第13章財務報表審計實務篇：投資與籌資循環(huán)

1、13 13 籌資與投資循環(huán)審計籌資與投資循環(huán)審計本循環(huán)審計的總目標本循環(huán)審計的總目標: :評價各項目余額是否公允表達。評價各項目余額是否公允表達。該循環(huán)的主要特征該循環(huán)的主要特征: :1 1、交易數(shù)量較少，但每筆交易的金額常較大；、交易數(shù)量較少，但每筆交易的金額常較大；2 2、漏記或不恰當?shù)貙σ还P業(yè)務進行會計處理，將導致重、漏記或不恰當?shù)貙σ还P業(yè)務進行會計處理，將導致重大錯誤；大錯誤；3 3、交易必須遵守法律、法規(guī)、相關(guān)契約的規(guī)定。、交易必須遵守法律、法規(guī)、相關(guān)契約的規(guī)定。一、主要憑證和會計記錄一、主要憑證和會計記錄 1 1、籌資活動的憑證和會計、籌資活動的憑證和會計債券債券股票股票債券契約債

2、券契約股東名冊股東名冊公司債券存根簿公司債券存根簿承銷或包銷協(xié)議承銷或包銷協(xié)議借款合同或協(xié)議借款合同或協(xié)議有關(guān)記賬憑證有關(guān)記賬憑證有關(guān)會計科目的明細賬和總賬有關(guān)會計科目的明細賬和總賬 2 2、投資、投資債券或股票債券或股票經(jīng)紀人通知書經(jīng)紀人通知書債券契約債券契約企業(yè)的章程及有關(guān)的協(xié)議企業(yè)的章程及有關(guān)的協(xié)議投資協(xié)議投資協(xié)議有關(guān)記賬憑證有關(guān)記賬憑證有關(guān)會計科目的明細賬和總賬有關(guān)會計科目的明細賬和總賬二、主要業(yè)務活動二、主要業(yè)務活動（一）籌資所涉及的主要業(yè)務活動（一）籌資所涉及的主要業(yè)務活動審批授權(quán)審批授權(quán)簽訂合同或協(xié)議簽訂合同或協(xié)議取得資金取得資金計算利息或股利計算利息或股利償還本息或發(fā)放股利償還

3、本息或發(fā)放股利其實：就是兩種交易：其實：就是兩種交易：一是負債交易，包括借款的取得與一是負債交易，包括借款的取得與償還，債券的發(fā)行與收回，利息的計提與支付等償還，債券的發(fā)行與收回，利息的計提與支付等二是所有者權(quán)益交易，主要有投入資本的取得和減少，盈二是所有者權(quán)益交易，主要有投入資本的取得和減少，盈利的分配或虧損的彌補等。利的分配或虧損的彌補等。（二）投資所涉及的主要業(yè)務活動（二）投資所涉及的主要業(yè)務活動審批授權(quán)審批授權(quán)取得證券或其他投資取得證券或其他投資取得投資收益取得投資收益轉(zhuǎn)讓證券或收回其他投資轉(zhuǎn)讓證券或收回其他投資其實：就是兩種交易：其實：就是兩種交易：一是對外投資交易，主要是與有價一是

4、對外投資交易，主要是與有價證券投資和其他股權(quán)投資取得與轉(zhuǎn)讓有關(guān)的活動證券投資和其他股權(quán)投資取得與轉(zhuǎn)讓有關(guān)的活動二是對內(nèi)投資交易，主要包括固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的取得二是對內(nèi)投資交易，主要包括固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的取得與轉(zhuǎn)讓有關(guān)的活動。與轉(zhuǎn)讓有關(guān)的活動。.授權(quán)審批簽訂合同計算利息取得投資取得資金計算收益轉(zhuǎn)讓投資還本付息籌資業(yè)務投資業(yè)務三、本循環(huán)常見的重大錯報風險三、本循環(huán)常見的重大錯報風險1 1、不經(jīng)授權(quán)或批準的非法籌資、不經(jīng)授權(quán)或批準的非法籌資2 2、投資者抽逃已作為實收資本的投資、投資者抽逃已作為實收資本的投資3 3、投資者認繳的注冊資本沒有實際到位，承擔驗資的注冊、投資者認繳的注冊資本沒有實際到

5、位，承擔驗資的注冊會計師出具了不實的驗資報告會計師出具了不實的驗資報告4 4、被審計單位有帳外籌資行為、被審計單位有帳外籌資行為5 5、借款費用的會計處理不恰當，將應費用化的借款費用資、借款費用的會計處理不恰當，將應費用化的借款費用資本化，虛減當期費用本化，虛減當期費用6 6、所籌集的資金未按規(guī)定用途使用，借款的抵押與擔保情、所籌集的資金未按規(guī)定用途使用，借款的抵押與擔保情況未作充分披露況未作充分披露7 7、利潤的分配不符合國家法律的規(guī)定，超額分配利潤、利潤的分配不符合國家法律的規(guī)定，超額分配利潤8 8、公允價值難以計量、公允價值難以計量9 9、管理層的不良動機、管理層的不良動機10 10 、

6、短期投資核算不合規(guī)，賬實不一短期投資核算不合規(guī)，賬實不一1111、隨意改變長期投資會計核算方法、隨意改變長期投資會計核算方法1212、投資收益與投資不配比。、投資收益與投資不配比。四、內(nèi)部控制及測試（四、內(nèi)部控制及測試（P471P471）（一）籌資循環(huán)的內(nèi)部控制及風險評估（一）籌資循環(huán)的內(nèi)部控制及風險評估一般由借款交易和股東權(quán)益交易構(gòu)成。前者由短期借款、長一般由借款交易和股東權(quán)益交易構(gòu)成。前者由短期借款、長期借款和應付債券組成，其內(nèi)部控制基本類似，后者一般期借款和應付債券組成，其內(nèi)部控制基本類似，后者一般直接開展實質(zhì)性測試。直接開展實質(zhì)性測試。以應付債券為例，其內(nèi)部控制有：以應付債券為例，其內(nèi)

7、部控制有：測試內(nèi)控：測試內(nèi)控：（二）投資活動的內(nèi)部控制和控制測試（二）投資活動的內(nèi)部控制和控制測試內(nèi)部控制：內(nèi)部控制：。內(nèi)控測試：了解內(nèi)控；進行簡易抽查（從投資類業(yè)務的明細帳中內(nèi)控測試：了解內(nèi)控；進行簡易抽查（從投資類業(yè)務的明細帳中抽取部分會計分錄，按原始憑證到明細帳、總帳的順序核對有抽取部分會計分錄，按原始憑證到明細帳、總帳的順序核對有關(guān)數(shù)據(jù)，判斷會計處理是否合規(guī)完整）；審閱內(nèi)部盤核報告關(guān)數(shù)據(jù)，判斷會計處理是否合規(guī)完整）；審閱內(nèi)部盤核報告（盤點方法、盤點結(jié)果與會計記錄相核對情況以及出現(xiàn)差異的（盤點方法、盤點結(jié)果與會計記錄相核對情況以及出現(xiàn)差異的處理是否合規(guī)）；分析企業(yè)投資業(yè)務管理報告。評價投

8、資內(nèi)部處理是否合規(guī)）；分析企業(yè)投資業(yè)務管理報告。評價投資內(nèi)部控制?？刂啤Ｎ?、本循環(huán)的審計目標（見表）五、本循環(huán)的審計目標（見表）六、借款、所有者權(quán)益、投資的實質(zhì)性程序六、借款、所有者權(quán)益、投資的實質(zhì)性程序（一）借款的實質(zhì)性程序（一）借款的實質(zhì)性程序短期借款審計短期借款審計長期借款審計長期借款審計應付債券審計應付債券審計財務費用審計財務費用審計（二）所有者權(quán)益的實質(zhì)性程序（二）所有者權(quán)益的實質(zhì)性程序股本或?qū)嵤召Y本的審計股本或?qū)嵤召Y本的審計資本公積審計資本公積審計盈余公積審計盈余公積審計未分配利潤審計未分配利潤審計的審計：它常不發(fā)生變化，只在設立、增資擴股、的審計：它常不發(fā)生變化，只在設立、增資擴

9、股、減資時才發(fā)生變化。減資時才發(fā)生變化。審計程序：審計程序：1 1、審閱公司章程、實施細則和股東大會、董事會會議記錄。、審閱公司章程、實施細則和股東大會、董事會會議記錄。-可以了解被審計單位股本的交易是否符合有關(guān)的法可以了解被審計單位股本的交易是否符合有關(guān)的法規(guī)規(guī)定及股東大會和董事會的決議。規(guī)規(guī)定及股東大會和董事會的決議。2 2、檢查股東是否按照公司章程、合同、協(xié)議規(guī)定的出資方、檢查股東是否按照公司章程、合同、協(xié)議規(guī)定的出資方式出資，出資比例是否符合規(guī)定。式出資，出資比例是否符合規(guī)定。3 3、索取或編制股本明細表、索取或編制股本明細表-作為永久性存檔，其內(nèi)容包作為永久性存檔，其內(nèi)容包括各類股本

10、變動的詳細記載及有關(guān)的分析評價。括各類股本變動的詳細記載及有關(guān)的分析評價。4 4、檢查股票的發(fā)行、收回等交易活動。、檢查股票的發(fā)行、收回等交易活動。-檢查有關(guān)的原始憑證（已發(fā)行股票的登記簿、向外界收檢查有關(guān)的原始憑證（已發(fā)行股票的登記簿、向外界收回的股票、募股清單、銀行對帳單）和會計記錄（銀行回的股票、募股清單、銀行對帳單）和會計記錄（銀行存款日記帳和總帳、股本明細帳和總帳），驗證是否確存款日記帳和總帳、股本明細帳和總帳），驗證是否確實存在。實存在。5 5、函證發(fā)行在外的股票。、函證發(fā)行在外的股票。6 6、檢查股票發(fā)生費用的會計處理。、檢查股票發(fā)生費用的會計處理。7 7、檢查股本是否披露恰當。

11、、檢查股本是否披露恰當。的審計：的審計：1 1、索取合同、章程、營業(yè)執(zhí)照及有關(guān)董事會會議記錄。、索取合同、章程、營業(yè)執(zhí)照及有關(guān)董事會會議記錄。2 2、索取或編制明細表、索取或編制明細表3 3、檢查出資方式和出資期限、出資額。、檢查出資方式和出資期限、出資額。4 4、檢查投入資本的真實存在。、檢查投入資本的真實存在。方法：審閱和核對有關(guān)的原始憑證、會計記錄、函證、對方法：審閱和核對有關(guān)的原始憑證、會計記錄、函證、對有關(guān)財產(chǎn)和實物的價值進行鑒定。有關(guān)財產(chǎn)和實物的價值進行鑒定。投入的現(xiàn)金投入的現(xiàn)金是否收到銀行的收款通知是否收到銀行的收款通知投入的實物資產(chǎn)投入的實物資產(chǎn)-是否已辦理驗收手續(xù)并列具清單是

12、否已辦理驗收手續(xù)并列具清單房地產(chǎn)類房地產(chǎn)類-設備類設備類-融資租賃類融資租賃類-無形資產(chǎn)無形資產(chǎn)5 5、檢查增減變動。查是否與董事會紀要、補充合同、協(xié)、檢查增減變動。查是否與董事會紀要、補充合同、協(xié)議和有關(guān)法律文件的規(guī)定一致議和有關(guān)法律文件的規(guī)定一致6 6、檢查外幣折算、檢查外幣折算7 7、披露恰當與否、披露恰當與否（三）投資的實質(zhì)性測試（三）投資的實質(zhì)性測試1.1.審計目標審計目標2.2.測試程序測試程序獲取或編制投資明細表獲取或編制投資明細表分析性復核分析性復核實地盤點或函證投資資產(chǎn)實地盤點或函證投資資產(chǎn)審查投資的入帳價值審查投資的入帳價值審查投資收益審查投資收益審查長期投資業(yè)務是否符合國

13、家的限制性規(guī)定審查長期投資業(yè)務是否符合國家的限制性規(guī)定審查長期投資的核算方法審查長期投資的核算方法審查短期投資跌價準備和長期投資減值準備的計提審查短期投資跌價準備和長期投資減值準備的計提及會計處理是否正確及會計處理是否正確確定投資在會計報表上的表達和披露是否恰當確定投資在會計報表上的表達和披露是否恰當（四）其他相關(guān)賬戶的審計（四）其他相關(guān)賬戶的審計應收補貼款的審計應收補貼款的審計無形資產(chǎn)的審計無形資產(chǎn)的審計長期待攤費用的審計長期待攤費用的審計應付股利的審計等應付股利的審計等l七、案例分析l案例一：注會趙某對ABC股份有限公司2005年度的會計報表進行審計。該公司當年未發(fā)生并購、分立和債務重組行

14、為，供產(chǎn)銷形勢與上年度相當。該公司提供的未經(jīng)審計的2005年度合并會計報表附注部分內(nèi)容如下：長期借款項目附注（單位：人民幣萬元）長期借款項目附注（單位：人民幣萬元）2005年末余額為年末余額為13 730萬元。萬元。貸款單位金 額 借 款 期 限利率借款條件甲銀行 1 80001、807、7 9.72抵押借款乙銀行11 65002、906、8 7.65抵押借款丙銀行 28002、107、25.925保證貸款 合 計13 730l要求：l1、運用專業(yè)判斷，分析表中有無不合理之處；l2、如上述數(shù)字無誤，下年度仍由趙某審計，從表中反映的情況看，下年度審計應特別關(guān)注些什么？l解答：l1、公司向乙銀行借

15、款期限為2002年9月至06年8月的11 650萬元借款應重新分類，轉(zhuǎn)入“一年內(nèi)到期的長期負債”項目。l2、下年度應關(guān)注公司籌資情況。因為：06年8月還款后公司的銀行借款為2 080萬元，減幅過大，可能嚴重影響公司的資金運營，應特別關(guān)注由此引發(fā)的種種可能。l案例二：AB公司資產(chǎn)負債表中持有至到期投資項目的列示數(shù)為2 050 000元。審計人員在檢查相應的憑證時發(fā)現(xiàn)：l（1）當年8月1日，該公司委托XX銀行貸款100萬元給M公司，規(guī)定期限9個月，利率7。按權(quán)責發(fā)生制原則本年度應計5個月的利息29 167元，已記入應收利息科目；l（2）該公司于當年12月1日購入XX債券面值100萬元，購入價格為1

16、 050 000元，公司將其全部記入投資成本入帳，而該債券的發(fā)行日期為當年1月1日，利率 8，分期付息。l要求：（1）上述問題的會計處理有無不當？如有不當，請進行審計調(diào)整；l（2）確定該公司該年度持有至到期投資余額。l（1）第一筆業(yè)務沒問題；l第二筆：利息1 000 00011812l 73 333元不應記入投資成本。予以調(diào)整：借 應收利息 73 333l 貸 持有至到期投資 73 333l（2）持有至到期投資審定數(shù)為：l 2 050 000 73 3331 976 667元可以確認。解答：解答：l.課后習題：課后習題：某股份公司某股份公司200X200X年月年月1212月月3131日資產(chǎn)負債

17、表股東權(quán)益項目如日資產(chǎn)負債表股東權(quán)益項目如下：下：股本股本 3000000030000000資本公積資本公積 1500000015000000盈余公積盈余公積 14373221437322其中：公益金其中：公益金 965000965000未分配利潤未分配利潤 76843217684321該公司在次年發(fā)生股東權(quán)益業(yè)務并經(jīng)過審核如：該公司在次年發(fā)生股東權(quán)益業(yè)務并經(jīng)過審核如：下下(1(1）增發(fā)普通股）增發(fā)普通股10000001000000股，每股面值股，每股面值1 1元，售價元，售價6.76.7元；元；（2 2）次年利潤總額為）次年利潤總額為1000000010000000元（元（3 3）所得稅為）

18、所得稅為33%33%（4 4）法定公積金、任意盈余公積、公益金的提取比例分別為法定公積金、任意盈余公積、公益金的提取比例分別為10%10%、5%5%、5%5%（5 5）支付現(xiàn)金股利）支付現(xiàn)金股利26605002660500元。元。要求：根據(jù)審核結(jié)果，編制次年月要求：根據(jù)審核結(jié)果，編制次年月1212月月3131日資產(chǎn)負債表的日資產(chǎn)負債表的股東權(quán)益項目。股東權(quán)益項目。項項 目目上年未金額上年未金額本年本年增加數(shù)增加數(shù)本年本年減少數(shù)減少數(shù)本年未本年未金額金額股本股本30000000100000031000000資本公積資本公積15000000570000020700000盈余公積盈余公積143732

19、213400002777322其中：公益其中：公益金金9650003350001300000未分配利潤未分配利潤7684321269950010383821解解：2 2、黃海公司、黃海公司20002000年月年月1212月月3131日實收資本帳戶余額為日實收資本帳戶余額為800800萬萬元，資本公積帳戶余額為元，資本公積帳戶余額為200200萬元。因企業(yè)發(fā)展需要，萬元。因企業(yè)發(fā)展需要，20012001年年3 3月，經(jīng)董事會研究決定，同意星火公司投資入月，經(jīng)董事會研究決定，同意星火公司投資入股，星火公司投資股，星火公司投資200200萬元，占注冊資本的比例為萬元，占注冊資本的比例為20%20%，

20、注冊資本變?yōu)樽再Y本變?yōu)?0001000萬元，并辦理了變更登記。萬元，并辦理了變更登記。20012001年年5 5月星火公司投現(xiàn)金月星火公司投現(xiàn)金100100萬元，一臺設備，經(jīng)評估確認設萬元，一臺設備，經(jīng)評估確認設備的價值為備的價值為110110萬元。黃海公司的帳務處理如下：萬元。黃海公司的帳務處理如下：借：銀行存款借：銀行存款 10000001000000 固定資產(chǎn)固定資產(chǎn) 11000001100000貸：實收資本貸：實收資本 21000002100000要求：對黃海公司吸收星火公司的投資進行審計。要求：對黃海公司吸收星火公司的投資進行審計。解：黃海公司現(xiàn)有資本公積余額解：黃海公司現(xiàn)有資本公積余額200200萬元，這屬于原投資者萬元，這屬于原投資者的權(quán)益，為保護其利益，星火公司投資額應作調(diào)整。黃的權(quán)益，為保護其利益，星火公司投資額應作調(diào)整。黃海公司原有實收資本所占比例為海公司原有實收資本所占比例為80%80%，資本公積，資本公積200200萬元萬元也應占也應占80%80%。星火公司投資后，在實收資本占。星火公司投資后，在實收資本占20%20%，在資，在資本公積中也應占本公積中也應占20%20%，數(shù)額為，數(shù)額為200/80%200/80%* *20%=5020%=50萬元，故萬元，故星火公司應至少補投星火公司應至少補投4040萬元。帳務處理為萬元。帳務