第六章長期股權(quán)投資

1、長期股權(quán)投資楊慧輝 本章對應(yīng)的是長期股權(quán)投資會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。 也會(huì)涉及企業(yè)合并、合營安排、合并會(huì)計(jì)報(bào)表會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的一些概念。 第一節(jié)第一節(jié) 長期股權(quán)投資的初始計(jì)量長期股權(quán)投資的初始計(jì)量 長期股權(quán)投資初始計(jì)量原則長期股權(quán)投資初始計(jì)量原則 長期股權(quán)投資核算內(nèi)容-權(quán)益性投資 對被投資單位實(shí)施控制,即對子公司投資 與其他合營方一同對被投資單位實(shí)施共同控制的,即對合營企業(yè)的投資 能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響的，,即對聯(lián)營企業(yè)的投資 初始計(jì)量原則 長期股權(quán)投資在取得時(shí)，應(yīng)按初始投資成本入賬。第一節(jié)第一節(jié) 長期股權(quán)投資的初始計(jì)量長期股權(quán)投資的初始計(jì)量 企業(yè)合并形成 同一控制下的企業(yè)合并-權(quán)益結(jié)合法 借：長期股權(quán)投資

2、（被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額） 應(yīng)收股利（已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利） 貸：負(fù)債（承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值） 資產(chǎn)（投出資產(chǎn)賬面價(jià)值） 資本公積資本（或股本）溢價(jià)（差額，也可能在借方） 借：管理費(fèi)用（審計(jì)、法律服務(wù)等相關(guān)費(fèi)用） 貸：銀行存款 債券發(fā)行費(fèi)用，計(jì)入負(fù)債的入賬價(jià)值，即借記“應(yīng)付債券-利息調(diào)整”第一節(jié)第一節(jié) 長期股權(quán)投資的初始計(jì)量長期股權(quán)投資的初始計(jì)量 企業(yè)合并形成（對子公司的投資） 同一控制下的企業(yè)合并 借：長期股權(quán)投資（被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額） 應(yīng)收股利（已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利） 貸：股本（發(fā)行股票的面值總額） 資本公積股本溢價(jià)（差額，也可能在借方） 借：資本公積股本溢

3、價(jià)（權(quán)益性證券發(fā)行費(fèi)用） 貸：銀行存款第一節(jié)第一節(jié) 長期股權(quán)投資的初始計(jì)量長期股權(quán)投資的初始計(jì)量 企業(yè)合并形成（對子公司的投資） 同一控制下的企業(yè)合并 對于被合并方賬面所有者權(quán)益，應(yīng)當(dāng)在考慮以下幾個(gè)因素的基礎(chǔ)上計(jì)算確定形成長期股權(quán)投資的初始投資成本：合并前合并方與被合并方的會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)期間不同的，應(yīng)首先按照合并方的會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)期間對被合并方資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整；被合并方賬面所有者權(quán)益是指被合并方的所有者權(quán)益相對于最終控制方而言的賬面價(jià)值。子公司按照改制時(shí)確定的資產(chǎn)、負(fù)債經(jīng)評估確認(rèn)的價(jià)值調(diào)整資產(chǎn)、負(fù)債賬面價(jià)值的，合并方應(yīng)當(dāng)按照取得子公司經(jīng)評估確認(rèn)的凈資產(chǎn)的份額作為長期股權(quán)投資的初始投

4、資成本；例題 2011年6月30日，P公司向同一集團(tuán)內(nèi)S公司的原股東定向增發(fā)1 500萬股普通股（每股面值為1元，市價(jià)為13.02元），取得S公司100%的股權(quán)，并于當(dāng)日起能夠?qū)公司實(shí)施控制。合并后S公司仍維持其獨(dú)立法人資格繼續(xù)經(jīng)營。兩公司在企業(yè)合并前采用的會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)期間相同。合并日，S公司的賬面所有者權(quán)益的總額為6 606萬元。 S公司在合并后維持其法人資格繼續(xù)經(jīng)營，合并日P公司在其賬簿及個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)確認(rèn)對S公司的長期股權(quán)投資，賬務(wù)處理為： 借：長期股權(quán)投資 66 060 000 貸：股本 15 000 000 資本公積股本溢價(jià) 51 060 000例題 【單選題】甲公司為乙公司的

5、母公司。2010年1月1日，甲公司支付3500萬元從本集團(tuán)外部購入丁公司80%股權(quán)（屬于非同一控制下企業(yè)合并）并能夠控制丁公司的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策。購買日，丁公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為4 000萬元，賬面價(jià)值為3 800萬元，除一項(xiàng)存貨外，其他資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與賬面價(jià)值相等，該存貨的公允價(jià)值為500萬元，賬面價(jià)值為300萬元。2010年度，丁公司將上述存貨對外銷售60%。2011年1月1日，乙公司購入甲公司所持丁公司的80%股權(quán)，實(shí)際支付款項(xiàng)3 000萬元，形成同一控制下的企業(yè)合并。2010年1月1日至2010年12月31日，丁公司實(shí)現(xiàn)的凈利潤為800萬元，無其他所有者權(quán)益變動(dòng)。2011年1

6、月1日，乙公司購入丁公司股權(quán)的初始投資成本為（ ）萬元。 A.3 700 B.3 744 C.3 680 D.4 044 【答案】D 【解析】第一次非同一控制下合并時(shí)確認(rèn)商譽(yù)3500-4000*80%=300；第二次同一控制下的合并4000+800-(500-300)*60%*80%+300例題 【單選題】甲公司以定向增發(fā)股票的方式購買同一集團(tuán)內(nèi)另一企業(yè)持有的A公司80%股權(quán)。為取得該股權(quán)，甲公司增發(fā)2 000萬股普通股，每股面值為1元，每股公允價(jià)值為5元；支付承銷商傭金50萬元。取得該股權(quán)時(shí)，A公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為9 000萬元，公允價(jià)值為12 000萬元。假定甲公司和A公司采用的會(huì)計(jì)

7、政策和會(huì)計(jì)期間相同，甲公司取得該股權(quán)時(shí)應(yīng)確認(rèn)的資本公積為( ) 萬元。 A.5 150 B.5 200 C.7 550 D.7 600 【答案】A 【解析】9000*80%-2000*1-50第一節(jié)第一節(jié) 長期股權(quán)投資的初始計(jì)量長期股權(quán)投資的初始計(jì)量 企業(yè)合并形成（對子公司的投資） 非同一控制下的企業(yè)合并-購買法 購買方應(yīng)當(dāng)按照確定的企業(yè)合并成本作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。企業(yè)合并成本包括購買方付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債、發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值之和。購買方發(fā)生的審計(jì)、法律服務(wù)、評估咨詢等中介費(fèi)用以及其他相關(guān)管理費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益（管理費(fèi)用，與同一控制下的企業(yè)合并的處理一致

8、）購買方作為合并對價(jià)發(fā)行的權(quán)益性證券或債務(wù)性證券的交易費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計(jì)入權(quán)益性證券或債務(wù)性證券的初始確認(rèn)金額（與同一控制下的企業(yè)合并的處理一致）第一節(jié)第一節(jié) 長期股權(quán)投資的初始計(jì)量長期股權(quán)投資的初始計(jì)量 企業(yè)合并形成（對子公司的投資） 非同一控制下的企業(yè)合并-購買法 投出資產(chǎn)為非貨幣性資產(chǎn)時(shí)，投出資產(chǎn)公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額應(yīng)分別不同資產(chǎn)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：（1）投出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)，其差額計(jì)入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。（2）投出資產(chǎn)為存貨，按其公允價(jià)值確認(rèn)主營業(yè)務(wù)收入或其他業(yè)務(wù)收入，按其成本結(jié)轉(zhuǎn)主營業(yè)務(wù)成本或其他業(yè)務(wù)成本。（3）投出資產(chǎn)為可供出售金融資產(chǎn)等投資的，其差額計(jì)入投資收益?？晒┏鍪劢?/p>

9、融資產(chǎn)持有期間公允價(jià)值變動(dòng)形成的“其他綜合收益”應(yīng)一并轉(zhuǎn)入投資收益。交易性金融資產(chǎn)持有期間公允價(jià)值變動(dòng)形成的“公允價(jià)值變動(dòng)損益”轉(zhuǎn)入投資收益。這一部分的實(shí)質(zhì)是資產(chǎn)的處置損益例題 【計(jì)算分析題】甲公司2010年4月1日與乙公司原投資者A公司簽訂協(xié)議，甲公司和乙公司不屬于同一控制下的公司。甲公司以存貨和承擔(dān)A公司的短期還貸款義務(wù)換取A持有的乙公司股權(quán)，2010年7月1日購買日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為1000萬元，甲公司取得70的份額。甲公司投出存貨的公允價(jià)值為500萬元，增值稅稅額85萬元，賬面成本400萬元，承擔(dān)歸還短期貸款義務(wù)200萬元。 會(huì)計(jì)處理如下： 借：長期股權(quán)投資785 貸：短期借

10、款200 主營業(yè)務(wù)收入500 應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）85 借：主營業(yè)務(wù)成本400 貸：庫存商品400第一節(jié)第一節(jié) 長期股權(quán)投資的初始計(jì)量長期股權(quán)投資的初始計(jì)量 企業(yè)合并以外其他方式取得的長期股權(quán)投資（對合營、聯(lián)營企業(yè)的投資） 與非同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資入賬價(jià)值確定類似-按支付的對價(jià)的公允價(jià)值 不同之處在于購買時(shí)發(fā)生的直接相關(guān)費(fèi)用，計(jì)入長期股權(quán)投資入賬價(jià)值小結(jié)：與投資有關(guān)的相關(guān)費(fèi)用會(huì)計(jì)處理項(xiàng)目項(xiàng)目直接相關(guān)的費(fèi)直接相關(guān)的費(fèi)用、稅金用、稅金發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)行權(quán)益性證券支付的手續(xù)費(fèi)、支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等傭金等發(fā)行債務(wù)性證券支付發(fā)行債務(wù)性證券支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等的手續(xù)費(fèi)、傭金等長期

11、長期股權(quán)股權(quán)投資投資同一控制同一控制計(jì)入管理費(fèi)用計(jì)入管理費(fèi)用應(yīng)自權(quán)益性證券應(yīng)自權(quán)益性證券的溢價(jià)發(fā)行收入的溢價(jià)發(fā)行收入中扣除，溢價(jià)收中扣除，溢價(jià)收入不足的，應(yīng)沖入不足的，應(yīng)沖減盈余公積和未減盈余公積和未分配利潤分配利潤計(jì)入應(yīng)付債券初始確計(jì)入應(yīng)付債券初始確認(rèn)金額認(rèn)金額非 同 一 控非 同 一 控制制計(jì)入管理費(fèi)用計(jì)入管理費(fèi)用其他方式其他方式計(jì)入成本計(jì)入成本交易性金融資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn)計(jì)入投資收益計(jì)入投資收益持有至到期投資持有至到期投資計(jì)入成本計(jì)入成本可供出售金融資可供出售金融資產(chǎn)產(chǎn)計(jì)入成本計(jì)入成本第二節(jié)長期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量第二節(jié)長期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量 成本法（對子公司的投資） 初始投資或追加投資時(shí)

12、，按照初始投資或追加投資時(shí)的成本增加長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值 除取得投資時(shí)實(shí)際支付的價(jià)款或?qū)r(jià)中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤外，投資企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照享有被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤確認(rèn)投資收益 借：應(yīng)收股利 貸：投資收益 確認(rèn)后，應(yīng)當(dāng)考慮長期股權(quán)投資是否發(fā)生減值。按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)資產(chǎn)減值進(jìn)行減值測試?yán)} 【多選題】甲公司于2010年1月1日投資A公司（非上市公司），取得A公司有表決權(quán)資本的80%。A公司于2010年4月1日分配現(xiàn)金股利10萬元，2010年實(shí)現(xiàn)凈利潤40萬元，2011年4月1日分配現(xiàn)金股利10萬元，下列說法正確的有（ ）。 A.甲公司2010年確認(rèn)投資收益0元 B

13、.甲公司2010年確認(rèn)投資收益8萬元 C.甲公司2011年確認(rèn)投資收益8萬元 D.甲公司2011年確認(rèn)投資收益16萬元 E.甲公司2011年恢復(fù)長期股權(quán)投資成本8萬元 【答案】BC 第二節(jié)長期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量第二節(jié)長期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量 權(quán)益法（對合營、聯(lián)營企業(yè)的投資） 核心：投資方“長期股權(quán)投資”與被投資方所有者權(quán)益的公允價(jià)值掛鉤 科目設(shè)置： 長期股權(quán)投資投資成本（投資時(shí)點(diǎn)） 損益調(diào)整（投資后被投資單位留存收益變動(dòng)） 其他綜合收益（投資后被投資單位其他綜合收益變動(dòng)） 其他權(quán)益變動(dòng)（投資后被投資單位所有者權(quán)益其他變動(dòng)） 1、初始成本的調(diào)整 初始投資成本大于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公

14、允價(jià)值份額的，不調(diào)整已確認(rèn)的初始投資成本。 初始投資成本小于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資 產(chǎn)公允價(jià)值份額的，應(yīng)按其差額， 借：長期股權(quán)投資A（投資成本） 貸：營業(yè)外收入 2、被投資單位實(shí)現(xiàn)凈損益的處理 盈利 借：長期股權(quán)投資 A（損益調(diào)整） 貸：投資收益 2、被投資單位實(shí)現(xiàn)凈損益的處理 虧損 相反的會(huì)計(jì)分錄，但以長期股權(quán)投資賬面價(jià)值減記至零為限 還需承擔(dān)的投資損失的會(huì)計(jì)處理(預(yù)計(jì)負(fù)債)借：投資收益 貸：長期股權(quán)投資-損益調(diào)整 長期應(yīng)收款 實(shí)質(zhì)的股權(quán)投資 預(yù)計(jì)負(fù)債 超額虧損的承擔(dān)義務(wù)若還有未確認(rèn)的投資損失，在備查登記簿中登記 3、被投資公司宣告發(fā)放股利或利潤 現(xiàn)金股利 沖減投資（損益調(diào)整明細(xì)

15、） 借：應(yīng)收股利 貸：長期股權(quán)投資-損益調(diào)整 股票股利 備查登記 4、被投資單位其他綜合收益的變動(dòng) 按持股比例計(jì)算應(yīng)享有的份額 ： 借：長期股權(quán)投資A（其他綜合收益） 貸：其他綜合收益 或者是相反的分錄 5、被投資單位除凈損益、其他綜合收益以及利潤分配以外的所有者權(quán)益的其他變動(dòng) 按持股比例計(jì)算應(yīng)享有的份額 ： 借：長期股權(quán)投資A（其他權(quán)益變動(dòng)） 貸：資本公積-其他資本公積 或者是相反的分錄 例題 【多選題】2010年1月2日，甲公司以貨幣資金取得乙公司30%的股權(quán)，初始投資成本為4 000萬元；當(dāng)日，乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為14 000萬元，與其賬面價(jià)值相同。甲公司取得投資后即派人參與乙公

16、司的生產(chǎn)經(jīng)營決策，但未能對乙公司形成控制。乙公司2010年實(shí)現(xiàn)凈利潤1 000萬元。假定不考慮所得稅等其他因素，2010年甲公司下列各項(xiàng)與該項(xiàng)投資相關(guān)的會(huì)計(jì)處理中，正確的有（ ）。 A.確認(rèn)商譽(yù)200萬元 B.確認(rèn)營業(yè)外收入200萬元 C.確認(rèn)投資收益300萬元 D.確認(rèn)資本公積200萬元 E.確認(rèn)留存收益200萬元 【答案】BC第二節(jié)長期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量第二節(jié)長期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量 權(quán)益法 在確認(rèn)應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)被投資單位的凈利潤或凈虧損時(shí),在被投資單位賬面凈利潤的基礎(chǔ)上,應(yīng)考慮以下因素的影響進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整（完全權(quán)益法） 被投資單位采用的會(huì)計(jì)政策及會(huì)計(jì)期間調(diào)整為與投資單位一致 以取得投資時(shí)被投

17、資單位固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)提的折舊額或攤銷額，以及有關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備金額等對被投資單位凈利潤的影響例題 【單選題】某投資企業(yè)于2010年1月1日取得對聯(lián)營企業(yè)30%的股權(quán)，取得投資時(shí)被投資單位的固定資產(chǎn)公允價(jià)值為600萬元，賬面價(jià)值為300萬元，固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用年限為10年，凈殘值為零，按照年限平均法計(jì)提折舊。被投資單位2010年度利潤表中凈利潤為1 000萬元。不考慮所得稅和其他因素的影響，投資企業(yè)按權(quán)益法核算2010年應(yīng)確認(rèn)的投資收益為（ ）萬元。 A.300 B.291 C.309 D.210 【答案】B第二節(jié)長期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量第二節(jié)長期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量 權(quán)益法 在

18、確認(rèn)應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)被投資單位的凈利潤或凈虧損時(shí),在被投資單位賬面凈利潤的基礎(chǔ)上,應(yīng)考慮以下因素的影響進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整（完全權(quán)益法） 應(yīng)抵銷與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益逆流交易 當(dāng)投資企業(yè)自其聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)購買資產(chǎn)時(shí)，在將該資產(chǎn)出售給外部獨(dú)立第三方之前，不應(yīng)確認(rèn)聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)因該交易產(chǎn)生的損益中本企業(yè)應(yīng)享有的部分。順流交易 投資方投出資產(chǎn)或出售資產(chǎn)給其聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)產(chǎn)生的損益中，按照持股比例計(jì)算確定歸屬于本企業(yè)的部分不予確認(rèn)。第二節(jié)長期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量第二節(jié)長期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量 投資方的個(gè)別報(bào)表中 無論順流還是逆流內(nèi)部交易 借：長期股權(quán)投資-損益調(diào)整 （被投資方

19、凈利潤的公允價(jià)值-內(nèi)部交易凈利）*持股比例 貸：投資收益 投資方有子公司，需要編制合并報(bào)表，合并報(bào)表中 與合營、聯(lián)營企業(yè)的順流交易 借：營業(yè)收入 該內(nèi)部交易售價(jià)*持股比例 貸：營業(yè)成本 該內(nèi)部交易成本*持股比例 投資收益 該內(nèi)部交易凈利*持股比例 與合營、聯(lián)營企業(yè)的逆流交易 借：長期股權(quán)投資 該內(nèi)部交易凈利*持股比例 貸：存貨第二節(jié)長期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量第二節(jié)長期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量 權(quán)益法 在確認(rèn)應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)被投資單位的凈利潤或凈虧損時(shí),在被投資單位賬面凈利潤的基礎(chǔ)上,應(yīng)考慮以下因素的影響進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整（完全權(quán)益法） 應(yīng)抵銷與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益無論順流還是逆流內(nèi)部

20、交易，所產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損失，屬于所轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)發(fā)生減值損失的，不需抵銷例題 甲公司持有乙公司20%有表決權(quán)股份，能夠?qū)σ夜旧a(chǎn)經(jīng)營決策施加重大影響。2014年，甲公司將其賬面價(jià)值為800萬元的商品以640萬元的價(jià)格出售給乙公司。2014年資產(chǎn)負(fù)債表日，該批商品尚未對外部第三方出售。假定甲公司取得該項(xiàng)投資時(shí)，乙公司各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相同，兩者在以前期間未發(fā)生過內(nèi)部交易。乙公司2014年凈利潤為2 000萬元。 上述甲公司在確認(rèn)應(yīng)享有乙公司2014年凈損益時(shí)，如果有證據(jù)表明交易價(jià)格640萬元與甲公司該商品賬面價(jià)值800萬元之間的差額是該資產(chǎn)發(fā)生了減值損失，在確認(rèn)投資損益

21、時(shí)不應(yīng)予以抵銷。甲公司應(yīng)當(dāng)進(jìn)行的會(huì)計(jì)處理為： 借：長期股權(quán)投資損益調(diào)整400（2 00020%） 貸：投資收益 400 第二節(jié)長期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量第二節(jié)長期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量 權(quán)益法 在確認(rèn)應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)被投資單位的凈利潤或凈虧損時(shí),在被投資單位賬面凈利潤的基礎(chǔ)上,應(yīng)考慮以下因素的影響進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整（完全權(quán)益法） 應(yīng)抵銷與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益合營方向合營企業(yè)投出非貨幣性資產(chǎn)產(chǎn)生損益的處理 實(shí)質(zhì)：非貨幣性資產(chǎn)交換（遵循非貨幣性資產(chǎn)交換會(huì)計(jì)準(zhǔn)則） 若與投出非貨幣性資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的重大風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬沒有轉(zhuǎn)移給合營企業(yè)；投出非貨幣性資產(chǎn)的損益無法可靠計(jì)量；投出非貨幣性資產(chǎn)交易不

22、具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，合營方不應(yīng)確認(rèn)該類交易的損益例題 【計(jì)算分析題】甲公司與乙公司共同投資于丙公司，各持股比例50%，共同控制丙公司。2010年1月1日甲公司投出廠房，該廠房的賬面原值2 000萬元，已提折舊400萬元，公允價(jià)值1 700萬元。因該項(xiàng)投出非貨幣性資產(chǎn)交易不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。 要求：編制甲公司2010年1月1日對丙公司投資的會(huì)計(jì)分錄。 【答案】 借：固定資產(chǎn)清理 1 600 累計(jì)折舊 400 貸：固定資產(chǎn) 2 000 借：長期股權(quán)投資丙公司 1 600 貸：固定資產(chǎn)清理 1 600第二節(jié)長期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量第二節(jié)長期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量 權(quán)益法 在確認(rèn)應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)被投資單位的凈利潤或凈虧

23、損時(shí),在被投資單位賬面凈利潤的基礎(chǔ)上,應(yīng)考慮以下因素的影響進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整（完全權(quán)益法） 應(yīng)抵銷與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益合營方向合營企業(yè)投出非貨幣性資產(chǎn)產(chǎn)生損益的處理 合營方轉(zhuǎn)移了與投出非貨幣性資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的重大風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬并且投出資產(chǎn)留給合營企業(yè)使用的，應(yīng)在該項(xiàng)交易中確認(rèn)歸屬于合營企業(yè)其他合營方的利得和損失 未來期間，該項(xiàng)投入合營企業(yè)的固定資產(chǎn)計(jì)提折舊時(shí)，前期投資時(shí)產(chǎn)生的利得上的折舊部分在計(jì)算確認(rèn)投資收益時(shí)作為內(nèi)部交易損益進(jìn)行后續(xù)處理。(即順流交易內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)損益的調(diào)整) 向合營企業(yè)投出非貨幣性資產(chǎn)例題.doc 第二節(jié)長期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量第二節(jié)長期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量 權(quán)

24、益法 在確認(rèn)應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)被投資單位的凈利潤或凈虧損時(shí),在被投資單位賬面凈利潤的基礎(chǔ)上,應(yīng)考慮以下因素的影響進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整（完全權(quán)益法） 應(yīng)抵銷與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益合營方向合營企業(yè)投出非貨幣性資產(chǎn)產(chǎn)生損益的處理 在投出非貨幣性資產(chǎn)的過程中，合營方除了取得合營企業(yè)長期股權(quán)投資外還取得了其他貨幣性資產(chǎn)或非貨幣性資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)該項(xiàng)交易中與所取得其他貨幣性、非貨幣性資產(chǎn)相關(guān)的損益例題 【計(jì)算分析題】甲公司和乙公司于2010年3月31日共同出資設(shè)立丙公司，注冊資本為1 900萬元，甲公司持有丙公司注冊資本的50%，乙公司持有丙公司注冊資本的50%，丙公司為甲、乙公司的合營企業(yè)

25、。甲公司以其固定資產(chǎn)（廠房）出資，該廠房的原-價(jià)為1 200萬元，累計(jì)折舊為320萬元，公允價(jià)值為1 000萬元，未計(jì)提減值；乙公司以900萬元的現(xiàn)金出資，另支付甲公司50萬元現(xiàn)金。假定廠房的尚可使用年限為10年，采用年限平均法計(jì)提折舊，無殘值。丙公司2010年實(shí)現(xiàn)凈利潤為800萬元。假定甲公司有子公司，需要編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，不考慮所得稅等相關(guān)稅費(fèi)的影響。 要求：計(jì)算甲公司2010年度個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中確定的對丙公司的投資收益 答案： 347.28例題解析 投出廠房的賬面價(jià)值與其公允價(jià)值之間的差額120萬元（1 000-880）確認(rèn)為處置損益（利得） 甲公司收取50萬元現(xiàn)金，上述利得中包含收取的5

26、0萬元現(xiàn)金實(shí)現(xiàn)的利得為6萬元（1201 00050），甲公司投資時(shí)固定資產(chǎn)中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益=120-6=114（萬元）。 2014年12月31日固定資產(chǎn)中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益=114-114109/12=105.45（萬元） 2014年甲公司個(gè)別報(bào)表中應(yīng)確認(rèn)的投資收益=（800-105.45）50%=347.28（萬元） 第二節(jié)長期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量第二節(jié)長期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量 長期股權(quán)投資減值（成本法、權(quán)益法均適用） 資產(chǎn)負(fù)債表日判斷長期股權(quán)投資是否存在可能發(fā)生減值的跡象 存在減值跡象的，應(yīng)當(dāng)估計(jì)其可收回金額 可收回金額應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值

27、兩者之間較高者確定。 可收回金額的計(jì)量結(jié)果表明，資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)將資產(chǎn)的賬面價(jià)值減記至可收回金額借：資產(chǎn)減值損失 貸：長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備 資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。第三節(jié)第三節(jié) 長期股權(quán)投資核算方法的長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換及處置轉(zhuǎn)換及處置 長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換 成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法 因持股比例下降關(guān)鍵點(diǎn)：剩余持股比例部分應(yīng)從取得投資時(shí)點(diǎn)采用權(quán)益法核算，即對剩余持股比例投資追溯調(diào)整，將其調(diào)整到權(quán)益法核算的結(jié)果 處置部分借：銀行存款貸：長期股權(quán)投資投資收益（差額）第三節(jié)第三節(jié) 長期股權(quán)投資核算方法的長期股權(quán)投資核算方法的

28、轉(zhuǎn)換及處置轉(zhuǎn)換及處置 長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換 成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法剩余部分追溯調(diào)整 投資時(shí)點(diǎn)商譽(yù)的追溯剩余的長期股權(quán)投資成本與按照剩余持股比例計(jì)算原投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額,屬于投資作價(jià)中體現(xiàn)的商譽(yù)部分,不調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值；屬于投資成本小于原投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的,在調(diào)整長期股權(quán)投資成本的同時(shí),應(yīng)調(diào)整留存收益（盈余公積、未分配利潤）。 長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換 成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法剩余部分追溯調(diào)整 投資后的追溯調(diào)整借：長期股權(quán)投資貸：盈余公積（原取得投資時(shí)至處置投資當(dāng)期期初被投資單

29、位留存收益的增加剩余持股比例）*10% 利潤分配（原取得投資時(shí)至處置投資當(dāng)期期初被投資單位留存收益的增加剩余持股比例）*90%投資收益（處置投資當(dāng)期期初至處置日被投資單位的凈損益增加剩余持股比例） 其他綜合收益 （原取得投資時(shí)至處置日被投資單位其他綜合收益的增加剩余持股比例） 資本公積其他資本公積（原取得投資時(shí)至處置日其他原因?qū)е卤煌顿Y單位所有者權(quán)益增加剩余持股比例） 若是被投資方所有者權(quán)益減少，則是相反的分錄第三節(jié)第三節(jié) 長期股權(quán)投資核算方法的長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換及處置轉(zhuǎn)換及處置 長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換 成本法轉(zhuǎn)換為公允價(jià)值計(jì)量 因持股比例下降借：交易性金

30、融資產(chǎn)（或可供出售金融資產(chǎn)）-成本 轉(zhuǎn)換日公允價(jià)值 貸：長期股權(quán)投資 賬面價(jià)值差額計(jì)入“投資收益”第三節(jié)第三節(jié) 長期股權(quán)投資核算方法的長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換及處置轉(zhuǎn)換及處置 權(quán)益法核算轉(zhuǎn)為公允價(jià)值計(jì)量權(quán)益法核算轉(zhuǎn)為公允價(jià)值計(jì)量 因持股比例下降 按喪失共同控制或重大影響之日該剩余股權(quán)的公允價(jià)值確認(rèn)金融資產(chǎn)的入賬價(jià)值 該剩余股權(quán)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益（投資收益） 原采用權(quán)益法核算的相關(guān)其他綜合收益采用與被投資單位直接處置相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債相同的基礎(chǔ)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，因被投資方除凈損益、其他綜合收益和利潤分配以外的其他所有者權(quán)益變動(dòng)而確認(rèn)的所有者權(quán)益全部轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益（投資收益）第三節(jié)

31、第三節(jié) 長期股權(quán)投資核算方法的長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換及處置轉(zhuǎn)換及處置 長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換 權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法 因持股比例上升由權(quán)益法改為成本法按分步取得股權(quán)最終形成企業(yè)合并處理。分步取得股權(quán)最終形成控股合并 最終形成同一控制下控股合并 不屬于“一攬子交易”的：合并日初始投資成本=合并日相對于最終控制方而言的被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額全部持股比例+包括最終控制方收購被合并方而形成的商譽(yù) 新增投資部分初始投資成本=合并日初始投資成本-原長期股權(quán)投資賬面價(jià)值新增投資部分初始投資成本與為取得新增部分所支付對價(jià)的賬面價(jià)值的差額，調(diào)整資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）

32、，資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）不足沖減的，沖減留存收益。 例題 【單選題】2010年1月1日，甲公司取得A公司25%的股份，實(shí)際支付款項(xiàng)6 000萬元，能夠?qū)公司施加重大影響，同日A公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為22 000萬元（與公允價(jià)值相等，下同）,甲公司所在集團(tuán)最終控制方此前合并A公司時(shí)確認(rèn)的商譽(yù)為200萬元 。2010年度，A公司實(shí)現(xiàn)凈利潤1 000萬元，無其他所有者權(quán)益變動(dòng)。2011年1月1日，甲公司以定向增發(fā)股票的方式購買同一集團(tuán)內(nèi)另一企業(yè)持有的A公司40%股權(quán)。為取得該股權(quán)，甲公司增發(fā)2 000萬股普通股，每股面值為1元，每股公允價(jià)值為4.5元；支付承銷商傭金50萬元。取得該股權(quán)

33、時(shí)，A公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為23 000萬元。進(jìn)一步取得投資后，甲公司能夠?qū)公司實(shí)施控制。假定甲公司和A公司采用的會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)期間相同，甲公司2011年1月1日進(jìn)一步取得股權(quán)投資時(shí)應(yīng)確認(rèn)的資本公積為( ) 萬元。A.6 850 B.6 900 C.6 950 D.6 750 【答案】A解析 合并日長期股權(quán)投資的初始投資成本=23 00065%+200=15 150 原25%股權(quán)投資賬面價(jià)值=6 000+1 00025%=6 250 新增長期股權(quán)投資入賬成本=15150-6250=8 900 甲公司2014年1月1日進(jìn)一步取得股權(quán)投資時(shí)應(yīng)確認(rèn)的資本公積=8 900-股本面值2 000-發(fā)

34、行費(fèi)用50=6 850。 分步取得股權(quán)最終形成控股合并 分步實(shí)現(xiàn)非同一控制下企業(yè)合并 在個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中， 購買日（取得控制權(quán)日）初始投資成本=購買日之前所持被購買方的股權(quán)投資的賬面價(jià)值+購買日新增投資成本 取得控制權(quán)日之前因采用權(quán)益法核算而確認(rèn)的相關(guān)其他綜合收益和其他資本公積暫不進(jìn)行會(huì)計(jì)處理 。例題 A、B公司屬非同一控制下的獨(dú)立公司。A公司于210年3月以3000萬元取得B公司30%的股權(quán),因能夠?qū)公司施加重大影響,對所取得的長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算，于210年確認(rèn)對B公司的投資收益200萬元，其他綜合收益100萬元，資本公積100萬元。211年4月，A公司又斥資3600萬元自C公司取得

35、B公司另外30%的股權(quán)。假定A公司在取得對B公司的長期股權(quán)投資以后,B公司并未宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤。A公司按凈利潤的10%提取盈余公積。A公司對該項(xiàng)長期股權(quán)投資未計(jì)提任何減值準(zhǔn)備。 例題 借：長期股權(quán)投資-B公司 70 000 000 貸：長期股權(quán)投資-B公司(投資成本) 30 000 000 （損益調(diào)整） 2 000 000 （其他綜合收益） 1 000 000 （其他權(quán)益變動(dòng)） 1 000 000 銀行存款 36 000 000第三節(jié)第三節(jié) 長期股權(quán)投資核算方法的長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換及處置轉(zhuǎn)換及處置 公允價(jià)值計(jì)量轉(zhuǎn)為權(quán)益法公允價(jià)值計(jì)量轉(zhuǎn)為權(quán)益法 權(quán)益法下初始投資成本確認(rèn) 借：長期股

36、權(quán)投資-投資成本 原投資的公允價(jià)值加上為取得新增投資而應(yīng)支付對價(jià)的公允價(jià)值 其他綜合收益 （可能貸方） 貸：可供出售金融資產(chǎn)（按明細(xì)賬戶結(jié)轉(zhuǎn)） 銀行存款等 投資收益 權(quán)益法下初始投資成本的調(diào)整第三節(jié)第三節(jié) 長期股權(quán)投資核算方法的長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換及處置轉(zhuǎn)換及處置 公允價(jià)值計(jì)量轉(zhuǎn)為成本法公允價(jià)值計(jì)量轉(zhuǎn)為成本法 實(shí)質(zhì)也是企業(yè)通過多次交易分步取得被投資單位的股權(quán)，最終形成企業(yè)合并 同一控制下的借：長期股權(quán)投資 合并日被投資方賬面所有者權(quán)益*持股比例 貸：可供出售金融資產(chǎn)（按明細(xì)賬戶結(jié)轉(zhuǎn)） 銀行存款等 差額借記資本公積-資本（股本）溢價(jià)、盈余公積、利潤分配-未分配利潤；或貸記資本公積-資本（股

37、本）溢價(jià) 原可供出售金融資產(chǎn)產(chǎn)生的“其他綜合收益”，暫不處理，掛賬第三節(jié)第三節(jié) 長期股權(quán)投資核算方法的長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換及處置轉(zhuǎn)換及處置 公允價(jià)值計(jì)量轉(zhuǎn)為成本法公允價(jià)值計(jì)量轉(zhuǎn)為成本法 實(shí)質(zhì)也是企業(yè)通過多次交易分步取得被投資單位的股權(quán)，最終形成企業(yè)合并 非同一控制下的 借：長期股權(quán)投資-成本 原投資的公允價(jià)值加上為取得新增投資而應(yīng)支付對價(jià)的公允價(jià)值 其他綜合收益 （可能貸方） 貸：可供出售金融資產(chǎn)（按明細(xì)賬戶結(jié)轉(zhuǎn)） 銀行存款等 投資收益 原可供出售金融資產(chǎn)產(chǎn)生的“其他綜合收益”要轉(zhuǎn)投資收益第三節(jié)第三節(jié) 長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換及處長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換及處置置 長期股權(quán)投資的處置長

38、期股權(quán)投資的處置 處置長期股權(quán)投資，其賬面價(jià)值與實(shí)際取得價(jià)款的差額，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。 借：銀行存款 貸：長期股權(quán)投資 （權(quán)益法下按明細(xì)賬結(jié)轉(zhuǎn)） 差額計(jì)入“投資收益”第三節(jié)第三節(jié) 長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換及處長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換及處置置 長期股權(quán)投資的處置長期股權(quán)投資的處置 采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，相關(guān)其他綜合收益采用與被投資單位直接處置相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債相同的基礎(chǔ)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，因被投資方除凈損益、其他綜合收益和利潤分配以外的其他所有者權(quán)益變動(dòng)而確認(rèn)的所有者權(quán)益按相應(yīng)比例轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。 借：資本公積-其他資本公積 其他綜合收益 （對應(yīng)的被投資方的其他綜合收益是可重分類進(jìn)損益的） 貸：

39、投資收益 或相反的會(huì)計(jì)分錄第四節(jié) 合營安排 概念 一項(xiàng)由兩個(gè)或兩個(gè)以上的參與方共同控制的安排 共同控制的判斷原則 當(dāng)且僅當(dāng)相關(guān)活動(dòng)的決策要求集體控制該安排的參與方一致同意時(shí)，才存在共同控制 若存在兩個(gè)或兩個(gè)以上的參與方組合能能集體控制某項(xiàng)安排，不構(gòu)成共同控制 爭議解決機(jī)制的影響 參與方持有的權(quán)利是否為保護(hù)性 一項(xiàng)安排的不同活動(dòng)可能由不同的參與方或組合主導(dǎo) 綜合評估多項(xiàng)相關(guān)協(xié)議例題 【單選題】甲企業(yè)由投資者A、B和C組成，協(xié)議規(guī)定，相關(guān)活動(dòng)的決策至少需要75%表決權(quán)通過才能實(shí)施。假定A、B和C投資者任意兩方均可達(dá)成一致意見，但三方不可能同時(shí)達(dá)成一致意見。下列項(xiàng)目中屬于共同控制的是（ ）。 A.A

40、公司、B公司、C公司在該甲企業(yè)中擁有的表決權(quán)分別為50%、35%和15% B.A公司、B公司、C公司在該甲企業(yè)中擁有的表決權(quán)分別為50%、25%和25% C.A公司、B公司、C公司在該甲企業(yè)中擁有的表決權(quán)分別為80%、10%和10% D.A公司、B公司、C公司在該甲企業(yè)中擁有的表決權(quán)分別為40%、30%和30% 【答案】A 第四節(jié) 合營安排 合營安排中的不同參與方 對合營安排享有共同控制的參與方（分享控制權(quán)的參與方）被稱為“合營方”；對合營安排不享有共同控制的參與方被稱為“非合營方”。 分類 共同經(jīng)營 合營安排未通過單獨(dú)主體達(dá)成 合營企業(yè) 合營安排通過單獨(dú)主體達(dá)成法律形式經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)共同經(jīng)營的例子

41、 A 公司、B 公司、C 公司建立了一項(xiàng)共同制造汽車的安排。協(xié)議約定：該安排相關(guān)活動(dòng)的決策需要A 公司、B 公司、C 公司一致同意方可做出；A 公司負(fù)責(zé)生產(chǎn)并安裝汽車發(fā)動(dòng)機(jī)，B 公司負(fù)責(zé)生產(chǎn)汽車車身和底盤，C 公司負(fù)責(zé)生產(chǎn)其他部件并進(jìn)行組裝；A 公司、B 公司、C 公司負(fù)責(zé)各自部分的成本費(fèi)用，如人工成本、生產(chǎn)成本等；汽車實(shí)現(xiàn)，對外銷售后，A 公司B 公司、C 公司各自獲得銷售收入的1/3第四節(jié) 合營安排 共同經(jīng)營參與方的會(huì)計(jì)處理 一般會(huì)計(jì)處理原則 各方確認(rèn)其與共同經(jīng)營中利益份額相關(guān)的資產(chǎn)、負(fù)債、收入、費(fèi)用 合營方向共同經(jīng)營投出或出售不構(gòu)成業(yè)務(wù)的資產(chǎn) 在共同經(jīng)營將相關(guān)資產(chǎn)出售給第三方或相關(guān)資產(chǎn)消耗之前（即，未