新稅法下新準(zhǔn)則對(duì)虧損彌補(bǔ)的會(huì)計(jì)處理

1、新稅法下新準(zhǔn)那么對(duì)虧損彌補(bǔ)的會(huì)計(jì)處理一、虧損的界定如果當(dāng)年按會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么計(jì)算的本年利潤(rùn)為負(fù)數(shù)，即為會(huì)計(jì)上講的“虧損新?企業(yè)所得稅法實(shí)施條例?第十條規(guī)定：企業(yè)所得稅法第五條所稱虧損，是指企業(yè)依照企業(yè)所得稅法和本條例的規(guī)定將每一納稅年度的收入總額減除不征稅收入、免稅收入和各項(xiàng)扣除后小于零的數(shù)額。 二、虧損彌補(bǔ)的新舊稅法處理新稅法 ?中華人民共和國企業(yè)所得稅法?第五條規(guī)定：企業(yè)每一納稅年度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項(xiàng)扣除以及允許彌補(bǔ)的以前年度虧損后的余額，為應(yīng)納稅所得額。 第十八條規(guī)定：企業(yè)納稅年度發(fā)生的虧損，準(zhǔn)予向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，用以后年度的所得彌補(bǔ)，但結(jié)轉(zhuǎn)年限最長(zhǎng)不得超過五年。 新法對(duì)

2、投資收益的免稅規(guī)定：?中華人民共和國企業(yè)所得稅法?第二十六條第二項(xiàng)第三項(xiàng)免稅規(guī)定：符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益免稅。在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)場(chǎng)所的非居民企業(yè)取得與該機(jī)構(gòu)場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益。 ?中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例?第八十三條規(guī)定，是指居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)取得的投資收益。不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票缺乏12個(gè)月取得的投資收益。 舊稅法：?企業(yè)所得稅暫行條例?第十一條規(guī)定：納稅人發(fā)生年度虧損的，可以用下一納稅年度的所得彌補(bǔ)；下一納稅年度的所得缺乏彌補(bǔ)的，可以逐年延續(xù)彌補(bǔ)，但是延續(xù)彌補(bǔ)期最長(zhǎng)不得超過五年。 國稅總局下發(fā)

3、的?關(guān)于修訂企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表的通知?國稅發(fā)200656號(hào)文件那么規(guī)定，新申報(bào)表在納稅調(diào)整時(shí)先不將投資收益復(fù)原，待納稅調(diào)整彌補(bǔ)虧損后，再加上應(yīng)補(bǔ)稅投資收益已繳所得稅額投資收益1被投資企業(yè)適用稅率被投資企業(yè)適用稅率，計(jì)算應(yīng)納所得稅額。 新舊稅法差異：1、新稅法將投資收益作為免稅收入，不再遵從國稅發(fā)200656號(hào)文的規(guī)定； 2、原申報(bào)表根據(jù)稅收政策，將免稅所得列入納稅調(diào)整后所得彌補(bǔ)虧損后減除，將減免所得稅額列入計(jì)算企業(yè)應(yīng)納所得稅額后減除，也就是說如果企業(yè)彌補(bǔ)虧損后，沒有所得額的話將不再計(jì)算減除，不能擴(kuò)大當(dāng)年度虧損額。 新申報(bào)表根據(jù)新所得稅法規(guī)定那么將不征稅收入、免稅收入、減計(jì)收入、減免稅工程所得

4、、加計(jì)扣除和抵扣應(yīng)納稅所得額直接計(jì)入納稅調(diào)減工程，在“納稅調(diào)整后所得之前扣除。這樣無論企業(yè)是否有利潤(rùn)和所得，這些工程都可以在當(dāng)年作為稅前扣除，直接減少所得額或擴(kuò)大當(dāng)年度虧損。 3、對(duì)境外所得彌虧有別。新申報(bào)表在主表計(jì)算“納稅調(diào)整后所得之前有一欄“加：境外應(yīng)稅所得彌補(bǔ)境內(nèi)虧損。這說明，境外所得可以境內(nèi)虧損，但新?企業(yè)所得稅法?規(guī)定，企業(yè)在匯總計(jì)算繳納企業(yè)所得稅時(shí)，其境外營業(yè)機(jī)構(gòu)的虧損不得抵減境內(nèi)營業(yè)機(jī)構(gòu)的盈利。 而原企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)境外業(yè)務(wù)之間的盈虧可以互相彌補(bǔ)，但企業(yè)境內(nèi)外之間的盈虧不得相互彌補(bǔ)。 三、虧損彌補(bǔ)的新舊會(huì)計(jì)處理舊準(zhǔn)那么： 如果企業(yè)當(dāng)年發(fā)生財(cái)務(wù)賬面虧損，應(yīng)借記“利潤(rùn)分配未分配

5、利潤(rùn)科目，貸記“本年利潤(rùn)科目。企業(yè)以后年度彌補(bǔ)虧損時(shí)作以上相反的分錄。如果企業(yè)采用應(yīng)付稅款法而非資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，不再做其他分錄。 新準(zhǔn)那么：?企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么第18號(hào)所得稅?要求企業(yè)對(duì)于能夠結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的可抵扣虧損和稅款抵減，應(yīng)當(dāng)以可能獲得用于抵扣尚可抵扣的虧損和稅款抵減的未來應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)五年內(nèi)可抵扣暫時(shí)性差異是否能在以后經(jīng)營期內(nèi)的應(yīng)稅利潤(rùn)充分轉(zhuǎn)回作出判斷，如果不能，企業(yè)不應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。 新準(zhǔn)那么對(duì)“未來應(yīng)納稅所得額的判斷只給出了原那么性的規(guī)定，這就需要會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷等能力。對(duì)于未來可以轉(zhuǎn)回的應(yīng)納稅額預(yù)計(jì)過高，可能無法轉(zhuǎn)回，可以按照?企業(yè)會(huì)計(jì)

6、準(zhǔn)那么第18號(hào)所得稅?要求，在每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行復(fù)核。如果未來期間很可能無法獲得足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產(chǎn)的利益，那么應(yīng)當(dāng)減記遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價(jià)值，其具體會(huì)計(jì)處理為：借記“所得稅費(fèi)用 科目，貸記“遞延所得稅資產(chǎn) 科目。在很可能獲得足夠的應(yīng)納稅所得額時(shí)，減記的金額應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)回，其具體會(huì)計(jì)處理為：借記“遞延所得稅資產(chǎn) 科目，貸記“所得稅費(fèi)用 科目。 四、彌補(bǔ)虧損的三種方式 企業(yè)彌補(bǔ)虧損的方式主要有三種： 1企業(yè)發(fā)生虧損，可以用次年度的稅前利潤(rùn)彌補(bǔ)，次年度利潤(rùn)缺乏彌補(bǔ)的，可以在5年內(nèi)延續(xù)彌補(bǔ)。本文將重點(diǎn)對(duì)這種方式下的所得稅會(huì)計(jì)處理進(jìn)行探討。 2企業(yè)

7、發(fā)生的虧損，5年內(nèi)的稅前利潤(rùn)缺乏彌補(bǔ)時(shí)，用稅后利潤(rùn)彌補(bǔ)。這種方式不確認(rèn)遞延所得稅。稅法上在計(jì)算應(yīng)稅所得時(shí)不能扣除虧損余額。 3企業(yè)發(fā)生的虧損，可以用盈余公積彌補(bǔ)。借記“盈余公積 科目，貸記“利潤(rùn)分配盈余公積補(bǔ)虧 科目。 五、案例解析 路源公司2007年的應(yīng)納稅所得額為-600萬元，當(dāng)年適用稅率為33%.經(jīng)綜合判斷，該公司在5年可能獲得足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產(chǎn)。假設(shè)路源公司2021年至2021年所得稅率均為25%，無其他暫時(shí)性差異。 1、2007年末，企業(yè)應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)： 借：遞延所得稅資產(chǎn)補(bǔ)虧抵減 198萬600萬元33% 貸：所得稅費(fèi)用遞延所得稅費(fèi)用 198萬 2、20

8、21年該企業(yè)的應(yīng)納稅所得額為100萬元，經(jīng)復(fù)核，預(yù)計(jì)未來能獲得用于抵扣尚可抵扣的虧損的應(yīng)納稅所得額。 2021年末賬務(wù)處理： 1稅率變化對(duì)遞延所得資產(chǎn)的調(diào)整 借：所得稅費(fèi)用遞延所得稅費(fèi)用 48萬60033%-60025% 貸：遞延所得稅資產(chǎn)補(bǔ)虧抵減 48萬 2彌補(bǔ)2007年虧損，抵減2007年確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn) 借：所得稅費(fèi)用遞延所得稅費(fèi)用 25萬100萬元25% 貸：遞延所得稅資產(chǎn)補(bǔ)虧抵減 25萬 3、2021年應(yīng)納稅所得額為-150萬元，由于受世界金融危機(jī)的影響，經(jīng)復(fù)核， 預(yù)計(jì)未來五年期間內(nèi)不能取得足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產(chǎn)。 由于2021年無法獲得用于抵扣尚可抵扣的虧損的

9、應(yīng)納稅所得額，按照謹(jǐn)慎性原那么，不確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)，不進(jìn)行賬務(wù)處理，只進(jìn)行備查簿登記，并將年末遞延所得稅的賬面價(jià)值全部轉(zhuǎn)銷。 借：所得稅費(fèi)用遞延所得稅資產(chǎn) 125萬198-48-25 貸：遞延所得稅資產(chǎn)補(bǔ)虧抵減 125萬 4、2021年經(jīng)濟(jì)形勢(shì)仍未好轉(zhuǎn)，虧損繼續(xù)加大，當(dāng)年的應(yīng)納稅所得額為-300萬元，經(jīng)復(fù)核，預(yù)計(jì)未來五年期間內(nèi)不能取得足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產(chǎn)。 按照謹(jǐn)慎性原那么，2021年不進(jìn)行所得稅的賬務(wù)處理。 5、2021年經(jīng)濟(jì)形勢(shì)好轉(zhuǎn)，企業(yè)實(shí)現(xiàn)扭虧為盈，應(yīng)納稅所得額為100萬元，經(jīng)復(fù)核，預(yù)計(jì)未來1年內(nèi)能獲得用于抵扣尚可抵扣的虧損的應(yīng)納稅所得額。 2021年末賬務(wù)處理為：

10、 1轉(zhuǎn)回09年已經(jīng)轉(zhuǎn)銷的遞延所得稅資產(chǎn)賬面價(jià)值 借：遞延所得稅資產(chǎn)補(bǔ)虧抵減 125萬 貸：所得稅費(fèi)用遞延所得稅費(fèi)用 125萬 2彌補(bǔ)2007年虧損，抵減遞延所得稅資產(chǎn) 借：所得稅費(fèi)用遞延所得稅費(fèi)用 25萬100萬元25% 貸：遞延所得稅資產(chǎn)補(bǔ)虧抵減 25萬 6、2021年應(yīng)納稅所得額為600萬元，經(jīng)復(fù)核，預(yù)計(jì)未來5年內(nèi)能獲得用于抵扣尚可抵扣的虧損的應(yīng)納稅所得額。 1彌補(bǔ)2007年虧損，抵減遞延所得稅資產(chǎn)。 借：所得稅費(fèi)用遞延所得稅費(fèi)用 100萬125-25 貸：遞延所得稅資產(chǎn)補(bǔ)虧抵減 100萬 注：2021年600萬元的應(yīng)納稅所得額彌補(bǔ)07年的虧損余額400萬元600-100-100后，還剩余

11、200萬元600-400的應(yīng)納稅所得額。 至此2007年的虧損全部彌補(bǔ)，并且也享受完稅法規(guī)定的彌虧期。 2由于2021年預(yù)計(jì)未來能獲得用于抵扣尚可抵扣的虧損的應(yīng)納稅所得額，所以應(yīng)確認(rèn)2021年虧損形成的遞延所得稅資產(chǎn)： 借：遞延所得稅資產(chǎn)補(bǔ)虧抵減 37.5萬150萬元25% 貸：所得稅費(fèi)用遞延所得稅費(fèi)用 37.5萬 2021年彌補(bǔ)完2007年的虧損后，剩余的200萬元應(yīng)納稅所得額可以彌補(bǔ)2021年150萬元的虧損。 借：所得稅費(fèi)用遞延所得稅費(fèi)用 37.5萬 貸：遞延所得稅資產(chǎn)補(bǔ)虧抵減 37.5萬 注：2021年剩余的200萬元的應(yīng)納稅所得額彌補(bǔ)2021年150萬元的虧損后，還剩余50萬元的應(yīng)納

12、稅所得額，可以用來彌補(bǔ)2021年的虧損。 3計(jì)算2021年虧損應(yīng)確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)： 借：遞延所得稅資產(chǎn)補(bǔ)虧抵減 75萬300萬元25% 貸：所得稅費(fèi)用遞延所得稅費(fèi)用 75萬 彌補(bǔ)2021年的虧損，抵減局部遞延所得稅資產(chǎn) 借：所得稅費(fèi)用遞延所得稅費(fèi)用 12.5萬 50萬元25% 貸：遞延所得稅資產(chǎn)補(bǔ)虧抵減 12.5萬 六、首次執(zhí)行日的會(huì)計(jì)處理 ?企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么第38號(hào)首次執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么?應(yīng)用指南指出，在首次執(zhí)行日，企業(yè)對(duì)于能夠結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的可抵扣虧損和稅款抵減，應(yīng)以很可能獲得用來抵扣可抵扣虧損和稅款抵減的未來應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)，同時(shí)調(diào)整期初留存收益。 首次執(zhí)行日已

13、經(jīng)按上述準(zhǔn)那么規(guī)定，將能夠結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的可抵扣虧損和稅款抵減確認(rèn)為“遞延所得稅資產(chǎn)，那應(yīng)稅利潤(rùn)彌補(bǔ)虧損時(shí)所得稅的處理即應(yīng)按?企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么第18號(hào)所得稅?中“遞延所得稅資產(chǎn)的轉(zhuǎn)回處理。 七、企業(yè)虛報(bào)虧損的賬務(wù)處理1、虛報(bào)虧損的界定。 根據(jù)國家稅務(wù)總局2005年發(fā)布了?國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)虛報(bào)虧損適用稅法問題的通知?，企業(yè)虛報(bào)虧損是指企業(yè)在年度企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表中申報(bào)的虧損數(shù)額大于按稅收規(guī)定計(jì)算出的虧損數(shù)額。 2、按照新會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么，具體賬務(wù)處理如下： 1調(diào)整永久性差異。如調(diào)增應(yīng)納稅額，借記“以前年度損益調(diào)整科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交所得稅 科目； 2調(diào)整時(shí)間性差異。如調(diào)增應(yīng)納稅額，借記“以前年

14、度損益調(diào)整 科目，借記“遞延所得稅資產(chǎn) 科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交所得稅 科目； 3查出的永久性差異和時(shí)間性差異上交時(shí)，借記“應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交所得稅 科目， 貸記“銀行存款 科目。 3、對(duì)于永久性差異或時(shí)間性差異而造成的虛報(bào)虧損，因其發(fā)生在納稅申報(bào)匯算清繳后，稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查時(shí)，故不調(diào)“表 企業(yè)所得稅納稅年度申報(bào)表，只作補(bǔ)稅罰款的賬務(wù)處理。 4、虛報(bào)虧損調(diào)整后仍為虧損的財(cái)稅處理 ?國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)虛報(bào)虧損適用稅法問題的通知?規(guī)定，企業(yè)虛報(bào)虧損而被稅務(wù)機(jī)關(guān)查處之后，剔除虛數(shù)，能實(shí)際繳稅的，將按照實(shí)際繳稅金額的一定比例進(jìn)行處理；實(shí)際仍然虧損，不能實(shí)際繳稅的，處5萬元以內(nèi)罰款。 鴻福公司2021年末“

15、利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn)賬戶為借方余額200萬元，企業(yè)自行申報(bào)的虧損數(shù)亦為200萬元，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查發(fā)現(xiàn)：企業(yè)將80萬元租賃收入計(jì)入其它應(yīng)付款中。稅務(wù)部門的處理結(jié)果是企業(yè)調(diào)減虧損，并按?稅收征管法?的第六十四條第一款規(guī)定，處以4萬元罰款。根據(jù)檢查及處理結(jié)果，公司應(yīng)作如下賬務(wù)調(diào)整。 1調(diào)減虧損： 借：其它應(yīng)付款 80萬 貸：以前年度損益調(diào)整 80萬 2交納罰款： 借：以前年度損益調(diào)整 4萬 貸：銀行存款 4萬 3結(jié)轉(zhuǎn)“以前年度損益調(diào)整科目： 借：以前年度損益調(diào)整 76萬 貸：利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn) 76萬 2、虛報(bào)虧損調(diào)整后為盈利的財(cái)稅處理 宏達(dá)公司2021年末“利潤(rùn)分配-未分配利潤(rùn)賬戶為借方余額70萬元，企業(yè)自行申報(bào)虧損70萬元，經(jīng)稅務(wù)部門檢查發(fā)現(xiàn)：超過稅法規(guī)定的業(yè)務(wù)招待費(fèi)未作納稅調(diào)整增加額處理，共計(jì)影響計(jì)稅所得100萬元，企業(yè)所得