要求按被并企業(yè)凈資產(chǎn)賬面總額合并投入資本，故以換出股票作為合并對價時，在主并企業(yè)的賬上，換入的被并企業(yè)凈資產(chǎn)按賬面價值入賬（借記），換出的股份則按被并企業(yè)所有者權(quán)益總額予以記錄（貸方）。通常記入的投入資本應(yīng)當(dāng)?shù)扔诒徊⑵髽I(yè)的投入資本，留存收益也等于被并企業(yè)的留存收益。若換出股份的面值低于換入股份的面值，則差額增加資本公積；若換出股份的面值高于換入股份的面值，則差額減記資本公積，甚至沖減主并企業(yè)的資本公積；若主并企業(yè)的資本公積還不足以抵償差額，先減記并入企業(yè)的留存收益，若仍不足，則沖銷主并企業(yè)的留存收益。6）參與合并方當(dāng)年凈收益：參與合并各方當(dāng)年凈收益全部計入合并主體的當(dāng)年凈收益，視同自從一開始各方的損益就已經(jīng)聯(lián)合在一起。權(quán)益結(jié)合法的理論依據(jù)：歷史成本計價和被并企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營假設(shè)。第二節(jié)企業(yè)合并會計處理方法第53頁/共90頁例、甲公司和乙公司2009年12月31日合并前的資產(chǎn)負(fù)債表（簡表）見下表。2009年12月31日合并前的資產(chǎn)負(fù)債表單位：萬元

甲公司2010年1月初發(fā)行每股面值為10元的普通股給乙公司的股東，將乙公司吸收合并，假設(shè)所換出普通股的股數(shù)分別為60000股、63000股、72000股、95000股、101000股。甲公司對吸收合并乙公司的業(yè)務(wù)應(yīng)如何進(jìn)行確認(rèn)與計量？2023/1/1955

會計要素

合并前

甲公司

乙公司資產(chǎn)負(fù)債股東權(quán)益其中：股本

資本公積（股本溢價)留存收益488260228160563300200100601030第54頁/共90頁2023/1/19563、購買法與權(quán)益結(jié)合法的比較(1).主要差異：對并入的凈資產(chǎn)是按賬面價值入賬還是公允價值入賬？是否要在賬面上確認(rèn)合并業(yè)務(wù)所含有的商譽(yù)？損益從何時起合并？留存利潤要否合并？是否要對合并以前年度的財務(wù)報表加以重編？第二節(jié)企業(yè)合并會計處理方法第55頁/共90頁2023/1/1957特點(diǎn)理論依據(jù)購買法非持續(xù)經(jīng)營假設(shè)權(quán)益結(jié)合法歷史成本/持續(xù)經(jīng)營假設(shè)所并入凈資產(chǎn)的計價基礎(chǔ)公允價值原始賬面價值是否確認(rèn)商譽(yù)在合并資產(chǎn)負(fù)債表上確認(rèn)，并在一定的期限內(nèi)攤銷（或減值測試，計提減值準(zhǔn)備）不確認(rèn)合并當(dāng)年所并入的被購并企業(yè)會計收益的起始時點(diǎn)以合并日為始點(diǎn)，不包括合并日前的會計收益期初為起始時點(diǎn)，包括了整個會計年度的會計收益被并入企業(yè)的資本公積和留存收益在編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時予以沖銷轉(zhuǎn)入母公司資產(chǎn)負(fù)債表的所有者權(quán)益項(xiàng)目中去合并費(fèi)用的處理計入當(dāng)期損益發(fā)行權(quán)益性證券或債券的，計入權(quán)益性證券、債務(wù)性證券的初始確認(rèn)金額（購買成本）與合并事項(xiàng)有關(guān)的直接費(fèi)用計入當(dāng)期費(fèi)用第56頁/共90頁2023/1/1958(2).購買法和權(quán)益結(jié)合法的經(jīng)濟(jì)影響

1）對合并當(dāng)年的影響在物價上漲條件下，購買法對凈資產(chǎn)的計價比權(quán)益結(jié)合法要高；在非年初合并的情況下，合并當(dāng)年權(quán)益結(jié)合法確認(rèn)的收益比購買法確認(rèn)的收益要高。

第二節(jié)企業(yè)合并會計處理方法第57頁/共90頁2023/1/19592）對合并后年度的影響由于：權(quán)益結(jié)合法按原來的賬面價值記錄并入的資產(chǎn)和負(fù)債，而且不確認(rèn)商譽(yù)。購買法則相反，要按并入資產(chǎn)、負(fù)債的公允價值記賬，而且要確認(rèn)商譽(yù)。因此：在公允價值高于賬面價值的條件下，在合并以后各年按公允價值確定的資產(chǎn)轉(zhuǎn)移價值顯然要比按賬面價值確定的資產(chǎn)轉(zhuǎn)移價值要高，即在合并以后年度，按權(quán)益結(jié)合法所得的成本核算，費(fèi)用要較購買法小，相反利潤則要大，第二節(jié)企業(yè)合并會計處理方法第58頁/共90頁2023/1/1960一確認(rèn)與計量的基本要點(diǎn)采用類似權(quán)益結(jié)合法的處理方法

（1）概念合并方：同一控制下的企業(yè)合并，在合并日取得對其他參與合并企業(yè)控制權(quán)的一方為合并方；被合并方：參與合并的其他企業(yè)為被合并方；合并日：指合并方實(shí)際取得對被合并方控制權(quán)的日期。第三節(jié)同一控制下企業(yè)合并會計處理第59頁/共90頁2023/1/1961（2）總體原則：對于被合并方的資產(chǎn)、負(fù)債按照原賬面價值確認(rèn)，不按公允價值進(jìn)行調(diào)整；合并方支付的合并對價，也按賬面價值結(jié)轉(zhuǎn)，不確認(rèn)轉(zhuǎn)讓損益；合并對價與合并中取得的凈資產(chǎn)份額的差額調(diào)整權(quán)益項(xiàng)目。合并中不形成商譽(yù)。第三節(jié)同一控制下企業(yè)合并會計處理第60頁/共90頁2023/1/1962（3）合并成本合并方在企業(yè)合并中取得的資產(chǎn)和負(fù)債，應(yīng)當(dāng)按照合并日被合并方的賬面價值計量。合并方取得的凈資產(chǎn)賬面價值與支付的合并對價賬面價值(或發(fā)行股份面值總額)的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。形成母子公司關(guān)系的，合并方取得資產(chǎn)和負(fù)債的價值是指母公司編制合并日合并財務(wù)報表時應(yīng)列示的金額。同一控制下的企業(yè)合并中，被合并方采用的會計政策與合并方不一致的，合并方在合并日應(yīng)當(dāng)按照本企業(yè)會計政策對被合并方的會計報表相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整。第三節(jié)同一控制下企業(yè)合并會計處理第61頁/共90頁2023/1/1963（4）合并費(fèi)用合并方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用，包括為進(jìn)行企業(yè)合并而支付的審計費(fèi)用、評估費(fèi)用、法律服務(wù)費(fèi)用等，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時計入當(dāng)期損益。為企業(yè)合并發(fā)行的證券或承擔(dān)其他債務(wù)支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等，應(yīng)當(dāng)計入所發(fā)行債券及其他債務(wù)的初始計量金額；（原：應(yīng)當(dāng)?shù)譁p權(quán)益性證券溢價收入，溢價收入不足沖減的，沖減留存收益）。

第三節(jié)同一控制下企業(yè)合并會計處理第62頁/共90頁2023/1/1964合并費(fèi)用-審計-評估-法律其它當(dāng)期損益第三節(jié)同一控制下企業(yè)合并會計處理合并中的其他費(fèi)用發(fā)行證券或承擔(dān)債務(wù)的手續(xù)費(fèi)等計入初始計量金額（成本）合并費(fèi)用處理原則第63頁/共90頁高級財務(wù)會計課程組65放棄資產(chǎn)實(shí)施的企業(yè)合并二、合并方賬務(wù)處理歸納發(fā)行債券實(shí)施的企業(yè)合并發(fā)行股票實(shí)施的企業(yè)合并吸收合并控股合并新設(shè)合并基本上與吸收合并相同比較第64頁/共90頁66放棄資產(chǎn)實(shí)施的吸收合并：借：有關(guān)資產(chǎn)[取得的被并方資產(chǎn)賬面價值]

現(xiàn)金、存貨等[支付的資產(chǎn)的賬面價值]B資本公積[A大于B的差額]*C貸：有關(guān)負(fù)債[承擔(dān)的被并方負(fù)債賬面價值]A

貸：現(xiàn)金等借：管理費(fèi)用實(shí)際發(fā)生的直接合并費(fèi)用如果需要借記“資本公積”科目，則以合并方“資本公積”科目（股本溢價）貸方余額為上限，不足部分沖減合并方“留存收益”賬面余額。以下同。以下同同一控制下的合并第65頁/共90頁67發(fā)行債券實(shí)施的吸收合并：借：有關(guān)資產(chǎn)[取得的被并方資產(chǎn)賬面價值]應(yīng)付債券[發(fā)行債券的面值－相關(guān)手續(xù)費(fèi)傭金等]B資本公積[A大于債券面值的差額]D貸：有關(guān)負(fù)債[承擔(dān)的被并方負(fù)債賬面價值]A銀行存款等[與債務(wù)相關(guān)的手續(xù)費(fèi)傭金等]C例：甲企業(yè)按面值發(fā)行1800萬元的債券給乙公司股東，取得乙公司賬面價值為2000萬元的凈資產(chǎn)；甲公司另支付發(fā)行債券有關(guān)費(fèi)用1萬元。銀行存款應(yīng)付債券——利息調(diào)整有關(guān)資產(chǎn)應(yīng)付債券——面值1800280011有關(guān)負(fù)債800資本公積200同一控制下的合并第66頁/共90頁68發(fā)行股票實(shí)施的吸收合并：借：有關(guān)資產(chǎn)[取得的被并方資產(chǎn)賬面價值]

股本[發(fā)行股票的面值]B

資本公積[A大于（B+C）的差額]D貸：有關(guān)負(fù)債[承擔(dān)的被并方負(fù)債賬面價值]A銀行存款等[與發(fā)行股票相關(guān)的手續(xù)費(fèi)傭金等]C例：甲企業(yè)按面值增發(fā)1800萬元的普通股給乙公司股東，取得乙公司賬面價值為2000萬元的凈資產(chǎn)；甲公司另支付發(fā)行股票有關(guān)費(fèi)用1萬元。銀行存款有關(guān)資產(chǎn)股本180028001有關(guān)負(fù)債800資本公積199同一控制下的合并第67頁/共90頁69放棄資產(chǎn)實(shí)施的控股合并：借：長期股權(quán)投資[取得的被并方凈資產(chǎn)賬面價值]A

貸：現(xiàn)金、存貨等[支付的資產(chǎn)的賬面價值]B

資本公積[A大于B的差額]*C如果需要借記“資本公積”科目，則以合并方“資本公積”科目（股本溢價）貸方余額為上限，不足部分沖減合并方“留存收益”賬面余額。以下同。同一控制下的合并第68頁/共90頁70發(fā)行債券實(shí)施的控股合并：借：長期股權(quán)投資[取得的被并方股東權(quán)益賬面價值份額]A貸：應(yīng)付債券[發(fā)行債券的面值－相關(guān)手續(xù)費(fèi)傭金等]B資本公積[A大于債券面值的差額]D銀行存款等[與債務(wù)相關(guān)的手續(xù)費(fèi)傭金等]C例：甲企業(yè)按面值發(fā)行1800萬元的債券給乙公司股東，取得乙公司80%的股權(quán)。乙公司合并日凈資產(chǎn)賬面價值為2000萬元。甲公司另支付發(fā)行債券有關(guān)費(fèi)用1萬元。應(yīng)付債券——面值應(yīng)付債券——利息調(diào)整銀行存款長期股權(quán)投資1800111600資本公積200同一控制下的合并第69頁/共90頁高級財務(wù)會計課程組71發(fā)行股票實(shí)施的控股合并：貸：股本[發(fā)行股票的面值]B

資本公積[A大于（B+C）的差額]D

銀行存款等[與發(fā)行股票相關(guān)的手續(xù)費(fèi)傭金等]C例：甲企業(yè)按面值增發(fā)1500萬元的普通股給乙公司股東，取得乙公司80%的股權(quán)；乙公司合并日凈資產(chǎn)的賬面價值為2000萬元；甲公司另支付發(fā)行股票有關(guān)費(fèi)用1萬元：長期股權(quán)投資[取得的被并方股東權(quán)益賬面價值份額]A銀行存款長期股權(quán)投資股本資本公積第70頁/共90頁1、無論以支付資產(chǎn)還是以發(fā)行證券的方式實(shí)施的吸收合并，對于被合并方合并以前實(shí)現(xiàn)的留存收益中屬于合并方的部分，都應(yīng)進(jìn)行調(diào)整：

借：資本公積

貸：盈余公積

利潤分配---未分配利潤2、無論以支付資產(chǎn)還是以發(fā)行證券的方式實(shí)施的控股合并，對于被合并方合并以前實(shí)現(xiàn)的留存收益中屬于合并方的部分，都無需進(jìn)行調(diào)整的賬務(wù)處理，而應(yīng)在合并報表工作底稿中進(jìn)行相應(yīng)調(diào)整，以便體現(xiàn)在合并資產(chǎn)負(fù)債表中。

2023/1/1972關(guān)鍵點(diǎn)第71頁/共90頁2023/1/1973例：A公司于2009年3月10日對同一集團(tuán)內(nèi)某全資B公司進(jìn)行了吸收合并，為進(jìn)行該項(xiàng)企業(yè)合并，A公司發(fā)行了600萬股普通股（每股面值1元）作為對價。合并日，A公司及B公司的所有者權(quán)益構(gòu)成如下：第三節(jié)同一控制下企業(yè)合并會計處理第72頁/共90頁2023/1/1974A公司B公司股本3600萬股本600萬資本公積1000萬資本公積200萬盈余公積800萬盈余公積400萬未分配利潤2000萬未分配利潤800萬合計7400萬合計2000萬第三節(jié)同一控制下企業(yè)合并會計處理第73頁/共90頁2023/1/1975A公司應(yīng)進(jìn)行會計處理：借：凈資產(chǎn)20000000

貸：股本6000000

資本公積14000000將B公司在合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益1200萬元自資本公積轉(zhuǎn)入留存收益借：資本公積12000000

貸：盈余公積4000000

利潤分配－－未分配利潤8000000第三節(jié)同一控制下企業(yè)合并會計處理第74頁/共90頁2023/1/1976一、確認(rèn)與計量的基本要點(diǎn)采用購買法的處理方法1、購買方取得的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)按其公允價值入賬，取得的長期股權(quán)投資按合并成本作為初始投資成本。1）吸收、新設(shè)合并下，購買方需要將取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)按公允價值入賬。2）控股合并下，購買方應(yīng)在購買日按所確定的合并成本作為長期股權(quán)投資的初始投資成本入賬，以確定取得的被購買方的股權(quán)份額。第四節(jié)非同一控制下企業(yè)合并會計處理第75頁/共90頁2023/1/1977第四節(jié)非同一控制下企業(yè)合并會計處理2、購買方合并成本確定合并成本=合并對價的公允價值+直接合并費(fèi)用作為合并對價付出的資產(chǎn)、承擔(dān)的負(fù)債，其公允價價值與賬面價值之間的差額，計入當(dāng)期損益。引申通過多次股權(quán)投資交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為每一單項(xiàng)交易成本之和。第76頁/共90頁2023/1/1978第四節(jié)非同一控制下企業(yè)合并會計處理合并費(fèi)用處理合并費(fèi)用-審計-評估-法律其它與發(fā)行證券或承擔(dān)債務(wù)有關(guān)的手續(xù)費(fèi)非同一控制當(dāng)期損益計入初始計量金額（成本）第77頁/共90頁2023/1/19793、合并中的預(yù)計負(fù)債：計入合并成本4、合并成本調(diào)整合并發(fā)生在當(dāng)期期末情況下，若合并中取得的資產(chǎn)、負(fù)債的公允價值只能暫時確定時，應(yīng)先以暫時價值進(jìn)行確認(rèn)和計量，購買日后12個月內(nèi)對該暫時價值進(jìn)行的調(diào)整，均視為在購買日進(jìn)行的調(diào)整。第四節(jié)非同一控制下企業(yè)合并會計處理第78頁/共90頁2023/1/1980第四節(jié)非同一控制下企業(yè)合并會計處理5、差額的處理合并成本＞取得的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)或股權(quán)的公允價值合并商譽(yù)合并成本取得的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)或股權(quán)的公允價值當(dāng)期損益復(fù)核確認(rèn)合并單獨(dú)資產(chǎn)負(fù)債表中列有商譽(yù)（吸收、新設(shè)）合并資產(chǎn)負(fù)債表中列有商譽(yù)（控股）初始確認(rèn)后續(xù)計量不攤銷，減值測試＜第79頁/共90頁81放棄資產(chǎn)實(shí)施的企業(yè)合并二、購買方賬務(wù)處理歸納發(fā)行債券實(shí)施的企業(yè)合并發(fā)行股票實(shí)施的企業(yè)合并吸收合并控股合并新設(shè)合并基本上與吸收合并相同比較第80頁/共90頁82支付資產(chǎn)實(shí)施的吸收合并：營業(yè)外收入[C小于（A-B）之差]D2商譽(yù)[C大于(A-B)之差]D1借：有關(guān)資產(chǎn)賬戶[取得的被購買方資產(chǎn)公允價值]A

貸：有關(guān)負(fù)債賬戶

銀行存款

主營業(yè)務(wù)收入

固定資產(chǎn)清理

無形資產(chǎn)等

[承擔(dān)的被并方負(fù)債公允價值]B非同一控制下的合并[支付的合并對價的公允價值]

C如果放棄的非現(xiàn)金資產(chǎn)是庫存商品等存貨，則借：有關(guān)凈資產(chǎn)[取得凈資產(chǎn)的公允價值]

商譽(yù)[差額]貸：主營業(yè)務(wù)收入[放棄存貨的公允價值]應(yīng)交稅費(fèi)等[相關(guān)稅費(fèi)]還要確認(rèn)營業(yè)成本第81頁/共90頁83發(fā)行債券實(shí)施的吸收合并：營業(yè)外收入[A大于B之差]C