企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解新舊比較

1、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解新舊比較 （doc 9 頁）2009年1月（企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解新舊比較?？?修訂背景與變化說明財(cái)政部會(huì)計(jì)司編寫的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解2008 （以下簡(jiǎn)稱“新講解”）已于2008年12月出版。 與企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解2006（以下簡(jiǎn)稱“原講 解”）相比，新講解主要基于以下兩個(gè)方面對(duì)原 講解進(jìn)行了修訂：（1）中國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)與香港會(huì)計(jì)師公會(huì)于 2007年12月6日聯(lián)合簽署了關(guān)于內(nèi)地企業(yè) 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與香港財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則等效的聯(lián)合聲 明，根據(jù)兩地準(zhǔn)則等效磋商和談判的結(jié)果，有 些內(nèi)容需要通過講解的修訂進(jìn)行必要的補(bǔ)充。 故在原講解框架及內(nèi)容的基礎(chǔ)上，參考國際財(cái)務(wù) 報(bào)告準(zhǔn)則及香港財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則，對(duì)原講解

2、進(jìn)行了 較為全面的梳理、補(bǔ)充和完善。（2）新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則自2007年1月1日起在 上市公司施行以來，在準(zhǔn)則實(shí)施過程中提出了一.r-i些需要進(jìn)一步解釋和明確的問題，有些章節(jié)希望 再補(bǔ)充些實(shí)例。新講解對(duì)這些問題的處理提供了 指引。同時(shí),將新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則頒布后發(fā)布的企 業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第1號(hào)及企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解 釋第2號(hào)的相關(guān)內(nèi)容以及三期專家工作組意 見的部分內(nèi)容編入新講解。新講解的修訂變化包括：（1）對(duì)原講解某些不清楚的地方或與具體企業(yè) 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則存在矛盾之處作出澄清、修訂或予以補(bǔ) 充和完善（如對(duì)股份支付準(zhǔn)則所指的企業(yè)自身的 權(quán)益工具作了進(jìn)一步解釋等）；（2）對(duì)具體企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則尚未規(guī)范的一些業(yè)務(wù) 及交易（

3、如銷售獎(jiǎng)勵(lì)積分業(yè)務(wù)、廣告服務(wù)的易貨 交易、反向購買等）提供指引，這些業(yè)務(wù)和事項(xiàng) 多為國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則已涉及的內(nèi)容；（3）明確并細(xì)化了某些具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的適用范 圍（如投資性房地產(chǎn)的范圍等）；（4）對(duì)公允價(jià)值的應(yīng)用提供更接近國際財(cái)務(wù)報(bào) 告準(zhǔn)則（如允許采用估值技術(shù)對(duì)投資性房地產(chǎn) 的價(jià)值進(jìn)行估值等）的指引；（5）對(duì)原講解與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則和香港財(cái)務(wù) 報(bào)告準(zhǔn)則存在的某些差異予以適當(dāng)修訂（如安全費(fèi)的計(jì)提不再確認(rèn)為一項(xiàng)負(fù)債）等。新舊講解的主要差異參見“主要差異匯總”部分， 具體差異詳見各章的差異比較表。主 要差 異匯總企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解2008相比06版講解的主要差 異列示如下，對(duì)于較小差異或一些表述上的修訂

4、 和補(bǔ)充未羅列，故具體差異的比較請(qǐng)參見 各章的差異比較表。第一章基本準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)高質(zhì)量會(huì)計(jì)信息；要求本著實(shí)質(zhì)重于形式的 原則關(guān)注不公允關(guān)聯(lián)交易；強(qiáng)調(diào)謹(jǐn)慎性的應(yīng)用不 例說明，并修正和補(bǔ)充了其他相關(guān)表述。無重大 實(shí)質(zhì)性差異。允許企業(yè)設(shè)置秘密準(zhǔn)備；刪除了一些不恰當(dāng)?shù)呐eIII第二章存貨（1）強(qiáng)調(diào)周轉(zhuǎn)材料符合固定資產(chǎn)定義的，應(yīng)當(dāng) 作為固定資產(chǎn)處理；（2）對(duì)因遭受意外災(zāi)害發(fā)生的損失和尚待查明 原因的途中損耗，明確“查明原因按照管理權(quán)限 報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后計(jì)入管理費(fèi)用或營(yíng)業(yè)外支出”；=1（3）增加了對(duì)加工取得的存貨的成本計(jì)算方法 的講解；“企業(yè)的周轉(zhuǎn)材料符合存貨定義和確 按照使用次數(shù)分次計(jì)入成本費(fèi)用，余 可在領(lǐng)用時(shí)一次

5、計(jì)入成本費(fèi)用，以簡(jiǎn) 由于準(zhǔn)則和指南均有五五攤銷法的規(guī)（4）刪除了原來五五攤銷法的內(nèi)容。簡(jiǎn)化并修 訂了表述： 認(rèn)條件的， 額較小的， 化核算?！眑iiJ定，講解不具有法律效力，刪除五五攤銷法，可 以理解為不提倡采用，但尚未能禁止。新講解對(duì) 周轉(zhuǎn)材料的成本結(jié)轉(zhuǎn)為通常采用分次攤銷法，只 在余額較小時(shí)采用一次攤銷法。第三章長(zhǎng)期股權(quán)投資（1）加入了解釋1號(hào)之十、解釋2號(hào)之二（二） 的相關(guān)內(nèi)容：“企業(yè)進(jìn)行公司制改建，對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值按照評(píng)估價(jià)值調(diào)整的，長(zhǎng)期股權(quán) 投資應(yīng)以評(píng)估價(jià)值作為改制時(shí)的認(rèn)定成本。” “同一控制下企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資， 如子公司按照改制時(shí)確定的資產(chǎn)、負(fù)債評(píng)估價(jià)值 調(diào)整賬面價(jià)值

6、的，母公司應(yīng)當(dāng)按照取得子公司經(jīng) 評(píng)估確認(rèn)凈資產(chǎn)的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的成 本，該成本與支付對(duì)價(jià)賬面價(jià)值的差額調(diào)整所有 者權(quán)益?！奔尤肓私忉?號(hào)之七關(guān)于對(duì)聯(lián)營(yíng)合營(yíng)企業(yè) 投資確認(rèn)投資收益時(shí)需抵消內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)的 相關(guān)內(nèi)容：“對(duì)于投資企業(yè)與其聯(lián)營(yíng)企業(yè)及合營(yíng) 企業(yè)之間發(fā)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益應(yīng)予抵消。 即，投資企業(yè)與聯(lián)營(yíng)企業(yè)及合營(yíng)企業(yè)之間發(fā)生的 未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益按照持股比例計(jì)算歸屬于 投資企業(yè)的部分應(yīng)當(dāng)予以抵消，在此基礎(chǔ)上確認(rèn) 投資損益。投資企業(yè)與被投資單位發(fā)生的未實(shí)現(xiàn) 內(nèi)部交易損失，按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)一一 資產(chǎn)減值等規(guī)定屬于資產(chǎn)減值損失的，應(yīng)當(dāng)全 額確認(rèn)”。并通過三個(gè)示例說明順流、逆流交易 及

7、屬于轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)發(fā)生減值的情況的處理。例 3-12 最后一個(gè)分錄金額有誤。權(quán)益法下取得現(xiàn)金股利或利潤(rùn)的處理不再按是否超過已確認(rèn)投資損益，是否超過投資以后 被投資單位實(shí)現(xiàn)的賬面凈利潤(rùn)中本企業(yè)享有的 份額等三種情況處理，而是統(tǒng)一表述為：“按照 權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資，投資企業(yè)自被投資 單位取得的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，應(yīng)抵減長(zhǎng)期股權(quán)投 資的賬面價(jià)值。在被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利 或利潤(rùn)時(shí)，借記“應(yīng)收股利”科目，貸記“長(zhǎng)期 股權(quán)投資（損益調(diào)整”科目；自被投資單位取得 的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)屬于投資成本收回的部分，應(yīng)沖減長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本?！?貨幣性資產(chǎn)產(chǎn)生損益的處理”的內(nèi)容。（3）增加了 “合營(yíng)方向合營(yíng)企業(yè)投出或出

8、售非=i（4）在新舊銜接中加入了解釋1號(hào)之七的相關(guān) 內(nèi)容，同時(shí)刪除了原第（四）點(diǎn)“股權(quán)分置流通 權(quán)”的余額全額轉(zhuǎn)至長(zhǎng)期股權(quán)投資（投資成本） 的說明。第四章投資性房地產(chǎn)（1）刪除了 “企業(yè)計(jì)劃用于出租但尚未出租的 建筑物，不屬于已出租的建筑物?！钡奶岱笆?例，改為：對(duì)于企業(yè)持有以備經(jīng)營(yíng)出租的空置建 筑物，如董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)作出書面決議，明確 表明持有意圖為經(jīng)營(yíng)出租且短期內(nèi)不會(huì)發(fā)生變化，也應(yīng)視為投資性房地產(chǎn)。并對(duì)空置建筑物進(jìn) 行了界定。對(duì)于作為存貨的房地產(chǎn)或自用房地產(chǎn) 轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)的情況，轉(zhuǎn)換日亦修訂為企業(yè) 董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)作出書面決議的日期。=1（2）對(duì)投資性房地產(chǎn)的改擴(kuò)建等再開發(fā)，原講

9、解的做法為轉(zhuǎn)入在建工程，新講解將其繼續(xù)作為 投資性房地產(chǎn)（增設(shè)“在建”明細(xì)），并明確開 發(fā)期間不計(jì)提折舊或攤銷，核算上比照在建工 程，但核算科目不同。=1（3）增加了投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為存貨如何處理的 講解，轉(zhuǎn)換日為租賃屆滿日、企業(yè)董事會(huì)或類似 機(jī)構(gòu)作出書面決議明確表明將其重新開發(fā)用于 對(duì)外銷售的日期。1=1w（4）新講解對(duì)公允價(jià)值模式的采用更加嚴(yán)格， 即，必須是在開始成為投資性房地產(chǎn)時(shí)就能夠滿 足采用公允價(jià)值模式計(jì)量的條件。這就意味著在 極少情況下，可以由公允價(jià)值模式轉(zhuǎn)換為成本模 式。與準(zhǔn)則第十二條的規(guī)定有一點(diǎn)點(diǎn)出入，可視 為例外處理，這種處理實(shí)質(zhì)上有點(diǎn)類似于差錯(cuò)更 正，即原來就不應(yīng)采用公允價(jià)值

10、模式計(jì)量。今后 企業(yè)在判斷能否采用公允價(jià)值計(jì)量時(shí)，還必須考 慮一開始取得投資性房地產(chǎn)時(shí)是否就能滿足條件。I=jw（5）對(duì)于采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地 產(chǎn)，其公允價(jià)值的確定允許采用估值技術(shù)，進(jìn)一 步消除了與IAS 40在公允價(jià)值應(yīng)用上的差異。 第五章固定資產(chǎn)=1III（1）增加安全生產(chǎn)費(fèi)用以及類似性質(zhì)的各項(xiàng)費(fèi) 用的提取，及后續(xù)使用的會(huì)計(jì)處理規(guī)定。企業(yè)提 取的安全生產(chǎn)費(fèi)用，不再計(jì)入當(dāng)期損益并作為負(fù) 債處理，而是按利潤(rùn)分配的方式進(jìn)行處理。只在 相關(guān)費(fèi)用或資產(chǎn)折舊實(shí)際發(fā)生時(shí)才計(jì)入發(fā)生當(dāng) 期的損益。而通過盈余公積過渡的目的，主要是 為了限制企業(yè)將專項(xiàng)儲(chǔ)備資金用于分紅。（2）明確未使用的固定資產(chǎn)，計(jì)

11、提的折舊應(yīng)計(jì) 入管理費(fèi)用。由此可以明確閑置產(chǎn)能所對(duì)應(yīng)的固 定資產(chǎn)折舊，應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益。（3）允許大修理費(fèi)用在有確鑿證據(jù)表明符合固 定資產(chǎn)確認(rèn)條件的情況下，計(jì)入固定資產(chǎn)成本。（4）增加持有待售的固定資產(chǎn)等非流動(dòng)資產(chǎn)的 劃分原則、范圍和停止確認(rèn)的計(jì)量方法的內(nèi)容。 第六章生物資產(chǎn)：增加：“對(duì)于不存在活躍交易市場(chǎng)的生物資產(chǎn)， 采用下列一種或多種方法，有確鑿證據(jù)表明確定的公允價(jià)值是可靠的，也可以采用公允價(jià)值計(jì) 量：（1）從交易日至資產(chǎn)負(fù)債表日經(jīng)濟(jì)環(huán)境未發(fā) 生重大變化的情況下，最近期的市場(chǎng)交易價(jià)格；l=j（2）對(duì)資產(chǎn)差別進(jìn)行調(diào)整的類似資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià) 格；（3）行業(yè)基準(zhǔn)，比如以每畝表示的果園價(jià)值、 千克肉品表

12、示的牲畜價(jià)格等；（4）以使用該項(xiàng)生 物資產(chǎn)的預(yù)期凈現(xiàn)金流量的現(xiàn)值（不包括進(jìn)一步 生物轉(zhuǎn)化活動(dòng)可能增加的價(jià)值）作為該資產(chǎn)當(dāng)前 的公允價(jià)值?！钡谄哒聼o形資產(chǎn)1=1w增加：“持有待售的無形資產(chǎn)不進(jìn)行攤銷，按照 賬面價(jià)值與公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額孰 低計(jì)量?！钡诎苏路秦泿判再Y產(chǎn)交換新舊準(zhǔn)則比較的表述作了較大的修訂，以更清晰 反映新舊變化。無重大實(shí)質(zhì)性差異。第九章資產(chǎn)減值（1）判斷資產(chǎn)減值的外部信息增加：“企業(yè)所有 者權(quán)益的賬面價(jià)值遠(yuǎn)高于其市值，均屬于資產(chǎn)可 能發(fā)生減值的跡象?！保?）增加了對(duì)尚未達(dá)到可使用狀態(tài)的無形資產(chǎn) 每年都應(yīng)當(dāng)進(jìn)行減值測(cè)試的要求。I=jw=1（3）增加說明預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值

13、應(yīng)當(dāng)綜 合考慮的因素。=1（4）增加說明如果商譽(yù)已經(jīng)分?jǐn)偟侥骋毁Y產(chǎn)組 而且企業(yè)處置該資產(chǎn)組中的一項(xiàng)經(jīng)營(yíng)，與該處置 經(jīng)營(yíng)相關(guān)的商譽(yù)的處理。第十章職工薪酬在新舊銜接中，明確對(duì)于上市公司而言，首次執(zhí) 行日后第一個(gè)會(huì)計(jì)期間，系上市公司對(duì)外提供的 首份中期財(cái)務(wù)報(bào)告期間。第一章企業(yè)年金基金無重大實(shí)質(zhì)性差異第十二章股份支付=1l=Jw1=1（1）增加在極少數(shù)情況下，授予權(quán)益工具的公 允價(jià)值無法可靠計(jì)量時(shí)，應(yīng)以內(nèi)在價(jià)值計(jì)量的內(nèi) 容，并明確了相關(guān)的計(jì)量方法和要求=1（2）增加關(guān)于權(quán)益工具（股份、股票期權(quán)）公 允價(jià)值確定的規(guī)定與講解，既適用于接受職工服 務(wù)并授予股份或期權(quán)的情況，也適用于從職工之 外的其他方取得服

14、務(wù)的情況。（3）在股份支付的處理中之（二）等待期內(nèi)每 個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日中增加對(duì)可行權(quán)條件的闡述。增 加了對(duì)股份支付協(xié)議生效后對(duì)其條款條件的有利修改、不利修改以及取消或結(jié)算情況下如何處 理的詳細(xì)闡述。第十三章債務(wù)重組無重大實(shí)質(zhì)性差異。 第十四章或有事項(xiàng) 增加了一些講解內(nèi)容，無重大實(shí)質(zhì)性差異。 第十五章收入=1（1）增加托收承付方式下銷售商品收入的賬務(wù) 處理的講解內(nèi)容。=1（2）增加對(duì)售后回購業(yè)務(wù)賬務(wù)處理的講解。=1（3）增加對(duì)企業(yè)在銷售產(chǎn)品或提供勞務(wù)的同時(shí) 授予客戶獎(jiǎng)勵(lì)積分的處理的講解內(nèi)容：應(yīng)當(dāng)將銷 售取得的貨款或應(yīng)收貨款在商品銷售或勞務(wù)提 供產(chǎn)生的收入與獎(jiǎng)勵(lì)積分的公允價(jià)值之間進(jìn)行 分配，將取得的

15、貨款或應(yīng)收貨款扣除獎(jiǎng)勵(lì)積分公 允價(jià)值的部分確認(rèn)為收入，獎(jiǎng)勵(lì)積分的公允價(jià)值 確認(rèn)為遞延收益。（4）增加說明勞務(wù)易貨交易收入確認(rèn)的原則： 企業(yè)向顧客提供廣告服務(wù)以換取該顧客向其提 供廣告服務(wù)的，這樣的易貨交易只有在所交換的 廣告服務(wù)不相同或不相似，而且符合收入確認(rèn)條 件時(shí)，才能確認(rèn)收入。該收入通常應(yīng)采用所提供廣告服務(wù)的公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量。并規(guī)定了公允價(jià) 值能夠可靠計(jì)量的條件。（5）加入了解釋2號(hào)之五“建設(shè)經(jīng)營(yíng)移交方式 參與公共基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)業(yè)務(wù)”的內(nèi)容。第十六章建造合同原講解對(duì)于因訂立合同而發(fā)生的費(fèi)用均直接計(jì) 入當(dāng)期損益。新講解區(qū)分不同情況，滿足能夠單 獨(dú)區(qū)分和可靠計(jì)量且合同很可能訂立的，可以計(jì) 入合

16、同成本。第十七章政府補(bǔ)助 （1）明確：企業(yè)按照固定的定額標(biāo)準(zhǔn)取得的政 府補(bǔ)助，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)收金額計(jì)量，確認(rèn)為營(yíng)業(yè)外 收入。否則按照實(shí)際收到的金額計(jì)量。（2）對(duì)于以名義金額計(jì)量的政府補(bǔ)助，增加“為 了避免財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生誤導(dǎo)，對(duì)于不能合理確定價(jià) 值的政府補(bǔ)助，應(yīng)當(dāng)在附注中披露該政府補(bǔ)助性 質(zhì)、范圍和期限。” 第十八章借款費(fèi)用無重大實(shí)質(zhì)性差異。第十九章所得稅（1）根據(jù)新稅法作了相應(yīng)的修訂：對(duì)于研究開 發(fā)費(fèi)用的稅前扣除，根據(jù)新稅法規(guī)定作了修訂。=1強(qiáng)調(diào)如該無形資產(chǎn)的確認(rèn)不是產(chǎn)生于企業(yè)合并 交易，同時(shí)在確認(rèn)時(shí)既不影響會(huì)計(jì)利潤(rùn)也不影響 應(yīng)納稅所得額，則按照所得稅準(zhǔn)則的規(guī)定，不確 認(rèn)有關(guān)暫時(shí)性差異的所得稅影響。

17、對(duì)應(yīng)收賬款壞 賬準(zhǔn)備的稅前扣除作了修訂。增加了可以向以后 年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出的內(nèi) 容。刪除了原籌建費(fèi)用的相關(guān)內(nèi)容。=1（2）增加了有關(guān)長(zhǎng)期股權(quán)投資計(jì)稅基礎(chǔ)的講解。 并增加了對(duì)于采用權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資， 其賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)產(chǎn)生的有關(guān)暫時(shí)性差異 是否應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的所得稅影響，應(yīng)當(dāng)考慮該項(xiàng)投 資的持有意圖及如何考慮的講解。=1（3）增加了對(duì)“特定交易或事項(xiàng)中涉及遞延所 得稅的確認(rèn)”的講解，包括：（一）與直接記入 所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)相關(guān)的所得稅。（二） 與企業(yè)合并相關(guān)的遞延所得稅。（三）與股份支 付相關(guān)的當(dāng)期及遞延所得稅。（4）增加了 “合并財(cái)務(wù)報(bào)表中因抵消未實(shí)現(xiàn)內(nèi) 部銷售

18、損益產(chǎn)生的遞延所得稅”的講解內(nèi)容，該 內(nèi)容在解釋1號(hào)之九中作了相關(guān)規(guī)定。（5）增加了所得稅列報(bào)的講解內(nèi)容。規(guī)范了在 滿足哪些條件時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將當(dāng)期所得稅資產(chǎn)及當(dāng)期所得稅負(fù)債，以及遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所 得稅負(fù)債以抵消后的凈額列示，以及如何列示。注意：對(duì)于當(dāng)期所得稅資產(chǎn)及當(dāng)期所得稅負(fù)債滿 足條件以凈額列示的，當(dāng)企業(yè)實(shí)際交納的所得稅 稅款大于按照稅法規(guī)定計(jì)算的應(yīng)交稅時(shí)，超過部 分在資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)當(dāng)列示為“其他流動(dòng)資產(chǎn)”。 一般情況下（滿足條件時(shí)），在個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中， 當(dāng)期所得稅資產(chǎn)與負(fù)債及遞延所得稅資產(chǎn)與遞 延所得稅負(fù)債可以以抵銷后的凈額列示。在合并 財(cái)務(wù)報(bào)表中，納入合并范圍的企業(yè)中，一方的當(dāng) 期

19、所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅資產(chǎn)與另一方的當(dāng) 期所得稅負(fù)債或遞延所得稅負(fù)債一般不能予以 抵消，除非所涉及的企業(yè)具有以凈額結(jié)算的法定 權(quán)利并且意圖以凈額結(jié)算。第二十章外幣折算無重大實(shí)質(zhì)性差異。第二十一章企業(yè)合并講解2008對(duì)企業(yè)合并含義進(jìn)行了重新界定。構(gòu) 成企業(yè)合并至少包括兩層含義：一是取得另一個(gè) 或多個(gè)企業(yè)（業(yè)務(wù)）的控制權(quán)；二是所合并的企 業(yè)必須構(gòu)成業(yè)務(wù)。同一控制下的吸收合并中，合并方在合并當(dāng)期期 末比較報(bào)表的編制應(yīng)區(qū)別不同的情況：如果合并 并方在合并當(dāng)期期末僅需要編制個(gè)別報(bào)表、不需 要編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的，合并方在編制前期比較 報(bào)表時(shí)，無須對(duì)以前期間已經(jīng)編制的報(bào)表比較報(bào) 表進(jìn)行調(diào)整；如果合并方在合并

20、當(dāng)期期末需要編 制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的，在編制前期比較合并財(cái)務(wù)報(bào) 表時(shí)，應(yīng)將吸收合并取得的被合并方前期有關(guān)財(cái) 務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果及現(xiàn)金流量等并入合并方前期 合并財(cái)務(wù)報(bào)表。I三在反向合并中，法律上的子公司（購買方）的企 業(yè)合并成本是指其如果以發(fā)行權(quán)益性證券為獲 取在合并后報(bào)告主體的股權(quán)比例，應(yīng)向法律上母 公司（被購買方）的股東發(fā)行權(quán)益證券數(shù)量與權(quán) 益性證券的公允價(jià)值計(jì)算的結(jié)果。l=Jw反向合并的合并報(bào)表中，法律上子公司的資產(chǎn)、 負(fù)債以其合并前的賬面價(jià)值確認(rèn)和計(jì)量；合并報(bào) 表中的留存收益和其他權(quán)益余額應(yīng)當(dāng)反映法律 上子公司合并前的留存收益和其他權(quán)益余額；合 并報(bào)表上權(quán)益性工具的金額應(yīng)反映法律上子公 司合并

21、前發(fā)行在外的股份面值以及假定在確定 該合并成本過程中新發(fā)行的權(quán)益性工具的金額。但在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的權(quán)益結(jié)構(gòu)應(yīng)反映法律上 母公司的權(quán)益結(jié)構(gòu)，即母公司發(fā)行在外的權(quán)益性 證券的數(shù)量及種類；法律上母公司的資產(chǎn)、負(fù)債 按公允價(jià)值，合并成本與凈資產(chǎn)公允價(jià)值之差反 映為商譽(yù)或確認(rèn)為合并當(dāng)期損益；合并比較信息 應(yīng)是法律上子公司的合并比較信息；法律上子公 司的有關(guān)股東在合并過程中未將其持有的股份 轉(zhuǎn)換為對(duì)法律上母公司股份的，其權(quán)益在合并財(cái) 務(wù)報(bào)表中應(yīng)作為少數(shù)股東權(quán)益。liiJliiJliiJ發(fā)生反向購買的當(dāng)期，用于計(jì)算每股收益的發(fā)行 在外普通股加權(quán)平均數(shù)應(yīng)按這樣的原則確定：自 當(dāng)期期初至購買日，發(fā)行在外普通股數(shù)

22、量應(yīng)假定 為在該項(xiàng)合并中法律上母公司向法律上子公司 發(fā)行的普通股數(shù)量；自購買日至期末發(fā)行在外的 普通股數(shù)量為法律上母公司實(shí)際發(fā)行在外的普 通股數(shù)量。編制比較報(bào)表的，其比較前期合并財(cái) 務(wù)報(bào)表的基本每股收益，應(yīng)以法律上子公司在每 一比較期歸屬于普通股股東的凈損益除以在反 向購買中，法律上母公司向法律上子公司股東發(fā) 行的普通股股數(shù)計(jì)算確定。企業(yè)在取得對(duì)子公司的控制權(quán)，形成企業(yè)合并 后，購買少數(shù)股東全部或部分權(quán)益的，實(shí)質(zhì)上是=1股東之間的權(quán)益交易，應(yīng)分別母公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào) 表以及合并財(cái)務(wù)報(bào)表兩種情況處理：1、母公司 個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中對(duì)于子公司少數(shù)股東處新取得 的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)按企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)- 長(zhǎng)期

23、股權(quán)投資第四條的規(guī)定，確定長(zhǎng)期股權(quán)投 資的入賬價(jià)值。2、在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，子公司 的資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)以購買日開始持續(xù)計(jì)算的金額反 映。母公司新取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資與按照新增持 股比例計(jì)算應(yīng)享有子公司自購買日（或合并日） 開始持續(xù)計(jì)算的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)份額之間的差額， 應(yīng)當(dāng)調(diào)整合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的資本公積（資本溢價(jià) 或股本溢價(jià)），資本公積余額不足沖減的，調(diào)整 留存收益。第二十二章租賃l=Jw（1）對(duì)于同時(shí)涉及土地和建筑物的租賃，強(qiáng)調(diào) 土地租賃不能單獨(dú)歸類為融資租賃。只在土地和 建筑物無法分離和不能可靠計(jì)量時(shí)，才將土地和 建筑物歸類為一項(xiàng)融資租賃或一項(xiàng)經(jīng)營(yíng)租賃。否 則應(yīng)分開考慮，并按各自租賃權(quán)益的相對(duì)公允價(jià) 值

24、的比例對(duì)最低租賃付款額進(jìn)行分配。（2）加入了解釋1號(hào)之三關(guān)于“經(jīng)營(yíng)租賃下出 租人提供激勵(lì)措施的處理”以及“出租人對(duì)經(jīng)營(yíng) 租賃初始直接費(fèi)用的處理”的內(nèi)容：“出租人提 供免租期的，承租人應(yīng)將租金總額在不扣除免租 期的整個(gè)租賃期內(nèi)，按直線法或其他合理方法進(jìn) 行分?jǐn)?，免租期?nèi)應(yīng)當(dāng)確認(rèn)租金費(fèi)用及相應(yīng)負(fù) 債。出租人承擔(dān)了承租人某些費(fèi)用的，承租人應(yīng) 將該費(fèi)用從租金費(fèi)用總額中扣除，按扣除后的租 金費(fèi)用余額中租賃期內(nèi)進(jìn)行分?jǐn)偂！?“經(jīng)營(yíng)租賃 中出租人發(fā)生初始直接費(fèi)用，是指在租賃談判和 簽訂租賃合同過程中發(fā)生的可歸屬于租賃項(xiàng)目 的手續(xù)費(fèi)、律師費(fèi)、差旅費(fèi)、印花稅等，應(yīng)當(dāng)計(jì) 入當(dāng)期損益，金額較大的應(yīng)當(dāng)資本化，在整個(gè)經(jīng)

25、 營(yíng)租賃期間內(nèi)按照與確認(rèn)租金收入相同的基礎(chǔ) 分期計(jì)入當(dāng)期損益?！?“出租人提供免租期的， 出租人應(yīng)將租金總額在不扣除免租期內(nèi)，按直線 法或其他合理的方法進(jìn)行分配，免租期內(nèi)出租人 應(yīng)當(dāng)確認(rèn)租金收入，出租人承擔(dān)了承租人某些費(fèi) 用的，出租人應(yīng)將該費(fèi)用自租金收入總額中扣 除，按扣除后的租金收入余額在租賃期內(nèi)進(jìn)行分 配?！保?）根據(jù)解釋2號(hào)之六的內(nèi)容修訂了售后租回 交易形成經(jīng)營(yíng)租賃的處理，注意講解表述上存在 遺漏。I=Jwl=Jw第二十三章金融工具確認(rèn)和計(jì)量 講解2008增加了公允價(jià)值的定義及其估計(jì)方 法：初始確認(rèn)時(shí)的公允價(jià)值通常是指交易價(jià)格 （即所收到或支付對(duì)價(jià)的公允價(jià)值），如果收到 或支付的對(duì)價(jià)的一

26、部分并非針對(duì)該金融工具，該 金融工具的公允價(jià)值應(yīng)根據(jù)估值技術(shù)進(jìn)行估計(jì)。 企業(yè)在對(duì)金融資產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量時(shí)應(yīng)注意：（1） 如果一項(xiàng)金融工具以前被確認(rèn)為一項(xiàng)金融資產(chǎn) 并以公允價(jià)值計(jì)量，而現(xiàn)在它的公允價(jià)值低于 零，應(yīng)將其確認(rèn)為一項(xiàng)金融負(fù)債。（2）可供出售 金融資產(chǎn)的交易費(fèi)用計(jì)入成本，如果可供出售有 固定的收款額，則交易費(fèi)用按實(shí)際利率法攤銷， 否則在終止確認(rèn)或減值時(shí)計(jì)入損益。（3）對(duì)活躍 報(bào)價(jià)的理解，活躍的公開報(bào)價(jià)是最好依據(jù)；如果 報(bào)價(jià)包括了交易對(duì)手的信用風(fēng)險(xiǎn)，應(yīng)對(duì)報(bào)價(jià)調(diào) 整。（4）對(duì)估值技術(shù)的理解，包括折現(xiàn)率、信用 風(fēng)險(xiǎn)、主要市場(chǎng)參數(shù)、金融資產(chǎn)服務(wù)費(fèi)等 在證券交易所、銀行間市場(chǎng)、外匯交易中心等交 易的

27、處理原則為：（1）在交易日確認(rèn)將于結(jié)算日 取得的資產(chǎn)及償付的債務(wù)；（2）在交易日終止確 認(rèn)將于結(jié)算日交付的金融資產(chǎn)并確認(rèn)相關(guān)損益， 同時(shí)確認(rèn)將于結(jié)算日向買方收取的款項(xiàng)。上述交liiJ易所形成資產(chǎn)和負(fù)債相關(guān)的利息，通常應(yīng)于結(jié)算 日所有權(quán)轉(zhuǎn)移后開始計(jì)提并確認(rèn)。處理嵌入衍生工具與主合同的關(guān)系時(shí)應(yīng)注意：1、 合理判斷主合同和嵌入合同的經(jīng)濟(jì)特征和風(fēng)險(xiǎn)； 2、嵌入的非期權(quán)衍生品，應(yīng)基于暗含的或標(biāo)明 的實(shí)質(zhì)性條款從主合同分離，其在初始確認(rèn)時(shí)的 公允價(jià)值為零；嵌入期權(quán)的衍生工具，應(yīng)基于標(biāo) 明的期權(quán)特征的條款從主合同分離，主合同的賬 面值為分離出嵌入衍生工具后的剩余金額。3、 一項(xiàng)金融工具的多項(xiàng)嵌入衍生工具應(yīng)視

28、為一項(xiàng) 混合嵌入衍生品處理。如果某金融工具嵌入了多 項(xiàng)衍生工具而這些衍生工具又與不同的風(fēng)險(xiǎn)敞 口相關(guān)，且這些嵌入衍生工具易于分離并相互獨(dú) 立，則這些嵌入衍生工具應(yīng)分別進(jìn)行核算。第二十四章金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移講解2008對(duì)“將金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移給另一方，但保 留收取金融資產(chǎn)現(xiàn)金流量的權(quán)利，并承擔(dān)將收取 的現(xiàn)金流量支付給最終收款方的義務(wù)”進(jìn)行了更 詳細(xì)的解釋，這種情形常被稱為“過手協(xié)議”，:常見于資產(chǎn)證券化。判斷企業(yè)是否放棄了對(duì)轉(zhuǎn)出金融資產(chǎn)的控制，應(yīng) 當(dāng)重點(diǎn)關(guān)注轉(zhuǎn)入方出售所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的實(shí)際IW能力。如果轉(zhuǎn)入方能夠單獨(dú)將轉(zhuǎn)入的金融資產(chǎn)整 體出售給與其不存在關(guān)聯(lián)的第三方，且沒有額外 條件限制出售，則表明轉(zhuǎn)出方已放

29、棄控制。如果 不存在活躍市場(chǎng)，即使轉(zhuǎn)入方有權(quán)處置該金融資 產(chǎn)，也不表明轉(zhuǎn)入方有實(shí)際能力?！澳軌蜃杂傻?處置”，表明轉(zhuǎn)入方能夠單獨(dú)出售所轉(zhuǎn)入金融資 產(chǎn)且沒有額外條件對(duì)此限制，比如沒有與出售相 關(guān)的約束性條款。l=Jw當(dāng)企業(yè)轉(zhuǎn)移一項(xiàng)金融資產(chǎn)滿足終止確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，如 果與金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)入方簽訂服務(wù)合同提供相關(guān)服 務(wù)的，應(yīng)當(dāng)就該服務(wù)合同確認(rèn)一項(xiàng)服務(wù)資產(chǎn)或服 務(wù)負(fù)債。服務(wù)負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值進(jìn)行初始計(jì) 量，并作為金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移對(duì)價(jià)的組成部分，服務(wù) 資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)視同未終止確認(rèn)資產(chǎn)的一部分，其金額 應(yīng)根據(jù)所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)整體的賬面價(jià)值在終止 確認(rèn)和未終止確認(rèn)之間按各自的公允價(jià)值進(jìn)行 分?jǐn)偠_定。實(shí)務(wù)中，服務(wù)合同所涉及的服務(wù)費(fèi) 金額較小的，可以在收取時(shí)確認(rèn)為中間業(yè)務(wù)收 入。第二十五章套期保值liiJ套期有效性的評(píng)價(jià)應(yīng)注意：1、對(duì)于利率風(fēng)險(xiǎn)， 套期有效性可通過到期期限表（又稱為差額表）進(jìn)行估計(jì)。2、在評(píng)價(jià)套期的有效性時(shí)，企業(yè)通 常要考慮貨幣的時(shí)間價(jià)值。3、某企業(yè)不符合套 期有效性標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，該企業(yè)應(yīng)從符合套期有效性的 最后日期開始停止運(yùn)用套期會(huì)計(jì)。第二十六章原保險(xiǎn)合同=1增加對(duì)保單現(xiàn)金價(jià)值的定義、形成及退還，以及 損余物資處置的會(huì)計(jì)處理等的講解內(nèi)容。第二十七章再保險(xiǎn)合同無重大實(shí)質(zhì)性差異。第二十八章石油天然氣開采l=Jw進(jìn)一