上海師范大學(xué)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)8資產(chǎn)減值

1、1一、減值資產(chǎn)的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)二、資產(chǎn)可收回金額的計(jì)量三、資產(chǎn)組的認(rèn)定及其減值四、商譽(yù)減值的處理 第八章 資產(chǎn)減值2一、減值資產(chǎn)的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)（一）資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的適用范圍 資產(chǎn)減值，是指資產(chǎn)的可收回金額低于帳面價(jià)值，本章所指資產(chǎn)，除特別說(shuō)明外，包括單項(xiàng)資產(chǎn)和資產(chǎn)組。 這里的資產(chǎn)主要是指長(zhǎng)期資產(chǎn)，包括采用成本模式后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn)、對(duì)子公司、聯(lián)營(yíng)企業(yè)、合營(yíng)企業(yè)的長(zhǎng)期股權(quán)投資、固定資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)、油氣資產(chǎn)（探明礦區(qū)權(quán)益+井及相關(guān)設(shè)施）、無(wú)形資產(chǎn)（包括資本化的開發(fā)支出）以及商譽(yù)。 3（二）資產(chǎn)減值的認(rèn)定1.企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象。 存在下列跡象的，表明資產(chǎn)可能發(fā)生了

2、減值： （1）資產(chǎn)的市價(jià)當(dāng)期大幅度下跌，其跌幅明顯高于因時(shí)間的推移或者正常使用而預(yù)計(jì)的下跌。 （2）企業(yè)經(jīng)營(yíng)所處的經(jīng)濟(jì)、技術(shù)或者法律等環(huán)境以及資產(chǎn)所處的市場(chǎng)在當(dāng)期或者將在近期發(fā)生重大變化，從而對(duì)企業(yè)產(chǎn)生不利影響。 （3）市場(chǎng)利率或者其他市場(chǎng)投資報(bào)酬率在當(dāng)期已經(jīng)提高，從而影響企業(yè)計(jì)算資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值的折現(xiàn)率，導(dǎo)致資產(chǎn)可收回金額大幅度降低。4（4）有證據(jù)表明資產(chǎn)已經(jīng)陳舊過(guò)時(shí)或者其實(shí)體已經(jīng)損壞。（5）資產(chǎn)已經(jīng)或者將被閑置、終止使用或者計(jì)劃提前處置。（6）企業(yè)內(nèi)部報(bào)告的證據(jù)表明資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)績(jī)效已經(jīng)低于或者將低于預(yù)期，如資產(chǎn)所創(chuàng)造的凈現(xiàn)金流量或者實(shí)現(xiàn)的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)（或者虧損）遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于（或者高于）預(yù)計(jì)金

3、額等。（7）其它表明資產(chǎn)可能已經(jīng)發(fā)生減值的跡象。2.因企業(yè)合并所形成的商譽(yù)和使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)，無(wú)論是否存在減值跡象，每年都應(yīng)當(dāng)進(jìn)行減值測(cè)試。（三）資產(chǎn)減值的轉(zhuǎn)回 屬于企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)資產(chǎn)減值規(guī)范內(nèi)的資產(chǎn)減值損失，一經(jīng)確認(rèn)，不予轉(zhuǎn)回。但是，遇到資產(chǎn)處置、出售、對(duì)外投資、以非貨幣性資產(chǎn)交換方式換出、在債務(wù)重組中抵償債務(wù)等情況，同時(shí)符合資產(chǎn)終止確認(rèn)條件的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將相關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備予以轉(zhuǎn)銷。5 資產(chǎn)可收回金額是指資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者。（一）確定資產(chǎn)減值金額的基本方法1. 資產(chǎn)可收回金額低于賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備，確認(rèn)減值損失。會(huì)

4、計(jì)分錄為： 借：資產(chǎn)減值損失 貸：XX資產(chǎn)減值準(zhǔn)備2. 可收回金額根據(jù)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。（二）估計(jì)資產(chǎn)可收回金額時(shí)，應(yīng)當(dāng)遵循重要性原則（1）以前報(bào)告期間的計(jì)算結(jié)果表明，資產(chǎn)可收回金額遠(yuǎn)高于其賬面價(jià)值，之后又沒有消除這一差異的交易或者事項(xiàng)，資產(chǎn)負(fù)債表日可以不重新估計(jì)該資產(chǎn)的可收回金額。二、資產(chǎn)可收回金額的計(jì)量6（2）資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，只要有一項(xiàng)超過(guò)了資產(chǎn)的賬面價(jià)值，就表明資產(chǎn)沒有發(fā)生減值，不需要再估計(jì)另一項(xiàng)金額。（3）如果沒有證據(jù)或理由表明，資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值顯著高于其公允價(jià)值減去

5、處置費(fèi)有后的凈額，可以將資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額視為資產(chǎn)的可收回金額。（三）公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后凈額的估計(jì) 1. 公允價(jià)值的估計(jì) （1） 以資產(chǎn)活躍市場(chǎng)的公平交易中銷售協(xié)議價(jià)格； （2） 不存在銷售協(xié)議但存在資產(chǎn)活躍市場(chǎng)的，以活躍市場(chǎng)中資產(chǎn)的市 場(chǎng)價(jià)格（買方出價(jià)）； （3）不存在銷售協(xié)議和資產(chǎn)活躍市場(chǎng)的，以可獲取的最佳信息為基礎(chǔ) 進(jìn)行估計(jì)（如同行類似資產(chǎn)的最近交易價(jià)格）。 2. 處置費(fèi)用的估計(jì) 處置費(fèi)用包括與資產(chǎn)處置有關(guān)的法律費(fèi)用、相關(guān)稅費(fèi)、搬運(yùn)費(fèi)以及為使資產(chǎn)達(dá)到可銷售狀態(tài)所發(fā)生的直接費(fèi)用等。7（四）資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值的估計(jì)1.未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值估計(jì)的三個(gè)因素 預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量

6、 預(yù)計(jì)使用壽命 預(yù)計(jì)折現(xiàn)率（1）預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量包括下列各項(xiàng)： A、資產(chǎn)持續(xù)使用過(guò)程中預(yù)計(jì)產(chǎn)生的現(xiàn)金流入 B、為實(shí)現(xiàn)資產(chǎn)持續(xù)使用過(guò)程中產(chǎn)生的現(xiàn)金流入所必需的預(yù)計(jì)現(xiàn)金流出（包括為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所發(fā)生的現(xiàn)金流出） C、資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)，處置資產(chǎn)所收到或者支付的凈現(xiàn)金流量8（2）預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量不包括下列各項(xiàng) A、與將來(lái)可能會(huì)發(fā)生的、尚未作出承諾的重組事項(xiàng)有關(guān)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量 B、與資產(chǎn)改良有關(guān)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量 C、籌資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流入或者流出 D、與所得稅收付有關(guān)的現(xiàn)金流量（3）預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的基礎(chǔ) A、預(yù)計(jì)資產(chǎn)的未來(lái)現(xiàn)金流量以經(jīng)企業(yè)管理層批準(zhǔn)的最近財(cái)務(wù)預(yù)算或者預(yù)測(cè)數(shù)據(jù)

7、，以及該預(yù)算或者預(yù)測(cè)期之后年份穩(wěn)定的或遞減的增長(zhǎng)率為基礎(chǔ)。 B、建立在預(yù)算或者預(yù)測(cè)基礎(chǔ)上的預(yù)計(jì)現(xiàn)金流量最多涵蓋5年，企業(yè)管理層如能證明更長(zhǎng)的期間是合理的，可以涵蓋更長(zhǎng)的期間。9（4） 折現(xiàn)率的估計(jì) 折現(xiàn)率是反映當(dāng)前市場(chǎng)貨幣時(shí)間價(jià)值和資產(chǎn)特定風(fēng)險(xiǎn)的稅前利率。 折現(xiàn)率的選擇一般采用市場(chǎng)利率。在市場(chǎng)利率無(wú)法確定的情況下，可以選擇替代利率，如加權(quán)平均資金成本、增量借款利率、其他市場(chǎng)借款利率等。（5）資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值的計(jì)算 資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，應(yīng)當(dāng)根據(jù)該資產(chǎn)預(yù)計(jì)的未來(lái)現(xiàn)金流量和折現(xiàn)率在資產(chǎn)剩余使用壽命內(nèi)予以折現(xiàn)后的金額確定。計(jì)算公式如下：資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值=（第t年預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流

8、量/（1+折現(xiàn)率）t）10例題12005年12月31日，A公司發(fā)現(xiàn)2002年12月31日購(gòu)入一項(xiàng)利用專利技術(shù)設(shè)備，發(fā)現(xiàn)類似的專利技術(shù)在市場(chǎng)上已經(jīng)出現(xiàn)，發(fā)現(xiàn)此項(xiàng)設(shè)備可能減值。（1）如果該企業(yè)準(zhǔn)備出售，市場(chǎng)上廠商愿意以2,200,000元的銷售凈價(jià)收購(gòu)該設(shè)備；（2）尚可使用5年，未來(lái)5年的現(xiàn)金流量為500,000元、480,000元、460,000元、440,000元、420,000元，第6年現(xiàn)金流量及使用壽命結(jié)束時(shí)預(yù)計(jì)處置帶來(lái)現(xiàn)金流量為380,000元；（3）采用折現(xiàn)率5%，假設(shè)2005年賬面價(jià)值3,000,000元，已經(jīng)計(jì)提折舊500,000元，以前年度已計(jì)提減值準(zhǔn)備200,000元。 問(wèn)題：

9、如何對(duì)A企業(yè)進(jìn)行減值測(cè)試？如發(fā)生減值損失，應(yīng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理？11（1）比較固定資產(chǎn)賬面價(jià)值與可收回金額：賬面價(jià)值=原值-折舊-已計(jì)提資產(chǎn)減值 =3,000,000-500,000-200,000=2,300,000元銷售凈價(jià)2,200,000元， 該設(shè)備賬面價(jià)值已經(jīng)超過(guò)銷售凈價(jià)，因此該設(shè)備存在資產(chǎn)減值損失。 注意：資產(chǎn)減值損失確認(rèn)后，減值資產(chǎn)的折舊或者攤銷費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在未來(lái)期間作相應(yīng)調(diào)整，以使該資產(chǎn)在剩余使用壽命內(nèi)，系統(tǒng)地調(diào)整資產(chǎn)賬面價(jià)值（扣除預(yù)計(jì)凈殘值）。12（2）計(jì)算資產(chǎn)使用價(jià)值。通過(guò)計(jì)算未來(lái)預(yù)計(jì)現(xiàn)金流量現(xiàn)值，來(lái)確定資產(chǎn)的使用價(jià)值。 預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值計(jì)算表年份 預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量 折現(xiàn)率

10、折現(xiàn)系數(shù)現(xiàn)值2006500,000 5%0.9524 476,1902007480,000 5%0.9070435,3742008460,000 5%0.8638397,3652009440,000 5%0.8227361,9892010420,000 5%0.7835329,0812011380,000 5%0.7462283,562合 計(jì) 2,283,561 資產(chǎn)使用價(jià)值為2，283，561元，銷售凈價(jià)為2，200，000元，取兩者較高者為資產(chǎn)可收回金額。 確認(rèn)資產(chǎn)減值損失為16，439元（2，300，000-2，283，561）。（3）資產(chǎn)損失的會(huì)計(jì)處理。借：資產(chǎn)減值損失16 439 貸

11、：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備16 439131.資產(chǎn)組的認(rèn)定 （1）基本原則 資產(chǎn)組的認(rèn)定，以資產(chǎn)組產(chǎn)生的主要現(xiàn)金流入是否獨(dú)立于其它資產(chǎn)或者資產(chǎn)組的現(xiàn)金流入為依據(jù)。 （2）在認(rèn)定資產(chǎn)組時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)管理層管理生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的方式和對(duì)資產(chǎn)的持續(xù)使用或者處置的決策方式等。2. 比較資產(chǎn)組的賬面價(jià)值（包括分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)和商譽(yù)）與可收回金額，確認(rèn)相應(yīng)的減值損失。三、資產(chǎn)組的認(rèn)定及其減值143. 資產(chǎn)組的減值損失 （1）首先抵減商譽(yù)的賬面價(jià)值； （2） 根據(jù)資產(chǎn)組中除商譽(yù)之外的其它各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值所占比重，按比例抵減其它各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值； （3） 抵減后的各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值不得低于以下三者之最高者： A、 該

12、資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額 B、 該資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值 C、 零 （4） 因上述原因而導(dǎo)致未能分?jǐn)偟臏p值損失金額，按照相關(guān)資產(chǎn)組中其它各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值所占比重進(jìn)行分?jǐn)偂?5【例題2】某公司在A、B、C三地?fù)碛腥曳止?，其中C分公司是上年吸收合并的公司。由于A、B、C三家分公司均能產(chǎn)生獨(dú)立于其他分公司的現(xiàn)金流入，所以該公司將這三家分公司確定為三個(gè)資產(chǎn)組。2007年12月1日，企業(yè)經(jīng)營(yíng)所處的技術(shù)環(huán)境發(fā)生了重大不利變化，出現(xiàn)減值跡象，需要進(jìn)行減值測(cè)試。減值測(cè)試時(shí)，C分公司資產(chǎn)組的賬面價(jià)值為520萬(wàn)元（含合并商譽(yù)為20萬(wàn)元）。該公司計(jì)算C分公司資產(chǎn)的可收回金額為400萬(wàn)元。假定C分

13、公司資產(chǎn)組中包括甲設(shè)備、乙設(shè)備和一項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)，其賬面價(jià)值分別為250萬(wàn)元、150萬(wàn)元和100萬(wàn)元。假定C資產(chǎn)組中各項(xiàng)資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用壽命相同。 要求：計(jì)算商譽(yù)、甲設(shè)備、乙設(shè)備和無(wú)形資產(chǎn)應(yīng)計(jì)提的減值準(zhǔn)備并編制有關(guān)會(huì)計(jì)分錄。 16 答：C資產(chǎn)組的賬面價(jià)值520萬(wàn)元， 可收回金額400萬(wàn)元，發(fā)生減值120萬(wàn)元。 C資產(chǎn)組中的減值額先沖減商譽(yù)20萬(wàn)元，余下的100萬(wàn)元分配給甲設(shè)備、乙設(shè)備和無(wú)形資產(chǎn)。甲設(shè)備應(yīng)承擔(dān)的減值損失=100（250+150+100）250=50萬(wàn)元乙設(shè)備應(yīng)承擔(dān)的減值損失=100（250+150+100）150=30萬(wàn)元無(wú)形資產(chǎn)應(yīng)承擔(dān)的減值損失=100（250+150+100）100

14、=20萬(wàn)元會(huì)計(jì)分錄：借：資產(chǎn)減值損失 120 貸：商譽(yù)減值準(zhǔn)備 20 固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 （50+30）80 無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 20 17 【例題3】大海公司有一甲生產(chǎn)線，生產(chǎn)光學(xué)器材，由甲、乙、丙三部機(jī)器構(gòu)成，初始成本分別為80萬(wàn)元，120萬(wàn)元和200萬(wàn)元。使用年限為10年，已使用5年，預(yù)計(jì)凈殘值為零，以年限平均法計(jì)提折舊。三部機(jī)器均無(wú)法單獨(dú)產(chǎn)生現(xiàn)金流量，但整條生產(chǎn)線構(gòu)成完整的產(chǎn)銷單位，屬于一個(gè)資產(chǎn)組。由于2006年該生產(chǎn)線所生產(chǎn)光學(xué)產(chǎn)品有替代產(chǎn)品上市，使得到年底導(dǎo)致公司光學(xué)產(chǎn)品銷路銳減40%。因此，公司于年末對(duì)該條生產(chǎn)線進(jìn)行減值測(cè)試。經(jīng)估計(jì)生產(chǎn)線未來(lái)5年現(xiàn)金流量及其折現(xiàn)率，得到其現(xiàn)值為120

15、萬(wàn)元。而公司無(wú)法合理估計(jì)其公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額，則以預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為其可收回金額。 2006年末甲機(jī)器的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為30萬(wàn)元，乙、丙機(jī)器都無(wú)法合理估計(jì)其公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額以及未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。整條生產(chǎn)線預(yù)計(jì)尚可使用5年。 要求：（1）確定2006年12月31日資產(chǎn)組賬面價(jià)值。 （2）計(jì)算資產(chǎn)減值損失，將計(jì)算結(jié)果填入下表。 （3）編制計(jì)提資產(chǎn)減值損失的會(huì)計(jì)分錄。 18 答： （1） 資產(chǎn)組賬面價(jià)值 （80+120+200）-（80105+120105+200105）200萬(wàn)元。 （2） 資產(chǎn)減值損失計(jì)算表 項(xiàng)目 機(jī)器甲 機(jī)器乙 機(jī)器丙 整條生產(chǎn)線（

16、資產(chǎn)組）賬面價(jià)值 400000 600000 1000000 2000000可收回金額 1200000減值損失 800000減值損失分?jǐn)偙壤?20% 30% 50%分?jǐn)倻p值損失 100000 240000 400000 740000分?jǐn)偤筚~面價(jià)值 300000 360000 600000 尚未分?jǐn)偟臏p值損失 60000二次分?jǐn)偙壤?37.50% 62.50% 二次分?jǐn)倻p值損失 22500 37500 60000二次分?jǐn)偤髴?yīng)確認(rèn)減值損失總額 262500 437500 二次分?jǐn)偤筚~面價(jià)值 337500 56250019注：抵減后的各資產(chǎn)的賬面價(jià)值不得低于以下三者之中最高者：該資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額(如可確定的)、該資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值(如可確定的)和零。因此而導(dǎo)致的未能分?jǐn)偟臏p值損失金額，應(yīng)當(dāng)按照相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值所占比重進(jìn)行分?jǐn)?。因甲機(jī)器的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為30萬(wàn)元，所以分?jǐn)偟膬r(jià)值損失為10萬(wàn)元，而不是16萬(wàn)元。（3）借：資產(chǎn)減值損失機(jī)器甲 100000 機(jī)器乙 262500 機(jī)器丙 437500 貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備機(jī)器甲 100000 機(jī)器乙 262500 機(jī)器丙 437500201、在減值測(cè)試時(shí)間上，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則商譽(yù)減值測(cè)試必須每年進(jìn)行一次，我國(guó)準(zhǔn)則要求對(duì)商譽(yù)每年至少進(jìn)行一次減