外幣交易會計與外幣報表折算培訓課件

第四章外幣交易會計與外幣報表折算

本章主要內(nèi)容：（l）與外國企業(yè)進行以外幣標價的交易的會計處理；（2）期匯合同的運用與會計處理；（3）外幣報表折算1/18/20231第一節(jié)外幣交易會計與外幣報表

折算的基本概念一、外幣、記賬本位幣、外匯（一）記賬本位幣——企業(yè)經(jīng)營所處的主要經(jīng)濟環(huán)境中的貨幣。企業(yè)記賬本位幣的確定：企業(yè)通常應選擇人民幣作為記賬本位幣。業(yè)務收支以人民幣以外的貨幣為主的企業(yè)，可以按規(guī)定選定其中一種貨幣作為記賬本位幣。但是，編報的財務報表應當折算為人民幣。（二）外幣：記賬本位幣以外的貨幣。1/18/20232【例題】我國某企業(yè)記賬本位幣為美元，下列說法中錯誤的是（）。A．該企業(yè)以人民幣計價和結(jié)算的交易屬于外幣交易B．該企業(yè)以美元計價和結(jié)算的交易不屬于外幣交易C．該企業(yè)的編報貨幣為美元D．該企業(yè)的編報貨幣為人民幣【答案】C1/18/20233（三）外匯1、概念：外匯外幣靜態(tài)概念：同外幣靜態(tài)的外匯概念動態(tài)概念：貨幣在不同國家之間

的轉(zhuǎn)移2、內(nèi)容：外匯:（1）

必須是用外幣表示的外國資產(chǎn)（2）

必須是能夠自由兌換的支付手段外匯包括：外國貨幣、外國有價證券、外幣支付憑證、特殊債券及其他外匯資產(chǎn)。1/18/202341、概念：以非記賬本位幣或非功能貨幣計量的交易2、內(nèi)容：（1）企業(yè)購買或銷售以外幣標價的商品或勞務（2）以外幣進行借貸而發(fā)生的外幣應收應付款項（3）企業(yè)作為尚未履行的期匯合同的一方；（4）企業(yè)基于其他原因取得或處理按外幣計價的資產(chǎn)，或是承擔或清償以外幣表述的債務。注意：判斷的標準是是否以外幣進行結(jié)算。（四）外幣交易1/18/20235

（五）外匯匯率1、概念：兩種貨幣相互交換的比例，即用一種貨幣表示的另一種貨幣的價格。2、表示方法：（1）直接標價法：即每單位外幣可兌換的本國貨幣金額（以外幣為標準）如：RMB￥7.19/US$1（2）間接標價法：即每單位本國貨幣可兌換外幣的金額（以人民幣為標準）如：EUR0.0940/RMB￥1（3）套算匯率：即從其他兩個匯率中計算出另一種匯率。1/18/20236例如，人民幣對荷蘭盾（NLG）的買賣首先以人民幣買美元，再以美元買荷蘭盾，然后將人民幣換算成荷蘭盾。設美元對人民幣、荷蘭盾的匯率分別是RMB￥8.2772/US$1和NGL2.4805/US$1，則人民幣與荷蘭盾的套算匯率是RMB￥3.3369/NLG1（8.2772／2.4805），即1荷蘭盾等于3.3369元人民幣。1/18/202373、外匯匯率的分類（1）按各個國家外匯管制程度的不同，可分為市場匯率和法定匯率。（2）按從事外匯經(jīng)營的銀行和經(jīng)紀人角度，分為買入?yún)R率和賣出匯率。（3）按會計入賬時使用匯率的不同，可分為歷史匯率和現(xiàn)行匯率（4）按外匯買賣交割的期限可分為即期匯率和遠期匯率。1/18/20238三．外幣兌換與外幣折算外幣兌換：按一定匯率把外幣換成本幣，或把本幣換成外幣，或不同外幣之間的兌換。外幣折算：把交易中的外幣換算為用同一外幣表示或本幣表示，與外幣兌換不同。區(qū)別：（1）兌換是不同貨幣之間的實際交換，折算是不同貨幣間重新表述。（2）兌換是以實際發(fā)生的交易為基礎，折算只是一種會計處理程序。1/18/20239第二節(jié)外幣交易的會計處理一、匯兌損益的概念與分類1、匯兌損益:企業(yè)在外幣交易和外幣報表折算時，由于采用不同的折算匯率，而產(chǎn)生的折合為本幣金額上的差額。匯兌損益的確認和核算是外幣交易會計處理的核心問題。2、分類：根據(jù)發(fā)生的經(jīng)常性可分為：經(jīng)常性匯兌損益和非經(jīng)常性匯兌損益1/18/202310企業(yè)在經(jīng)營期間發(fā)生的經(jīng)常性匯兌損益包括如下幾種：（1）

因外幣購銷交易而產(chǎn)生的匯兌損益。（2）

因外幣兌換而產(chǎn)生的匯兌損益。（3）

因外幣資金借貸而產(chǎn)生的匯兌損益。（4）

因期末調(diào)整外幣賬戶而產(chǎn)生的匯兌損益。（5）因折算外幣會計報表而產(chǎn)生的匯兌損益。1/18/202311企業(yè)一些非經(jīng)常性的、特殊業(yè)務的匯兌損益：（1）

企業(yè)開創(chuàng)期間收到外幣性投資產(chǎn)生的外幣資本折算差額；（2）

企業(yè)籌建期間，由于外幣收付業(yè)務會產(chǎn)生籌建期的匯兌損益；（3）

企業(yè)清算期間涉及外幣債權(quán)債務的收回和清償時，會產(chǎn)生清算期間匯兌損益；（4）

企業(yè)經(jīng)營期間針對外幣長期投資、外幣長期負債等的匯率變動風險采取風險防范措施時，所產(chǎn)生的匯兌損益等。1/18/202312（二）已實現(xiàn)匯兌損益與未實現(xiàn)匯兌損益已實現(xiàn)匯兌損益：外幣交易的發(fā)生和結(jié)算在同一會計期間內(nèi)，在外幣交易結(jié)算日進行會計計量時，由于結(jié)算日匯率不同于發(fā)生日匯率而產(chǎn)生的實際利得或損失。未實現(xiàn)匯兌損益：外幣交易的發(fā)生和結(jié)算不在同一會計期間內(nèi)，在外幣交易結(jié)算日之前的會計期末編制會計報表時，由于期末編報日匯率不同于發(fā)生日匯率而產(chǎn)生的賬面利得或損失。1/18/202313交易外幣兌換外幣借貸的收付外幣賬戶調(diào)整外幣報表折算外幣購銷交易思考：以下幾種情況各屬于那種匯兌損益？匯兌損益類型已實現(xiàn)匯兌損益已實現(xiàn)匯兌損益未實現(xiàn)匯兌損益未實現(xiàn)匯兌損益已實現(xiàn)或未實現(xiàn)匯兌損益1/18/202314

二、是否確認匯兌損益的兩種觀點（一）單項交易觀點單項交易觀點，是以結(jié)算時間為基準，作為確定會計賬務處理方法的觀點。特點：（1）將外幣交易的發(fā)生和以后的結(jié)算視為一筆交易整體的兩個階段。（2）在這筆交易的兩個階段之間發(fā)生的匯率變動對這筆交易的影響，作為購貨成本或銷售收入處理。（3）不確認匯兌損益。1/18/202315

【例5-1】假設2000年12月10日某英國進口商從美國出口商處賒購商品，賬款約定按美元結(jié)算，計US$20000。當日匯率￡0.75/US$1，賬款期限60天，2000年12月31日匯率為￡0.73/US$1，2001年2月8日結(jié)算時，匯率為￡0.76/US$1。本例中，英國進口商的會計處理為：1）2000年12月10日賒購商品時，按當日匯率暫記其英鎊等值入賬。借：庫存商品￡15000

貸：應付賬款(US$20000)￡150001/18/202316借:應付賬款￡400

貸:庫存商品￡400(2)2000年12月31日，按當日匯率調(diào)整應付賬款的英鎊等值，同時調(diào)整購貨成本，調(diào)整額為：US$20000×（￡0.73/US$1—￡0.75/US$1）=—￡400。1/18/202317（３）2001年2月8日結(jié)算時，按當日匯率調(diào)整應付賬款的英鎊等值，同時調(diào)整購貨成本，調(diào)整額為：US$20000×（￡0.76/US$1—￡0.73/US$1）=￡600。

借：庫存商品￡600

貸：應付賬款￡600按當日匯率支付美元負債：借:應付賬款(US$20000)￡15200

貸:銀行存款(US$20000)￡152001/18/202318(二)兩項交易觀兩項交易觀點，是以購銷時間為基準確定購貨成本和銷售收入。特點：

（1）這種觀點認為，進口商或出口商分擔外匯匯率波動的風險是財務決策而非購銷業(yè)務決策，因此，由于匯率變動引起的匯兌損益不能作為購貨成本和銷售收入的調(diào)整額。1/18/202319（2）這種觀點下所確認的購貨成本或銷售收入決定于購銷交易成立時日的匯率，匯率變動所發(fā)生的匯兌損益，不改變購人資產(chǎn)的成本或銷售收入，而是計入“匯兌損益”賬戶反映。（3）已實現(xiàn)的匯兌損益，計入當期損益；若交易日和結(jié)算日跨越兩個會計期間，則在會計年度末（結(jié)賬日），按期末匯率把外幣賬款調(diào)整為本國貨幣等值，并把這一調(diào)整額確認為未實現(xiàn)的匯兌損益。1/18/202320在兩項交易觀點下，對未實現(xiàn)匯兌損益，又有兩種不同的處理方法：

（１）當期確認法。將結(jié)賬日未實現(xiàn)的匯兌損益當期立即確認，并作為外幣交易發(fā)生期的損益計入當期的利潤表中；（２）遞延法。將結(jié)賬日的未實現(xiàn)匯兌損益，反映在“遞延匯兌損益”賬戶，不立即確認未實現(xiàn)的匯兌損益，待外幣賬款結(jié)算時，才把遞延的匯兌損益計入當期損益。1/18/202321

1/18/202322

當期確認法和遞延法的比較中可以看出：（1）在匯率變動逆轉(zhuǎn)的情況下，遞延法起到“收益平穩(wěn)化”的作用（同時，也受到反對“收益平穩(wěn)化”的會計界人士的批評）；（2）在匯率單向變動的情況下，若遞延的是未實現(xiàn)匯兌收益，企業(yè)可從中獲得納稅（所得稅）利益，若遞延的是未實現(xiàn)匯兌損失，就會在納稅方面帶來不利的影響。1/18/202323

（三）對兩種觀點的簡要評價及相關(guān)國際慣例對單項交易觀的批評：

（1）從會計計量的角度來說，外幣折算只是原來的外幣金額的重新表述，既然如此，那么以本國貨幣(記賬本位幣)計量的購貨成本或銷售收入，也應在購銷交易實現(xiàn)時確認；而按照單項交易觀，只是將其作為暫記數(shù)，這就不符合在購、銷交易成立時確認資產(chǎn)價值和收入實現(xiàn)的公認會計原則，也與處理國內(nèi)購、銷業(yè)務的會計慣例不一致；

1/18/202324（2）把匯率變動影響反映為對購貨成本和銷售收入的調(diào)整而不是反映為外幣交易中的匯率變動風險，把購銷交易與匯率風險混淆在一起，不利于對賒購賒銷的財務決策效應進行必要的分析與考核；（3）單項交易觀點下的會計處理程序，相對于兩項交易觀點來說也比較繁瑣。如果外幣交易跨越兩個會計年度，還需要追溯調(diào)整以前年度損益以及調(diào)整所得稅，這就不如兩項交易觀在會計處理上清晰、簡便。正是因為上述原因，單項交易觀點逐漸被兩項交易觀點取代。1/18/202325

國際慣例：（1）國際會計準則委員會：1993年修訂后重新發(fā)布的第21號國際會計準則《外匯匯率變動影響的會計處理》建議按照兩項交易觀點處理外幣交易，并且主張在絕大多數(shù)情況下應該采用未實現(xiàn)匯兌損益的當期確認法。1/18/202326

（2）美國財務會計準則委員會：1975年發(fā)布的第8號財務會計準則公告《外幣交易會計和外幣會計報表折算》要求對外幣交易的會計處理采用兩項交易觀點。該公告具體規(guī)定：在交易發(fā)生日，應將由于該交易所引起的一切資產(chǎn)、負債、收入和費用，按當時匯率換算為本國貨幣（美元）；在資產(chǎn)負債表編制日，須將交易引起的外幣應收應付款按結(jié)賬日匯率換算；凡以歷史成本反映的資產(chǎn)，按歷史匯率換算，以市場價格反映的資產(chǎn)按資產(chǎn)負債表編制日的匯率換算；發(fā)生的匯兌損益，應在匯率變動的當期利潤表中予以確認。在1981年12月公布的用以替代第8號公告的第52號財務會計準則公告《外幣折算》中，同樣肯定了兩項交易觀點。1/18/202327

（3）英國會計標準委員會：1983年發(fā)布的第20號標準會計慣例公告《外幣折算》在外幣交易的會計處理上十分類似于美國的第52號財務會計準則公告。對長期外幣債權(quán)債務項目上的未實現(xiàn)匯兌損益，主張應將其確認為當期的損益而不應遞延攤銷。只有在對該外幣項目能否兌換存在疑問的情況下，才可以基于穩(wěn)健原則，不把未實現(xiàn)的匯兌利得或超過以往的未實現(xiàn)匯兌損失的部分，確認為當期損益。1/18/202328目前，兩項交易觀點是國際通行的會計慣例，世界絕大多數(shù)國家在會計準則中均要求采用兩項交易觀點。對于未實現(xiàn)匯兌損益，多數(shù)國家采用當期確認法，如英、美、加拿大等四十多個國家；允許在遞延和不遞延之間進行選擇的有德國、法國、瑞典、日本、澳大利亞等國；瑞士的會計慣例是采用遞延法；荷蘭則要求把匯兌損益記作急鋼苯恿腥牘啥ㄒ妗我國外幣交易的會計處理與國際會計慣例基本一致，在外幣業(yè)務的處理上采用了兩項交易觀，在未實現(xiàn)匯兌損益的處理上采用了當期確認法。1/18/202329

（一）長期外幣借款上未實現(xiàn)匯兌損益的會計處理——遞延攤銷法【例】甲公司對長期外幣借款上的未實現(xiàn)匯兌損益采用遞延攤銷法。該公司1998年1月1日向銀行借入3年期8%港元借款HK$100000。匯率情況如下：1998年1月1日為RMB￥1.2/HK$1；1998年12月31日為RMB￥1.11/HK$1；1999年12月31日為RMB￥1.14/HK$1；2000年12月.31日為RMB￥1.2/HK$1。假設甲公司到期一次還本付息，利息費用在支付時一次確認為當期費用。三、外幣交易其他事項的會計處理1/18/2023301/18/202331外幣余額匯率人民幣等值銀行存款一英鎊￡50000RMB￥11．50／￡1RMB￥575000銀行存款一美元US$150000RMB￥8．25／US$1RMB￥1237500應收賬款一英鎊￡40000RMB￥11．50／￡1RMB￥460000應付賬款一美元US$60000RMB￥8．25／US$1RMB￥495000長期借款一美元US$200000RMB￥8．25／US$1RMB￥1650000遞延匯兌損益（損失）RMB￥125000【例】我國A公司2006年10月1日各外幣項目及遞延匯兌損益的賬面余額如下：（一）匯兌損益的逐筆確認法1/18/202332設以上匯率均為中間價，各外幣項目本月初賬面余額的人民幣等值已按9月30日（上期末）的匯率進行調(diào)整。除長期借款外，所有項目上的未實現(xiàn)匯兌損益，均計入當月?lián)p益；對長期銀行借款上的未實現(xiàn)匯兌損益，則采用遞延攤銷法，此項借款距到期日尚有10個月。10月份發(fā)生的外幣交易如下：（1）10月2日賒銷商品給英國進口商，應收貨款￡30000。當日匯率RMB￥11．45／￡1。（2）10月8日向美出口商賒購商品，應付貨款US＄70000。當日匯率RMB￥8．28／US$1。1/18/202333

（3）10月14日償付美國出口商上月結(jié)欠賬款US＄60000。當日匯率RMB￥8．23／US$1。（4）10月18日收到英國進口商償付上月結(jié)欠賬款￡40000。當日匯率RMB￥11．48／￡1。（5）10月20日賒銷商品給英國進口商，應收貨款￡20000。當日匯率RMB￥11．5／￡1。（6）10月22日收到英國出口商償付本月2日貨款￡30000。當日匯率RMB￥11．5／￡1.（7）10月25日償付美國出口商本月8日貨款US$70000。當日匯率RMB￥8．25／US$1。

1/18/202334（8）10月28日從英鎊存款中支出￡20000，兌換后轉(zhuǎn)入美元存款。當日匯率，美元銀行買入價為US＄l.348／￡l，賣出價US$1.360／￡1。對人民幣中間價為RMB￥8．24／US$l，RMB￥11．25／￡1。（9）10月30日向美出口商賒購商品，應付貨款US＄10000，當日匯率RMB￥8．27／US$1.10月31日當日匯率英鎊為RMB￥11．3／￡1，美元為RMB￥8．2／US＄1。1/18/202335(1)10月2日：借：應收賬款（￡30000*RMB￥11．45／￡1）RMB￥343500貸：主營業(yè)務收入RMB￥343500(2)10月8日：借：物資采購（US$70000*RMB￥8．28／US$1）RMB￥579600貸：應付賬款RMB￥579600(3)10月14日：借：應付賬款（US$60000*RMB￥8．25／US$1）RMB￥495000根據(jù)上述業(yè)務，企業(yè)應作分錄如下（為簡便起見，不考慮增值稅）：1/18/202336貸：銀行存款（US$60000*RMB￥8．23／US$1）RMB￥493800匯兌損益RMB￥1200(4)10月18日：借：銀行存款（￡40000*RMB￥11．48／￡1）RMB￥459200匯兌損益RMB￥800貸：應收賬款（￡40000*RMB￥11．50／￡1）RMB￥4600001/18/202337(5)10月20日：借：應收賬款（￡20000*RMB￥11．50／￡1）RMB￥230000貸：主營業(yè)務收入RMB￥230000(6)10月22日：借：銀行存款（￡30000*RMB￥11．50／￡1）RMB￥345000貸：應收賬款（￡30000）RMB￥343500匯兌損益RMB￥15001/18/202338

(7)10月25日：借：應付賬款（US＄70000）RMB￥579600貸：銀行存款（US＄70000*RMB￥8．25／US$1）RMB￥577500匯兌損益RMB￥2100(8)10月28日：借：銀行存款（US＄27200*RMB￥8．24／US$1）RMB￥224128匯兌損益RMB￥872貸：銀行存款（￡20000）RMB￥225000兌得美元金額=￡20000×US$1.36／￡1=US＄27200

1/18/202339(9)10月30日：借：庫存商品（US$10000*RMB￥8．27／US$1）RMB￥82700貸：應付賬款RMB￥82700(10)10月31日，按期末匯率匯總調(diào)整各外幣賬戶，差額計入?yún)R兌損益，計算過程見表5—3到表5—6。借：應付賬款（US＄）RMB￥700匯兌損益RMB￥31588貸：銀行存款（￡）RMB￥24200銀行存款（US＄）RMB￥3288應收賬款（￡）RMB￥48001/18/202340(11)10月31日，按期末匯率調(diào)整長期銀行借款賬戶，并按10個月攤銷未實現(xiàn)匯兌損益。借：長期借款（US＄200000）RMB￥10000貸：遞延匯兌損益RMB￥10000借：匯兌損益RMB￥11500貸：遞延匯兌損益RMB￥11500調(diào)整額=US＄200000×（RMB￥8．2／US$1—RMB￥8．25／US$1）=-RMB￥10000攤銷額=（125000-10000）÷10=RMB￥115001/18/202341(12)10月31日，將本期匯兌損益凈額轉(zhuǎn)入財務費用賬戶，結(jié)轉(zhuǎn)后本賬戶無余額。借：財務費用RMB￥39960貸：匯兌損益RMB￥399601/18/2023421/18/2023431/18/2023441/18/2023451/18/202346四、新會計準則對外幣交易的會計處理（一）初始確認外幣交易應當在初始確認時，采用交易發(fā)生日的即期匯率將外幣金額折算為記賬本位幣金額；也可以采用按照系統(tǒng)合理的方法確定的、與交易發(fā)生日即期匯率近似的匯率折算。企業(yè)收到投資者以外幣投入的資本，應當采用交易發(fā)生日即期匯率折算，不得采用合同約定匯率和即期匯率的近似匯率折算，外幣投入資本與相應的貨幣性項目的記賬本位幣金額之間不產(chǎn)生外幣資本折算差額。通常指當期平均匯率或加權(quán)平均匯率等1/18/202347例：國內(nèi)某企業(yè)記賬本位幣為人民幣，屬于增值稅一般納稅企業(yè)。2007年5月12日，從國外購入某原材料，共計50000美元，當日即期匯率1美元=7.8元人民幣，按照規(guī)定計算應交進口關(guān)稅39000元人民幣，支付的進口增值稅72930元人民幣，貨款尚未支付，進口關(guān)稅及增值稅已用銀行存款支付。借：原材料（US$50000*RMB￥7.8／US$1+39000）429000應交稅費——應交增值稅（進項稅額）72930貸：應付賬款——美元（US$50000*RMB￥7.8／US$1）390000銀行存款1119301/18/202348甲公司記賬本位幣為人民幣。2007年12月12日，與外商簽訂投資合同，當日收到外商投入資本20000美元，當日匯率為1美元=7.8元人民幣，假定投資合同約定匯率為1美元=8.2元人民幣。借:銀行存款（US$20000*RMB￥7.8／US$1）156000貸：實收資本1560001/18/202349（二）期末調(diào)整或結(jié)算1．貨幣性項目企業(yè)持有的貨幣資金和將以固定或可確定的金額收取的資產(chǎn)或者償付的負債。例如，現(xiàn)金、銀行存款、應收賬款、其他應收款、長期應收款、短期借款、應付賬款、其他應付款、長期借款、應付債券、長期應付款等。貨幣性項目，采用資產(chǎn)負債表日即期匯率折算。因資產(chǎn)負債表日即期匯率與初始確認時或者前一資產(chǎn)負債表日即期匯率不同而產(chǎn)生的匯兌差額，計入當