產(chǎn)品實現(xiàn)中的費用成本控制

17/18產(chǎn)品實現(xiàn)系列3-產(chǎn)品實現(xiàn)中的費用成本操縱摘要：產(chǎn)品實現(xiàn)過程通常需要操縱一次性過程的項目費用和重復(fù)性過程的產(chǎn)品成本，兩者既有聯(lián)系又有區(qū)不，需要采納不同的操縱方法。本文探究制造業(yè)在產(chǎn)品實現(xiàn)中的項目費用和產(chǎn)品成本操縱的最佳實踐和應(yīng)用問題。關(guān)鍵詞：ProductRealizationProcess,IPPD，IP2D2，BudgetControl,CostControl.（1）產(chǎn)品實現(xiàn)中的項目費用與產(chǎn)品成本在產(chǎn)品實現(xiàn)過程中，產(chǎn)品經(jīng)理PM、產(chǎn)品實現(xiàn)經(jīng)理或IE部經(jīng)理通常會遇到兩類”鈔票”的問題,既一次性過程的項目費用操縱與重復(fù)性過程的產(chǎn)品成本操縱。部分非標準設(shè)備制造行業(yè)的項目制造和高新技術(shù)行業(yè)的研發(fā)型制造（ETO）針對單件訂單制造時，這兩個問題合并為一個問題。

（2）項目費用預(yù)算和不預(yù)算研發(fā)產(chǎn)品實現(xiàn)項目通常進行項目的預(yù)算，預(yù)算的內(nèi)容財務(wù)部和國家稅務(wù)總局有明文規(guī)定（見下頁）。部分研發(fā)經(jīng)理對上述財務(wù)科目并不完全了解，在預(yù)算時可能遺漏部分內(nèi)容，企業(yè)財務(wù)人員在財務(wù)核算時會依照《經(jīng)營單位財務(wù)科目》進行歸集。訂單產(chǎn)品實現(xiàn)項目通常不進行費用預(yù)算，除非需要增設(shè)部分設(shè)備或發(fā)生對外托付加工和服務(wù)，而現(xiàn)在的預(yù)算也只是針對上述固定資產(chǎn)增設(shè)和對外加工采購部分進行預(yù)算，并不是項目的全部支出。項目發(fā)生的費用由財務(wù)人員按照《經(jīng)營單位財務(wù)科目》歸集在經(jīng)營成本中，這是制造業(yè)項目過程與經(jīng)營過程混合在財務(wù)上的特點。財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于促進企業(yè)技術(shù)進步有關(guān)財務(wù)稅收問題的通知》(財工[1996]41號)中明確規(guī)定核算范圍為：1．研究開發(fā)人職員資。2．新產(chǎn)品設(shè)計費：研究開發(fā)新產(chǎn)品時所發(fā)生的直接設(shè)計費用。3．工藝規(guī)程制定費：研究開發(fā)新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝所發(fā)生的工藝規(guī)程制定費（含委外）。4．設(shè)備調(diào)整費：研究開發(fā)新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝時的設(shè)備調(diào)試調(diào)整維護的相關(guān)費用支出。5．原材料和半成品的試驗費：新產(chǎn)品試制試驗失敗時的材料性的費用損失。6．技術(shù)圖書資料費：技術(shù)圖書資料購置費、技術(shù)資料制作復(fù)印費、技術(shù)資料查詢咨詢費等。7．中間試驗費：中間技術(shù)、工藝等的試驗費或者規(guī)?；a(chǎn)前的中間試驗試制生產(chǎn)的費用（損失）。8．研究設(shè)備折舊：研發(fā)部門（技術(shù)中心）的研究開發(fā)和中間試驗設(shè)備的折舊。9．與新產(chǎn)品的試驗、技術(shù)研究有關(guān)的其他經(jīng)費（包括：研發(fā)人員差旅費、研究開發(fā)人員培訓費、研發(fā)部門辦公費和物料消耗費等）10.托付其他單位進行科研試制的費用。（3）一次性過程的項目費用操縱項目費用操縱首先需要建立起操縱的基準，那個基準通常表現(xiàn)為項目預(yù)算表。下圖是一個自制零件替代采購進口零件項目的預(yù)算表。一次性項目費用操縱有兩個差不多點內(nèi)容，既費用的基準操縱和費用的狀態(tài)操縱。費用基準的變更需要由項目團隊的上級審批，那個審批組織在術(shù)語上被稱為變更操縱小組（CCB），在制造業(yè)的產(chǎn)品實現(xiàn)項目中，通常利用現(xiàn)有的職能機構(gòu)、治理職責和工作程序來實現(xiàn)基準操縱，并可不能專門成立變更操縱小組CCB。費用的狀態(tài)操縱是由項目團隊操縱的。操縱方法是依照確定的費用基準，度量和分析費用的狀態(tài)差異，依照費用的差異程度，決定采取的操縱措施。除了預(yù)算作為費用操縱基準，也能夠?qū)㈩A(yù)算分布在不同的時刻時期，形成分時期的費用操縱基準。這種方法能夠幸免“鈔票沒有了，然而活還沒干完”，是比較好的費用操縱實踐，下圖是上述預(yù)算表的時刻時期操縱基準和狀態(tài)度量。

差異=實際狀態(tài)-操縱基準

（4）單一產(chǎn)品的成本操縱基準當前制造業(yè)的成本治理方法也被稱為傳統(tǒng)的成本治理（TCM），采納“標準成本法”來確定產(chǎn)品成本的操縱基準，財務(wù)部門依照財務(wù)科目歸集的統(tǒng)計數(shù)據(jù)，確定產(chǎn)品的成本操縱基準和銷售價格。下表是某電子工廠的單一產(chǎn)品的成本結(jié)構(gòu)，分析該產(chǎn)品的成本結(jié)構(gòu)，驗證了制造業(yè)普遍認識的結(jié)論：產(chǎn)品成本的80%以上是由設(shè)計決定的。一次性項目過程的費用（固定資產(chǎn)投資和研發(fā)費）分不折算在產(chǎn)品成本的固定資產(chǎn)折舊和治理費中，對產(chǎn)品成本產(chǎn)生阻礙。

單一產(chǎn)品的成本操縱基準

產(chǎn)品設(shè)計決定了80%的產(chǎn)品成本

（5）多品種產(chǎn)品成本操縱基準按照傳統(tǒng)的成本治理方法TCM，在多品種產(chǎn)品的情況下，制造費（制造治理人員費用與治理費用）是按照該產(chǎn)品的直接人工工時為基礎(chǔ)分配制造費，在依照定價策略將治理部門費用（Administrativefee）分攤到每個產(chǎn)品，形成該產(chǎn)品的成本操縱基準。以三個產(chǎn)品X、Y、Z產(chǎn)品為例，各個產(chǎn)品的成本操縱基準計算方法如下（本案例選自深圳會計師協(xié)會孫進山老師的《成本治理》教材）：

1.財務(wù)人員依照財務(wù)科目歸集每個產(chǎn)品的數(shù)據(jù)

2.以直接人工工時為基礎(chǔ)分配制造費用如下：

3、將制造費分配到每個產(chǎn)品形成單位產(chǎn)品成本

4.按照定價策略依照單位產(chǎn)品成本定價:

項目治理者聯(lián)盟，項目治理問題。

(6)成本操縱基準失真與TCM缺陷1.每種產(chǎn)品占用的治理資源不同，造成產(chǎn)品成本操縱基準失真和價格失真。

2．研發(fā)費攤派的“張冠李戴”，研發(fā)中產(chǎn)品發(fā)生的費用攤派在銷售中的產(chǎn)品成本上。（財務(wù)部近年規(guī)定上市公司的研發(fā)費能夠在報表中專門注明）

（7）作業(yè)成本法ABC的提出與應(yīng)用問題針對上述問題，1988年-1998年,美國哈佛大學的凱普蘭(Kaplan)和庫帕(Cooper)提出了作業(yè)成本法（ActivityBasedCosting）的概念。ABC的差不多概念是產(chǎn)品消耗作業(yè),作業(yè)消耗資源,資源消耗是產(chǎn)品成本的實質(zhì)內(nèi)容,依照產(chǎn)品實現(xiàn)需要的作業(yè)和完成作業(yè)需要的資源來計算產(chǎn)品的成本。作業(yè)成本法的優(yōu)點：l

能夠辨認出最有價值的顧客、產(chǎn)品，辨認出無利可圖的顧客、產(chǎn)品。l

能夠發(fā)覺組織財務(wù)業(yè)績真正的貢獻者和侵蝕者。l

能夠準確預(yù)測成本、利潤及資源需求。l

能夠發(fā)覺不良財務(wù)業(yè)績的根源。l

能夠追蹤產(chǎn)生成本的作業(yè)和流程。l

能夠提高治理人員的成本意識，促進生產(chǎn)。

l

能夠提高企業(yè)的準確定價能力。

ABC作業(yè)成本法在國外獲得了廣泛的應(yīng)用，然而在國內(nèi)制造業(yè)尚處于探究時期，少數(shù)制造型企業(yè)開始進行ABC成本法的應(yīng)用探究，例如許績電器集團。分析ABC成本法的應(yīng)用障礙如下:1．企業(yè)的財務(wù)科目設(shè)置和計算方法涉及到政府的法律法規(guī)，基于ABC成本基礎(chǔ)的財務(wù)數(shù)據(jù)需要增加大量的工作來適應(yīng)當前的財務(wù)體系。2．成本動因分析需要大量的數(shù)據(jù)分析工作且涉及到各個部門的業(yè)務(wù)內(nèi)容，不僅僅是財務(wù)體系能夠完成的。3．ABC成本法的實施基礎(chǔ)是作業(yè)治理基礎(chǔ)ABM，大部分制造業(yè)的治理基礎(chǔ)是職能治理基礎(chǔ)，缺乏作業(yè)治理的基礎(chǔ)。2000年以來，一些專門研發(fā)ABC成本會計軟件的公司開始與企業(yè)信息治理公司合并，將ABC成本計算作為企業(yè)信息治理軟件的一個功能，例如戰(zhàn)略分析軟件、ERP軟件。隨著ERP軟件應(yīng)用的普及，ABC成本法開始獲得越來越廣泛的應(yīng)用，目前要緊的ERP軟件具有ABC成本計算的功能。制造業(yè)的產(chǎn)品實現(xiàn)項目在應(yīng)用ERP軟件中，可能會遇到如何處理ABC產(chǎn)品成本計算問題。

（8）產(chǎn)品成本操縱方法全過程產(chǎn)品成本操縱-由于產(chǎn)品成本的80%是在設(shè)計時期決定的，在產(chǎn)品設(shè)計時期應(yīng)該組織相關(guān)部門人員進行參與設(shè)計，例如將涉及到設(shè)備投資、生產(chǎn)布局、能源消耗、物料采購、生產(chǎn)人員、工藝流程等相關(guān)部門納入項目開發(fā)設(shè)計小組，這種實踐被稱為平行工程CE(ConcurrentEngineering)、IPPD(IntegratedProductandProcessDesign)IP2D2(IntegratedProduct&ProcessDesignandDevelopment)

單純產(chǎn)品設(shè)計人員的項目團隊容易專注與設(shè)計技術(shù)方面的成本因素而容易對生產(chǎn)條件成本因素考慮不周。有了采購人員、工藝人員、生產(chǎn)人員、設(shè)備人員、財務(wù)人員的參與，能夠杜絕為了降低某項成本而引發(fā)的其他相關(guān)成本的增加這種現(xiàn)象的存在。全員產(chǎn)品成本操縱-企業(yè)的所有人員費用和人員的作業(yè)費用都將折算到產(chǎn)品成本，在重復(fù)性的制造時期，產(chǎn)品成本操縱需要全員參與到產(chǎn)品成本操縱。

全面產(chǎn)品成本操縱-由于制造業(yè)的所有支出都將折算到產(chǎn)品的成本中，從財務(wù)科目中的各項支出操縱產(chǎn)品成本，操縱的具體方法表現(xiàn)在制造業(yè)的各項財務(wù)制度中：（1）標準操縱法

（2）授權(quán)操縱法

（3）作業(yè)分析法

（9）產(chǎn)品成本改善產(chǎn)品在投入生產(chǎn)以后，通過生產(chǎn)爬坡期的成本結(jié)構(gòu)是相對穩(wěn)定的。成本操縱的工作是應(yīng)對成本的異常波動，例如設(shè)備故障引起廢品和返修增加、人員操作引起的物料消耗增加、治理不善引起的費用增加等，這種操縱在統(tǒng)計過程操縱中被稱為局部行動。假如需要降低產(chǎn)品的成本操縱基準，例如市場競爭導(dǎo)致的產(chǎn)品價格下降，則需要采取相應(yīng)的針對性措施，在統(tǒng)計過程操縱中，這種行動被稱為治理行動。

驅(qū)動企業(yè)開展成本改善活動的決定性因素是市場價格。在市場上能夠依照產(chǎn)品成本決定市